UNIVERSITE DE KISANGANI

Facultés des Sciences Economiques et de

Gestion

Pratique de la comptabilité dans les

compagnies d’assurances en RDC à l’aube
de la libéralisation des assurances et des
exigences des normes IAS/IFRS

Par Olivier Delporte Bin

Shangwe
Licencié en Gestion Financière
Faculté des Sciences Economiques et de Gestion

Promoteur : Prof Patrick MATATA MAKALAMBA

Co-Promoteur : Prof Associé Norbert PALUKU
VAGHENI

Olivier Delporte
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INTRODUCTION GENERALE
1. Mise en contexte de la thématique
La comptabilité n’est pas une nouveauté. Des historiens
(Colosse, 2010) assurent que des marques sur des os datant de 20 000 ou
30 000 ans représentent une forme de la comptabilité, enregistrant les
droits de chaque membre de la tribu sur le produit de la chasse. Depuis la
formalisation de la procédure comptable par le moine Franciscain Luca
Pacioli en 1340 dans son traité Summa de arithmetica, geometrica,
proportioni et proporionalita, la comptabilité a suscité beaucoup des
questions et des controverses dans la sphère scientifique et
professionnelle jusqu’à la normalisation comptable au niveau
international par le IASB au travers les normes IAS/IFRS dont l’adoption
est obligatoire pour les entreprises cotées en bourse et celles faisant
appel public à l’épargne.
Ayant été pendant plus de cinq décennies sous le
monopole de la SONAS jusqu’à sa libéralisation en 2015, le secteur des
assurances en RDC notamment ses aspects particuliers comme sa
comptabilité a été le moins exploité tant dans la sphère scientifique que
professionnelle car pour une entreprise publique, la performance et le
recours aux outils de la gestion tel que la tenue de la comptabilité
générale dite financière qui en plus revêt un caractère obligatoire et
légal, intéresse moins les responsables et dirigeants. Cette difficulté
propre aux entreprises publiques résulte du fait que le choix des dirigeants
émane des organes politiques, le risque existe en effet que leur nomination
intervient sur des critères plus politiques que professionnels et serait la cause
principale de la mauvaise gestion de ces entreprises. En effet, la détention par I
‘Etat de la majorité au moins du capital social lui confère certainement la qualité
d'actionnaire de contrôle avec les prérogatives et les devoirs qui lui sont
attachés, (Decoopman, 2017, p. 197).

La comptabilité produit des chiffres qui visent à informer

divers acteurs sur différents aspects « économiques » d’une entreprise,
d’un projet. Cette activité de production de quantifications obéit à des
règles bien spécifiques. Tout d’abord, elle procède par enregistrement
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individuel de séries d’événements avec un objectif d’exhaustivité.

Contrairement à certaines pratiques statistiques, il n’est pas possible de
procéder par échantillonnage pour estimer un solde comptable (par
exemple celui du compte chiffre d’affaires). Toutes les transactions de la
période doivent y figurer. Il s’agit, ensuite, d’une quantification en unités
monétaires. Les événements doivent donc être traduits en unités
monétaires pour pouvoir être enregistrés comptablement. Enfin, lorsque
la comptabilité adoptée est en partie double, l’enregistrement se fait dans
un système de comptes inter-reliés conceptuellement au sein d’un modèle
comptable visant à construire une représentation économique de
l’entreprise. Ce modèle comptable repose lui-même sur une série de
conventions d’observation, de valorisation, d’enregistrement (Chiapello,
2008, p. 26).

De façon plus générale, les normes comptables, parce

qu’elles formatent l’image économique donnée par les firmes (leur niveau
de profit, leur ratio d’endettement, le niveau de leurs capitaux propres, le
niveau de leur chiffre d’affaires, etc.), influencent en retour les politiques
d’entreprise. Les entreprises vont ainsi développer certaines actions et en
réduire d’autres dans leur effort pour présenter des chiffres acceptables,
(Chiapello, 2008).

La comptabilité enregistre et communique les flux

matériels et monétaires ainsi que les évènements de nature économique
qui se produisent dans l’entreprise. Elle enregistre essentiellement les
variables économiques exprimées en unités monétaires. Elle peut
cependant décrire des paramètres non financiers en les représentant
dans une balance physique ou le poids des matières consommées devrait
être égal au poids des produits finis et des rebus, (Stolowy, Lebas, Ding,
& Langlois, 2013, p. 19).
La comptabilité apparait donc comme un langage financier
permettant à l’entreprise de communiquer sur son patrimoine et son
activité. Car, de par ses modalités de fonctionnement et l’environnement
composite dans lequel elle évolue, l’entreprise est soumise aux impératifs
de rentabilité et de solvabilité, et les états financiers qu’elle dresse dans
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le cadre de sa comptabilité financière lui permettent précisément de les

analyser. L’information comptable constitue donc un vecteur de
communication ouvert à l’ensemble des utilisateurs à partir duquel sont
prises tout un ensemble de décisions affectant la vie de l’entreprise. Ce
qui implique que la comptabilité doit évoluer dans un cadre clairement
défini et obéir à certains principes, (Mandou, 2003, p. 7).
Certains auteurs (Holmes et Nicholls, 1989 ; Bajan-
Banaszak, 1993) rapportent que les pratiques comptables dans les pays
en voie de développement et plus précisément dans les pays africains
sont principalement orientées vers la production des documents
comptables obligatoires dans le but de satisfaire aux autorités fiscales,
(Diwavova & Ngokana, 2021, p. 4).
La tendance des plusieurs pays à adopter des normes
comptables internationales est l’une des caractéristiques de
l’environnement comptable actuel (Mayimbi & Kamavwako, 2016). Cet
élan a été observé depuis l’adoption des normes de l’International
Accounting Standards (IAS) /International Financial Reporting Standars
(IFRS) par l’Union Européenne en 2002 et la signature de l’accord de
Norwalk entre l’International Accouting Standards Board (IASB) et le
Financial Accounting Standars Board (FASB), normalisateurs européen et
américain, (Balaga & Murhula, 2021, p. 337).
Le besoin des normes comptables internationales est
apparu ces dernières années avec le développement du phénomène de
mondialisation et d’internationalisation des marchés financiers. A l’heure
actuelle, l’existence de normes comptables multiples ne permet pas aux
investisseurs sur ces marchés de disposer d’une information satisfaisante
du fait de son manque d’homogénéité. Dès lors, il devient nécessaire que
les entreprises de toute nationalité (ou celles se trouvant sur un espace
géographique donné) qui cherchent à lever les fonds sur les marchés
internationaux (ou régionaux) diffusent une information reposant sur un
système de normes unifiées. C’est dans ce contexte qu’il convient de
justifier l’adhésion de la RD Congo à l’OHADA en février 2004, (Diwavova
& Ngokana, 2021, p. 4).
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Dans le cadre de la présente étude, trois théories sont

mobilisées pour justifier la pratique de la comptabilité dans les
entreprises d’assurance congolaises notamment la théorie
institutionnelle, la théorie de contingence et la théorie conventionnelle.
Les différents auteurs partisans de la théorie
institutionnelle sont tous unanimes sur le fait que l’adoption de normes
comptables internationales à l’occurrence l’IAS/IFRS facilite l’intégration
des pays à l’échelle internationales à travers les échanges internationaux
et la gestion des groupes transnationaux. Ainsi, ces auteurs ont cité trois
raisons qui justifient l’adoption des normes internationales dans
différents pays. La première raison appelée isomorphisme coercitif est
l’influence politique et la recherche de légitimité ; cela est dû aux
pressions d’autres organisations. La deuxième raison, qualifiée
d’isomorphisme normatif, découle également de la pression, mais des
professions. La dernière raison mentionnée est l’isomorphisme
mimétique qui est principalement motivé par l’incertitude : une entité
imite d’autres organisations qu’elle considère comme des références
(Randriamiarana, 2015), (Moussa, 2020).
Du point de vu organisationnel, les auteurs soulignent
deux principaux groupes des facteurs qui déterminent la pratique de la
comptabilité et des normes internationales IAS/IFRS dans les entreprises
en s’inspirant de la théorie de contingence.
La théorie de la contingence est retenue pour étudier les
facteurs qui influencent les choix comptables des dirigeants des
entreprises. En effet, la théorie de la contingence repose sur le postulat
selon lequel, il y a des éléments du contexte qui influencent de manière
déterminante les structures et les processus internes de l’organisation,
(Rouleau, 2007), (Moussa, 2020) , (Ballester, 2015), (Diwavova &
Ngokana, 2021) et (Ngongan, 2013).
L’adéquation entre ces éléments conditionne en quelque
sorte la performance de l’entreprise. Bien plus, cette théorie suppose
qu’il n’y a pas un système de contrôle universellement efficace mais que
tout dépend du contexte. Il existe deux sortes de contingence notamment
les contingences structurelles qui sont celles inhérentes à l’entreprise
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dont : la taille, l’âge, le secteur d’activité, la technologie, l’environnement

et l’actionnariat ou structure du capital, (Tagne, Nanfack, Nimpa, &
Mela, 2021) . Les contingences stratégiques ou subjectives sont quant à
elles liées à la personne des dirigeants des entreprises notamment :
l’expérience, le niveau de formation, …
Du point de vue pratique, la théorie de la convention a été
retenue pour justifier la pratique de la comptabilité par les professionnels
dans les sociétés d’assurances congolaises. En effet, si la modélisation
comptable consiste à produire la représentation chiffrée d'une entité
économique, aucune solution ne s'impose dans l'absolu comme préférable à une
autre. Aussi, devant la multiplicité des choix, le praticien serait en proie à
l'incertitude s'il n’avait recours à un ensemble d'accords collectifs et reconnus.
Ces conventions, en garantissant peu ou prou une convergence des pratiques,
assurent une coordination de l'information comptable, (Amblard, 2004, p. 49).
Fatis Hamza et Dennoun Oukaci (2021), ont mené une
étude portant sur les normes et méthodes comptables applicables aux
compagnies d’assurance algériennes. Ces auteurs ont clarifié le concept
de la comptabilité des assurances qui représente une comptabilité
spéciale conçue pour répondre aux spécificités de la profession des
compagnies d’assurance, qui découle d’une technique particulière à cette
industrie et des servitudes réglementaires imposées par le code des
assurances et de l’information comptable et financière fournis par les
organismes d’assurance qui doivent non seulement mettre en valeur la
prudence au niveau de leurs engagements, mais également donner des
indications tangibles relatives à leur rentabilité avec le respect des
principes et des règles comptables et des contrôles internes. Cette étude
de la comptabilité des assurances a permis de déduire les spécificités des
opérations d’assurance au sein de la CRMA ainsi que l’organisation de
ses opérations comptable et l’élaboration de ses états financiers.
Dans une étude portant sur la comptabilisation en « juste
valeur » et les métiers de l’assurance, Gérard de La Martinière et
Philippe Trainar ont identifié cinq spécificités de l'assurance dont les
normalisateurs comptables ne peuvent faire l'économie. Ces spécificités
sont entre autre : l’inversion du cycle de production, la longueur du cycle
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d’exploitation, l’adéquation actif-passif, la mutualisation des passifs et

l’existence des obligations légales fortes.
Ces auteurs soulignent que l’assurance présente beaucoup
de similitudes avec les autres activités financières, notamment avec
l'activité bancaire, pourtant, ces similitudes fonctionnent sur une base
radicalement différente ou plus exactement inversée. Ainsi, en assurance,
ce ne sont pas les actifs qui créent les passifs, comme en banque, mais les
passifs qui créent les actifs. De ce fait, l'assurance n'est pas confrontée à
la même contrainte de liquidité que les banques. Les entreprises
perçoivent les prix de vente (prime) avant de connaitre le coût de revient
de service (sinistre), (Yasmina, 2021). Cette inversion modifie
considérablement la perception du bilan et du compte de résultat
(Ammour & Cherif, 2021).
Non seulement le cycle de production de l'assurance est
inversé mais, en outre, il est allongé du fait de la durée élevée des
engagements des assureurs (30 ans en responsabilité civile, plus de 10
ans en assurance- vie...) et des mécanismes de mutualisation inter
temporelle intrinsèques aux couvertures d'assurance et de réassurance
encore plus nécessaire dans la mesure où une approximation comptable,
apparemment anodine dans une perspective de court terme, peut prendre
une tournure dramatique lorsqu'elle est déroulée systématiquement sur
un horizon long (par exemple, une erreur sur le choix du taux
d'actualisation peut avoir des conséquences dévastatrices sur
l'appréciation de la solvabilité à long terme d'une entreprise
d'assurance).
L’adéquation actif - passif est au cœur des métiers
d'assurance. L'assureur doit être en mesure de couvrir, à tout instant, ses
engagements à l'égard des assurés grâce aux revenus financiers et à la
vente des titres acquis en contrepartie des primes reçues. La première
façon pour un assureur de sécuriser cette couverture consiste à faire en
sorte que la valeur des titres qu'il détient fluctue en congruence avec
celle de ses engagements. Cette politique d'adéquation passif/ actif
constitue une partie essentielle de la gestion financière des sociétés
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d'assurance ; elle est au cœur de la valeur ajoutée du service fourni par

les sociétés d'assurances
Toute l'activité d'assurance repose sur l'exploitation des
opportunités de mutualisation des passifs d'assurance entre eux. Cette
mutualisation peut prendre une dimension spatiale (mutualisation entre
différents contrats à un instant donné) et temporelle (mutualisation entre
différentes générations de contrats à travers le temps). Ceci impose une
congruence aussi parfaite que possible non seulement entre les actifs et
les passifs, mais aussi entre les passifs eux-mêmes, sachant que l'étendue
de la mutualisation entre ces passifs dépend de chaque société
d'assurance, de sa politique commerciale, de son éthique...
Enfin, l’assurance est, au même titre que la banque, un
secteur régulé. Il en découle des obligations spécifiques qui contraignent
la gestion de ce type d'entreprises et l'obligent à disposer de sécurités
supérieures à celles des autres entreprises. Les normes comptables
doivent en tenir compte. Notamment, les contraintes légales, comme
l'obligation de satisfaire ses engagements en toutes circonstances et
l'obligation de provisionnement prudent, doivent bien apparaître comme
des coûts certains pour les entreprises concernées et non comme un
choix d'affectation des fonds propres.
Elan et Essor (2021) ont mené une étude portant sur
l’Assurance inclusive en République Démocratique du Congo : Evaluation
de la Demande, de l’Offre, de l’Environnement Réglementaire et
Recommandations pour le Développement du Secteur. En effet, ce bureau
d’étude constitué des experts en finance ont évalué les obstacles qui
jusqu’à présent ont limité l’offre et l’accès aux produits d’assurance,
identifié des opportunités de développement pour un marché inclusif de
l’assurance, et déterminé le potentiel de ce marché ainsi que les parties
prenantes dont l’implication sera cruciale.
Les résultats issus de cette étude révélèrent que le secteur
assurantiel, s’il est organisé comme mécanisme de protection contre les
risques, pourrait être un pilier du développement durable, susceptible de
rompre le cercle vicieux de la pauvreté et d’augmenter la résilience.
L’arrivée de nouvelles compagnies d’assurances, mutuelles et
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distributeurs sera également génératrice d’emplois. Les ménages et

entreprises souscriront vraisemblablement des polices si les produits
proposés sont adaptés à leurs besoins. Cette sécurité en cas d’accident de
la vie leur permettra d’investir davantage dans leur développement
professionnel. Aussi, l’assurance est un catalyseur potentiel pour d’autres
services financiers.
En RDC, poursuivent-ils, le potentiel du secteur de
l’assurance pour l’économie, les citoyens et les entreprises reste à
concrétiser. La pénétration de l’assurance n’est que de 0,4 % du PIB,
avec une prime moyenne de 1 USD par habitant, contre 18 en Côte
d’Ivoire, 80 au Maroc, et 1054 USD en Afrique du Sud. Seules 10 % des
assurances utilisées sont de nature formelle, et 80 % des polices
concernent les véhicules. Le potentiel du secteur en termes de protection
des individus et des entreprises, et d’accumulation de capital pouvant
être investi dans l’économie, est encore intact. Il faudra, pour combler les
lacunes du marché de l’assurance en RDC, des investissements
considérables. Durant cinq décennies, le marché dépendait entièrement
de la SONAS et, pour les risques à grande échelle, d’assureurs étrangers.
La gamme de produits disponibles était pauvre, leur qualité médiocre.
Ménages et entreprises avaient un choix limité de produits et
prestataires, ce qui a placé la plupart des congolais dans l’impossibilité
d’avoir recours à une assurance formelle. Ceux qui ont pu ou dû le faire
ont pour la plupart connu une mauvaise expérience. Pour redresser la
situation, des investissements considérables dans les ressources
humaines, les systèmes, les structures organisationnelles, les institutions,
la sensibilisation et communication (qui participeront à faire évoluer les
perceptions) sont à prévoir. Différents moteurs de croissance portent les
marchés de l’assurance en Afrique subsaharienne, y compris en RDC,
parmi lesquels la technologie figure en première ligne. En RDC, ces
moteurs de croissance sont : (i) une croissance positive du PIB (un
moteur fondamental) ; (ii) une pénétration actuellement très faible de
l’assurance ; (iii) une démographie très dynamique ; (iv) une demande en
expansion ; (v) les nouvelles technologies et (vi) la croissance interne et
opérations de fusions et acquisitions.
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Dans le souci de s’imprégner de l’évolution du secteur

financier en RDC, un groupe d’experts en finance, conduit par le Cabinet
FINACTU a mené une étude en 2019 auprès des différents acteurs clefs
du système financier congolais notamment les banques, les assurances et
institutions de microfinance, les institutions de protection sociale (CNSS
et CNSSAP) qui sont ou doivent être des investisseurs institutionnels de
premier plan.
Cette étude a révélé que jusqu’en 2017, les primes de la
SONAS (qui était l’unique et la seule société d’Assurance au pays) se sont
élevées à CDF 95,6 milliards (USD 60,9 millions), soit une pénétration
totalement atrophiée de 0,16% du PIB et une densité de USD 0,75 par
habitant qui place la RDC dans les pays les moins assurés du monde.
Selon ce groupe de chercheurs, trois principaux facteurs
peuvent expliquer cette situation. Premièrement, la plupart des sociétés
industrielles ou commerciales s’assurent à l’étranger, étant donné
l’incapacité de la SONAS à régler ses sinistres. En effet, au-delà des fonds
propres et des provisions techniques insuffisantes, une compagnie
d’assurance n’a jamais la capacité d’assumer seule les sinistres et a
besoin de réassureurs sérieux : la capacité d’une assurance dépend de la
qualité de ses réassureurs. Concernant la SONAS, les réassureurs ont
perdu confiance dans la société et elle opère sans réassurance depuis
plus de 10 ans à notre connaissance (constat de FINACTU lors de sa
mission sur place en 2012). Seules des réassurances facultatives sont
utilisées pour les sinistres majeurs. Deuxièmement, la faible pénétration
d’assurance s’explique par le manque de confiance des clients envers la
SONAS. En effet, CDF 18,8 milliards de sinistres payés en 2017 ne
représentent que 20% des CDF 95,6 milliards de primes collectées (25%
en 2010) et tous les sinistres ne sont pas payés dans un délai
raisonnable : ces arriérés de sinistres peuvent en partie expliquer les
arriérés de primes (un quart du chiffre d’affaires annuel n’est pas
encaissé d’après les calculs FINACTU 2012). Troisième raison de la faible
pénétration, l’absence de concurrence jusqu’en 2019 : sans concurrence,
pas de marketing ou d’éducation à la culture de l’assurance. L’assurance
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est ainsi considérée comme une taxe et pas comme outil utile pour
l’intermédiation des risques
Ces quelques travaux tirés parmi tant d’autre abordent
dans un ou l’autre sens les aspects ayant trait à la comptabilité et ou aux
assurances mais ne tiennent pas compte de la particularité de la tenue de
la comptabilité dans les entreprises d’assurances congolaises étant
qu’outil de gestion d’entreprise pour un secteur spécifique et
nouvellement libéralisé.
Ainsi, la particularité de notre étude est qu’elle s’inscrit
dans un contexte double dont d’une part celui de la libéralisation d’un
secteur aussi sensible et spécifique qu’est celui des assurances et
nécessitant une pratique de la comptabilité qui tient compte de sa
spécificité et d’autre part, il s’agit de l’adoption des normes IAS/IFRS
dans la comptabilité des entreprises d’assurances en RDC, une pratique
qui répond au besoin d’intégration du pays à l’échelle internationale par
le biais des échanges des capitaux.
2. Problématique
En plus d’être un outil de gestion et de de son caractère
obligatoire, la tenue de la comptabilité générale dite financière tient
compte des impératifs de spécificité du secteur dans lequel une
entreprise exerce ses activités en vue de fournir des informations
régulières et sincères aux différents partenaires de celle-ci. Ainsi, la
comptabilité financière d’une compagnie d’assurance pourrait se résumer
en un seul compte général, qui serait débité des sinistres payés, des
commissions aux agents, des frais d’administration, etc., et qui serait
crédité des primes encaissées pendant l’année ». (Yasmina, 2021)
(Magnan & Aouam, 2017).

Dans une entreprise classique, le prix d’achat (le prix de la

matière première) est connu et payé avant le prix de vente. Et pourtant,
en assurance, l’assureur encaisse les primes avant de payer les sinistres.
On peut donc dire que le prix de vente de l’opération d’assurance (le
montant de la prime) est connu et payé avant le prix d’achat (le montant
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de sinistre). C’est cela l’inversion de cycle de production et qui constitue

la principale spécificité des entreprises d’assurance.

