NEWSLETTER #1 Outubro de 2018

SUMÁRIO
1. Sessão de Esclarecimento promovida pela F&M SROC a realizar no próximo dia 20 de
novembro.
2. Acórdão do CAAD: IVA – Prestações de serviços – Sistema VIES – Comprovação da qualidade de
sujeito passivo dos destinatários das prestações de serviços intracomunitárias.
3. Acórdão do STA: IVA – Cessão de posição contratual – Quantificação da base tributável na cessão
da posição contratual de locatária num contrato de locação financeira de bens móveis.
4. Informação Vinculativa IMT: Aquisição de participação numa sociedade por quotas detentora de
imóveis – Participações detidas indiretamente.
5. Informação Vinculativa IMT: Aquisição gratuita de quota numa sociedade detentora de imóveis.
6. Informação Vinculativa IRC: Pagamentos mensais a empresa irlandesa por uma licença de
utilização de software.
7. Informação Vinculativa IRS: Rendimentos prediais e rendimentos de valores mobiliários obtidos
por residente na Holanda.
8. Informação Vinculativa IRS: Estabelecimento Estável – Médico espanhol contratado em regime
de prestação de serviços.
1. Sessão de Esclarecimento promovida pela F&M SROC

António Fernandes, Marta Martins & Associados, Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, Lda.,
realiza uma SESSÃO DE ESCLARECIMENTO com enfoque nos seguintes temas:

1. Proposta de Orçamento do Estado de 2019

ü Alterações na Área da Justiça Tributária
ü Alterações em sede de IRS
ü Alterações em sede de IRC
ü Alterações em sede de IVA
2. Tributação de não residentes em sede de IRC
ü Princípios da residência e da fonte
ü Sujeição a IRC de rendimentos obtidos por não residentes
ü Isenções previstas no Código
ü Formas de tributação de não residentes
ü Aplicação das Convenções sobre dupla Tributação CDT)
ü Formulários para acionar as CDT
ü Obrigações inerentes a pagamentos a não residentes

3. Novo regime contributivo dos trabalhadores independentes. Alargamento das entidades

contratantes. Alteração de taxas. Novas obrigações declarativas

Oradores convidados:
- Dr. Luís Esteves
- Dr. Fernando Fontes
- Dr. Albano Santos
Data: Dia 20 de novembro

Local: Espaço Vita em Braga (Rua de São Domingos, 94, 4710-435 S. Vitor).

Inscrição: Evento gratuito mas sujeito a inscrição – Confirmação de presença através de e-mail
([email protected]) até ao dia 09 de novembro. Formação acreditada pela OCC.

2. Acórdão do CAAD: Processo 132/2017-T

Tema: IVA – Prestações de serviços – Sistema VIES – Comprovação da qualidade de sujeito passivo
dos destinatários das prestações de serviços intracomunitárias

Objeto do litígio

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Está em causa a comprovação da qualidade de sujeito passivo do destinatário das prestações de
serviços intracomunitárias, para efeitos de aplicação da regra geral de localização dos serviços em
matéria de IVA.
A sociedade requerente do pedido de pronúncia arbitral presta serviços relacionados com consultoria
para a proteção, em Portugal, dos direitos de propriedade industrial dos seus clientes,
maioritariamente estrangeiros, tendo a mesma sido alvo de um procedimento inspetivo do qual
resultaram liquidações adicionais de IVA por parte da AT.

Posição da AT
Considerou que não foi reunida prova suficiente da condição de sujeito passivo dos destinatários dos
serviços, nomeadamente, por via de recurso à validação dos respetivos NIF no VIES, daí que as
prestações de serviços estejam sujeitas a IVA.

Posição da Requerente
Entende ter ficado devidamente demonstrado que as irregularidades verificadas no VIES, relativas ao
NIF dos seus clientes, com os quais mantém relações comerciais de longa data, se deveram a várias
razões, que não lhes foram por estes comunicadas, e que, não obstante a invalidade dos respetivos
NIF no VIES à data das operações, se tratava de efetivamente de sujeitos passivos de IVA com sede
em outros Estados-membros da UE.

Enquadramento legal
A localização dos serviços em sede de IVA obedece a duas regras gerais, dependendo da qualidade de
sujeito passivo, ou falta dela, por parte do destinatário dos serviços
De acordo com a regra consignada na alínea a), do n.º 6, do art.º 6.º do Código do IVA, aplicável às
operações envolvendo sujeitos passivos de IVA (operações B2B), as prestações de serviços localizam-
se junto do adquirente, destinatário da prestação de serviços, pelo que o prestador deverá abster-se
de liquidar o IVA.
Não se demonstrando a qualidade de sujeito passivo por parte do adquirente dos serviços,
prevalecerá, então, a regra da alínea b), do n.º 6 do art.º 6.º do Código do IVA (operações B2C),
localizando-se as operações junto do prestador do serviço.
Para aferir sobre a qualidade de sujeito passivo e sua comprovação, no âmbito das prestações de
serviços intracomunitários, possui particular relevância o art.º 18.º do Regulamento de Execução n.º
282/2011, do Conselho, de 15 de março de 2011.

Decisão
De acordo com o Tribunal, naquele articulado do Regulamento valoriza-se, além do NIF de IVA, a
possibilidade de “verificação razoável” da exatidão da informação fornecida pelo destinatário, através
de medidas relativas ao “controlo de identidade ou de pagamento”, sendo que a validade do NIF no

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VIES constitui uma presunção da condição de sujeito passivo, mas a comprovação de tal estatuto não
se poderá circunscrever apenas a essa validação.
Nestes termos, o Tribunal não aderiu à posição da AT, à luz da qual, não estando um determinado NIF
validado no VIES, ou verificada uma irregularidade na emissão da fatura relativa à identificação do NIF
em questão, não são de aceitar provas complementares relativas à qualidade de sujeito passivo,
devendo liquidar-se IVA em Portugal e considerar o destinatário da operação como um não sujeito
passivo.
A suportar esta posição, o CAAD invoca a jurisprudência do TJUE em matéria de comprovação dos
requisitos subjacentes à isenção do IVA nas transmissões intracomunitárias de bens, segundo a qual,
a atribuição de um NIF para efeitos de IVA, é um meio de prova do estatuto fiscal do sujeito passivo
para efeitos de aplicação do IVA que facilita o controlo fiscal das operações intracomunitárias, “mas
trata-se de uma exigência formal que não pode por em causa o direito à isenção, na medida em que
os requisitos materiais de uma entrega intracomunitária estejam preenchidos”.
Conclui o Tribunal que estamos perante irregularidades de natureza formal resultantes da falta de
confirmação no VIES e não perante uma situação de fraude ou de prestações de serviços efetuadas a
sujeitos passivos inexistentes, pelo que, deverá aceitar-se, ainda que com recurso a meios de prova
complementares, a condição de sujeito passivo dos destinatários dos serviços intracomunitários e,
consequentemente, concluir-se pela não liquidação do IVA por parte do prestador dos mesmos,
anulando-se as liquidações do IVA impugnadas.

Notas finais
Por regra, os serviços serão tributados em território português, independentemente da localização da
sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio do prestador, bastando para tal que o
adquirente dos mesmos, sedeado em Portugal, possua a qualidade de sujeito passivo, sendo este o
elemento de conexão territorial relevante, ainda que esse sujeito passivo esteja isento de IVA nos
termos do art.º 9.º ou art.º 53.º do CIVA, aplicando-se o mecanismo da autoliquidação do IVA quando
o prestador não possua registo de IVA em Portugal.
A contrario, os serviços em referência, em particular os serviços intracomunitários prestados a sujeitos
passivos sedeados em outros Estados membros da UE, já não serão, por regra, tributados em Portugal,
devendo as respetivas faturas incluir a menção “IVA autoliquidação” e os montantes em causa ser
mencionados nas respetivas declarações recapitulativas, sendo que, o mecanismo criado para a
validação dos números de identificação para efeitos de IVA dos operadores económicos (sujeitos
passivos de IVA) foi o VIES.
Não obstante a posição do Tribunal, favorável à requerente, no sentido de admitir provas
complementares que colmatem a falta de registo da respetiva identificação fiscal no VIES, que faria
presumir a condição de sujeito passivo, afigura-se ser de todo conveniente proceder à validação dos

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NIF dos destinatários das prestações de serviços no VIES, quer nas prestações de serviços
intracomunitárias, quer também nas transmissões intracomunitárias de bens, permitindo evitar
litígios como sucedeu no caso em apreço.
Neste âmbito, assume particular relevância a COM (2017) 566, final, de 04/10/2017, que contém em
anexo uma Proposta de Diretiva, que altera a Diretiva IVA, no sentido de a validade do NIF de IVA no
VIES passar a constituir uma condição substancial para aplicação da isenção nas transmissões
intracomunitárias de bens.
Tal Comunicação da Comissão Europeia constitui uma espécie de reação às decisões do TJUE, tal como
referido na decisão do STA, mas, no entanto, a mesma é omissa quanto à necessidade de
preenchimento de tal condição em matéria de prestações de serviços intracomunitárias.