En effet, les entreprises d’assurance comme toutes les

autres entités sont amenées à tenir une comptabilité dite financière ayant
pour finalité d’établir des états financiers à chaque fin d’exercice
comptable, dans le but de donner l’image fidèle de l’entité et de mesurer
sa performance et sa solvabilité au cours de son existence, (Paluku,
2019).
Le développement de l’économie mondiale et la
libéralisation des mouvements de capitaux ont eu pour conséquence
depuis une vingtaine d’années une forte croissance des entreprises
multinationales. Les mouvements de capitaux sur les différentes bourses
mondiales et les besoins d’information comptable et financière des fonds
de pension ont posé la question de la comparabilité des états financiers et
de leur facilité de lecture par les différents acteurs de la gouvernance des
entreprises (actionnaires, banquiers, créanciers, fournisseurs , salariés )
et plus particulièrement les investisseurs, (Ducasse, Jallet-Auguste,
Ouvrard, & hauret, 2005).
Les normes comptables IAS/IFRS mises en place par le
bureau des standards comptables internationaux, consistent à instaurer
un modèle comptable harmonisé, afin de favoriser les échanges
internationaux et la gestion des groupes transnationaux. En Afrique,
l’OHADA constitue le plus grand référentiel comptable et plusieurs
réformes que ce système a connu depuis son avènement prouvent en
suffisance ce soucis de se conformer aux normes internationales.

Dans le secteur des assurances, la CIMA, qui à ce jour

demeure la plus grande structure d’intégration et de réglementation en
Afrique éprouve des énormes difficultés pour son expansion, dues
notamment : aux différents changements sociaux économiques intervenus
depuis sa création, la disparité constatée dans la prise en compte des
règles fiscales dont plusieurs différents d’un pays à l’autre, les grandes
ambitions des pays africains se concrétisant par la création des plusieurs
organes d’intégration régionales qui disposent des objectifs parfois
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contradictoires, la volonté de simplifier davantage le montage financier ,

d’enrichir et de faciliter la lecture la performance des entreprises et leur
comparabilité avec convergence aux référentiels IAS/IFRS. C’est ainsi
que Trabelsi & Damak Ayadi (2021) soulignent le fait que la transition du
secteur d’assurance vers les normes IFRS nécessite la préparation d’une
feuille de route pour être à la hauteur des enjeux multiples et importants,
non seulement au niveau opérationnel mais aussi au niveau
organisationnel et stratégique. Ces plans ainsi proposés entrent dans le
processus appropriatif de cette transition, (Balaga & Murhula, 2021).

Les Assurances font partie intégrante du système financier

des économies modernes, c’est par leur vocation de couverture des
risques des entreprises et des personnes par la collecte des épargnes
auprès de celles-ci, fonds qui lui permettent d’indemniser les victimes en
cas de réalisation des sinistres. (Malik, 2011).

Le marché congolais des assurances en RDC a été jusqu’en

2015 sous le monopole de la SONAS : Société Nationale d’Assurance qui
est une société publique et par voie de conséquence, les informations
financières ou mieux la comptabilité qu’elle tenait était dépourvue de
toute crédibilité vu les caractères politiques qui priment sur la gestion
des entreprises publiques congolaises (Mermoux & Gilkes, 2019).

En effet, depuis 2019, par soucis de profiter de l’apport de

ce secteur au développement socioéconomique du pays et à l’issue d’un
long processus de réflexion commencé quelques années auparavant, la
SONAS a perdu son monopole sur le secteur des assurances en RDC.
Dans le cadre d’une libéralisation assumée, un Code des assurances a été
adopté en 2015, une Agence de Régulation et de Contrôle des Assurances
(ARCA) a été créée en 2016 et l’ARCA a en 2019 agréé 4 sociétés
d’assurances et 4 sociétés de courtage et le plan comptable spécifique
aux assurances en vigueur depuis 2017. Parallèlement, l’ARCA a informé
le public en septembre 2019 que la SONAS est autorisée à fonctionner en
attendant que son dossier de demande de régularisation aboutisse. La
SONAS a déposé un dossier de mise en conformité. Il y a encore des
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éléments qu’elle doit compléter notamment son plan de redressement.

S’ouvre ainsi pour la SONAS une période de transition pour, soit être
liquidée, soit, après un audit complet opérationnel et financier, être
profondément restructurée avec ouverture de son capital à un partenaire
technique, afin d’atteindre ultérieurement les critères d’agrément prévus
par le Code des assurances.

Jouissant d’un monopole total dans le secteur des

assurances, les informations économiques et financières produites par la
SONAS étaient dépourvues de toute fiabilité, ce qui n’a pas permis jusque
lors de mettre en place une comptabilité spécifique aux assurances dans
ce contexte de monopole pour une entreprise publique pour qui la tenue
de comptabilité serait une formalité plutôt qu’un outil de gestion et une
contrainte légale.

Ainsi, l’ouverture de ce secteur à la concurrence a pour

effet immédiat la mise en place d’une comptabilité spécifique au secteur
d’assurances qui lui servira d’un langage en vue d’informer ses
partenaires sur ses diverses opérations économiques et financières et
parvenir à la production des documents de synthèse dits états financiers
à chaque fin d’exercice comptable.

En effet, le secteur étant ouvert à la concurrence, la

recherche de la rentabilité des compagnies d’assurance, mieux la
maximisation de la valeur de celles-ci passe impérativement par la mise
en place des principes fondamentaux sur lesquels s’appuie le processus
de recensement, classement, mesure, enregistrement, synthèse, et
communication des informations financières d’où une comptabilité qui
tienne compte des caractères particuliers et spécifiques des opérations
des assurances qui la distinguent des autres entreprise car avec son
adhésion à l’OHADA, le SYSCOHDA a été rendu obligatoire à toutes les
entreprises congolaises depuis 2013 sauf pour les banques, les
assurances, les établissements de crédits, ect.

Considérant que les destinateurs des informations

financières ou des états financiers produits par les entreprises
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d’assurances notamment les actionnaires, les assurés, l’Etat, les salariés

et les créanciers ont des objectifs distincts vis-à-vis de l’entreprise, il
s’avère donc important que ces informations financières ou états
financiers répondent à un certain nombre des critères objectifs pour
inspirer confiance et représenter l’image fidèle de l’entreprise.

Aussi, les informations communiquées par la comptabilité

des entreprises d’assurance à travers les états financiers permettent aux
différents partenaires de prendre des décisions concrètes comme :
investir ou pas dans l’entreprise, acquérir des ressources
supplémentaires pour l’entreprise, accorder ou obtenir des délais pour
solder les comptes entre les clients (ou les fournisseurs) et l’entreprise,
accorder ou refuser un prêt , fixer l’assiette du calcul de l’impôt, ect,
(Stolowy, Lebas, Ding, & Langlois, 2013).
Cette étude s’inscrit donc dans un contexte d’un secteur
nouvellement ouvert à la concurrence et faisant face à l’impératif de
gestion qui est celui de la tenue d’une comptabilité financière en vue de
produire des états financiers qui soient conformes aux normes
comptables internationales à l’occurrence IAS/IFRS.
Ainsi, la principale question abordée par notre étude se présente comme
suit :

« Le contexte dans lequel évoluent les sociétés d’assurances

congolaises permet-il à celles-ci de tenir une comptabilité
financière qui soit conformes aux conventions et normes
comptables internationales avec l’implication de toutes les parties
prenantes ? »

Pour organiser l’étude dans ce sens, nous avons décliné notre question
principale en trois questions de recherche, formulées comme suit :

- Comment se passent les écritures (opérations) comptables dans les

compagnies d’assurance ; (EC)
- Comment sont présentés les états financiers des compagnies
d’assurance en RDC par rapport aux exigences des normes
IAS/IFRS ; (EF)
 15

- Quelle est la part de responsabilité de chaque partie prenante pour

la pratique de la comptabilité des assurances en RDC, (PR)

3. Hypothèses
Aux questions énumérées ci-dessus, les hypothèses suivantes peuvent
être formulées :

- ECH1 : La passation des écritures comptables dans les entreprises

d’assurance congolaises sont faites conforment aux principes
comptables universels notamment : le principe de l’entité
économique, de la prudence, de la spécialisation des exercices, de
la continuité d’exploitation, du cout historique, de la permanence
des méthodes, de l’importance significative, de l’intangibilité du
bilan, de la régularité et de comptabilité d’engagement.
Ces opérations peuvent être passées journalièremment,
mensuellement ou annuellement.
- EFH1 : Les états financiers présentés comprennent le Bilan, le
Compte Résultat et le Tableau de flux de trésorerie et répondent
aux critères qualificatifs selon l’IFRS notamment : intelligibilité,
pertinence, fiabilité et comparabilité.
- PRH1 : Pour une bonne pratique de la comptabilité dans les
entreprises d’assurance, l’Etat congolais devra accélérer le
processus de son intégration dans la CIMA, les actionnaires devront
mettre en place un système de gouvernement d’entreprise
notamment un conseil d’administration et un comité de gestion
constitués des personnes outillées dans le secteur ; les
professionnels comptables salariés devront faire preuve de
régularité et de la sincérité dans la passation des écritures
comptables et les reviseurs comptables devront être les plus
outillés pour être en mesure d’émettre des opinions objectives et
motivées sur les états financiers produits par les entreprises
d’assurance.
 16

4. Objectifs
L’objectif principal de cette recherche est la clarification et
la découverte de la comptabilité assurantielle en RDC. Ainsi, il s’agit
spécifiquement de :

- S’imprégner de la passation des écritures comptables dans les

entreprises d’assurance
- D’élucider la présentation et analyse des états financiers dans une
compagnie d’assurance par rapport aux normes IAS/IFRS
- D’établir les responsabilités dans le chef de parties prenantes pour
la pratique de la comptabilité des assurances en RDC.

5. Importance et nouveauté de la recherche

Comme souligné dans l’introduction de ce travail, le monopole

dont a bénéficié la SONAS dans le secteur assurantiel jusqu’à la libéralisation
du secteur n’a pas permis à celui-ci d’avoir une comptabilité fiable vu le
caractère particulier de ce secteur ainsi que de la gestion calamiteuse des
entreprises publiques congolaises.

Ainsi, cette recherche apporte une nouveauté dans le sens ou en

s’inspirant des pratiques comptables des assurances de certaines économies de
la région, fasse partie de la documentation de référence pour la tenue de la
comptabilité des compagnies d’assurances congolaises et permettre à celles-ci
de produire une image fidèle de leurs entités respectives.

6. Structure du travail

Hormis l’introduction et la conclusion générales, notre

mémoire est constitué de quatre chapitres qui développent les points
contenus dans le canevas ci-dessous :

Introduction Générale
 17

Chapitre I : Cadre Chapitre II : Cadre

Théorique sur la Méthodologique et
comptabilité et les Epistémologique

Chapitre III : Illustration empirique de la comptabilité

dans les entreprises d’assurance en RDC

Chapitre IV : Discussion des

résultats

Conclusion Générale

CHAPITRE PREMIER : CADRE THEORIQUE

Toute recherche impose que soient précisés les

soubassements théoriques sur lesquels elle est fondée. L’oublier, ce
serait admettre implicitement que les chercheurs mobilisent les mêmes
supposées scientifiques, ce qui retire tout légitimité à la démarche de
recherche.

Ce premier chapitre aborde, dans un souci de clarté et de

cohérence des énoncés, l’identification des concepts clefs ayant trait à la
comptabilité (1.1) et aux assurances (1.2) mobilisés par la recherche et
essayer de les définir. Ensuite, nous aborderons les courants théoriques
mobilisés (1.3) par notre étude pour approfondir la réflexion. Il s’agit
entre autre de la théorie institutionnelle, de la théorie de contingence et
de l théorie conventionnelle.
 18

1.1. PRATIQUE DE LA COMPTABILITE

1.1.1. Pratique

Dans le cadre de la comptabilité, ce concept est susceptible

d’avoir des définitions similaires que celui d’application comme le
souligne Bernard Hangi (2018). Il désignera : En premier lieu, la
reconnaissance de l’applicabilité des normes comptables. En second lieu,
l’affirmation de sa vocation à s’appliquer dans une matière spécifique et à
la régir. Une fois que la règle applicable aura été identifiée avec précision
et isolée; la pratique sera comprise comme la mise en œuvre de la règle
applicable, en tenant compte des faits de l’espèce. Elle pourra aussi
désigner l’observance ou le respect des Actes uniformes (la norme
applicable) (…) (Mahutodji Kondo J., 2010, p.24).

Dans ce mémoire, nous adoptons une conception plus large

du rôle joué par le Décret n° 17/008 du 21 août 2017 portant fixation du
Plan Comptable Spécifique du Secteur des Assurances dénommé
« PCSSA » en République Démocratique du Congo. Nous tiendrons
compte du résultat ou des implications à la fois de son application, de sa
mauvaise application et même de son inapplication par les entreprises
d’assurance congolaises et en ce qui concerne leur conformité aux
normes IAS/IFRS.

1 .1.2. Comptabilité
a. Définition

La comptabilité informe sur les aspects économiques et financiers de la vie

d’une entreprise, dans le but d’éclairer les décisions. Elle est connotée de
quatre façons :

- Compter signifie mesurer et quantifier ;

- Comptabiliser quelque chose signifie reconnaître son existence et la
décrire ;
- Rendre compte de quelque chose signifie expliquer ce qu’on a fait ;
- Être comptable de quelque chose signifie qu’on est responsable de ses
conséquences.
 19

En assurant les deux premières fonctions, la comptabilité contribue aux deux

dernières qui constituent l’essentiel de ce qu’on appelle le reporting. La
comptabilité est naturellement une méthode de comptage et de mesure ; elle
rend « réelles » les opérations et leurs conséquences (comme le disait Lord
Kelvin1 , nous ne pouvons pas parler de ce que nous ne pouvons pas mesurer).
La comptabilité constitue donc un système de reconnaissance des paramètres
communément admis qui décrivent la vie économique d’une entreprise (qu’elle
soit ou non à but lucratif). En décrivant la réalité économique et les
conséquences des actions, la comptabilité est au service du reporting dans ses
dimensions de reddition des comptes et de prise de responsabilité. Le reporting
est à la base de la préparation des décisions.

Bien que la comptabilité soit une discipline en soi, cette dualité des missions a
conduit traditionnellement à la séparer en deux sous-catégories (étroitement
interactives) en fonction des différents utilisateurs de ses résultats.

- La première est la comptabilité de gestion. Elle effectue une analyse

détaillée de la manière dont les ressources (y compris non financières
comme la fidélité des salariés ou des clients ou la capacité à créer un
réseau de fournisseurs de ressources) sont acquises, gérées et utilisées
dans les différents processus constitutifs de l’entreprise. Elle intéresse
donc particulièrement les dirigeants en interne.
- La seconde est la comptabilité financière, qui est l’objet de ce mémoire,
est destinée à rendre compte, de façon synthétique, de la performance
économique de l’entreprise aux principaux utilisateurs externes comme
les actionnaires, les banques, les créanciers, les clients, les syndicats,
l’administration fiscale, etc.. La comptabilité financière s’intéresse aux
aspects financiers ou monétaires de la performance. Comme l’information
produite est utilisée par les investisseurs extérieurs et les autres parties
prenantes pour affecter leurs propres ressources, l’information comptable
a une valeur sociale et elle est donc généralement réglementée pour que
toutes les catégories d’utilisateurs reçoivent en temps utile des signaux
dont la signification soit équivalente. Comme nous le verrons, cette
distinction entre les sous-catégories comptables a quelque chose
d’artificiel et l’on discute souvent de leurs limites respectives.

1
Lord Kelvin (Sir William T. Kelvin) (1824-1907) « Mesurer c’est connaître. Ce que vous ne pouvez mesurer,
vous ne pouvez l’améliorer. »
 20

La comptabilité financière est un processus de description des différents

événements intervenant dans la vie d’une entreprise. Ces événements sont
surtout des opérations entre l’entreprise et des partenaires externes
(fournisseurs et clients). La description de chaque opération élémentaire est
justifiée par un document de base où figurent des données financières et non
financières permettant d’évaluer l’opération. Ces données sont enregistrées,
classées et analysées. Leur traitement permet l’établissement d’états de
synthèse appelés états financiers. Ceux-ci comprennent généralement un état de
la situation financière ou bilan, un compte de résultat, et une annexe. On y
ajoute un tableau des flux de trésorerie dans les pays appliquant les IFRS ou les
normes américaines (c.-à-d. dans la plupart des pays). Les états financiers sont
établis périodiquement. Dans la plupart des pays, la loi ou l’usage exige de les
établir au moins une fois par an. La date d’arrêté des comptes peut coïncider
avec la fin de l’année civile mais de nombreuses entreprises choisissent une
date où l’activité (et donc les stocks) est plus faible., (Stolowy, Lebas, Ding, &
Langlois, 2013, p. 29)

b. Les utilisateurs de la comptabilité financière

Avant d’aborder cet aspect des utilisateurs de la comptabilité fianciere qui a

pour but de produire des etats des stynthe ou finaicers, il faut souligner l’aspect
qu’il existe deux grandes ecoles de finance d’entrerprise.

La premiere est celle anglo-saxon reconnue sous le labelle de l’ecole

« Shareholder » qui privile les investisseurs ou les actionnaires comme etant les
principaux destinanteurs des etats finaciers. Cette ecole de la norme US GAAP
et de la FASB privillegie la maximisation de la valeur de l’actionnaire comme
etant l’objectif principal de la gestion financiere de l’entreprise c’est-à-dire la
maximisation de la valeur boursiere de l’entreprise.

La seconde ecole est celle dite continentale , d’obedience europeeene et

reconnue sous le labelle de le l’ecole « Stokholder » privilegie met au centre les
interets de tus les partenaires de l’entreprise et le considere tous comme etant
les destinaires des informations comptables ou etats finaciers produits par
l’entreprise. Il s’agit entre autre des actionnaires, les dirigeants, les salariés, les
forunisseurs, les banques, les clients et surtout l’etatt, cette derniere privillige
en effet la mximisation de la valeur de l’entreprise coniderant celle-ci comme un
ensemble homogene evluant dans un envirnement.
 21

Cette derniere ayant une forte enprise sur les differents systemes comptables
africains, elle fera partie de notre reflexion en explicant les attentaes des
diffenrents partenaires sur les etats finaciers produits par l’entreprie .

- Besoin d’information pur les Dirigeants

La comptabilite finaicere informe les dirigenats pour leur permettre de planifier,

decider de la strategie et de l’affectation des ressources pour les contrler,
(Stolowy, Lebas, Ding, & Langlois, 2013, p. 32)

- Besoin d’informations pour les actionnaires

Les associés ou actionnaires ont des intérêts économiques directs. Pour eux l’entreprise est une
source de liquidités sous la forme de dividendes. Ce droit leur est utile pour la connaissance des
perspectives d’avenir de la société afin de prendre une décision quant à la gestion de leur
portefeuille d’actions. C’est bien là le cœur de l’actionnariat : acheter, garder, ou vendre et c’est une
activité qui se doit d’être rentable. Les détenteurs du capital social sont donc de loin les plus attentifs
au moindre signe qui aiguillerait leur décision. Dès lors, ils doivent porter un jugement informé sur la
gestion et la marche des affaires de la société. En effet, parce que les associés ou actionnaires ont un
pouvoir de vie et même de mort sur la société, ils doivent connaître la richesse, le profit et l’équilibre
financier de celle-ci afin de mieux prendre la décision qui s’impose. Le moyen privilégié pour acquérir
cette connaissance est l’exercice de leur droit de communication et d’information, (Hangi, 2018, p.
73).

- Banques et preteurs

Les etats financiers leur permettent d’obtenir l’information pour deter,iner si le rembourssement de
leurs prets et les interets qi y sont liées seront payées à l’echeance.

- Les fournisseurs et autres creanciers commerciaux

Les etats fianciers produits pa l’entreprise leur permettent de determiner si leurs creances leur
seront remboursées à l’echeance. Les creanciers de lentreprise s’interesse à l’entreprise su une
periode plus curse que les preteurs, squf que les preteurs quf s’ils dependent de la contunuite de
l’entreprise quand celle-ci est pour eux un client majeur.

- Clients

Aux clients, la comptabilité finaicere e l’entreprise les informe sur la contuinuité d’exploitation de
l’entreprise, surotu qquand ils en dependent. Les clients s’interessent plus particulierement à la
perennité de l’entreprise.
 22

- Concurents

Aux concurents de l’entreprise, les etats fianciers leur permmettent de comparer les perfora,ces
relatives.

- Membres du persoonnel

Information sur la rentabilité et la stabilité de leur emploeur pour estimer a capacité de

l’entreprise à remuner ses salariés et à leur verser les avantges en matiere de retraite et des
opportunités en matiere d’emploi.

- Ettats et organismes publics ( agences e reglementation, administration

fiscale)
S’interesent à la repartiruion des ressources et, en consequence, aux
activités d’entreprise . Impossent aussi des oligations d’information pour
reglementer les activtés des entreprises, determiner les politiques fscales
et la base des statitisqes natonales.
- Public : Le entreprises ont une action sur les individus et sur la
collectivité. Par exemple, une entreprise peut contrbuer grandement à
l’economie du pays, notament en procurant des emplois et en etant
cliente pour des fournisseurs locaux. Les etats financiers peuvent ainsi
aider le pubic en resegnant sur les tendaces, les evolutions recentes de la
prosperité de l’entreprise ainsi que sur l’etendue de ses activités.