3. Acórdão do STA: Processo 0570/17, de 12.09.2018

Tema: IVA – Cessão de posição contratual – Quantificação da base tributável na cessão da posição
contratual de locatária num contrato de locação financeira de bens móveis.

Objeto do litígio
Qualificada como uma prestação de serviços, está em causa a quantificação do valor tributável para
efeitos de IVA respeitante à cessão da posição contratual no âmbito de um contrato de locação
financeira de bens móveis.
No caso em análise, a Impugnante (recorrida) celebrou três contratos de locação financeira que
tinham por objeto um trator e atrelado, um semirreboque e um veículo automóvel pesado, por um
período de quatro anos, procedendo, durante a sua vigência, à cedência da sua posição contratual de
locatário, emitindo uma fatura pelo valor de €7.191,53, acrescido do respetivo IVA.
Questionada a Impugnante pela AT, no âmbito de um procedimento inspetivo, sobre o valor faturado,
referiu tratar-se do valor correspondente às rendas que se encontravam em atraso à data da cessão
da posição contratual (rendas vencidas e não pagas), justificação não aceite pela AT, tendo esta
efetuado liquidações adicionais de IVA, no valor global de € 7.380,23.

Posição da AT (Recorrente)
Sustentou a AT que “[o] valor da contraprestação é composta pelo valor recebido pelo cedente e pelo
somatório das rendas ainda não pagas de que este se desonera (art.º 16.º CIVA)”, na medida em que
uma das contrapartidas que o cedente passa a obter com a cessão da sua posição contratual consiste,
precisamente, na desoneração das obrigações que assumiu no âmbito do contrato transmitido,
qualificando as rendas vincendas como “contraprestação a obter”.

Posição da Impugnante

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Deverá considerar-se o valor efetivamente recebido pelo cedente, pago pelo cessionário, como
contraprestação e, consequentemente, será esse valor que constituirá a base tributável para efeitos
de IVA.

Enquadramento legal
Testemunho da vocação universal do IVA, o conceito de prestação de serviços tem um carater residual,
uma vez que, de acordo com o n.º 1 do art.º 4.º do respetivo Código: “São consideradas como
prestações de serviços as operações efetuadas a título oneroso que não constituem transmissões,
aquisições intracomunitárias ou importações de bens.”. Nestes termos, parece pacífica a qualificação
da cessão da posição do locatário, ao nível da incidência objetiva, como uma prestação de serviços
para efeitos de IVA.
No que toca à quantificação da base tributável, refere o n.º 1 do art.º 16.º do Código do IVA que “(…)
o valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços sujeitas a imposto é o valor
da contraprestação obtida ou a obter do adquirente, do destinatário ou de um terceiro.”
Ora, é precisamente aqui, na determinação do valor tributável, que reside a polémica no caso em
apreço.

Decisão
Sentencia o Tribunal que a expressão “valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente”,
utilizada no n.º 1 do art.º 16.º do CIVA, quando, como no caso, se traduza numa prestação pecuniária,
não tem outro significado senão o de preço, constituindo este o valor tributável da operação.
É essa a interpretação que melhor respeita a natureza do IVA como um imposto de consumo, impondo
que a tributação se faça pelo valor real da operação, que seja tributada a despesa efetiva, ou seja, que
na base tributável sejam incluídas apenas as importâncias pagas ou a pagar pelo adquirente.
O Tribunal negou, assim, provimento ao recurso da AT, afastando da base tributável a desoneração
das obrigações assumidas no âmbito do contrato transmitido, ou seja, as rendas vincendas.
Assim, conclui o STA que na cessão da posição contratual de locatária num contrato de locação
financeira, o valor tributável para efeitos de IVA é, em princípio, o valor da contraprestação obtida ou
a obter do adquirente, ou seja, é o preço estipulado para a cessão e que a cessionária terá de pagar à
cedente.