Bien qu’il soit hors de question que l’ensemble des informations utiles à tous ces utilisateurs soit
rassemblé sur un seul jeu d’états financiers, il y a des besoins communs à tous les utilisateurs. L’IASB,
l’un des deux principaux organismes normalisateurs dans le monde et celui dont nous appliquons les
règles dans ce manuel, explique que de nombreux investisseurs, prêteurs et autres créanciers
existants ou potentiels, ne peuvent pas exiger des entités qu’elles les informent directement et qu’ils
doivent s’en remettre aux rapports financiers à usage général pour la plupart des informations
financières dont ils ont besoin. Par conséquent, c’est à eux que les états financiers à usage général
sont destinés en premier (voir Cadre conceptuel, IASB 2010, § OB5)2

c. Qualité des états financiers

Pour que les informations fiancieres communiquees par les etats fianciers soient
utilies, il faut que celle-ci soit pertinence et reprententent fidelement la relaité

2
Cette position adoptée par l’IASB en 2010 est différente de celle du Cadre conceptuel de 2009. Seuls les
investisseurs y étaient considérés comme les premiers utilisateurs de l’information financière
 23

du patrimoine de l’entreprise sur base de la sincerité et de la regulartité, d’où la

reference de ‘image fidele ;

Comme le souligne Paluku (2018, p.49), l’objectif de l’image fidele est supossé
atteint orsue les comptes sont reguliers et sinceres. Si tel n’est pas le cas
exceptionnellement lors de l’application d’une regle comptble qi se revele
imprpreà à donner une image image fidele de l’entité, des complements doivent
etre apportés dans les notes annexes.

S’agissant toujours de l’objectif de l’image fidele visé par les etats fiananciers, la
loi comptable francaise preconise que si I'application d'une prescription compable se révèle
impropre à donner une image ffdèle de l'entreprise, il doit y êue dérogé, (Amblard, 2004, p. 55) ;

Reveant aux carectristiues qualitatves des etats fianciers, les deux qualités principales sont la
pertinence et la représentation fidèle et sont améliorées si elle est comparable, vérifiable, obtenue
en temps utile et intelligible.

i. Pertinence

« Une information financière pertinente est capable de modifier les décisions de ses utilisateurs »
(Cadre conceptuel, IASB 2010, § QC6). « L’information financière est capable de modifier les
décisions si elle a une valeur prédictive, une valeur de confirmation ou les deux » (Cadre conceptuel,
IASB 2010, § QC7). L’information comptable est utile pour rendre compte des actions qui ont été
effectuées et pour prévoir les conséquences qu’elles pourraient entraîner (y compris les actions
futures qui sont liées aux précédentes), (Stolowy, Lebas, Ding, & Langlois, 2013, p. 45). Pour cela,
l’information finaciere produite dans les etats fianciers doit avoir une valeur de prediction, de la
validation , ou les deux, (Paluku, 2019, p. 47).

ii. Représentation fidèle

« Les rapports financiers représentent les phénomènes économiques par le texte et par les chiffres.
Pour être utile, l’information financière doit non seulement représenter des phénomènes pertinents
mais aussi représenter fidèlement les phénomènes qu’elle prétend représenter. Pour être
parfaitement fidèle, une représentation doit présenter trois caractéristiques. Elle doit être
exhaustive, neutre et dépourvue d’erreur » (Cadre conceptuel, IASB 2010, § QC 12). « Une
représentation exhaustive comprend toutes les informations nécessaires pour qu’un utilisateur
comprenne les phénomènes représentés, avec toutes les descriptions et explications nécessaires »
(Cadre conceptuel, IASB 2010, § QC 13). « Une représentation neutre est impartiale dans le choix ou
la présentation de l’information financière » (Cadre conceptuel, IASB 2010, § QC 14).
« Représentation fidèle ne signifie pas exacte à tout point de vue. Dépourvue d’erreur signifie qu’il
 24

n’y a ni erreurs ni omissions dans la présentation du phénomène et qu’il n’y a pas eu d’erreur dans le
choix et la mise en œuvre du processus de production de l’information » (Cadre conceptuel, IASB
2010, § QC 15)

iii. Comparabilité

Les utilisateurs doivent être en mesure de comparer les états financiers d’une entreprise dans le
temps afin d’identifier les tendances de sa situation financière et de sa performance. En
conséquence, l’évaluation et la présentation des conséquences financières d’opérations et
d’événements semblables doivent être effectuées de façon cohérente et permanente pour une
même entreprise.

Poursuivant dans le meme angle d’idéé, Paluku «(2018, p.47) souligne que la comparabilité est la
qualité de ‘information aui permet aux utiliateurs de relever les similtudes et les differences entre
des elements La comparabilité et le but, la coherence et la permancne dans le chix ainsi que dans
l’application des methodes comptables permettent d’attendre cet objectif.

iv. Vérifiabilité

« La vérifiabilité garantit aux utilisateurs que l’information représente fidèlement les phénomènes
économiques qu’elle prétend représenter. La vérifiabilité signifie que des observateurs différents,
compétents et indépendants, puissent parvenir à un consensus sur le fait qu’une représentation
particulière est fidèle, sans pour autant qu’un accord parfait soit nécessaire, Il n’est pas nécessaire
que l’information quantifiée soit une estimation ponctuelle, pour qu’elle soit vérifiable. On peut aussi
vérifier les valeurs possibles sur un intervalle assorties de leurs probabilités respectives (Cadre
conceptuel, IASB 2010, § QC26).

v. Célérité

L’information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec retard. La direction peut avoir à
trouver un équilibre entre les mérites relatifs d’une information prompte et ceux d’une information
fiable. L’équilibre entre célérité et pertinence est un problème quotidien pour toutes les entreprises.
La rapidité d’obtention de l’information est coûteuse mais il peut être encore plus coûteux de
manquer une occasion stratégique. On doit donc arbitrer entre un élément d’information obtenu à
temps mais peu fiable ou une information fiable qui risque d’être trop tardive.

vi. Intelligibilité

L’information apportée par les états financiers doit être facilement compréhensible par les
utilisateurs. À cet effet, les utilisateurs sont présumés avoir une connaissance convenable des
 25

processus élémentaires de l’entreprise (comme par exemple ceux présentés sur les figures 1.1 à 1.3),
des activités économiques et de la comptabilité. Ils doivent être désireux d’étudier l’information avec
assez d’application (voir Cadre conceptuel, IASB 2010: § QC32).

1.1.3. Cadre conceptuel

Le cadre conceptuel indique quel est l’objectif des états

financiers ; quelles sont les caractéristiques qualitatives qui déterminent
l’utilité de l’information contenue dans les états financiers. Il donne les
définitions conceptuelles relatives à la comptabilisation et l’évaluation
des éléments à partir desquels les états financiers sont construits,
(Touron & Tondeur, 2004, p. 4).

Le cadre conceptuel sert de « garde-fou » à la créativité des

normalisateurs pour élaborer les normes comptables et parallèlement
permet aux producteurs des états financiers d’imaginer des solutions
pour comptabiliser des transactions qui ne sont pas spécifiquement
résolues par une norme ou une interprétation. Le cadre conceptuel
indique quelles sont les caractéristiques des états financiers et fournit les
définitions des éléments contenus dans les états financiers. Le cadre
conceptuel est d’usage général :

- Il est utilisé par le normalisateur pour développer les futures

normes comptables internationales et réviser les normes
comptables internationales existantes en cohérence les unes avec
les autres et par référence à l’objectif ; il permet de réduire le
nombre de traitements comptables autorisés par les normes
comptables internationales. Parallèlement, les organismes de
normalisation nationaux peuvent s’appuyer dessus pour développer
des normes nationales ;
- Il est utilisé par les préparateurs des états financiers d’une part
pour les aider à appliquer les normes comptables internationales et
d’autre part pour traiter de sujets qui doivent encore faire l’objet
d’une norme comptable internationale ;
 26

- Il est utilisé par les auditeurs qui s’assurent ainsi de la cohérence

des politiques comptables des entreprises et les aident à se faire
une opinion sur la conformité des états financiers avec les normes
comptables internationales ;
- Les utilisateurs des états financiers peuvent également s’en servir
pour interpréter l’information contenue dans les états financiers
préparés en conformité avec les normes comptables
internationales.

1.1.4. Conventions, normes et harmonisation comptables

a. Conventions comptable

Sociologie et comptabilité : le rapprochement des deux

disciplines (convention et comptabilité) pourrait presque paraitre
incongru tant les questionnements et les spéculations de la première
tranchent nettement avec les équilibres et la rigueur de la seconde.

Force est de reconnaitre que la majeure partie de nos actes

quotidiens, qu’ils soient civils ou professionnels, échappent le plus
souvent à la rationalité calculatrice, s'inscrivant plutôt dans des cadres
convenus de coordination mimétique et collective. En d'autres termes,
l’individu peut échapper aux états d'incertitude consubstantiels à chaque
situation non pas de façon autonome et souveraine mais en observant
autour de lui les modalités d'accords, baptisés « conventions ». Ce
faisant, qu'elles soient implicites ou explicites, les conventions
constituent une réponse au chaos. Ciment d'une communauté, elles
permettent de surmonter l'état de désorganisation en donnant à ses
membres un ensemble de normes et valeurs communes. Du point de vue
qui nous occupe, ce regard novateur invite alors à saisir que le
producteur de comptes n’est pas un être suprême dont les seules qualités
lui permettraient d'accéder à une solution optimale. Situation à choix
multiples, la modélisation comptable est par nature source
d'incertitudes ; le professionnel échappe cependant à toute forme de
blocage, les conventions coordonnant ses actes au sein d'un espace
largement balisé, (Amblard, 2004, p. 1).
 27

Toute convention comptable est une procédure collective

identifiable par sa conformation. Ensemble des repères socialement
construits, elle permet de guider les comportements d’un individu dans
un espace normé. Son discours émet un ensemble de signaux ayant pour
fonction, de borner les pratiques comptables, les moyens de transmission
se chargeant de porter ses signaux à la connaissance des praticiens et
autres convenants. Dans cet esprit, la convention comptable comme toute
autre convention, constitue un ordre surplombant les individus et les
groupes, dont la principale fonction est d’assurer une convergence des
pratiques en créant de l’accord. Ainsi, peut-on la qualifier de phénomène
social et interpersonnel, présentant permanence, continuité et stabilité,
(Ambalard, 2000, p. 1).

Toute fois, faurait-il mentionner que la loi comptable

francaise stipule que si I'application d'une prescription compable se révèle impropre à
donner une image ffdèle de l'entreprise, il doit y êue dérogé. En plus, les conventions comptables
couplés aux postulats compblables font partie intégrante des principaux comptables fondamentaux .

En effet, il existe cinq principales conventions comptables

notament : la convention du cout historique, la convention de prudence ,
la convention de la regulraite de la transparence, la convention
d’intagibilité du bilan d’ouverture et la covention de l’importance
significative ou relative.

La convention du cout historique appelée aussi de principe

de nominalise ou de la stabilité de l’unité monetaire consiste à
comptabiliser les operations sur la base de la valeur nominale de la
monnaie sans tenircompte des eventuelles variations de son pouvoir
d’achat.

Cependant, dans l’espace OHADA, cette convention est

soumise à une derogation lorsque les deformtions dues à l’inflation
deviennnt trop fortes , le recours à la reevaluation peut etre libre
( generalement sans avantges fiscaux) ou legale ( organise par une loi
interne des Etas parties, et normlement sous benefice d’avantages fiscaux
) et u plan international, l’IASB autraver la norme IFRS 4 recoomende la
 28

comptabilisation en juste valleur ( valeur du marché) en lieu et place du

cout historique.

La convention de prudence est l’appreciation raisonable des

faits dans les conditions d’incertitude afin d’eviter le risque de transfert,
sur l’aavenir, d’inceritudes presentes succeptibles de grever le
patrimoine ou e resultat de l’entité. Les actifis et les produits ne divent
pas etre sur evalués, et les passifs et les charges ne doivent pas etre sous
evalués, (Paluku, 2019, p. 41).

Le principe de regularite, selon les articles 6,8,9,10 et 11

de l’AUDCIF fait reference à la conformité aux regles et procedures
comptables, à la presentation et communicatin claire et loyale de
l’information , le respect de la regle de non compassation et la
transparence. La convention de la sincerité quant à elle est l’application
de bonne foi des regles de prudence, des regularite et des procedure en
focntion de la connaissance que les responsables de comptes doivent
normaleùent avoir la realité et de l’importance des perations des
evenements et situation.

Consacré par l’aticle 34 de l’AUDCIF, le principe

d’intagibilité du bilan d’ouverture stpilue que « le bilan d’ouverture d’un
exercice doit correspondre au bilan de cloture de l’exercice precenet ».

Quant à la convention de l’importance significative, celle-ci

recommnde aux prfessionnels comptables de mentionner dans les etats
finaicers tous les elements succeptibles d’influencer le jugement que
peuevent avoir les destinataires des etats fianciers sur le patrimoine, le
resultat de l’entité et la situation financiere de l’entite. Cette convention
renforce implicitement l’importance accordée aux Etats ou Notes annexes
qui font partie integrante des Etats fianciers telque stipule par l’AUDCIF.

S’agissant des posutlats comptables, ceux-ci permettent de

definir le champ du modele comptable et sont des pricnipes acceptés sans
demonstration mais coherents avec les objectifs fixés. Il s’agit entre autre
du postulat de l’entité, de la preminence de la realité economique sur
 29

l’apparence juridique, du potulat d’engagements, postualt de la

specialisation des exercices et postulat de la permanence des methodes.

Le postultat de l’entité est une hypothese fondamentale qui

pretend la distinction d’une part de la personne morale qu’est l’entrpeirse
et d’autre part, son ou ses proprietaires. Ainsi, la comptabilité fianciere
est fondée sur le patrimoine de l’entité et non de celui de ses propritaires
et ce sont les transactions de l’entité qui sont prises en compte dans les
etats fianciers.

Le postulat d’engagement, les effets des transactions et autres

évènements sont pris en compte dès que ces transactions ou évènements se produisent et
non pas au moment des encaissements ou des paiements. Les effets des transactions et
autres éléments sont enregistrés dans les livres comptables et présentes dans les états
financiers des exercices auxquels ils se rapportent.

Le principe de spécialisation et de séparation des exercices

Le principe de spécialisation d’exercice stipule qu’il faut rattacher, à chaque

exercice comptable, les charges et les produits correspondants. Ainsi, l’activité des
entreprises doit être découpée en périodes comptables, généralement d’un an. Au cours de
cette période ou exercice comptable, les produits et les charges doivent être enregistrés dès
leur acquisition ou leur engagement et non au fur et à mesure des encaissements ou
décaissements.

Le principe de permanence des méthodes

En vertu du principe de permanence des méthodes, l'entreprise établit ses

états de synthèse en appliquant les mêmes règles d'évaluation et de présentation d’un
exercice à l'autre.

L’entreprise ne peut introduire de changement dans ses méthodes et

règles d’évaluation et de présentation que dans des cas exceptionnels.

Dans ces circonstances, les modifications intervenues dans les méthodes

et les règles habituelles sont précisées et justifiées, dans l'état des informations
complémentaires, avec indication de leur influence sur le patrimoine, la situation financière et
les résultats.

Le principe de continuité d’exploitation

 30

Ce principe suppose la présomption de la poursuite de l’activité de l’entreprise

dans un avenir prévisible en ce sens qu’elle n’a ni l’intention, ni la nécessité de procéder à sa
liquidation, ni de réduire de façon importante l’étendue de ses activités. De ce fait, la continuité de
l’exploitation est un principe comptable de base pour l’établissement des états financiers censés
représenter l’entreprise en continuité d’activité, c’est-à-dire dire dans l’hypothèse de non cessation
ou de non réduction sensible de ses activités. En outre, Les états financiers sont normalement
préparés selon l’hypothèse qu’une entité est en situation de continuité d’exploitation et poursuivra
ses activités dans un avenir prévisible. S’il existe une telle intention ou une telle nécessité, les états
financiers peuvent devoir être préparés sur une base différente, et, le cas échéant, la base utilisée
doit être indiquée. Cela étant, lorsque la continuité de l’exploitation est comprise, en tout ou en
partie, la permanence des méthodes ne peut plus s’appliquer et l’évaluation de ses biens et dettes
doit être reconsidérée pour ceux des actifs et passifs concernés par la non continuité. OHADA et IFRS
tiennent compte de ce principe de continuité dans l’élaboration des etats financiers, (Espoir, 2017, p.
2)

Prééminence de la réalité économique sur l’apparence est un nouveau postulat

dans la sphere OHADA sous l’influence de l’IASB et est le deuxième principe le plus critiqué apres
celui du cout hitorique . Pour satisfaire à la finalité d'image fidèle du patrimoine, de la situation
financière, priorité doit être donnée à la réalité économique sur la forme ou l'apparence juridique
dans l'établissement des états financiers. L'application de ce principe conduit par exemple à inscrire,
à l'actif du bilan des utilisateurs, des biens en crédit- bail et assimilés comme s'ils en étaient
propriétaires, malgré l'apparence juridique. En raison des difficultés d'application de ce principe liées
à l'analyse juridique et économique des contrats, le système comptable OHADA prévoit les cas
d'application, limitatifs, du principe. Par contre, l’IFRS oblige que les transactions et autres
évènements soient comptabilisés et présentés conformément à leur réalité économique et non pas
selon l’apparence juridique. De ce fait, l’application de ce principe est partielle en OHADA et n’est
permise pour les cas suivants : les biens détenus avec clause de réserve de propriété ; les biens mis à
la disposition du concessionnaire par le concédant ; les contrats de crédit-bail ; les effets escomptés
non échus ; les charges de personnel extérieurs, (Espoir, 2017, p. 10)

Le principe de continuité de l’exploitation est particulièrement important

pour les compagnies d’assurance. Il permet notamment de ne pas provisionner
intégralement les moins-values latentes de certains actifs financiers sachant que la
 31

compagnie a la capacité de les détenir jusqu’à une échéance. Il n’est pas tenu compte dans
l’évaluation des ces actifs amortissables de leur valeur de réalisation.

b. L’harmonisation comptable

L’harmonisation comptable quant à elle peut être définie

comme un « processus institutionnel ayant pour objet de mettre en
convergence les normes et les pratiques comptables nationales et par
conséquent de faciliter la comparaison des états comptables produits par
les différents pays ».

L’harmonisation se définit d’après Hoarau comme un «

processus politique visant à réduire les différences de pratiques
comptables à travers le monde afin d’accroître leur compatibilité et leur
comparabilité » (Pruvost J., 2006, p.9). Dans l’entendement de Mahutodji
Kondo (2010, p.20), l’harmonisation peut se définir à deux niveaux : -
D’abord comme une « Opération législative consistant à mettre en accord
des dispositions d’origine (et souvent de date) différente, plus
spécialement à modifier des dispositions existantes afin de les mettre en
cohérence avec une réforme nouvelle ». - Ensuite comme une « Opération
consistant à unifier des ensembles législatifs différents par élaboration
d’un droit nouveau empruntant aux uns et aux autres (...) »

Quant à la normalisation et la réglementation, elles sont

complémentaires. La normalisation a traditionnellement pour objet de
fournir des normes de référence apportant des solutions consensuelles à
des problèmes techniques (Mereaux J.-P., 2011, pp.80-85). Une norme
comptable est un texte qui s’attache à définir le sens des concepts
fondamentaux de la comptabilité et à indiquer la manière dont il convient
de s’y prendre pour traiter convenablement une transaction sur le plan
comptable (Ndene M., 2006, p.10). Aujourd’hui, « les normes sont
abordées d’un point de vue stratégique pour accroître la compétitivité de
l’entreprise face au marché international ou comme facteur de progrès
pour harmoniser les règles de sécurité, développer la qualité ou favoriser
la protection de l’environnement » (Roge M., 2013, p.5). (…) L’utilisation
de ce procédé augmente la crédibilité de l’entreprise tout en augmentant
 32

ses chances vis-à-vis des investisseurs (Bampoky B., 2013, p.5). Elle peut
être « stricte (règles contraignantes) ou souple (possibilités d’options) ».
Ainsi, en matière de comptabilité internationale, lorsque l’on se réfère au
référentiel IASB (International Accounting Standard Board), il est souvent
possible pour le traitement d’une opération comptable de choisir, soit la
méthode de référence, soit une méthode alternative autorisée. Les
possibilités en matière de choix varient selon les us et coutumes des pays
(Manuel de gestion, 1999, p.616), selon que le droit écrit prédomine (en
France et d’une manière générale en Europe Occidentale et en Afrique
francophone) ou selon que le droit coutumier est appliqué (les pays anglo-
saxons), si bien que dans tous les cas, il y a des textes légaux visant à
normaliser la manière dont les états financiers doivent être établis et
présentés (Gillet J.-P. et al., 1985, p.6), (Hangi, 2018, p. 47).

1.1.5. Les organes d’harmonisation et de normalisation comptable

a. Le normalisateur international : IASB

Le prédécesseur de l’IASB est le comité des normes comptables

internationales — International Accounting Standards Committee (IASC) — créé
en 1973 à Londres par les organismes professionnels de 10 pays (Allemagne,
Australie, Canada, États-Unis, France, Irlande, Japon, Mexique, Pays-Bas et
Royaume-Uni). À partir de 1989, les normalisateurs nationaux (FASB, CNC…)
ont été consultés et au cours des années 1990, les organismes de régulation
boursière ont exercé une influence croissante sur l’IASC. Les années 2000
marquent la consécration des investisseurs.