Notas finais
No caso em apreço, a AT nunca questionou que o preço mencionado na fatura tenha sido o realmente
acordado entre as partes, ficando sem se saber se existiriam relações especiais entre as mesmas e,
consequentemente, aferir sobre a suscetibilidade de aplicação do “valor normal” em detrimento do
valor da contraprestação, nos termos e condições definidos nos n.os 4 e 10 a 12 do art.º 16.º do Código
do IVA.

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A base tributável nas transmissões de bens ou prestação de serviços é constituída pela contrapartida
realmente recebida pelo sujeito passivo, assente na existência de um nexo direto entre a entrega de
bens ou a prestação de serviços e a contrapartida realmente recebida pelo sujeito passivo,
pronunciando-se nesse sentido o TJUE no caso Hotel Scandic (Proc. C-412/03, de 20.01.2005).
Acrescenta-se que, a valer a tese da AT, de que seria devido IVA pelo valor das rendas vincendas, para
além de muitas outras objeções que poderiam ser suscitadas quanto a tal interpretação (a nosso ver,
a serem tidas em conta as rendas vincendas será no sentido oposto ao preconizado pela AT, ou seja,
será no sentido de o valor das mesmas, em determinadas circunstâncias, reduzir, e não aumentar, o
valor tributável), acabaria por ocorrer uma situação de dupla tributação, quanto a essas rendas, uma
vez que a locadora certamente que continuou a liquidar IVA sobre as mesmas, repercutindo o imposto
ao novo locatário (cessionário) tal como está legalmente obrigada.

4. Informação Vinculativa: Processo 2018001162, despacho de 04.09.2018

Tema: IMT – Aquisição de participação numa sociedade por quotas detentora de imóveis –
Participações detidas indiretamente.

Questão suscitada
A questão suscitada prende-se com a incidência, em sede de IMT, da aquisição de participações numa
sociedade por quotas, detentora de bens imóveis, quando, por essa via, algum dos sócios fique a
deter, não diretamente, mas direta e indiretamente, pelo menos 75% do capital social.
No caso em concreto, a requerente do pedido de informação vinculativa já detinha, diretamente, uma
quota de 20% na sociedade X e detinha, indiretamente, uma quota de 14,8% (detinha uma quota de
37% sobre uma sociedade Y, que, por sua vez, detinha uma quota de 40% na sociedade X).
Uma vez que pretendia adquirir ainda duas quotas na sociedade X que totalizavam 40% do seu capital
social, passaria a deter, diretamente, uma participação de 60% sendo que, direta e indiretamente,
passaria a deter 74,8% (ainda assim não atingiria os 75%).

Interpretação da AT
Interpreta a AT que, quando a alínea d) do n.º 2 do art.º 2.º do CIMT refere “(…) algum dos sócios fique
a dispor de, pelo menos, 75% do capital social (…)”, apenas deverão relevar as participações diretas,
desconsiderando-se a percentagem de capital detida por via de outras sociedades (indiretamente).

Notas finais
A disposição legal em análise alarga o conceito de transmissão de bens imóveis sujeita a imposto a
alguns tipos de aquisição de partes sociais em sociedades, encontrando-se excluídas, presentemente,
as sociedades anónimas.

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Sucede que, de acordo com a AT, embora a lei não o refira expressamente, a referida sujeição a IMT
pressupõe a titularidade direta das referidas participações, desconsiderando-se a detenção de forma
indireta.

5. Informação Vinculativa: Processo 2016001107, despacho de 05.08.2016

Tema: Aquisição gratuita de quota numa sociedade detentora de imóveis.

Questão suscitada
Ainda sobre a disposição legal contida na alínea d) do n.º 2 do art.º 2.º do CIMT, questiona-se aqui se
o recebimento, por doação, de uma quota de 50% do capital social de uma sociedade detentora de
bens imóveis, por alguém que fica, por esta via, a deter a totalidade do referido capital social, está
abrangido por aquela norma de incidência.

Interpretação da AT
Clarifica a AT que a onerosidade constitui um pressuposto da tributação em sede de IMT, incluindo
nas operações em apreço, pelo que, a doação de participações sociais consubstancia uma transmissão
gratuita, encontrando-se, assim, sujeita a Imposto do Selo (IS), nos termos da alínea c) do n.º 3 do
art.º 1.º do respetivo Código, conjugado com a verba 1.2 da Tabela Geral.
Note-se que, uma vez que o beneficiário da transmissão em causa era um descendente do doador,
estará o mesmo isento de IS ao abrigo da alínea e) do art.º 6.º do Código do IS.

Notas finais
A doação de participações sociais não possui relevância em sede de IMT, ainda que respeitante a
sociedades que detenham bens imóveis, uma vez que está em causa uma operação gratuita, dando-
se, assim, a tributação em IS.
Ainda que, no caso em apreço, isenta de IS, a doação deve ser declarada (modelo 1 – Anexo 1 – 04),
dado o disposto no n.º 1 do art.º 28.º do respetivo Código, até ao final do 3.º mês seguinte ao da
doação, nos termos do seu n.º 3 do art.º 26.º.
As aquisições gratuitas de participações sociais, não isentas, são tributadas a uma taxa de 10% que
incidirá sobre o valor determinado nos termos do art.º 15.º do Código do IS, sendo este o valor
relevante no posterior apuramento dos ganhos sujeitos a IRS por via da sua transmissão onerosa, tal
como sucederá também no caso em apreço, apesar da gratuitidade da operação, nos termos do
disposto na alínea a) do n.º 1 do art.º 45.º do Código do IRS.

6. Informação Vinculativa: Processo: 9499/2017, despacho de 20.10.2017

Tema: IRC – Pagamentos mensais a empresa irlandesa por uma licença de utilização de software.

Questão suscitada

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A questão colocada prende-se com pagamentos efetuados a uma empresa irlandesa pela utilização
de software fornecido por esta a uma empresa portuguesa, pretendendo saber-se como qualificar tais
rendimentos e como se processa a sua tributação em sede de IRC.

Interpretação da AT
A AT começa por invocar o disposto no n.º 1 do art.º 98.º do Código do IRC, segundo o qual poderá
não haver retenção na fonte, no todo ou em parte, quando tal resulte de CDT celebrada por Portugal.
Prossegue, enquadrando tais pagamentos no art.º 7.º da CDT celebrada entre Portugal e a Irlanda, ou
seja, qualificando os rendimentos como “lucros empresariais”, uma vez que, no caso em apreço,
estava em causa uma licença de uso de software estandardizado, não havendo transferência de
quaisquer direitos de propriedade intelectual, nem qualquer personalização do programa.
Face a tal enquadramento à luz da CDT, a competência para tributar pertence, em exclusivo, à Irlanda,
Estado da residência, devendo a empresa portuguesa pagadora dos rendimentos abster-se de efetuar
qualquer retenção na fonte.
Seguem-se algumas referências à comprovação da residência fiscal por parte do beneficiário de
rendimentos para efeitos de acionamento da CDT (modelo 21 RFI totalmente preenchido ou este
modelo acompanhado do certificado de residência de modelo em vigor na Irlanda), bem como à
obrigatoriedade de apresentação da declaração modelo 30, a entregar pela entidade pagadora.

Notas finais
O presente entendimento contribui para clarificar/delimitar o conceito de royalties no que toca aos
pagamentos pela utilização de software, sublinhando-se que, no caso em apreciação, estava em causa
a aquisição de software estandardizado, não havendo qualquer personalização do programa
informático.
Com efeito, caso se tratasse de aquisição de software específico, que implicasse a transmissão de
direitos de propriedade intelectual/industrial para o adquirente, estando o software adaptado às suas
necessidades ou destinando-se o mesmo a ser adaptado às suas necessidades, já poderíamos estar
perante rendimentos qualificáveis como royalties.
Se assim fosse, e caso a CDT fosse devidamente acionada, deveria ser efetuada uma retenção na fonte
à taxa (reduzida) prevista na CDT, a qual, no caso da CDT com a Irlanda, ascende a 10%, nos termos
do disposto no n.º 2 do art.º 12.º da referida CDT.
Importa referir que a AT começou por resolver a questão recorrendo diretamente ao disposto na CDT,
ficando por responder uma questão prévia, que se prende com saber se os rendimentos em causa
estão, ou não, sujeitos a IRC.
Efetivamente, a nosso ver, caso a lei interna não preveja a tributação dos rendimentos em causa, nem
haverá necessidade de recorrer às CDT para desonerar a operação da tributação em sede de IRC, o