La structure de normalisation actuelle date de 2001, année où

l’IASC a été réorganisé et a changé de dénomination. Désormais, il s’agit de la
commission des normes comptables internationales — International Accounting
Standards Board (IASB) — qui a sa place au sein d’une organisation complexe
qui, outre la commission, est composée d’une fondation, d’un comité
d’interprétation et d’un conseil consultatif.
 33

Les flèches en gris foncé indiquent un pouvoir de nomination, les flèches gris
clair une fonction de conseil et les flèches noires une obligation de compte
rendu. La figure ci-dessus montre que quatre entités distinctes interviennent
dans le processus de normalisation comptable. La composition et l’attribution de
ces entités sont abordées ci-dessous. La fondation (FAF) appointe les membres
de la commission et du comité d’interprétation. Initialement les 19 membres
(trustee) de la fondation ont été nommés par un comité ad hoc, dont 4 personnes
représentant les organismes de réglementation boursière, un normalisateur, un
auditeur et le président de la banque mondiale. Elle traduit donc l’ancrage de
l’IASC dans la communauté financière internationale. Les décisions s’y prennent
à la majorité simple à l’exception des décisions qui affectent la constitution elle-
même qui nécessite une majorité des trois quarts. Ses attributions d’ordre
stratégique sont les suivantes : des dettes id  définir la stratégie de l’IASC,
mesurer son efficacité et approuver son budget ;  définir les procédures du
conseil de la commission et du comité d’interprétation. Le Conseil (IASAC) est
composé de 49 membres appointés pour 3 années renouvelables. Il se réunit
périodiquement trois fois par an. Ses fonctions sont les suivantes :  conseiller la
commission sur les priorités du travail à effectuer ;  informer la commission des
implications des normes proposées pour les utilisateurs et les préparateurs des
comptes des états financiers ;  éventuellement conseiller la fondation. La
commission (IASB) est composée de 14 membres qui servent à temps complet.
Elle élabore et rend public les projets de norme dans la forme d’exposés
sondages et des normes d’information financière. Elle approuve les
interprétations de l’IFRIC. Elle est obligée de consulter le Conseil (SAC) sur le
programme de travail, c’est-à-dire déterminer quels sont les thèmes pour
lesquels il convient d’apporter une solution normative. Ses missions sont les
suivantes :  définir les procédures d’intégration des projets de normes et autres
documents ;  former des groupes de spécialistes sur les principaux sujets ; 
publier les projets de normes et les fondements des conclusions retenus dans les
 34

normes. Le comité d’interprétation (IFRIC aujourd’hui et SIC avant 2002) est

composé de 12 membres appointés par les trustees pour une période trois ans.
Ses missions sont les suivantes :  interpréter les normes pour clarifier leur mise
en œuvre pratique ;  approuver des projets d’interprétation et les
interprétations définitives par vote. La règle étant qu’il ne faut pas plus de trois
membres qui se prononcent contre l’interprétation ;  rapporter à la commission
qui approuve les interprétations définitives. 1.1.2 Procédure d’élaboration des
normes La procédure d’élaboration des normes est entre les mains d’experts qui
sont nommés en raison de leur compétence. Cette procédure comporte 2 phases
: une phase de légitimation qui se traduit par une procédure très formalisée
(due process en anglais) et une phase d’institutionnalisation qui va de la
publication de la norme à sa reconnaissance par les instances européennes. La
phase de légitimation de la norme Le Conseil est consulté sur une
problématique afin d’inscrire le thème au programme de travail des dettes id de
la commission qui créée un groupe de travail. La commission s’appuyant sur les
travaux des experts produit un document qui sert de fondement aux discussions.
Un appel à commentaires a lieu à partir de la publication d’un projet de norme.
Les commentaires reçus sur le document de discussion et sur le projet de norme
font l’objet de débats lors des réunions de la commission (Si nécessaires, des
experts sont convoqués à des audiences publiques). Ces réunions ont lieu
régulièrement tous les mois et aboutissent à la publication de comptes rendus
disponible sur le site de l’IASB. La norme est approuvée à la majorité absolue (8
des 14 membres du Conseil). La phase d’institutionnalisation de la norme :
reconnaissance de la norme à l’extérieur Dans une seconde, la norme est
publiée. Les normes lorsqu’elles sont publiées comportent une date
d’application. Un cadre conceptuel et 46 normes ont été élaborés à ce jour. Une
trentaine de normes sont applicables aujourd’hui. En effet, certaines normes ont
disparu et ont été remplacées par d’autres normes comme par exemple la norme
IAS 3 consacrée aux états financiers consolidés et produite en 1973 qui a été
remplacée par les normes IAS 27, IAS 28 et IAS 31 en 1989 et 1990. Plus
récemment la norme IFRS 3 a remplacé la norme IAS 22. Ensuite, la norme est
reprise par la commission européenne qui l’entérine par le biais de l’EFRAG
(European Financial Reporting Accounting Group). En effet, la commission
européenne a adopté le 29 septembre 2003 un règlement approuvant l’ensemble
des normes IAS — à l’exception des normes IAS 32 et 39 — et de leurs
interprétations. La procédure d’élaboration des normes est contraire à
 35

l’approche française, pays de droit écrit où c’est la hiérarchie des normes qui
leur confère une légitimité, (Touron & Tondeur, 2004, p. 1)

b. Les normalisateurs africains : OHADA et CIMA

i. L’OHADA

1.3.1. L’Organisation pour l’Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires La

nécessité croissante de faciliter la circulation des personnes, des biens et des
services entre les frontières des États situés dans une même région
géographique ou des pays unis par tout autre lien (politique, culturel...)
(Mavouenzela D. et al., 2010, pp.216-217), s’est traduite au plan juridique par la
création d’organisations régionales ayant pour mission d’élaborer des règles
communes applicables à certains domaines des affaires. C’est le cas de la BÉAC
en 1972, la BCÉAO en 1973, la CÉDÉAO en 1975, la CÉPGL en 1976, l’OAPI en
1977, la CÉÉAC en 1983, la CIMA en 1992, l’OHADA en 1993, l’UÉMOA et la
CÉMAC en 1994, etc. (Kamga J. et Tsapi M., 2013, p.7). 1.3.1.1. Le Traité
OHADA de Port-Louis Signé à Port-Louis (Île Maurice), le 17 octobre 1993, le
Traité relatif à l’OHADA a pour objectif de favoriser, au plan économique, le
développement et l’intégration régionale ainsi 41 que l’environnement juridique
et judiciaire sécurisé (Ngoma-Ya-Nzunzi D., 2015, p.4), dans le but particulier de
:  Doter les États-parties d’un même droit des affaires simple, moderne et
adapté à la situation de leurs économies.  Promouvoir l’arbitrage comme
instrument de règlement des différends contractuels.  Concourir à la formation
et assurer la spécialisation des magistrats et des auxiliaires de justice dans les
États-parties. 1.3.1.2. Les États-parties de l’OHADA Déjà en octobre 2004, 16
États faisaient partie à l’OHADA. La RD Congo a pris son adhésion depuis le 12
septembre 2012 (Masamba R., 2012, p.13). Ce nombre est bien évidemment
susceptible d'évoluer, car les adhésions demeurent ouvertes aux États membres
ou non de l'Union Africaine, conformément à l’article 53 du Traité OHADA (Issa-
Sayegh J. et al., 2008, p.58). Le Burundi, le Ghana, le Sao Tomé et Principe, le
Madagascar, et bien d’autres manifestent un intérêt croissant d’y adhérer
(Chifflot Bourgeois F. et al., 2006, p.229). 1.3.1.3. Les institutions de l’OHADA
Pour réaliser son objectif essentiel de garantir la sécurité juridique et judiciaire
des activités économiques, l'OHADA recourt à deux instruments qui sont les
normes et les institutions en charge de les appliquer (Kom Kamsu M., 2010,
p.75). C'est ainsi que les normes édictées par le législateur, c'est-à-dire le
Conseil des Ministres et les autres structures de l’OHADA sont appliquées sous
contrôle rigoureux (Masamba R., 2012, pp.9-10) de ses institutions qui sont: 
 36

La Conférence des Chefs d’État et de Gouvernement : instance compétente sur

toute question concernant le Traité ; quorum : deux-tiers ; décisions : par
consensus ou, à défaut, à la majorité absolue.  Le Conseil des Ministres :
organe normatif composé des Ministres de la Justice et des Ministres des
Finances des États membres. Cette institution approuve le programme annuel
d’harmonisation du droit des affaires, adopte les Actes uniformes, les
Règlements d’application du Traité ainsi que les budgets des organes de
l’OHADA et en désigne les animateurs (Juges de la CCJA, Secrétaire Permanent
de l’OHADA, Directeur Général de l’ÉRSUMA). Il adopte les budgets desdits
organes et approuve leurs comptes, fixe les cotisations annuelles des États-
parties, détermine leur organisation et leur fonctionnement. 42  La Cour
Commune de Justice et d’Arbitrage (CCJA) (siège : Abidjan, Côte d’Ivoire, avec
possibilité d’audiences foraines dans les États parties). Juridiction
supranationale faisant office de Cour suprême pour l’espace OHADA (art. 31 du
Traité). La CCJA comprend 9 Juges inamovibles (augmentation possible du
nombre « compte tenu de nécessité de service et de possibilités financières ») et
jouissant de privilèges et immunités diplomatiques, élus pour un mandat unique
de sept ans sur présentation des États parties.  Le Secrétariat Permanent
(siège : Yaoundé, Cameroun) : organe exécutif de l’OHADA, dirigé par le
Secrétaire Permanent. Cheville ouvrière de l’organisation, cet organe prépare
les projets d’Actes uniformes (et la publication au journal officiel) et le
programme annuel d’harmonisation du droit des affaires.  L’École Régionale
Supérieure de la Magistrature (ÉRSUMA), (siège : Porto-Novo, Bénin). Cet
organe rattaché au Secrétariat Permanent assure la formation continue des
praticiens du droit OHADA et est doté d’un Centre de documentation hautement
équipé (avec notamment une impressionnante bibliothèque numérique). Son
Directeur Général est nommé par le Conseil des Ministres pour un mandat de 4
ans renouvelable une fois.  Récemment créé, le Conseil de la Normalisation
Comptable (CNC) joue aussi un rôle déterminant en tant qu’organe régulateur
en matière de comptabilité dans l’espace OHADA. Sa principale mission est de
mettre à jour le Plan Comptable Général OHADA et le Dispositif Comptable
relatif aux Comptes Consolidés et Combinés (D4C) (J.O. OHADA, AUDCIF, 2017,
pp.14-15).

1.2.4. Positionnement du SYSCOHADA aux modèles comptables dominants Le

mode de régulation économique dominant détermine la nature du modèle
comptable en vigueur dans un espace géographique à un moment donné. Ainsi,
 37

pour situer le SYSCOHADA, il nous revient de jeter un regard sur l’affrontement

des référentiels comptables qui ont deux grandes tendances : (1) la forte
proximité entre les modèles comptables « anglo-saxons » et (2) le modèle
dynamique pur avec le penchant des modèles comptables « continentaux » pour
le modèle statique (Collette et Richard (2002, p.8). Ces traits caractéristiques
des modèles comptables anglo-saxon et continental dégagent sa particularité
(Ngantchou A., 2010, p.12). La nécessité de positionner les référentiels
périphériques naît logiquement de la résistance du modèle continental confronté
à la concurrence du modèle anglo-saxon, comme l’ont souligné Hoarau (1995) et
Richard (2000). La présentation faite par de nombreux auteurs, tend à identifier
le SYSCOHADA comme un référentiel ayant amorcé une réconciliation certaine
entre ces deux modèles comptables dominants (Pougoué P.- G. et al., 2011,
p.1285). L’analyse du contenu des dispositions du SYSCOHADA permet de le
situer à l’aune des référentiels dominants aux caractéristiques distinctes avec,
d’une part les pays d’inspiration libérale ou anglo-saxonne à l’influence du droit
coutumier et, d’autre part, les pays à Code de commerce et de droit écrit
(modèle continental). 1.2.4.1. Les destinataires visés par le normalisateur : une
comptabilité générale privilégiant l’information macroéconomique régionale Sur
ce point, le SYSCOHADA apparaît de prime abord comme une émanation de
l’école continentale et de manière spécifique, de l’école française. La volonté de
produire une 32 information non seulement externe, c'est-à-dire utile pour
l’ensemble des tiers, mais également interne ou tournée vers le pilotage de
l’entreprise, constitue une réplique du modèle dualiste que Richard et Collette
(2002, p.68) identifient comme étant une spécificité du modèle français. Ce
dualisme est à l’origine de la distinction académique très courante dans les pays
francophones et consiste à distinguer la comptabilité générale de la comptabilité
analytique de gestion (J.O. OHADA, AUDCIF, 2017, p.162). Comme en France, la
comptabilité générale du SYSCOHADA ne s’assimile pas à la comptabilité
financière telle qu’envisagée dans le modèle comptable anglo-saxon. Selon la
perspective retenue par le législateur de l’OHADA, la comptabilité générale a
pour vocation de produire des informations utiles pour toutes les parties
prenantes. Les solutions retenues sont telles que chaque utilisateur des données
comptables puisse avoir à sa disposition, une information significative, de nature
à l’aider à prendre des décisions importantes de son point de vue (Gouadain D.,
2002, pp.85-99). Au-delà de cette orientation générale, l’État apparaît à
plusieurs points de vue comme le destinataire privilégié des données comptables
(TPC). Cette préférence apparaît au niveau de l’approche d’évaluation des biens,
 38

avec bien entendu une certaine nuance. L’article 35 de l’AUDCIF stipule que «
La méthode d’évaluation des éléments inscrits en comptabilité est fondée sur la
convention du coût historique et sur l’application des principes généraux de
prudence et de continuité de l’exploitation (...) » (Issa-Sayegh J. et al., 2014,
p.617) (TC). La référence à la convention du coût historique comme approche
d’évaluation et l’évocation du principe de continuité renvoie en théorie au
modèle dynamique ; la référence au plan comptable-cadre, permet de conclure
que les données comptables sont censées servir à l’élaboration d’agrégats
macroéconomiques (TPC). De cette suggestion, on déduit que la portée du plan
comptable adopté par le législateur est bien plus importante, car la
configuration de certains comptes laisse entrevoir la perspective d’une
consolidation des données à l’échelle régionale. C’est le cas pour le compte «
601- Achat de marchandises », présenté ci-dessous, qui illustre ce propos

Pratiquement, l’obligation de ventiler les achats selon qu’ils ont été réalisés
dans la région ou hors région, inscrit le référentiel dans l’optique d’une
comptabilité macroéconomique régionale. Cette option n’est du reste pas
surprenante car les pays de l’OHADA, qu’ils soient de l’Afrique centrale ou de
l’Afrique de l’Ouest, sont depuis plusieurs décennies engagés dans une logique
d’intégration régionale (Ghislaine D., 2007, pp.370-372) (TNIs). Ainsi du point
de vue des destinataires des données comptables, le SYSCOHADA reconduit le
dualisme « Comptabilité générale/Comptabilité de gestion » propre à l’école
comptable continentale. 1.2.4.2. La posture épistémologique sous-jacente à la
modélisation de la réalité comptable L’idée d’asseoir la modélisation comptable
sur un plan comptable-cadre (Chart of Accounts) est intimement liée à l’école
continentale (Allemagne, Espagne, France, Portugal, …) et serait
paradoxalement liée au développement des marchés financiers (Ngantchou A.,
2010, p.15). La conception du plan comptable-cadre adopté par le législateur
OHADA est très proche du modèle français où le plan comptable n’est pas
seulement une liste de comptes, mais comporte également une terminologie et
des règles relatives à l’enregistrement des opérations, à leur évaluation et des
modèles de documents de synthèse (Gouadain D., 2002, pp.85-99). Le
SYSCOHADA repose également sur un cadre comptable conceptuel, trait
caractéristique commun des modèles comptables anglo-saxons. Suivant
l’ouverture opérée par le plan comptable français de 1982 et la loi comptable
française du 30 avril 1983, le SYSCOHADA propose un dépassement du
formalisme rigoureux du traitement des évènements inhérents au plan, en
 39

précisant les principes comptables nécessaires aux dispositifs de fond et de

forme pour l’obtention de l’image fidèle (Ngantchou A., 2010, p.16) (TC). La
considération donnée au cadre conceptuel doit cependant être nuancée. Il ne
s’agit pas exactement d’une « méta norme », mais d’un dispositif censé enrichir
le plan comptable-cadre là où le respect de la régularité formelle ne conduit pas
à une image fidèle de la réalité. En d’autres termes, la démarche générale
consiste pour le comptable à se conformer au plan comptable-cadre. Le recours
au cadre conceptuel en fait une exception, pendant que l’institution des Notes
annexes parmi les documents de synthèse constitue un premier dispositif à
travers lequel, le comptable peut ajuster l’image légale à la réalité (J.O OHADA,
AUDCIF, 2017, p.15) (TC/TNIs). C’est à travers le principe anglo-saxon de
prééminence de la réalité sur l’apparence (juridique) que le sens de
l’interprétation du comptable doit être mis en œuvre dans le but d’enrichir
l’image issue du traitement planifié, ce qui est un emprunt typiquement anglo-
saxon, car dans les pays où l’influence du droit romain est restée forte, la
comptabilité doit prioritairement transcrire le droit (Masamba R., 2006, p.142)
(TNIs).

1.2.4.3. Les formats et les contenus des états financiers : préférence pour le
format en compte (tableaux en horizontal) et forte orientation vers la
comptabilité financière En envisageant l’entreprise sous l’angle juridique, le
modèle continental débouche sur une vision essentiellement patrimoniale,
propre à rendre compte de l’état des richesses créées ou de la richesse nette
détenue par la personne physique ou morale à un moment donné. Le modèle
anglo-saxon quant à lui se situe dans une perspective économique où
l’entreprise est un outil de production, dès lors que la préoccupation urgente est
d’évaluer l’efficacité productive et non l’état des richesses. Ces visions
différentes se traduisent par des nuances fortes au niveau de la forme et du
contenu des états financiers de synthèse comptable, mais que le SYSCOHADA
tente de réconcilier (Ngantchou A., 2010, p.16) et permettre en même temps de
réconcilier la comptabilité financière et la comptabilité fiscale (Deysine A. et
Blandin L., 2016, pp.2-6) A. Le format et le contenu du Bilan du SYSCOHADA La
préférence du législateur du SYSCOHADA est à la faveur du modèle continental
(format en compte et tableaux) dont le mérite est de rendre plus aisées les
comparaisons interentreprises et en même temps, de favoriser une synthèse à
l’échelle macroéconomique. Suivant le format officiel (obligatoire pour toutes les
entreprises), l’actif du Bilan comprend trois agrégats principaux : l’Actif
 40

immobilisé, l’Actif circulant et la Trésorerie-actif (Itoua J.- P., 2012, pp.145-162).

À la différence du format courant dans les pays de tradition anglosaxonne, l’actif
du Bilan du SYSCOHADA comprend par ailleurs trois colonnes dont la première
précise la Valeur brute des éléments, tandis que les deux dernières en donnent
respectivement le montant cumulé des Dépréciations et la Valeur nette
comptable (J.O. RDC, 2012, p.18). Le passif du Bilan quant à lui décrit les
Ressources en distinguant les Capitaux stables (capitaux propres et dettes
financières), du Passif circulant et de la Trésorerie-passif. Le modèle continental
dont le format de présentation du Bilan a été retenu par le législateur de
l’OHADA, le Bilan est en général présenté selon une perspective juridique.
L’Actif décrit alors les biens assortis d’un titre de propriété tandis que le Passif
mentionne les dettes en dissociant les capitaux propres (dettes fictives) des
dettes réelles (Ngantchou A., 2010, p.17). Le traitement suggéré des contrats de
crédit-bail ou plus généralement l’évocation du principe de prééminence de la
réalité sur l’apparence, consacre cette ouverture du SYSCOHADA vers une
approche économique de présentation du Bilan, au détriment de l’approche
juridique dominante en contexte continental. Dans ces conditions, si le contenu
informationnel du Bilan comptable est compatible à l’analyse de la rentabilité
financière (comptabilité financière), son exploitation dans une optique fiscale ou
d’appréciation de la solvabilité, impose au préalable des retraitements
considérables. Au total, du point de vue de la forme, le Bilan du SYSCOHADA
conserve l’approche continentale en rendant obligatoire sa configuration. Mais
du point de vue du contenu, la perspective retenue est celle du modèle anglo-
saxon, car le contenu du Bilan renvoie à une « comptabilité financière en coût
historique » (Ngantchou A., 2010, p.17). B. Le format et le contenu du Compte
de résultat du SYSCOHADA Dans une perspective de réconciliation des
divergences comptables à l’échelle internationale, le compte de résultat du
SYSCOHADA apparaît comme l’exemple d’une parfaite synthèse des tendances
dominantes. Du modèle anglo-saxon, le SYSCOHADA retient pour définition du
résultat, la distinction entre éléments ordinaires et éléments extraordinaires
affectant l’actif. En réalité, la comparaison se limite à cette distinction puisque
le modèle anglo-saxon a longtemps hésité quant au contenu à donner au concept
de résultat auquel se trouvent associées plusieurs définitions. Au sens large, le
résultat en contexte anglo-saxon s’apparente à un indicateur de performance de
l’outil de production qu’est l’entreprise (All inclusive concept), mais au sens
étroit, il s’agit d’une mesure de la performance par rapport aux apporteurs de
capitaux (Current operating concept). Sur une période plus récente, la
 41