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que significa que nem sequer seria necessário o acionamento da CDT por parte do titular dos
rendimentos, nem, julgamos nós, seria de incluir tais rendimentos na modelo 30, tendo em conta uma
eventual não sujeição a IRC (tratar-se-ia de rendimentos que não se consideram obtidos em território
português).
Ora, não se tratando de royalties, a sujeição a IRC, a existir, derivará do disposto no ponto 7) da alínea
c) do n.º 3 do art.º 4.º, conjugado com o n.º 4 do mesmo artigo, aplicável às “outras prestações de
serviços realizados ou utilizados em território português”, levantando-se questões complexas e, em
nosso entendimento, muito relevantes, relativamente às quais não foi obtida pronúncia por parte da
AT.
De notar que a assunção de uma posição, por parte da AT, quanto à questão da sujeição, seria
necessária no caso em apreço, mesmo existindo uma CDT, não só do ponto de vista teórico, mas
também na vida prática, bastando pensar na hipótese de a CDT existir mas não ser devidamente
acionada pelo não residente, titular dos rendimentos, situação em que o substituto tributário
necessita de saber se procede, ou não, à retenção na fonte à luz do Código do IRC.
Tal resposta seria inevitável caso o fornecedor do software estivesse sedeado num país com o qual
Portugal não tivesse celebrado uma CDT, situação em que, forçosamente, teríamos uma posição da
AT quanto à sujeição a IRC no caso de pagamentos a não residentes derivados de licenças por
utilização de software.

7. Informação Vinculativa: Processo: 4921/2017, despacho de 10/05/2017

Tema: IRS – Rendimentos prediais e rendimentos de valores mobiliários obtidos por residente na
Holanda.

Questão suscitada
Está em causa o enquadramento fiscal de rendimentos prediais e de rendimentos de valores
mobiliários cotados em bolsa auferidos por um contribuinte residente na Holanda.

Interpretação da AT
A AT começa por enquadrar os rendimentos prediais, invocando o disposto no n.º 1 do art.º 6.º da
CDT celebrada entre Portugal e a Holanda, norma que confere poder para tributar ao Estado onde se
situa o imóvel (fonte física), Portugal no caso, podendo os rendimentos ser igualmente tributados na
Holanda (competência cumulativa), competindo a este Estado eliminar a dupla tributação (jurídica).
Mais refere que tais rendimentos são de declaração obrigatória dado não estarem abrangidos pelo
art.º 58.º do Código do IRS – dando-se a tributação à taxa especial de 28%, sem opção pelo
englobamento, sem prejuízo, por se tratar de rendimentos auferidos por um residente num EM da
UE, da possibilidade de opção pela tributação às taxas gerais, nos termos do n.º 9 do art.º 72.º do

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CIRS, nos termos enunciados no n.º 10 do mesmo artigo, opção esta que, no caso de rendimentos
prediais, apenas se encontra instituída desde 01-01-2018, acrescentamos nós.
Seguidamente são enquadrados os dividendos de ações, aludindo-se ao disposto no art.º 10.º da CDT
e concluindo-se pela tributação dos mesmos em Portugal à taxa de 10% prevista no n.º 2 do art.º 10.º
da CDT (retenção na fonte a título definitivo).
Segue-se, por fim, o enquadramento das mais-valias inerentes à alienação de valores mobiliários,
invocando-se agora o art.º 13.º da CDT, mais concretamente o n.º 4 deste artigo (face à
inaplicabilidade dos três números precedentes), segundo o qual a competência para tributar pertence
em exclusivo à Holanda, ou seja, concluindo-se pela não tributação destes rendimentos em Portugal.
Na parte final alude-se ao disposto no n.º 1 do art.º 101.º-C do Código do IRS, segundo o qual poderá
não haver retenção na fonte, no todo ou em parte, quando tal resulte de CDT celebrada por Portugal,
concluindo-se que, em caso de competência exclusiva da Holanda (mais-valias de valores mobiliários)
ou de competência tributária limitada de Portugal (dividendos), deverá ser apresentado à entidade
pagadora o formulário modelo 21RFI devidamente certificado pelas autoridades fiscais holandesas
para efeitos de dispensa total ou parcial de retenção na fonte do imposto em Portugal.