distinction tend à opposer le résultat dérivé de la variation des éléments du

Bilan (Comprehensive income) de celui obtenu à partir du Compte de résultat
lui-même (Net income) (Ngantchou A., 2010, p.17). Par rapport à la
classification des éléments du résultat, le SYSCOHADA adhère au critère de
classement des Charges et des Produits selon leur nature (achat, vente,
amortissement, transport, impôts et taxes, sous-traitance, …) alors que le
modèle anglo-saxon privilégie un classement des Charges et des Produits selon
la fonction ou si l’on préfère, selon le niveau d’intervention de la charge dans le
calcul du coût de revient. L’alignement qui y est opéré par le législateur est
conforme à la pratique comptable continentale et française en particulier. Au-
delà de l’opposition entre éléments ordinaires et éléments extraordinaires du
résultat, le 36 SYSCOHADA reprend à son compte les trois niveaux de calcul du
résultat connus en France (Exploitation, Financier et Extraordinaire)
(Ngantchou A., 2010, p.17). C. Le Tableau des flux de trésorerie du
SYCOHADA : Un Positionnement Anglo-Saxon L’idée de présenter un état de
synthèse comptable faisant apparaître à côté du Bilan et du Compte de résultat,
une explication sur l’origine des Ressources et des Emplois, est née aux États-
Unis en 1971. C’est en effet en cette année que l’Accounting Principle Board
(APB) a obligé les entreprises à publier un Tableau de financement (Statement
of Changes in financial position). Ce tableau a été remplacé par le Tableau de
flux de trésorerie (Statement of cash flows) en 1987, tandis qu’en 1997, il a été
consacré par la norme IAS1. En Europe c’est seulement à partir de la 4ème
directive que le Tableau de financement s’est imposé parmi les états de synthèse
comptable. Ainsi, le Plan Comptable Général français de 1982 (révisé en 1999),
a publié un modèle de Tableau de financement basé sur l’analyse de la variation
du Fonds de roulement, du Besoin en fonds de roulement et de la Trésorerie. Il
apparaît ainsi que le Tableau de financement est avant tout d’émanation anglo-
saxonne ou plus précisément anglo-américaine (Tchidi Kokou C., 2010, pp.37-
38). La configuration du Tableau financier des ressources et des emplois,
suggérée par le SYSCOHADA depuis 2000, remplacé à ce jour, par le Tableau
des flux de trésorerie, est proche du PCG français de 1982. Ce Tableau
s’emprunte aux normes IFRS et fait apparaître la Trésorerie nette en début
d'exercice, les Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles, les
Flux de trésorerie provenant des opérations d’investissement, les Flux de
trésorerie provenant des capitaux propres, les Flux de trésorerie provenant des
capitaux étrangers et la Trésorerie nette en fin d’exercice. En d’autres termes, il
présente les Flux de trésorerie des Activités opérationnelles, les Flux de
 42

trésorerie des Activités d’investissement et les Flux de trésorerie des Activités

de financement (J.O. OHADA, AUDCIF, 2017, p.1005). Qu’il s’agisse du Bilan, du
Compte de résultat ou du Tableau des flux de trésorerie, les nombres
comptables figurés dans chacun de ces états doivent obligatoirement être
accompagnés par des commentaires dans les Notes annexes (J.O. OHADA,
AUDCIF, 2017, p.23). E- Les Notes annexes du SYSCOHADA En vertu des
dispositions de l’article 8 de l’AUDCIF, « les états financiers annuels
comprennent le Bilan, le Compte de résultat, le Tableau des flux de trésorerie
ainsi que les Notes annexes ». Ils forment un tout indissociable et décrivent de
manière régulière et sincère 37 les évènements, opérations et situations de
l’exercice, pour donner une image fidèle du patrimoine, de la situation
financière et du résultat de l’entité. Ainsi, la définition d’une image fidèle est
conditionnée par les notes annexes qui constituent un complément
indispensable à l’intelligibilité des autres états financiers de synthèse, en vertu
de l’article 29 de l’AUDCIF qui stipule que « Les Notes annexes complètent et
précisent, pour autant que de besoin, l’information donnée par les autres états
financiers annuels ». Leur production ne doit pas être marquée par une lourdeur
excessive. Bien au contraire, le législateur précise qu’un allègement sensible est
vivement souhaité (Issa-Sayegh J. et al., 2014, pp.800-808). La liaison de
principaux états financiers montre que (Colasse B. et al, 2010, p. 440) : - Le
Bilan d’ouverture et le Bilan de clôture sont présentés en liste de façon à faire
apparaître le Fonds de roulement, le Besoin en fonds de roulement et la
Trésorerie ; - Le Compte de résultat fait le recensement des flux patrimoniaux
ayant la qualification des Charges ou des Produits, que ces flux aient ou non un
impact sur les disponibilités ; - Le Tableau des flux de trésorerie fait le
recensement de tous les flux patrimoniaux ayant un impact immédiat ou différé
sur les disponibilités. Parmi ces flux, il y a ceux des charges et des produits qui
déterminent la Capacité d’autofinancement. F- La réconciliation entre la
comptabilité financière et la comptabilité fiscale Les commerçants de l’espace
OHADA sont soumis à des obligations fiscales qui sont différentes d’un État à
l’autre : impôts sur les bénéfices, patentes, taxe sur la valeur ajoutée, taxes
patronales et d’apprentissage, droits d’enregistrement et de timbre, droits et
taxes de douane, etc. (OCDÉ, 1992). Dans tous les cas, les dispositions prévues
par le législateur pour satisfaire les attentes du fisc se situent à deux niveaux
(Ngantchou A., 2010, p.20) : - Au niveau du plan comptable, autant d’ailleurs
que pour de nombreux partenaires supposés de l’entreprise, un compte est
destiné à enregistrer les dettes envers l’État ou éventuellement, les créances
 43

détenues sur ce dernier. - Au niveau de la structuration retenue qui permet

d’identifier de manière précise, le type d’impôt en rapport avec la dette ou la
créance fiscale. Le tableau suivant présente le compte et sous comptes
concernés par les opérations fiscales Par rapport à cette volonté du législateur
d’affiner l’information destinée à l’administration fiscale, l’innovation majeure
reste toutefois l’institutionnalisation des tableaux permettant au besoin de
retraiter l’information financière, de manière à rendre cette dernière conforme
aux dispositions fiscales, dont la liste est donnée dans le tableau ci-après

Partant d’un référentiel quelconque, le recours aux tableaux de passage

apparaît aux yeux de certains auteurs comme la solution indiquée pour
configurer de manière spécifique, l’information comptable suivant les attentes
de chaque destinataire (Hoarau C., 2006, pp.75- 88). Ceci permettrait par
exemple d’éviter la superposition de plusieurs références aux objectifs parfois
totalement contradictoires. Un cas de figure bien révélateur en ce sens, est le
dualisme auquel a conduit la mise en application de la 7ème Directive
européenne.

ii. La CIMA

- Présentation de la CIMA

Instituée en 1992, la Conférence Interafricaine des Marchés d’Assurances

(CIMA) est l’aboutissement d’un long processus d’intégration qui a commencé par la création
de la Conférence internationale des contrôles d’assurances (CICA) en 1962. Il s’agit d’une
étape importante dans la transformation progressive du secteur des assurances des États
membres en un vaste marché disposant de règles et d’une autorité commune pour un
meilleur équilibre des mécanismes institutionnels.
Composée de quatorze États, la CIMA couvre une zone géographique de
6,53 millions de km² qui s’étend du Sénégal à la République du Congo Brazzaville. Ces
pays, ayant en commun la langue française, totalisent en 2013 une population de 144
millions de personnes pour un PIB nominal de 90 277 MdF CFA (soit 137,6 MdA), avec un
taux de croissance de 5,26 %.
Les pays de la CIMA sont regroupés dans deux unions économiques et
monétaires, la Communauté économique et monétaire de l’Afrique centrale (CEMAC) et
l’Union économique et monétaire ouest-africaine (UEMOA), ayant chacune une banque
centrale, la Banque des États de l’Afrique Centrale (BEAC) et la Banque Centrale des États
de l’Afrique de l’Ouest (BCEAO).
 44

- Objectifs de la CIMA

A sa création., les objectifs assignés à la CIMA sont notamment :

- Renforcer la coopération dans le domaine des assurances entre les États

membres;
- Développer les organismes d’assurances et de réassurances en vue de renforcer
leur capacité de rétention ;
- Favoriser l’investissement des fonds des entreprises dans les meilleures
conditions au profit de l’économie de leur pays ou de la région ;
- Poursuivre la formation des cadres et des techniciens d’assurance pour répondre
aux besoins des entreprises et des administrations des États membres ;
- Créer des structures communes chargées de l’étude et de la mise en œuvre des
orientations politiques et des décisions ;
- Poursuivre la politique d’harmonisation et d’unification du droit des assurances.
Aux fins d’harmonisation et d’unification, il a été instauré, en annexe au
traité, le code des assurances et le Plan comptable particulier à l’assurance et à la
capitalisation applicables dans tous les États membres.

- Harmonisation de la comptabilité des assurances dans la zone CIMA

Comme mentionné précédemment, l’un des objectifs assignés à la CIMA

est celui d’harmoniser la comptabilité des assurances dans tous les Etats membres. En effet,
cette harmonisation de la comptabilité des assurances ne déroge pas aux principes
comptables universels notamment celui : de l’entité économique, de prudence, de
spécialisation des exercices, de continuité d’exploitation, de la permane de méthodes, du
coût historique, de l’importance significative, d’intangibilité du bilan et de régularité.

Ainsi, la prise en compte de tous ces principes dans la comptabilité des

assurances affirme cette tendance de se conformer au référentiel IFRS/IAS recommandé
pour toutes les entreprises en caractère capitalistique et/ou assispirant à intégrer le marché
boursier.

Quant aux traits caractéristiques de la comptabilité des entreprises

d'assurances de la CIMA, nous retenons les points ci-après :

- Le plan comptable des entreprises d'assurances est régi par le code CIMA
contrairement aux entreprises commerciales régies par l'OHADA ;
 45

- Le code CIMA prévoit la classe zéro (0) qui regroupe tous les engagements
(comptes spéciaux) jouant en quelque sorte le même rôle que la classe
neuf(09) utilisée en comptabilité analytique de gestion conformément au plan
OHADA ;
- La loi fait obligation à toute compagnie d'assurance de tenir des comptes de
provisions techniques. Ces dernières constituent l'un des aspects le plus
spécifique et le plus délicat de la comptabilité des entreprises d'assurance.
Dans le plan comptable des entreprises d'assurances, la classe trois (3) est
prévue pour le traitement comptable des prévisions techniques c'est-à-dire les
prévisions destinées aux règlements intégraux des engagements pris envers
les assurés et bénéficiaires de contrats d'assurances.

Le code CIMA en son article 430 stipule que : « les classes du cadre
comptable sont numérotées de 1 à 8 et O ». Chaque classe comporte des comptes
principaux (dont les deuxièmes chiffres sont numérotés de 0 à 9). Ceux-ci sont eux
même subdivisés en comptes divisionnaires (3 chiffres) qui à leur tour sont ventilés
en sous-comptes (4 chiffres dont le dernier est également numéroté de 0 à 9). Les
chiffres qui codifient les comptes se lisent toujours à partir de la gauche. Les classes
du cadre comptable sont aménagées de manière à séparer :

- Les comptes du bilan (classe 1 à 5) ;

- Les comptes de gestion (classe 6 à 7) ;
- Les comptes de résultat (classe 8) ;
- Les comptes spéciaux (classe 0)

A cet effet, les comptes se présentent comme suit :

Class Comptes
e
1 Capitaux permanent
2 Valeurs immobilisées
3 Provisions techniques
4 Tiers
5 Financiers
6 Charge par nature
7 Produits par nature
8 Résultat
 46

0 Spécifiques ou de gestion

Ce plan comptable (plan interne) est imposé à toute entreprise

d'assurance selon le code CIMA. Par ailleurs, la tenue de la comptabilité dite
financière tel qu’instituée par la CIMA a pour finalité de produire à chaque fin
d’exercice comptables, des états financiers ou de synthèse entre autres :

- Un bilan : qui retrace l'état du patrimoine de l'entreprise, sa capacité à faire

face à ses engagements et le résultat de l'exercice ;
- Un compte de résultat : qui est le résumé de l'activité de l'entreprise pendant
douze (12) mois, permettant d'expliquer la formation du résultat de l'exercice
en récapitulant les revenus (produits), source d'enrichissement et les coûts
(charges), source d'appauvrissement et donnant également la possibilité aux
tiers d'apprécier la rentabilité de l'entreprise ;
- Compte général d'exploitation (compte 8) correspondant au Tableau de flux
de trésorerie en OHADA : indique d'une part les ressources produites ou les
revenus dégagés par l'exploitation de l'entreprise et d'autre part les charges
occasionnées par cette exploitation ;
- L'état annexé : composé d'une suite de tableaux, dont l'objectif est d'expliquer
le contenu du bilan et du compte de résultat.

c. Le Normalisateur comptable congolais : CPCC/PCSSA

En RDC, la normalisation complable remonte en à l’anne=éé 1972 au cours de

laquelle le gouver,ent decida de doter le pays d’un plan comptable géneral. En
1973 est institué le conseil permanet de la comptabilite au Zaire, aujourd’hui
conseil permanet de la comptabilite au Congo CPCC dont le secretariat general
se chargea de l’elaboration d’un projet d’un plan comptable general qui sera
adpté et imposé à toutes les entreprises en 1977, (Paluku, 2019, p. 19)

Notons au’un paln comptable general vise l’uniformisation de la comptabilité de

toutes les entreprises ou d’une categorie d’entre elles par imposition :

- D’un langage commun conteu dans la liste des comptes ;

- Des principes de comptabilisation et des regles d’evaluation à respecter ;
- Des modeles des documents comptables de synthese à savoir le Bilan, le
tableau du resutat, le tableau de financements, ect.
 47

Depuis 17/07/2012, la RDC fait partie de l’espace de OHADA qui compte 17

pays, avec comme consequences l’application du SYSCOHADA.

Cependant, en vertue du caractere particulier du secteur des assurances car

celui-ci n’etant pas regi par le SYSOHADA, la RDC, a atraver le Décret n° 17/008
du 21 août 2017 portant fixation du plan comptable spécifique du secteur des assurances en son
article 4, 5 et 6 accordé au CPCC le pouvoir exculsifif d’elaboration de plan comptable et des
differentes reformes applicables à la comptabilité des assurances.

1.1. LES ENTREPRISES D’ASSURANCES EN REPUBLIQUE

DEMOCRATIQUE DU CONGO
1.1.1. Définition de l’assurance

Si la variété des opérations d'assurance et des risques couverts ne permet

pas de donner une définition unique et exhaustive de l'assurance, il est cependant possible
d'envisager et d'analyser ces opérations sous trois angles fondamentaux et d'ailleurs
complémentaires : l'aspect juridique, économique et technique.

a. Définition juridique de l’assurance

Selon la loi n° 15/005/ du 17 mars 2015 portant code des Assurances en

RDC, le contrat d’assurance est une convention en vertu de laquelle, moyennant paiement
d’une rémunération appelée prime ou cotisation, une partie, l’assureur, s’engage envers une
autre, le preneur d’assurance, à fournir une prestation stipulée dans le contrat au cas où
surviendrait un événement incertain que, selon le cas, l’assuré ou le bénéficiaire a intérêt à
ne pas voir se réaliser.
Cette définition apporte trois éléments propres à la nature du contrat d’assurance :
- Un risque : qui est l’objet de l’assurance tel un bien ou un individu exposé à la
survenance d’un sinistre, et pour lequel on contracte une police d’assurance ;
- Une prime : qui représente un montant défini ou la valeur de vente de la garantie,
accordé sur la base d’un taux de sinistralité de l’objet assuré et qui lui-même établi au
préalable ;
- Une présentation de service : qui est la garantie d’un risque en cas de sinistre
aléatoire dans un cadre d’incertitude, avec un versement d’indemnités et/ou d’un
capital en contrepartie d’un montant exigible à la signature du contrat.

b. Définition économique de l’assurance

En économie, l’assurance fait partie du secteur des services. Elle joue un

rôle essentiel dans le financement de l’économie par le biais d’un système de compensation
 48

des pertes en cas d’échec. Ainsi, l’assurance permet d’éviter la faillite et la ruine des
organisations et joue aussi un rôle important dans la protection des personnes (Pozzana,
2015).

L'assurance est l'une des méthodes pour financer le risque qui convient le
mieux aux entreprises dont la taille n'est pas suffisamment importante pour s'auto-assurer.
Elle constitue également une méthode de mutualisation du risque où l'infortune d'un petit
nombre est partagée par l'ensemble de la société. Enfin, l'assurance fournit les outils
permettant de déterminer le coût du risque et son internalisation afin de pouvoir l'inclure dans
le coût global des produits ou des services commercialisés par l'entreprise (FNACAM, 2011).

L’assurance est alors définie sur le plan économique comme étant : «

l’activité qui consiste à transformer des risques individuels en risques collectifs en
garantissant le paiement d’une somme (indemnité ou prestation) en cas de réalisation d’un
risque ».La prestation, généralement financière, peut être destinée à un individu, une
association ou une entreprise, en échange de la perception d’une cotisation ou prime
(Mezair & Meziani, 2021).

c. Définition du point de vue technique

L’assurance est définie comme étant : « une opération par laquelle un

assureur organise en mutualité un ensemble d’assurés exposé à la réalisation d’un risque, et
indemnise ceux d’entre eux ayant subi un dommage et ce grâce à la masse des primes
collectées »
Pour qu’une opération d’assurance se réalise, il faut d’abord qu’il y’ait un demandeur et un
offreur de ce service. De cet effet l’opération d’assurance réunit au moins deux personnes :
- L’assureur : l'assureur est la société d'assurance ou la personne physique auprès de
laquelle le contrat d'assurance est souscrit, et qui s'engage à fournir les prestations
prévues en cas de réalisation du risque
- L’assuré : il s’agit d’une personne physique ou morale désignée ainsi dans les
conditions particulières du contrat d’assurance. La notion d’assuré, utilisée dans le
langage commun, recouvre en réalité trois notions distinctes :

- Celle de souscripteur ou de contractant ; qui s’oblige à

satisfaire aux obligations nées de sa signature au contrat (payer la
cotisation en particulier) ;
- Celle d’assuré ; qui est la personne sur qui repose le risque ;
- Celle de bénéficiaire ; qui est la personne percevant les
prestations de l’assureur.
 49

Ainsi, au tire de l’article 3 point 31 de la Loi n°15/005 du 17 mars 2015 portant

code des assurances en République Démocratique du Congo , une entreprise ou compagnie
d’assurance est une société commerciale agréée qui se livre, à titre d’activité habituelle, à la
souscription et à l’exécution de contrats d’assurances.

1.1.2. Les éléments du contrat d’assurance

Des trois définitions du contrat d’assurance tel qu’élucidées ci-haut
notamment du point de vue juridique, économique et technique, il en ressort des éléments
principaux notamment : l’assureur, l’assuré, le risque et la prime. Il s’avère alors
indispensable de découvrir le contenu de chacun de ces éléments constitutifs d’une
assurance.

a. L’assureur
L’assureur est souvent défini comme « un organisme habilité à pratiquer
des opérations d’assurances dans certaines branches de l’assurance, qui organise la
mutualisation des risques au sein de la communauté des assurés et qui s’engage, en cas de
réalisation de ces risques, à couvrir les pertes financières éventuelles de ses assurés dans
la limite de la convention (contrat d’assurance) qu’ils ont fixé ensemble » (Pozzana, 2015)

Le Code des Assurances en RDC régit les entreprises d’assurances, elles-

mêmes scindées en deux catégories distinctes :

- Les « Sociétés Anonymes » ou Compagnies « traditionnelles »;

- Les « Sociétés d’assurance mutuelles ».
Ainsi, l’assureur est soumis aux obligations que voici :

- L’obligation d’information et de conseil : cette disposition oblige l’assureur de

fournir au preneur d’assurance toutes les informations et tous conseils nécessaires
en vue de la conclusion du contrat d’assurance et remettre à l’assuré une copie écrite
du contrat.
- L’obligation de paiement des sinistres : à la réalisation d’un risque assuré ou à
l’échéance du contrat, l’assureur est tenu d’exécuter dans le délai convenu la
prestation déterminée par le contrat et ne peut pas être tenu au-delà.

b. L’assuré
L’assuré est la personne soumise au risque c’est-à-dire qui a recourt au
contrat d’assurance pour garantir la vie, les actes ou les biens. C’est la personne qui paye
les primes stipulées et reçoit les prestations promises en cas de survenance du risque.

Les obligations qui incombent à l’assuré sont :

 50

- Déclarations des risques : l’assuré doit répondre exactement aux questions posées
par l’assureur, dans le formulaire de déclaration du risque de façon à permettre à
l’assureur d’apprécier les risques qu’il prend en charge.
- Paiement de la prime : La prime est payable au domicile de l’assureur ou de
l’intermédiaire aux conditions prévues à l’article 502 du code des assurances.
Il faudra alors préciser ici que la prise d’effet d’un contrat d’assurance est
subordonnée au paiement de la prime.
- Déclaration des sinistres : l’assuré est tenu de déclarer à l’assureur dès qu’il en a
connaissance et au plus tard dans le délai fixé par le contrat ; tout sinistre susceptible
de mettre en jeu la garantie de l’assureur.

c. Le risque
Le cœur de métier est d’assurer le risque (Lamarque, 2014) qui définit le
risque comme étant tout évènement bon ou mauvais de réalisation certaine ou incertaine
susceptible de réalisation , mais de date incertaine ayant une répercussion sur le patrimoine
de l’individu en le diminuant ; ainsi , on peut s’assurer en cas de mariage, de naissance,…

Pour être pris en charge par l’assureur, le risque doit remplir les conditions suivantes :

- Le risque doit être assurable ou réel : un évènement objectif ou réel dont on a

intérêt à assurer ou qui présente un intérêt à être assuré soit pour la conservation
d’une chose, d’un patrimoine ou de la tête assurée.
- Le risque doit être réalisable : tout évènement qui peut se réaliser et c’est par
opposition au risque non assurable qui n’est pas réalisable.
- Le risque doit être certain : est celui susceptible de réalisation certaine au regard
de la procédure normale.
C’est dans ce contexte que l’on parle de risque par impossibilité relative lorsque par
exemple après avoir souscrit une assurance en cas de décès, l’on est exécuté d’une suite
d’une décision judicaire pour laquelle la procédure normale , allant du jugement en passant
par la demande de la grâce au rejet de celle-ci, est suivie, l’assureur n’intervient pas parce
que cette mort n’est pas naturelle mais conséquence du trouble de l’ordre public, le couvrir
serait contraire à l’ordre public au départ.

Il existe deux alternatives pratiques de la gestion des risques tenant

compte de leurs conséquences dommageables notamment : la coassurance et la
réassurance

- La coassurance consiste à diviser la garantie d’un gros risque entre plusieurs

assureurs, chacun limite le risque accepté à la part correspondant au plein de
 51

souscription : les coassureurs désignent une société « apéritrice », qui agit comme
mandataire à l’égard de l’assuré.