Notas finais
Tal como referimos na nota anterior, a presente Informação Vinculativa começa por enquadrar as
várias situações na CDT, não fazendo qualquer alusão às normas internas (Código do IRS) respeitantes
à incidência, embora, neste caso, deva referir-se que qualquer uma das três situações está
indubitavelmente sujeita a IRS por força do disposto nas alíneas h) (rendimentos prediais), g)
(dividendos de ações) e i) (mais-valias de ações), todas do n.º 1 do art.º 18.º do Código do IRS.
Ainda assim, no caso das mais-valias de ações, seria, em princípio, aplicável o disposto no n.º 1 do
art.º 27.º do EBF, o que significa que a não tributação dar-se-ia por via da aplicação desta norma e não
por força da aplicação do n.º 4 do art.º 13.º da CDT, isenção que, de resto, até é aplicável a residentes
em países com os quais Portugal não tenha celebrado CDT, salvo algumas exceções, nomeadamente
entidades sedeadas nos denominados “paraísos fiscais”.
Ainda no que toca às mais-valias, importa referir, com o devido respeito, que se discorda da parte final
do parecer, quando se preconiza a necessidade de apresentação do formulário modelo 21RFI para
efeitos de dispensa de retenção na fonte neste tipo de rendimentos (concordando-se com o teor do
parecer no caso dos dividendos, uma vez que há uma dispensa parcial de retenção na fonte).
Na verdade, tratando-se de mais-valias de ações, não se encontra prevista sequer a obrigatoriedade
de retenção na fonte (nem a mesma é exequível), dado que os rendimentos, a estarem sujeitos e não
isentos, serão tributados à taxa especial de 28%, prevista na alínea c) do n.º 1 do art.º 72.º do Código
do IRS, ou seja, existindo obrigação declarativa e não havendo lugar a retenção na fonte.

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Finalmente, esclarece-se que, em sede de IRS, tal como acontece em sede de IRC, a certificação da
residência fiscal por parte das autoridades fiscais do Estado da residência não tem obrigatoriamente
que ser feita no (quadro III do) formulário modelo 21RFI, como parece resultar do parecer em causa,
podendo utilizar-se, para o efeito, face à redação atual do n.º 2 do art.º 101.º-C do Código do IRS,
vigente desde 2015, um certificado de residência fiscal de modelo em vigor no Estado da residência,
documento este que deverá acompanhar aquele formulário.

8. Informação Vinculativa: Processo: 2256/2018, despacho de 02.04.2018

Tema: IRS – Estabelecimento estável – Médico espanhol contratado em regime de prestação de

serviços.

Questão suscitada
Coloca-se aqui o enquadramento fiscal de rendimentos auferidos por um médico residente em
Espanha, o qual terá sido contratado por uma entidade residente em território nacional “em regime
de prestação de serviços”.
Estão em causa, portanto, rendimentos profissionais abrangidos pela Categoria B de IRS, pretendendo
o contribuinte em causa obter a dispensa de retenção na fonte dado que terá procedido à
comprovação da sua residência fiscal em Espanha através da apresentação do formulário modelo
21RFI e de um atestado de residência discal emitido pela AT espanhola.

Interpretação da AT
A Informação Vinculativa em causa começa por aludir ao disposto n o n.º 1 do art.º 14.º da CDT
celebrada entre Portugal e Espanha, segundo o qual os rendimentos auferidos por profissionais
liberais apenas podem ser tributados no Estado da residência, a não que o titular dos rendimentos
disponha no Estado da fonte de um estabelecimento estável. Se assim for, os rendimentos imputáveis
a esse estabelecimento estável poderão ser tributados neste Estado.
Conclui-se, em seguida, que: “Nesse sentido, os rendimentos provenientes do exercício de uma
actividade de carácter independente imputáveis a uma instalação fixa em Portugal estão sujeitos a
tributação em Portugal.”.
Segundo a AT, deverá considerar-se que os médicos dispõem de instalação fixa em Portugal quando
os mesmos prestam serviço num local cedido para o efeito, não necessitando de ser proprietários ou
arrendatários do mesmo (podendo esse local situar-se nas instalações de uma empresa).
Assim, no caso de prestação de serviços médicos não haverá lugar a dispensa de retenção na fonte
“dado que a natureza da actividade pressupõe a existência de uma instalação fixa em território
nacional para o seu exercício.”.

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Finalmente, conclui-se pela aplicação de uma retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória
de 25%, nos termos do disposto na alínea a) do n.º 4 do art.º 71.º do Código do IRS, aplicável, segundo
o parecer da AT, aos “rendimentos empresarias e profissionais obtidos em território português por não
residentes que sejam imputáveis a estabelecimento estável situado em território português.”
(aludindo-se, ainda, à obrigação de apresentação da declaração modelo 30).