- La réassurance quant à elle est une « Opération par laquelle un assureur, le cédant,
cède à un autre assureur, le réassureur ou le cessionnaire, une partie d’un risque
que lui-même a pris en charge en direct. Cette pratique se justifie par le désir de
limiter les risques auxquels l’assureur s’expose et d’éviter qu’un sinistre dont
l’ampleur serait catastrophique ne le conduise à la ruine. L’existence des réassureurs
n’est pas connue des assurés et l’assureur reste seul responsable à leur égard.
L’assureur et le réassureur sont liés par un contrat, ou traité de réassurance, par
lequel le cédant cède une partie de ses primes au cessionnaire, à charge pour lui de
payer une partie des sinistres »

d. La prime
La prime ou cotisation, dans un contrat d’assurance, est la somme que le
souscripteur verse en contre partie de la prise en charge du risque par l’assureur. C’est le
prix du risque (FNACAM, 2011).

Il existe plusieurs types de primes:

- Prime pure: elle correspond au montant nécessaire pour compenser les sinistres.
C’est une prime d’équilibre technique. Elle peut être aussi définie comme le coût
statistique du risque assuré.
Prime pure = [taux de prime] x [capitaux assurés]

- Prime nette: elle est égale au montant de la prime pure auquel on ajoute le
chargement (les frais d’acquisition et de gestion du contrat).
Prime nette = [Prime pure] + [chargement]

- Prime totale: c’est la somme payée par le souscripteur.

Prime totale = [Prime nette] + [frais accessoires] + [taxes]

1.1.3. Classification des assurances

Il existe trois grandes branches d’assurance : assurance des personnes, assurance-

dommage et assurance-responsabilité.

a. Assurance de personnes
Les assurances de personnes ont pour objet de protéger la personne même de l’assuré.
 52

- Soit « en cas de vie » (assurance-vie) sous formes de capitalisation donnant lieu au

bénéfice du titulaire au versement d’un capital ou d’une rente après une certaine
date.

- Soit « en cas de décès » (assurance-décès) donnant lieu au versement d’un capital

au bénéficiaire, § Soit par une assurance maladie : l’assurance complémentaire
santé, l’assurance hospitalisation, le contrat « individuelle accident », …

- Soit en couverture d’autres risques tels que : l’incapacité de gain, l’invalidité, le décès
accidentel…

b. Assurance-dommage
L’assurance dommage est celle pour laquelle la prestation de l’assureur
intervient après la réalisation du risque donc de sinistre et après l’évaluation préalable de ses
conséquences dévastatrices.

c. Les assurances obligatoires

Il s’agit de types d’assurances obligatoires prévues par le code des

Assurances en RDC destinés à couvrir la responsabilité civile du propriétaire, du commettant
ou de celui qui a la garde des choses unanimes susceptibles de causer préjudice à autrui.

Le Code des Assurances confirme le caractère obligatoire de certains

produits d’assurance. Ces produits obligatoires incluent l’assurance responsabilité civile pour
(i) les propriétaires de véhicules motorisés terrestres ; (ii) les transporteurs aériens ; (iii) les
transporteurs maritimes, fluviaux et lacustres ; (iv) la construction et (v) l’incendie (ELAN
RDC; ESSOR, 2021).

1.1.4. Les obligations comptables des compagnies d’assurances

1.1.5. Les particularités de la comptabilité des assurances

Sans risque de simplification excessive, on peut considérer que les
spécificités de l'assurance, dont les normalisateurs comptables ne peuvent faire l'économie,
sont au nombre de cinq :

- L’inversion du cycle de production : l'assurance présente beaucoup de similitudes

avec les autres activités financières, notamment avec l'activité bancaire, pourtant, ces
similitudes fonctionnent sur une base radicalement différente ou plus exactement
inversée. Ainsi, en assurance, ce ne sont pas les actifs qui créent les passifs,
comme en banque, mais les passifs qui créent les actifs. De ce fait, l'assurance n'est
pas confrontée à la même contrainte de liquidité que les banques. Les entreprises
perçoivent les prix de vente (prime) avant de connaitre le cout de revient de service
 53

(sinistre), (Yasmina, 2021). Cette inversion modifie considérablement la perception

du bilan et du compte de résultat (Ammour & Cherif, 2021) et a pour conséquences :
- La constitution des provisions techniques et des marges de solvabilités
réglementées. La solvabilité de l'assureur doit être assurée pour qu'il soit en mesure
de faire face à ses engagements de payer des sinistres futurs ;
- Les risques financiers liés à l'évaluation prévisionnelle des primes ;
- Le bilan d’une compagnie d’assurance montre que les primes sont encaissées avant
que les prestations correspondantes ne soient payées, il couvre les engagements
envers les assurés (ou provision technique) et sont couverts par des placements.
Du fait de l’inversion du cycle de production, le bilan d’une entreprise d’assurance
présente des caractéristiques fortes par rapport à une entreprise traditionnelle :

- A l’actif, le montant des placements est extrêmement significatif ;

- Au passif, l’engagement envers les assurés, les provisions dépassent très largement
les montants des fonds propres.
L’une des principales conséquences de l’inversion du cycle de production est que les
prévisions de l’assureur peuvent s’avérer insuffisante pour payer l’ensemble des sinistres
survenus

En outre, la pertinence de la référence à la « valeur de marché », qui correspond à une

valeur de liquidation immédiate, s'en trouve notablement diminuée.

- La longueur du cycle de production : non seulement le cycle de production de

l'assurance est inversé mais, en outre, il est allongé du fait de la durée élevée des
engagements des assureurs (30 ans en responsabilité civile, plus de 10 ans en
assurance- vie...) et des mécanismes de mutualisation inter temporelle intrinsèques
aux couvertures d'assurance et de réassurance. Cette longueur du cycle de
production induit deux conséquences principales par rapport aux débats comptables
actuels. D'une part, elle réduit encore plus la pertinence de la référence à la « valeur
de marché » sauf dans le cas des sociétés d'assurance en détresse financière et
d'autre part, elle rend la bonne adaptation des normes comptables à la réalité de
l'assurance encore plus nécessaire dans la mesure où une approximation comptable,
apparemment anodine dans une perspective de court terme, peut prendre une
tournure dramatique lorsqu'elle est déroulée systématiquement sur un long terme
(par exemple, une erreur sur le choix du taux d'actualisation peut avoir des
conséquences dévastatrices sur l'appréciation de la solvabilité à long terme d'une
entreprise d'assurance) ;
 54

- L’adéquation actif - passif : elle est au cœur des métiers d'assurance. L'assureur
doit être en mesure de couvrir, à tout instant, ses engagements à l'égard des assurés
grâce aux revenus financiers et à la vente des titres acquis en contrepartie des
primes reçues. La première façon pour un assureur de sécuriser cette couverture
consiste à faire en sorte que la valeur des titres qu'il détient fluctue en congruence
avec celle de ses engagements. Cette politique d'adéquation passif/ actif constitue
une partie essentielle de la gestion financière des sociétés d'assurance ; elle est au
cœur de la valeur ajoutée du service fourni par les sociétés d'assurances. En
conséquence de quoi, il faut veiller à ce que les normes comptables qui s'appliquent
à l'actif et au passif des sociétés d'assurance soient aussi congruentes que possible,
de façon à ne pas introduire de biais comptables par rapport à la réalité économique
sous-jacente. Il s'agit là d'une forte spécificité du secteur de l'assurance, étroitement
liée aux deux autres spécificités mentionnées ci-dessus. Elle est d'autant plus
délicate à satisfaire que l'activité d'assurance consiste à transformer des passifs non
négociables sur un marché secondaire (la réassurance n'étant pas à proprement
parler un marché secondaire) en actifs négociables sur un marché secondaire et
disposant, de ce fait, d'une « valeur de marché » en général fiable ;
- La mutualisation des passifs : toute l'activité d'assurance repose sur l'exploitation
des opportunités de mutualisation des passifs d'assurance entre eux. Cette
mutualisation peut prendre une dimension spatiale (mutualisation entre différents
contrats à un instant donné) et temporelle (mutualisation entre différentes
générations de contrats à travers le temps). Ceci impose une congruence aussi
parfaite que possible non seulement entre les actifs et les passifs, mais aussi entre
les passifs eux- mêmes, sachant que l'étendue de la mutualisation entre ces passifs
dépend de chaque société d'assurance, de sa politique commerciale, de son
éthique... Il faut donc pouvoir raisonner par portefeuilles de contrats et, par voie de
conséquence, par portefeuilles d'actifs de façon à éviter d'introduire, là aussi, des
biais comptables ;

- L'existence d'obligations légales fortes : l'assurance est, au même titre que la

banque, un secteur régulé. Il en découle des obligations spécifiques qui contraignent
la gestion de ce type d'entreprises et l'obligent à disposer de sécurités supérieures à
celles des autres entreprises. Les normes comptables doivent en tenir compte.
Notamment, les contraintes légales, comme l'obligation de satisfaire ses
engagements en toutes circonstances et l'obligation de provisionnement prudent,
doivent bien apparaître comme des coûts certains pour les entreprises concernées et
non comme un choix d'affectation des fonds propres. Ce point est d'autant plus
 55

important que les calculs de capital économique font ressortir des besoins en fonds
propres souvent sensiblement inférieurs à ceux imposés par les autorités de
régulation du secteur et, donc, un coût non négligeable de la régulation.

1.2. APPROCHES THEORIQUES ET REVUE DE LA LITTERATURE

Après avoir défini et identifié les différents concepts ayant

trait à notre étude dans les deux sections précédentes notamment ceux se
rapportant à la comptabilité et aux assurances, la présente section
aborde les différents courants théoriques et revue de la littérature pour
approfondir notre réflexion et qui constitueront les soubassements de
notre illustration empirique. Les trois courants théoriques qui seront
abordés sont entre autres : la théorie institutionnelle, la théorie de
contingence et la théorie de convention.

1.2.1. Théorie institutionnelle et pratique de la comptabilité conforme aux

normes IAS/IFRS

a. Origine et évolution de la théorie institutionnelle

D’origine latine, institutio, signifie « disposition, arrangement », que nous

essayons de définir à la lumière de : - Scott (1991, p.48) qui souligne que « les institutions sont des
structures sociales composées d’éléments cognitifs, culturels, normatifs et réglementaires ayant
atteint un haut degré de résilience : les institutions inspirent la stabilité, mais sont sujettes au
processus de changement à la fois incrémental et discontinu ».

Brousseau (2000, p.18) propose une dichotomie des institutions en les

différenciant selon leur nature publique ou privée. Selon lui, « les institutions publiques et générales
s’imposent aux agents qui sont de leur ressort, tandis que les institutions privées et spécialisées sont
fondées sur un principe d’adhésion volontaire »

Ligstein (2001, p.108) qui considère l’institution comme « un système de règles et

de sens partagés, qui définissent les relations, aident à définir la position de chacun au sein de ces
relations, et qui guident les interactions, en donnant aux acteurs des structures cognitives et des
significations pour interpréter le comportement des autres »

Trois phases essentielles marquent l’histoire de la théorie institutionnelle (Barbu E., 2006, p.27) :
 56

- Une première période de 1880 à 1940 qui a vu l’émergence d’un courant institutionnaliste
sans liaison avec les organisations dans les domaines de l’économie et de la sociologie ;
- Une deuxième phase de 1940 à 1970, au cours de laquelle apparaissent les premiers travaux
reliant cadre institutionnel et organisations ;
- Enfin, la troisième période de 1970 à nos jours consacre la naissance de véritables théories
institutionnalistes en économie et leur utilisation en sciences de gestion. De ces dernières
théories, on déduit que les institutions comprennent toute sorte de contraintes que les êtres
humains conçoivent pour encadrer les interactions humaines. Ces contraintes incluent ce
qu’il est interdit de faire (aux individus), et parfois, dans quelles conditions quelques
individus sont autorisés à entreprendre quelques activités. En d’autres termes, elles sont le
cadre dans lequel les interactions humaines ont lieu, telles qu’elles sont classées en quatre
catégories, à savoir (Kpodar K., 2010, p.15) :
1. Les institutions légales qui déterminent le type de système légal, la définition et
l’application des règles de loi, en particulier les droits de propriété ;
2. Les institutions économiques qui définissent l’ensemble des règles qui gouvernent le
processus de production, d’allocation et de distribution des biens et services, y compris
les règles de régulation des marchés ;
3. Les institutions politiques qui se rapportent au type de système politique et aux règles
électorales ;
4. Les institutions sociales qui couvrent habituellement les règles ayant trait à l’accès à
l’éducation, à la santé et au système de la sécurité sociale.

b. Implication de la théorie institutionnelle à l’adoption des

IFRS dans la comptabilité

Les IFRS étant une pratique et des normes des pays industrialisés, la question qui
se pose est celle de leur pertinence dans les pays en développement en Afrique. L’étude réalisée par
DiMaggio et Powell en 1983 au niveau organisationnel semble être exacte pour analyser le
comportement des pays en matière de normes IFRS. Dans leur étude du comportement
organisationnel, les auteurs ont déclaré que « le changement structurel dans les organisations
semble de moins en moins entraîné par la concurrence ou par le besoin d’efficacité ». Dans la théorie
institutionnelle, ils expliquent le comportement et la structure organisationnelle de plus en plus
homogènes par le concept d’isomorphisme. « L’isomorphisme est un processus contraignant qui
oblige une unité d’une population à ressembler à d’autres unités confrontées au même ensemble de
conditions environnementales » (DiMaggio et Powell, 1983, cités par Randriamiarana, 2015).
DiMaggio et Powell ont noté trois raisons qui expliquent cette situation : la première raison appelée
 57

isomorphisme coercitif est l’influence politique et la recherche de légitimité ; cela est dû aux
pressions d’autres organisations. La deuxième raison, qualifiée d’isomorphisme normatif, découle
également de la pression, mais des professions. La dernière raison mentionnée est l’isomorphisme
mimétique qui est principalement motivé par l’incertitude : une entité imite d’autres organisations
qu’elle considère comme des références (Randriamiarana, 2015).

Les normes comptables IFRS reposent sur un certain nombre de principes parmi
lesquels : la primauté de la substance sur la forme ; l’approche bilancielle, avec une priorité du bilan
sur le compte de résultat ; le principe de neutralité et celui de prudence ; la valorisation à la juste
valeur des actifs et des passifs ; la priorité accordée à la vision de l’investisseur et la place importante
accordée à l’interprétation. La mise en œuvre de ces normes a pour but de favoriser l’intégration et
la croissance économique en Afrique. Cependant, ces normes IFRS sont difficiles à appliquer,
notamment dans les PME. Pour certains experts comptables et praticiens de droit, celles-ci ne sont
pas adaptées aux réalités des économies africaines, (Moussa, 2020, p. 3)

La théorie institutionnelle a été utilisée comme référence dans plusieurs études

sur les pays en développement, notamment : Weber, Davis et Lounsbury (2009) dans leur étude sur
la création de bourses dans les pays en développement ; Venard (2009) sur les pratiques de
corruption des entreprises africaines.

En comptabilité, l’isomorphisme coercitif a été principalement mentionné comme

étant à l’origine de la normalisation comptable. Selon Meyer et Rowan (1977), l’utilisation des
normes internationales répond à une nécessité pour les entreprises d’être reconnues par les
principales parties prenantes et d’obtenir leur soutien. Barbu et Piot (2012) ont expliqué
l’homogénéité du comportement des entreprises en identifiant l’isomorphisme institutionnel. Ils
montrent que, pour adopter les normes internationales IFRS, certaines entreprises sont motivées par
la recherche de légitimité dans leur comportement ; ils concluent que l’isomorphisme coercitif
prévaut dans le comportement des entreprises sous la pression de la réglementation. Leur étude
conduit à la conclusion que les normes IFRS n’affectent pas nécessairement la qualité des
informations financières.

En ce qui concerne les pays africains, l’adoption des IFRS semble être davantage
motivée par l’isomorphisme mimétique : les pays africains tendent à imiter les pays développés qui
représentent leurs références afin d’être reconnus et donc de gagner en légitimité (Boubakary et
Zerbib, 2019). Les petits pays, invisibles sur la scène internationale, se conforment aux règles
institutionnelles afin d’établir leur légitimité et d’obtenir les ressources nécessaires à leur survie. En
effet, si la plupart des pays industrialisés ont modifié les normes IFRS pour répondre à leurs besoins
 58

économiques, ceux les moins développés ont, soit adopté les normes IFRS sans aucun changement,
soit adapté leur comptabilité locale aux normes IFRS (Rananjason, 2010).

L’une des raisons mentionnées dans la littérature pour l’adoption des normes IFRS
est le secteur privé. Revenant sur l’histoire, le développement de cette dernière renforcé par le
processus de libéralisation, a été la principale raison invoquée par la Banque mondiale pour soutenir
les pays africains en faveur de l’adoption des normes IFRS. La privatisation a été le point de départ du
processus de libéralisation dans de nombreux pays en développement (Randriamiarana, 2015). C’est
l’une des principales caractéristiques du programme des gouvernements successifs en Afrique
francophone depuis le début des années 90. La Banque mondiale, principal acteur du processus de
privatisation de nombreuses entreprises, soutenait différents programmes de privatisation du début
des années 90 au début des années 2000. L’un des points clés de ces programmes est la gouvernance
d’entreprise qui est considérée comme la principale condition du succès de la privatisation. Selon la
Banque mondiale, l’utilisation de normes internationales vise à renforcer les pratiques d’audit
comptable et financier ainsi que la transparence financière dans le secteur privé et les entreprises
publiques. Ainsi, elle est une condition préalable à une bonne gouvernance d’entreprise. En retour,
une bonne gouvernance d’entreprise est une condition du succès des normes IFRS.

Dans les pays africains où on note une prédominance du secteur informel,

l’adoption de normes internationales et l’harmonisation des pratiques comptables par les entreprises
pourraient être un moyen de rendre leurs activités plus visibles (Randriamiarana, 2015). Ainsi,
l’utilisation des normes comptables internationales IFRS est une condition nécessaire au
développement du secteur privé. En conséquence, le développement du secteur privé est, pour les
pays en développement, un moyen de renforcer leur position sur la scène internationale, mais il n’est
pas durable sans être renforcé par leur légitimité. Concernant l’Afrique, on constate que la légitimité
prévaut dans les pays francophones comme motif d’adoption des normes IFRS (Randriamiarana,
2015).

Owolabi et Iyoha (2012) n’ont pas mentionné la recherche de légitimité parmi les
facteurs qui affectent l’adoption des normes IFRS au Nigéria, mais insistent davantage sur l’efficacité.
Les auteurs ont souligné qu’en plus de la recherche d’efficacité, l’adoption des normes IFRS au
Nigéria est également motivée par l’effet de réseau. Ce dernier est proche de l’isomorphisme
mimétique de DiMaggio et Powell (1983). Il est donc évident que l’adoption des normes IFRS est un
enjeu dans le développement des pays africains. Cependant, certaines difficultés ne contribuent pas
favorablement à l’adoption des normes comptables internationales, (Moussa, 2020, p. 11)
 59

c. Apport de la théorie institutionnelle à l’illustration empirique

de la comptabilité dans les entreprises d’assurances
congolaises.

En tenant compte des définitions et littérature de la théorie

institutionnelle, notre mémoire considère que le processus d’adoption des
normes internationales IAS/IFRS s’est effectué autour des deux types
d’institutions, mêlant ainsi instances publiques et privées autour de
l’objectif d’homogénéisation des pratiques comptables des entreprises
d’assurances congolaises.

La Théorie institutionnelle peut s’étudier dans son

acception sociologique et économique, voire historique. Les deux axes de
recherches les plus fréquemment explorées concernent la Théorie néo-
institutionnelle économique (TNIé) et la Théorie néo-institutionnelle
sociologique (TNIs). Ces deux acceptions expliquent respectivement,
grâce aux institutions et au processus d’institutionnalisation, les
comportements économiques et la légitimation des comportements
organisationnels.

En somme, nous estimons que la TNIs sera plus à même

d’apporter un éclairage novateur pour aborder la notion d’image fidèle au
regard de l’information comptable publiée par les sociétés commerciales de la
RD Congo, assujetties à la mise en place du référentiel comptable OHADA..
Notre étude se focalise sur l’application des normes IAS/IFRS par les
entreprises d’assurances congolaises de la RD Congo vis-à-vis de l’image que
donnent les états financiers qu’elles présentent aux parties prenantes et à bien
d’autres utilisateurs d’information financière. En empruntant l’idée de
Richardson (1987, pp.341-355), nous soulignons le rôle de légitimation attribué
à la comptabilité d’entreprise vis-à-vis de son environnement, en conciliant les
travaux qui s’inscrivent dans une perspective institutionnelle, parmi lesquels,
figurent les études de Meyer (1986) ; Mezias (1990) ; Touron (2002) ; Huynh Thi
(2004) ; Fogarty et al. (2005) ; Barbu (2006) et Bampoky (2013)

Notre memoire vise à comprendre comment les entreprises d’assurances de la

RD Congo se sont positionnées face aux dispositifs (postulats, normes et
principes) innovés par le IASB et quels ont été les déterminants des décisions
 60

des stakeholders desdites sociétés. La TNIs nous permet d’aborder la

problématique de l’applications des normes IAS/IFRS par les sociétés
d’assurances de la RD Congo, qui semblent avoir été influencées par des
pressions externes (les organismes de réglementation ou de régulation, la
profession comptable, les autres entreprises du secteur) qui ne sont pas prises
en compte par la TCO et la TCV. Ceci marie le propos de Desreumaux et Hafsi
(2006, p.2) selon lequel : « une théorie capable d’expliquer les comportements
doit identifier les différences institutionnelles et l’expérience sociale des
communautés, … ».

1.2.2. La théorie de contingence et pratique comptable

a. Présentation de la théorie de contingence

On rassemble un grand nombre d'auteurs dans cette école :

Woodward, Lawrence et Lorsch, Burns et Stalker... Les théories de la
contingence (Contingence = dépendance) se caractérisent par leur rupture avec
les courants de pensée normatifs classiques qui prônent l'existence d'une seule
forme structurelle meilleure dans tous les cas (le fameux « one best way » est
ainsi remis en cause), pour donner comme alternative le principe selon lequel il
n'y a pas de structure d'organisation idéale, mais autant de « best way » qu'il
existe de contextes différents. Dans leur ouvrage « Adapter les structures de
l'entreprise », Lawrence et Lorsch montrent que les organisations font face à
l'environnement en se fractionnant en unités de façon telle que chacune d'elles a
pour principale tâche de traiter une partie des conditions externes à
l'entreprise. C'est la conséquence du fait que chaque groupe de dirigeants a une
zone d'action limitée, chacun ayant la capacité de traiter seulement une portion
de l'environnement et les membres de chaque unité deviennent par
différenciation des spécialistes de tâches particulières, (Abdellaoui, 2012, p. 23).

. Il existe deux sortes de contingence notamment les contingences

structurelles qui sont celles inhérentes à l’entreprise dont : la taille, l’âge, le secteur
d’activité, la technologie l’actionnariat ou structure du capital, et
l’environnement (Tagne, Nanfack, Nimpa, & Mela, 2021). Les contingences
stratégiques ou subjectives sont quant à elles liées à la personne des dirigeants des
entreprises notamment : l’expérience, le niveau de formation, …

b. Influence des facteurs de contingence sur la pratique de la comptabilité

 61

La théorie de la contingence est retenue pour étudier les facteurs qui

influencent les choix comptables des dirigeants des entreprises. En effet, les
théories de la contingence reposent sur le postulat selon lequel, il y a des éléments
du contexte qui influencent de manière déterminante les structures et les processus
internes de l’organisation, (Rouleau, 2007). L’adéquation entre ces éléments
conditionne en quelque sorte la performance de l’entreprise. Bien plus, ces théories
supposent qu’il n’y a pas un système de contrôle universellement efficace mais que
tout dépend du contexte.

i. De la contingence structurelle sur la pratique de la comptabilité

Les facteurs de contingence structurelle sont des facteurs ou paramètres

influençant l’organisation dont les principaux sont la taille, l’âge, la technologie, le secteur d’activité,
la structure du pouvoir ou actionnariat et l’environnement.

Selon la théorie de la contingence structurelle, il existe un lien déterminant entre

la structure des organisations, les traits qui les caractérisent et les situations dans lesquelles elles
opèrent (D. Ngongang, 2007). R. Brennemann et S. Separi (2001) identifient six facteurs : la
structure, la taille, l’âge et la culture de l’entreprise, l’emploi de la technologie et l’environnement.
Henry Mintzberg (1990) identifie quant à lui des facteurs qui influencent le plus le système de
gestion (l’âge, la taille, la technologie, l’environnement, la culture, les relations de pouvoir ou
l’actionnariat). En plus de ces facteurs, P. Chapellier (1993) ajoute la nature de l’activité de
l’entreprise.

De nombreux auteurs, à l’image de R. Nadeau et al. (1988) relèvent l’existence de

disparités entre les comportements comptables des dirigeants d’entreprises de tailles différentes. La
taille des entreprises influencerait donc le déroulement et la structure du processus décisionnel.
C’est dans ce sens que R. Nadeau et al. (1988) affirment que plus l’entreprise est grande, plus le
processus de décision tend à être structuré grâce à l’utilisation de techniques formalisées. En nous
appuyant sur ces travaux, nous supposons que cette relation peut aussi exister entre l’introduction
des TIC dans le traitement et la publication des informations comptables et financières et la taille des
entreprises. Cette tendance se justifie par le fait que bon nombre de dirigeants de petites entreprises
ne disposant que d’outils de gestion embryonnaires utilisent peu les données comptables. Ces
dirigeants ont, pour la plupart, une propension naturelle à penser qu’ils sont capables de gérer leurs
affaires seuls sans aide de support, si ce n’est celle de leur tête, et sans autre système d’information
de gestion que celui constitué par quelques données comptables qu’ils jugent essentielles (P.
Chapellier, 1993). Autrement dit, ces derniers connaissent tout de leur entreprise et n’ont pas besoin
 62

d’un système de données comptables très développé pour cela. Toutefois, à partir d’un certain seuil,
la complexité devient trop importante et, pour la maîtriser, ces dirigeants ont dès lors besoin de
supports écrits et de l’utilisation des TIC pour le traitement et la publication des données comptables,
(Ngongan, 2013, p. 154)

En s’inscrivant dans le champ de la contingence objective (structurelle),

Bajan-Banaszak (1993) déclare que plus la taille de l’entreprise est grande, plus les outils de
gestion sont diversifiés et compliqués. Il souligne que dans les plus petites structures, la
comptabilité est plus fréquentes que les autres outils de gestion. Chapellier (1994), dans son
étude sur les systèmes d’information (SI) relève que les facteurs de contingence d’ordre
structurels tels que : la nature de l’activité, la taille et l’âge de l’entreprise, le degré
d’informatisation de la gestion peut influencer le système d’information dans une entreprise.
Ces résultats montrent que la taille de l’entreprise influence les pratiques comptables.
Lavigne (1999) prouve que la taille des PME, la structure de propriété (familiale ou pas) et
l’endettement constitue des déterminants des pratiques comptables en générale, avec une
prédominance du premier facteur.

Dans le même ordre d’idées, Chapellier et Mohammed (2010) dans leur

étude auprès de 92 PME industrielles ont montré que les facteurs de contingence peuvent
expliquer la complexité du SIC. Il ressort de leur étude que la taille de l’entreprise est le
premier facteur qui détermine la complexité du SIC au sein d’une entreprise. Bampoky
(2011), dans son étude auprès de 130 entreprises de plus de 50 salariés au Sénégal a
trouvé que la taille de l’organisation peut être un facteur explicatif de l’utilisation des
pratiques de contrôle de gestion les plus développés. De plus, Chapellier et Ben Hamadi
(2012), dans le souci d’identifier les facteurs capables d’influencer le système de données
comptables (SDC) des PME, ont confirmé l’existence d’une corrélation positive entre la taille
de l’entreprise et la complexité du SDC.

L’étude de Ngongang (2013) quant à elle révèle d’une part, que la pratique
de la comptabilité analytique est déterminée par la taille et le secteur d’activité de l’entreprise
et d’autre part, que la taille, le secteur d’activité et la structure de propriété ont une influence
sur l’importance accordée aux outils classiques du contrôle de gestion. Pour lui, l’âge de
l’entreprise n’explique pas le degré d’importance d’aucun outil de gestion. En plus, il ressort
d’une étude de Ngongang (2010) que la branche d’activité et la forme juridique de
l’entreprise expliquent le choix de la méthode des coûts complets.

Mbumba et Mbaka (2014) dans leur étude sur les déterminants de la

qualité du SIC dans les PME de Mbanza-Ngungu retiennent le secteur d’activité, le nombre
d’employés, la configuration organisationnelle et l’âge de la PME comme facteurs de
 63

contingence structurelle. Les résultats montrent que le secteur d’activité, le nombre

d’employés et la configuration organisationnelle sont déterminants dans la pratique de la
comptabilité générale. Tous les facteurs de contingence structurelle retenus ne sont pas
significatifs pour la pratique de la comptabilité analytique et l’âge de la PME n’est pas un
facteur déterminant pour la pratique comptable. El Bakirdi et Radi (2017) dans leur étude au
Maroc à l’aide d’entretien repèrent cinq éléments d’ordre structurel comme facteurs
potentiels pouvant expliquer la différenciation des pratiques comptables. Il s’agit entre autre
de la taille, l’endettement, le statut juridique, le secteur d’activité et l’incertitude perçue de
l’environnement.

L'âge de l'entreprise, c'est-à-dire sa durée d'existence depuis sa création,

pourrait être aussi une caractéristique de base du choix de méthode de calcul de coût. En
effet, comme le soulignent Gilles-Alain Foka et WilliamTalikenze (2017), l’obtention d'un
niveau relativement détaillé d'informations comptables diminuent quand l'âge des entreprises
augmente et plus précisément, « que les entreprises âgées de moins de 5 ans disposent le
plus souvent d’un système d’information comptables plus détaillé que celles de plus de 10
ans ». Ces auteurs expliquent cette relation en se basant aux premières années d’existence
de l'entreprise où le dirigeant est un grand demandeur d'informations parce qu'il est en
situation d'apprentissage puis au fil du temps, cette demande va diminuer avant de se
stabiliser.

L'environnement est un facteur contingent qui représente un

ensemble de contraintes (technologiques, financières; économiques et
concurrentielles) qui pèsent sur l’entreprise.

En effet, l’environnement de l’entreprise exerce une influence sur

l’activité de l’entreprise et sur son développement. Cette influence s’explique par le
fait que l’entreprise dépend de son environnement. De plus, les ressources dont
l’entreprise a besoin pour produire, sont détenues par l’environnement. Sa
connaissance permettait alors à l’entreprise de détecter les opportunités et les
menaces qui pèsent sur le marché. Confrontée à une concurrence de plus en plus
intense, l’entreprise a besoin de disposer d’avantages concurrentiels, (Ngongang D. ,
2010).

Deux méthodes sont le plus couramment utilisé pour l’étude de

l’impact environnement sur le mode de gestion des entreprises notamment la
méthode PESTEL et la méthode SWOT.
 64

Depuis la création en 1967 du modele PESTEL dans l’ouvrage « Scanning the

Business Environment » par Francis Aguilar, professeur à la Harvard Business School et chercheur en
stratégie ; sa mise en pratique a connu de nombreuses variantes où l’on ajouta au ETPS d’origine le
EL (écologique + Législation), mais aussi le D (démographique) ou le E (éthique), signifiant une remise
en question de ce modèle d’analyse des facteurs externes de l’entreprise à travers les évolutions de
la société occidentale et donnant d’autres acronymes comme le plus couramment utilisé (PESTEL
dans les années 1980), mais aussi le STEP (Social, Technological, Economic, Political) et le STEEPLE
(Social-Demographic, Technological, Economic, Environmental, Political, Legal, Ethical). L’analyse
PESTEL comporte alors une description détaillée des vecteurs macro-économiques impactant une
stratégie globale d’entreprise, en prenant en compte divers facteurs agissants. À ce titre, nous
gardons à l’esprit l’acronyme PESTEL, le plus significatif et probant, pour toute démarche de
planification stratégique, (Ballester, 2015, p. 4).

La méthode PESTEL a fait preuve de ses mérites pour analyser l’impact de

l’environnement sur l’entreprise. En effet, la méthode ou model PESTEL est un outil
d'analyse stratégique qui permet d'identifier les facteurs externes (opportunités et menaces)
qui peuvent avoir un impact, positif ou négatif, sur une entreprise et prend en compte les
facteurs Politique, Economique, Socioculturel, Technologique, Ecologique et Légal et
constitue le point de départ indispensable pour toute étude sur le macro-environnement de
l'entreprise.

PESTEL est l’acronyme des 6 facteurs d'influence formant un cadre

d’analyse de l’environnement externe3 :

 Politique : ensemble des décisions prises par les gouvernements nationaux et

instances internationales (comme les décisions de l'Union européenne, de l'OMC...)
qui fixent de nouvelles règles du jeu.

 Economique : état de santé macro-économique (taux de croissance, confiance des

consommateurs, inflation...) qui crée des tendances de fond en matière de niveau de
consommation.

 Socioculturel : évolution de la population et de ses caractéristiques (démographie,

pyramide des âges, nouveaux comportements socioculturels...) générant, entre
autres, de nouveaux comportements d'achats.

3
Rédigé par Laurent GRANGER : Analyse PESTEL - analyse de l'environnement en ligne sur
https://www.manager-go.com/strategie-entreprise/pestel.htm (consulté le 20/04/2023)
 65

 Technologique : les avancées et innovations technologiques qui viennent fragiliser

le leadership technique des acteurs en présence ou bien créer de nouvelles
opportunités.

 Écologique (ou Environnemental) : les réglementations et contraintes écologiques,

les nouvelles normes édictées par les positions prises en matière de développement
durable.

 Légal : évolution du cadre réglementaire et législatif (droit du travail, droit du

commerce...). Avec des impacts de tout ordre pouvant créer des charges
supplémentaires, des lourdeurs administratives, des accès restreints à certains
marchés, etc.

L'analyse SWOT a été l'un des premiers outils stratégiques à apparaître. Il a été développé par
Learned et of. (1969). Les auteurs de ce schéma étaient professeurs à Harvard, c'est pourquoi on
appelle aussi le modèle SWOT, modèle de Harvard, (Autissier, Giraud, & Johnson, 2015, p. 20).

L'analyse SWOT (pour Strengths, Weaknesses, Opportunilies and Threats ou, en français, Forces,
Faiblesses, Opportunités et Menaces) est un outil de diagnostic stratégique de l'entreprise, à la fois
interne et externe. Helfer et al. (2013, p. 87) précisent que l'utilisation de cet outil « repose sur une
conception de l'entreprise considérée comme un système ouvert sur son environnement, la stratégie
définissant les modes de relation entre l'entreprise et cet environnement ». Le diagnostic consiste à
faire ressortir les aspects stratégiques positifs et négatifs de l'entrepri.se et de son environnement.
Le diagnostic interne est représenté par la première ligne de la figure, c'est-à-dire les forces et les
faiblesses de l'entreprise. Il s'agit de« définir les capacités et les aptitudes stratégiques de
l'entrepri.se » (Helfer et al., 201 3, p. 87). Les forces correspondent aux atouts distinctifs de
l'entreprise sur lesquels elle est meilleure que la concurrence (métier, compétences et savoir-faire).
Quant aux faiblesses, el les concernent au con traire les points sur lesquels l'entreprise es:t moins
bonne que la moyenne de son secteur. Ensuite, le diagnostic externe a pour objectif de détecter les
potentielles modi:tications de l'environnement qui seraient susceptibles d'affecter l'entreprise. Selon
qu'elles sont favorables ou défavorables, ces possibles évolutions sont identifiées en tant
qu'opportunilés ou menaces.

SWOT est un puissant outil d’analyse stratégique et concurrentiel. En identifiant les forces et
les faiblesses d’une entreprise (environnement interne) ainsi que les opportunités et les
menaces présentes sur son marché (environnement externe), elle établit un diagnostic qui
permet à toute entreprise d’évaluer son positionnement stratégique et de trouver des pistes
d’amélioration pour son développement futur. Voir les exemples de SWOT sur ce site et
ceux cités.
 66

Cet outil présente un diagnostic de la situation actuelle d’une entreprise et, réalisé de la
façon la plus exhaustive possible, il favorise et facilite la prise de décision. Il est possible
d’exploiter cet outil à tout moment, que ce soit lors de la phase de création d’une entreprise
et de son business-plan ou après plusieurs années pour une activité déjà ancrée et mature.

ii. Des facteurs de contingence comportementaux sur la pratique de la

comptabilité

Vu que de nombreux auteurs insistent sur le rôle central du dirigeant dans

les PME, Chapellier (1994) a pensé qu’il convient d’élargir l’approche contingente en
intégrant l’analyse des facteurs liés aux comportements relatifs au profil de chacun des
acteurs comptables de la PME. C’est ainsi que Lacombe-Saboly (1994), reconnait le rôle
central du dirigeant au sein des entreprises, il affirme que le dirigeant occupe un rôle unique.
En effet, il est le seul à avoir à la fois une fonction de producteur et d’utilisateurs de
l’information comptable. En outre, trois autres acteurs peuvent avoir une certaine influence
sur les choix comptables des PME, il s‘agit du responsable interne de la fonction comptable
(Chapellier, 1994 ; Lavigne, 1999), le comptable externe (Chapellier, 1994 ; Lavigne, 1999)
et du principal créancier externe qui peut être une institution financière (Lavigne, 1999 ; St-
Pierre et Bahri, 2000). Deux courants de pensées s’opposent au sujet de l’impact des
facteurs de contingence comportementaux sur les pratiques comptables.
En matière d’utilisation des TIC dans le traitement et la publication des
informations comptables et financières des entreprises, l’approche subjective ou comportementale
est complémentaire à l’approche objective ou structurelle. Il s’agit donc de procéder à un
élargissement de l’approche contingente, en intégrant à l’analyse certaines variables relatives aux
acteurs intervenant en entreprise et susceptibles d’influencer de manière significative l’introduction
des TIC dans les pratiques comptables des entreprises. En matière de comptabilité générale, le
dirigeant joue un rôle unique car il est le seul à avoir à la fois une fonction de producteur et
d’utilisateur (M. Lacombe-Saboly, 1994). Certains auteurs montrent la relation significative entre
l’introduction des TIC dans le traitement et la publication des informations comptables et financières
et les déterminants comportementaux (la formation et les buts du dirigeant, l’implication du
comptable externe, l’âge et le type de formation du comptable interne). C’est ainsi que l’introduction
des TIC dans les pratiques comptables est influencée par des composantes du profil du dirigeant. Le
niveau de formation prédisposerait à une utilisation plus ou moins intense des données comptables.
Cette relation a été confirmée par de nombreuses études (J. Martel et al. 1985; M. Lacombe-Saboly,
1991 et R. Nadeau et al., 1988). Nous supposons, en nous appuyant sur les travaux antérieurs, que le
 67

niveau de formation prédisposerait à une introduction plus ou moins intense des TIC dans le
traitement et la publication des informations comptables et financières. Cependant, si la faiblesse du
niveau de formation d’un dirigeant peut être effectivement en partie responsable d’un état de sous-
utilisation des TIC, nous pouvons affirmer que le type de formation du dirigeant sera lui aussi une
variable explicative du degré d’utilisation de ces outils. Les personnes ont une tendance naturelle à
faire ce qu’elles savent faire (P. Chapellier, 1993). Ainsi, un dirigeant disposant d’une formation de
type comptable et/ou gestionnaire aura sans doute plus tendance à utiliser les TIC dans le traitement
et la publication des informations comptables et financières qu’un autre.
Certains auteurs ne trouvent aucune relation entre le degré d’utilisation et
l’expérience de l’utilisateur (R. Reix, 1981 et 1984). Ainsi, nous affirmons, en nous appuyant sur les
travaux existants, qu’il n’y a aucune relation entre l’introduction des TIC dans les pratiques
comptables et l’expérience professionnelle du dirigeant. Nous pouvons également soutenir l’idée
d’autres chercheurs, comme J. Martel et al. (1985) et G.W. Nelson (1987), selon laquelle les niveaux
de production et d’utilisation des données comptables augmentent avec l’expérience pour affirmer
que l’introduction des TIC dans le traitement et la publication des informations comptables et
financières augmente avec l’expérience du dirigeant qui, au fil du temps, acquiert de nouvelles
techniques de gestion, (Ngongan, 2013, p. 155)
Un premier courant qui identifie une corrélation positive entre les pratiques
comptables et le type de formation du dirigeant (Chapellier, 1994 ; Lassoued et Abdelmoula,
2006 ; Affes et Chabchoub, 2007 ; Ngongang, 2007) et un second qui note une absence de
corrélation entre les pratiques comptables et le type de formation du dirigeant (Lavigne,
2002; Lavigne et Saint-Pierre, 2002 ; Chapellier et Mohammed, 2010).
S’agissant du premier courant, Chapellier (1994) dans son étude démontre
l’existence des liaisons entre les pratiques comptables et les déterminants comportementaux
suivants : la formation et les buts du dirigeant, la formation et la mission du comptable
interne et l’implication du comptable externe. Lavigne (1999) quant à lui identifie le lien entre
les pratiques de comptabilité générale et les facteurs de contingence comportementaux tels
que : les préférences informationnelles du dirigeant, la formation et la mission du comptable
interne et les exigences des créanciers externes à l’égard des états financiers.
En outre, une corrélation positive entre le niveau de formation du dirigeant
et l’indice d’importance du SIC a été établie par Lavine et Saint-Pierre (2002). Lassoued et
Abdelmoula (2006) ont quant à eux trouvé qu’il existe une liaison statistiquement significative
entre l’utilisation des données comptables et le niveau de formation du dirigeant. D’après
Affes et Chabchoub (2007), les PME dont les dirigeants ont une formation en comptabilité,
en finance ou en gestion, possèdent de SIC plus complexe que les autres. D’où le niveau de
formation est un facteur discriminant du SIC des PME. Ngongang (2007) trouve que le type
 68

de formation du dirigeant (gestionnaire/non gestionnaire) constitue aussi un déterminant des

pratiques comptables des PME. Il montre également qu’il existe une relation entre le type de
formation du dirigeant et le SIC. Ngongang (2010) a également trouvé que le niveau de
formation du dirigeant n’incite pas à choisir la méthode des coûts complets tandis que le type
de formation du dirigeant encourage le choix de l’utilisation de la méthode des coûts
complets. Chapellier et Ben Hamadi (2012) révèlent que le niveau de formation du dirigeant
influence la complexité du système de données comptables (SDC). Les dirigeants ayant reçu
une formation supérieure disposent de SDC plus complexes. La complexité du SDC repose
aussi sur le type de formation. Le SDC est ainsi plus complexe dans les PME dont les
dirigeants ont une formation en gestion.
En ce qui concerne le deuxième courant, Lavigne (2002) et Lavigne et
Saint-Pierre (2002) notent l’absence de lien entre la formation du dirigeant et les conventions
comptables retenues par les PME. D’après eux, une forte proportion des PME de leurs
échantillons ne centralise pas l’information comptable au niveau supérieur. Cela s’explique
par le fait que les dirigeants ont une formation universitaire. Lavigne (2002) trouve aussi que
les PME dont les dirigeants ont reçu une formation de niveau universitaire appliquent les
conventions comptables qui ne sont pas conforment aux règles fiscales. En revanche, il ne
trouve pas de liaison statistiquement significative entre le niveau de formation du dirigeant et
les pratiques de comptabilité de gestion. Mbumba et Mbaka (2014) dans leur étude
retiennent l’âge, le niveau d’étude et le type de formation du dirigeant en tant que facteurs de
contingence comportementale. Ils concluent à l’issu de leur étude qu’il n’existe aucun lien
statistiquement significatif entre le type de formation du dirigeant et les pratiques comptables
identifiés.