Notas finais
Quanto à questão da existência, ou não, de estabelecimento estável em território nacional por parte
do médico espanhol, afigura-se-nos ser aceitável o entendimento da AT, pressupondo-se que o
médico em causa dá consultas em Portugal com carácter de habitualidade (esta condição não é
referida pela AT), num consultório cedido para o efeito pela entidade (residente) que o contratou.
Ainda assim, a nosso ver, caso se tratasse de uma prestação de serviços isolada, sem caráter de
regularidade (por exemplo, um cirurgião espanhol contratado para fazer uma cirurgia em território
nacional), seria aplicável o disposto na 1.ª parte do n.º 1 do art.º 14.º da CDT e, nessa medida, não
haveria lugar a tributação em território nacional.
Uma vez mais, tal como referido nos comentários anteriores, embora neste caso sem consequências,
não se afigura correto concluir-se pela sujeição a IRS por via da aplicação direta da CDT, mais
concretamente por força do disposto na 2.ª parte do n.º 1 do art.º 14.º, dado que tal disposição legal
não constitui propriamente uma norma de incidência, mas sim uma norma que dá competência para
tributar ao Estado da fonte (onde se localiza o estabelecimento estável), mas o exercício de tal
faculdade dependerá sempre da existência de uma norma de incidência na lei interna deste Estado.
Salvo melhor opinião, a incidência de IRS, no caso de rendimentos imputáveis a estabelecimento
estável, decorre do disposto no n.º 2 do art.º 15.º, conjugado com a alínea e) do n.º 1 do art.º 18.º do
Código do IRS, sujeição essa que não é restringida pela norma convencional (devendo ser este o
percurso a prosseguir pelo intérprete).
Mais marcante, contudo, é a nossa divergência quanto à solução preconizada na parte final do
parecer, onde se veicula o entendimento de que será aplicável a taxa liberatória prevista na alínea a)
do n.º 4 do art.º 71.º do Código do IRS.
Efetivamente, com o devido respeito, tal solução é totalmente incompatível com a conclusão anterior
de que existe um estabelecimento estável em território nacional.
Ora, se existe estabelecimento estável, então a tributação em sede de IRS será feita por via da
aplicação de uma taxa especial de 25%, prevista na alínea a) do n.º 2 do art.º 72.º do respetivo Código,
o que pressupõe o cumprimento de obrigações declarativas por parte do médico não residente, algo
incompatível, como é bom de ver, com a alegada obrigatoriedade de retenção na fonte a título
definitivo.

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Embora a lei não seja totalmente clara, em nosso entendimento, a retenção na fonte deverá ser feita
à taxa de 25% prevista na alínea b) do n.º 1 do art.º 101.º do Código do IRS, a qual terá a natureza de
pagamento por conta, devendo ser apresentada a declaração modelo 3 por parte do médico não
residente, acompanhada dos anexos B ou C, consoante o seu enquadramento no regime simplificado
ou no regime da contabilidade, respetivamente.
Resta dizer que, existindo um estabelecimento estável, sendo imposta a obrigação declarativa e tendo
as retenções na fonte a natureza de pagamentos por conta, suscitam-se algumas dúvidas quanto à
obrigatoriedade de apresentação da declaração modelo 30 (a tabela II das instruções não inclui o caso
específico dos rendimentos imputáveis a estabelecimentos estáveis, constando apenas “prestações
de serviços” – Tipo 07), embora sejamos levados a concluir que existirá tal obrigatoriedade uma vez
que se trata de rendimentos pagos a não residentes e, também, porque tais rendimentos não se
encontram abrangidos pela declaração modelo 10 (inclui apenas rendimentos pagos a residentes sem
qualquer exceção).
Uma última nota para referir que, nesta matéria, o Código do IRC é bastante mais claro que o Código
do IRS, dado que, de acordo com a alínea b) do n.º 3 do art.º 94.º, as retenções na fonte não têm a
natureza de pagamento por conta quando se trate de rendimentos pagos a não residentes, desde que
tais rendimentos não sejam imputáveis a estabelecimento estável, ou seja, lendo a norma pela
positiva, tratando-se de rendimentos pagos a não residentes imputáveis a estabelecimento estável as
retenções na fonte, a existirem, têm a natureza de pagamento por conta (regra que se encontra
prevista no corpo do n.º 3 do art.º 94.º do Código do IRC).

Braga, 31 de outubro de 2018

Luís Esteves

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