Influence de la structure des coûts sur le choix de méthode de calcul des coûts.

En comptabilité de gestion, la structure des coûts est définie comme

l’ensemble des coûts fixes et des coûts variables subis dans la production d’un bien ou
service. Elle peut être déterminée par le pourcentage de coûts indirects dans le coût total. En
outre, une entreprise supporte des coûts directs et des coûts indirects. Une proportion
élevée des coûts indirects peut influer sur le choix du système de calcul de coûts. Pour A.
BURLAUD et C. SIMON, “ la complexité croissante des produits, l’allongement et la
mécanisation de leur cycle de production s’associant à la concentration industrielle
alourdissant ainsi les frais d’administration dans les organisations entrainent une forte
augmentation des charges indirectes et une diminution des charges directes”.

Cités par ELMAR NUBBEMEYER (2010), BRIERLEY et al. (2001) ont

conclu que la majorité des coûts dans les entreprises est composée essentiellement de
matériels et de frais généraux et que les coûts de main d’œuvre jouent un rôle mineur. Ainsi,
 69

Z. BELAID et H. BERGERON (2006) soutiennent que l’augmentation des coûts indirects est
une condition propice pour mettre en place un système de calcul de coûts capable de
remédier aux insuffisances des méthodes traditionnelles. En effet, certaines méthodes
comme la méthode des sections homogènes procèdent à une répartition des charges
indirectes en utilisant des centres d’analyse entrainant des lourdes administratives. Ainsi,
une entreprise qui présente une structure de coûts dominée par les coûts indirects choisirait
une méthode différente de celle des sections homogènes.

Ainsi, d’après une étude de BJORNENAK citée par S. ALCOUFFE, seule la

structure des coûts, mesurée par le pourcentage des coûts indirects dans le total des coûts,
est significativement différente entre adopteurs de la méthode ABC (proportion plus élevée
de coûts indirects) et non adopteurs. De même, COOPER, cité par S. ALCOUFFE, a montré
que la structure des coûts d’une organisation peut être considérée comme une raison
valable d’adopter la méthode ABC.

L’avancée de la technologie, l’accroissement la complexité des entreprises

etc. sont autant de facteurs qui entrainent une augmentation des charges indirectes. De ce
fait, la structure des coûts comporte beaucoup plus de charges indirectes que de charges
directes. En effet, lorsque l’entreprise débute ses activités, elle mobilise d’énormes moyens
financiers et matériels dans l’attente d’un retour sur investissement. Ainsi, elle supportera
plus de charges indirectes que directes. Citant MILLER et VOLLMANN (1987), Z. BELAID et
H. BERGERON (2006) écrivent que, à cause de l’augmentation incessante des charges
indirectes, les gestionnaires des coûts rencontrent de nombreux problèmes pour maitriser la
croissance de ces coûts. Ils poursuivent en affirmant que les problèmes d’identification de
mesures adéquates des coûts indirects émanent de l’aspect invisible des opérations liées
aux coûts fixes. En effet, les méthodes traditionnelles de coûts provoquent des distorsions
lors de l’allocation des coûts indirects aux objets de coûts (G. WEGMANN, 2011).

De plus, il relate que les évolutions de l’environnement, des technologies

avaient rendu plus complexe le problème de l’homogénéité des coûts. Ainsi, les
responsables de production, les gestionnaires ont besoin d’un système d’information fourni
leur permettant de maîtriser ces coûts indirects. S. ALCOUFFE, en citant BJORNENAK, note
que la structure des coûts, mesurée par le pourcentage des coûts indirects dans le total des
coûts, est significativement liée à la méthode ABC.

c. Apport de la théorie contingence sur la pratique de la comptabilité dans les

entreprises d’assurances en RDC

Dans ce mémoire, la theorie de contingence est un soubassement qui nous permettra

d’apprehender l’impact des differents facteurs decntignence sur la pratique de la comptabilité
 70

dans les entreprises d’assurances en RDC. Il s’agira d’une part des facteurs de contigence
structurelle aui sont entre autres : la taille, l’age, la thechnologie, la strategie et l’actionnariat
et d’utre part il s’agira des facteurs de contingence comportementale se referent
essentiellement au profil des dirigeants d’enteprises des compagnies d’assurance en RDC.

1.2.3. La théorie de convention pour la pratique de la comptabilité

a. Origine de la théorie de convention

(Amblard, 2004, p. 48)Sociologie et comptabilité : le rapprochement des deux disciplines pourrait

presque paraitre incongru tant les questionnements et les spéculations de la première tranchent
nettement avec les équilibres et la rigueur de la seconde. Comment l'étude des phénomènes sociaux
pourrait-elle éclairer un système dont la principale findité est d'enregistrer et de communiquer un
ensemble d'inôrmations purement financièresl ? Ijétonnement se dissipe toutefois rapidement et le
rapport devient plus pertinent si I'on admet que le modèle comptable ne relève pas d'une vérité
imnranente mais repose sur une symbolique et des mécanismes qui résultent de choix humains à un
moment donné. En ce sens, il s'agirait plus d'un construit progressivement pétri par les influences
culturelles, les pressions sociales et les enjeux politiques. Le sens commun, reconnaissons-le, a trop
souvent prêté à la comptabilité une neutralité à laquelle il lui est pourtant difficile de prétendre

b. Influence des conventions dans la pratique de la comptabilité

Si la modélisation comptahle consiste à produire la représentation chiffrée d'une entité économique,

aucune solution ne s'impose dans l'absolu comme préférable à une aure. Aussi, devant la multiplicité
des choix, le praticien serait en proie à l'incenitude s'il riavait recours à un ensemble d'accords
collectifs et reconnus. Ces conventions, en garantissant peu ou prou une convergence des pratiques,
assurent une coordination de l'information comptable.

De I'incertitude à la coordination Notion fondamentale dani la *réorie des conventions, l'incertitude

peut s'apparenter à une situation dans laquelle les facteurs iui influent sur l'action d'une personne
aux prises avec un problème existentiel ou pratique ne sont pas tous déterminables ou prévisibles.
Une solution consiste alors à conformer son @mportement à celui qu'on sait être communément
admis dans ces conditions : la convention. Sa légitimité repose nioins sur sa pertinence intrinsèque
que sur son adoption généralisée : peu importe le sens de notre conduite, l'essentiel est que nous
roulions tous dans le même sens. Ainsi, nous le verrons, la convention sç pr&ente comme un mode
de coordination qui permet aux individus de résoudre des situations indécidables par leur seul calcul
 71

individuel. La nodélîsatînn compuble, source d'îrcertitudc Commençons par mener notre réflexion en
amont du processus. Se pose alors la question suivante : devant un événement particulier, le
compable se trouve-t-il en situation dincertitude ? On serait tenté de répondre par la négative tant
les automatismes qui I'animent sont nombreux et prégq4nts. Considérons fe problème d'un peu plus
près ; nous constatons alors que notre praticien serait qès rapidement embarrassé par la multiplicité
des choix s'il riavait recours à un cadre normalisé lui indiqpant qne solution attendue. Une première
approche nous permet alors de recenser quatre sources principales d'incerdtude. - Prernière source
dincmtitude: la délimitation du champ d'observation. Sans I'intervention des conventions
comptables, une première série de questions viendrait à gagner l'esprit du praticien : de qui tient-on
la comptabilité ? Où commence I'entreprise, où s'arrête-t-elle ? Quand doit-on arrêter les comptes ?
Qugls sont les événements qui relèvent de I'observation comptable ? Quels sont ceur qui en sont
exclus et pourquoi ? Çomment juger si une dépense est une charge ou une affectation du résultat ?
Etc. - Deuscièrne source d'incertitudz: le langage monétaire. Une seconde série de questions relatives
à la façon de traduire et communiquer les flux repérés dans le champ d'observation pourrait là
encore plonger le praticien dans I'incertitude. Comment mesurer les flux qui naissent de I'activité de
I'enueprise ? En d'autres termes, quel critère de mesure doit-on adopter ? Comment donner une
expression monétaire à certains événements qui relèvent notamment du non-marchand ou du
qualitatif ?

L compable doit-il pour âutant lcs ignorer ? Comment ryréger des sommes exprimées à des époques
différentes ? Etc. - Ti'oisième source d'incertitade: la procédure. Après avoir repéré le champ
d'observation et le symbolisme utilisé, un certain nombre de questions se posent quant à la
procédure à suivre : comment ef[ectuer la saisie des informations sélectionnées (le mécanisme de la
partie double ne s'impose pas de lui-même et n'a pas toujours prévalu) ? Quelle organisation
conrptable est la plus efficace ? Quels sont les documents obligatoires ? Comment orienter les
comptes ? Quelle présentation adopter ? Etc. - Quatrièmc source d'incertitude : le fait générateur. Le
mornent exact qui va déclencher la procédure d'enregistrement est une source d'incertitude
supplémentaire : à quel moment enregistre-t-on un flux ? Quand un bien doit-il ou peut-il être
considéré comme une charge ? Comme un acdf ? Doit-on enregistrer une charge seulement probable
? Peut-on enregistrer un produit de même nature ? Etc. Ia conoentïon corntne dîspositif dz
coordônati.on Cette liste est loin d'être exhaustive, et bien d'autres sources d'incertitude seraient à
même de bloquer son comportement en plongeant le comptable dans la confirsion et l'irrésolution.
Dans ces conditions, conrment surmonte-t-il cette situation ? Peut-on lui prêter une autonomie de
décision qui soit telle qu'il choisisse de façon isolée les règles idoines ? Est-il souverain au point de
pouvoir émettre un jugement à chaque fois qu une difficulté de cet ordre survient ? Et même en
postulant une rationalité pasfaite, peut-on imaginer un seul instant que ses normes de références
 72

correspondront à celles des autres comptables ? Seront-elles acceptées par les utilisateurs de
I'information comptable ? Rien rt'est moins str. On ne doit pas perdre de vue que la comptabilité est
avant tout un système de représentation du monde économique qui répond à des objectifs de
cornrnunication vers des utilisateurs en situation d'information limitée (Reix, 1995). Nos systèmes
capitalistes s'accommodent difficilement d'une diversité des représentations comptables. kur
principale caractéristique est de s'appuyer sur une séparation entre l'épargne et la gestion des
entreprises, le lien entre les deux étant assuré par la sphère financière. Cette disjonction requiert
alors un langage commun, la comptabilité. C'est elle qui permet de comparer les entreprises entre
elles et infne de favoriser une allocation de l'épargne (Crouzet, Véron, 2002), Reflet de l'activité et de
la situation économique d'une entreprise, la compbbilité est exprimée en unités monétaires selon
des méthodes uniformes qui rendent ces données analogues et cohérentes d'une entreprise à
l'autre. Ainsi, les conventions comptables découlent des exigences de comparabilité, de transparence
et de permanence grâce auxquelles les décisions de financement peuvent se fonder sur des données
financières. Cependant, et malgré la communauté d'intérêt des individus, la coordination entre les
acteurs du système comptable reste problématique du fait même de la multiplicité des solutions
possibles. On I'a vu, aucune règle ne s'impose cornme intrinsèquement préférable à une autre ; aussi
a-t-il été nécessaire de ( convenir )), iest-à-dire s'entendre sur les termes de la modélisation
comptable ou, si l'on préêre, construire des accords sur la façon de raduire des événemens
économiques dans les livres comptables de I'entreprise. C'est pourquoi, plutôt que de proceder à un
calcul judicieux après une longue réflexion sur les conséquences de telle ou telle écriture, le
comptable oriente ses actes en se référant à un ensemble de pratiques communément admises dals
sa profession, les conuentions compables, ces dernières étant le plus souvent confortées par une
réglementation et un plan comptable assez complets. Grâce à elles, le professionnel agit la plupart
du temps en toute quiétude ; sauf exception, il n est jamais bloqué : il sélectionne dans son
envfuonnement les fain enregisuables, rejette les autres, les quantifie, les valorise, les convertit au
besoin, arrête ses comptes à telle date et ceci dans le cadre d'une procédure adminisuative précise et
acquise. À tel point, d'ailleurs, qu il en arrive à perdre conscience d'évoluer le plus souvent dans un
espace convenu, iesçà-dire résultant de choix à un moment donné. Les solutions s'imposent comme
si elles étaient uniques. IJenquête que nours avons menée auprès d'un échantillon de professionnels
du chiffiecorrobore fortement ce point de vue

(Hangi, 2018, p. 22)Sans approfondir l’historique de la théorie des conventions, il est utile de
mentionner que c’est en 1936 qu’on a attribué à l’économiste Keynes, la primauté de l’usage de la
 73

notion de convention appliquée au fonctionnement des marchés financiers. Le logicien Lewis (1966)
défend sa thèse de doctorat sur l’analyse des conventions linguistiques à partir de la théorie des jeux.
C’est de là que Schelling (1977) s’est intéressé à la coordination spontanée entre ces deux acteurs,
qui a justifié la transdisciplinarité de la convention au cœur de réflexion de courants de recherches
hétérogènes sans pour autant être appropriée par l’un d’eux (Demaria S., 2008, p.105).

Pour rappel, cette notion de convention a été définie en 1936 par Keynes en ces termes : « Dans la
pratique, nous sommes tacitement convenus, en règle générale, d'avoir recours à une méthode qui
repose à vrai dire sur une pure convention. Cette convention consiste essentiellement dans
l'hypothèse que l'état actuel des affaires continuera indéfiniment à moins qu'on ait des raisons
définies d'attendre un changement » (Keynes M. J., 1969, p.167). Keynes a démontré que cette
logique mimétique tend à se répandre, car tous les acteurs, qu’ils connaissent ou non la valeur
fondamentale d’un titre, prennent leurs décisions en fonction des autres. Selon lui : « la sagesse
universelle enseigne qu’il vaut mieux pour sa réputation échouer avec les conventions que réussir
contre elles ». Il multiplie les exemples qui ont fait date, « les experts et les ignorants », « le concours
de beauté »,… pour étayer sa vision de la décision fondée sur le mimétisme conventionnel (Keynes J.
M., 1969, p.172). Cette convention keynésienne, appliquée au marché financier, permet de décider
de manière mimétique, en supposant la stabilité de l’état des affaires. Elle est donc un modèle
particulier de dispositif de coordination des acteurs, et lorsqu’elle est appliquée au marché financier,
elle est empreinte de limites liées à son application exclusivement destinée à la prise de décisions
financières. Le second auteur clé pour l’approche conventionnaliste est David Lewis qui,
contrairement à Keynes, a étudié les conventions ordinaires. Néanmoins, comme le note Batifoulier
(2002, p.1) ; l’objectif de Lewis n’est pas de proposer une théorie des petites décisions quotidiennes,
mais de « rendre compte des conditions dans lesquelles des individus rationnels parviennent à se
coordonner de manière spontanée sans accord préalable ». Au fait, Lewis prend comme point de
départ la volonté des individus d’organiser leurs relations dans différents domaines de la vie. Or,
plusieurs possibilités de coordination se présentant aux acteurs, la solution adoptée sera
certainement arbitraire. Cette solution est la convention de Lewis, prise au sens d’une régularité de
comportement où chacun se conforme au comportement qu'il croit que l'autre adoptera, dans le
respect des six critères qu’il a établis, en considérant que : 1. Chacun se conforme à la convention ; 2.
Chacun croit que les autres se conforment à la convention ; 3. Cette croyance que les autres se
conforment à la convention donne à chacun une bonne et décisive raison pour se conformer à la
convention . Tous préfèrent une conformité générale à la convention plutôt qu'une conformité
légèrement moindre que générale ; 5. Il existe au moins une alternative à la convention ; 6. Les faits
énumérés de 1 à 5 sont affaires de savoir commun : Common Knowledge (CK). L'objectif du CK
lewisien est de rendre publiques les conditions d'existence de la convention et d'assurer ainsi sa
 74

stabilité et permettre de supprimer le doute. La stabilisation de la convention est pour Lewis un

passage nécessaire. Lorsque tous les acteurs sont imprégnés par l’ensemble de caractéristiques
conventionnelles, ils acquièrent la conviction que la convention en question est la solution reconnue.
Ce que, la convention dans l’entendement de Lewis, concerne les membres d’une population placés
dans une situation récurrente, qui fondent (…) leurs décisions sur la saillance et la force du précédent
(Demaria S., 2008, p.108). Ainsi dit, « la convention est un ensemble de repères socialement
construits, permettant aux individus de résoudre des problèmes récurrents en coordonnant leurs
comportements dans un espace normé » afin d’en assurer la compatibilité (Amblard M., 2003,
p.168). Quant à la convention comptable, « le problème n’est pas d’apporter une vérité comptable
objective qui engendrerait la confiance comme le pensent la plupart de praticiens et de nombreux
auteurs comptables, mais d’apporter une croyance, un bien commun, une référence commune qui
permettrait aux principaux acteurs et à un moment donné, de dialoguer, de s’affronter, d’effectuer
des transactions, de négocier, …» (Capron M., 1990, p.79). Alors, une convention s’identifie selon
deux éléments, à savoir (Gomez P.- Y., 1996, p.193) : 1) L’énoncé qui véhicule un contenu donnant du
sens à la convention : « À quoi sert-elle ? Comment s’organise-t-elle ? Qu’exclut-elle de son champ ?
». 2) Le dispositif matériel qui assure techniquement le transfert d’information sur l’existence de la
convention auprès de chaque individu.

Ainsi, la comptabilité comme toute représentation, elle est réalisée pour le compte d’un individu (le
dirigeant), à destination d’un tiers (l’actionnaire) et régie par des pratiques communément admises
par les membres de la profession, rendant ainsi possible une homogénéité de l’information
comptable diffusée aux parties prenantes (Loukakou D., 2006, p.330). Outre cela ; sur le terrain, « le
comptable oriente ses actes en se référant à un ensemble de pratiques communément admises dans
sa profession, les conventions comptables » (Amblard M., 2004, p.50), telles qu’elles ressortent dans
le tableau ci-après

De ce qui précède, l’approche conventionnaliste semble à même d’éclairer le processus d’adoption

et d’application du SYSCOHADA en RD Congo. Toutefois, il apparaît que la dimension institutionnelle
est omise par ce courant, même si les conventionnalistes s’accordent sur le fait que l’acteur est
enchâssé dans un collectif et qu’il n’agit pas de manière complètement autonome, l’action
économique étant immergée dans un contexte social et ne pouvant être expliquée par les seules
motivations individuelles (Heem G., 2002, p.10). Au regard de notre étude, les instances
institutionnelles ont eu beaucoup d’influences sur les pratiques comptables, l’adoption des normes
du SYSCOHADA étant avant tout une décision politique et institutionnelle 3 qui affecte la
communauté comptable (CPCC, entreprises, praticiens, ordre des experts comptables et comptables
 75

agréés, commissaires aux comptes, etc.). Ceci étant, il est utile de recourir aussi à la théorie néo-
institutionnelle sociologique.

c. Apport de la théorie convention sur la pratique de la comptabilité dans les

entreprises d’assurances en RDC

PLAN DU TRAVAIL

SOMMAIRE (6 pages)

DEDICACE
IN MEMORIAM
REMERCIEMENT
ABREVIATION ET SIGLES
TABLE DES ILLUSTRATIONS
RESUME

0. INTRODUCTION GENERALE (13 pages)

0.1. Mise en contexte de la thématique
0.2. Problématique
0.3. Hypothèses de recherche
0.4. Objectifs
0.5. Importance et nouveauté de la recherche
0.6. Structure du travail

CHAPITRE I: CADRE THEORIQUE SUR LA PRATIQUE DE LA

COMPTABILITE ET LES ASSURANCES (30 pages)

1.1. Pratique de la comptabilité dans les entreprises

 76

- Comptabilité : une science et une profession

- Principes comptables fondamentaux
- Les institutions de normalisation et d’harmonisation comptable :
IASB OHADA FASB CIMA
- Organisation chronologique du travail de comptable
Déterminants de pratique comptable
- Spécificité de la comptabilité des assurances
- Impacts de normes IAS/IFRS en assurance
- Les difficultés liées à l’adoption des normes comptables
internationales

1.2. Les assurances : une discipline économique, financier, social et

juridique
- Assurance : historique et définition
- Les éléments du contrat d’assurance
- Classification des assurances
- Avantages des assurances
1.3. Approches théoriques mobilisées

CHAPITRE DEUXIEME : CADRE METHODOLOGIQUE &

EPISTEMOLOGIQUE (15 pages)

1.1. Approche méthodologique

1.2. Approche épistémologique
1.3. Limite des données

CAHPITRE TROISIEME : ILLUSTRATION EMPIRIQUE DE LA

COMPTABILITE DES ASSURANCES EN RDC (30 pages)

1.1. Présentation de l’entreprise type

1.2. Présentation du secteur des assurances et de la comptabilité en
RDC
- Du cadre règlementaire
- Du marché des assurances
- Règlementation des assurances en RDC
 77

- Historique et évolution de la comptabilité en RDC

1.3. Pratique de la comptabilité dans les entreprises d’assurances
congolaises
- Les opérations courantes
- Les états financiers
- La responsabilité des parties prenantes

CHAPITRE QUATRIEME : DISCUSSION DES RESULTATS (15 pages)

1.4. Des opérations courantes à la comptabilité des assurances

1.5. Comptabilité et Etats financiers des assurances en RDC face aux
normes IAS/IFRS
1.6. De la responsabilité des parties prenantes dans la pratique comptable
des assurances en RDC.

CONCLUSION GENERALE (5 pages)

Bibliographie (4 pages)

Table des matières (2 pages)