UCAD/ESP

M. FERNANDEZ

CHAPITRE : CONTRATS PLURI-EXERCICES

Le Plan comptable général entend par contrat pluri-exercices le contrat

portant sur la réalisation d’un bien, d’un service, ou d’un ensemble de
biens et/ou services dont l’exécution s’étale sur au moins deux exercices.
N’entrent pas dans cette catégorie les contrats pour lesquels les travaux
effectués ou les services rendus à l’arrêté des comptes peuvent être
facturés.
Il en est ainsi :
 pour les prestations continues, telles que les loyers ou les intérêts, sur
la période du bail ou la durée du prêt consenti ;
 pour les prestations discontinues à échéances successives échelonnées
sur plusieurs exercices, telles que les contrats d'entretien, de
maintenance ou d'abonnement de services.

Deux méthodes de prise en compte des résultats sur les opérations

relatives à des contrats pluri-exercices sont proposées par le
SYSCOAHADA :
-la méthode à l’avancement (prise en compte du résultat au fur et à
mesure des exercices d’exécution) ;
-la méthode à l’achèvement (prise en compte du résultat total de
l’opération au cours de l’exercice de terminaison).

La méthode du bénéfice partiel à l’inventaire (prise en compte de

bénéfice partiel en fin d’exercice seulement, si le contrat global
est prévisionnellement bénéficiaire) est supprimée par l’AU/DCIF
entré en vigueur au 01/01/2018.

SECTION I : LA METHODE A L’ACHEVEMENT

1-1- Principe
1.1.1- Exercices d’exécution
Au cours des exercices d’exécution, autres que l’exercice de terminaison :

 Les retenues de garanties prélevées par le client seront enregistrées

au compte 4117 – Clients retenues de garantie ;
 Les charges sont enregistrées dans les comptes de la classe 6
correspondant à leur nature.
 Les avances et acomptes versés par le client au cours de la période
d’exécution sont enregistrés au crédit du compte 4191-Clients
avances et acomptes reçus.

En fin d'exercice,

1
  Porter en stocks de travaux ou de services avec la contrepartie, pour
l'exercice, en classe 7, dans la variation des "en- cours" (compte 73)
ou les comptes de régularisation de charges, la partie des charges
qui ne correspondent pas à l’avancement et qui sont donc
rattachable à une activité future.
 les acomptes reçus des clients subsistent au passif du bilan de
l'exercice ;
 En cas de dépréciation sur la partie du contrat exécutée, l'entreprise
constate la diminution des "en-cours" ;
 s'il existe un risque de perte à terminaison supplémentaire sur le
contrat global, une dotation à une provision financière pour risques
et charges (compte 193) est passée au compte de résultat de
l’exercice.

1.1.2- Exercice de terminaison

Au cours de l’exercice de terminaison :
 Le chiffre d’affaires total de l’opération est passé en classe 7 avec
contrepartie de créances clients,
 Les charges de l’exercice de terminaison sont enregistrées dans les
comptes de la classe 6 correspondant à leur nature.
 Le coût de production des « en-cours » des exercices précédents est
annulé par inscription au débit des comptes 734 « variations des
stocks de produits en cours » ou 735 « variations des en-cours de
services »
 les acomptes reçus des clients figurant au compte 4191 « Clients,
Avances et acomptes reçus », sont virés au crédit des comptes
clients concernés ;
 les dépréciations éventuellement constituées sont reprises.

1-2- Application
1.2.1-Dans le cas d’un contrat bénéficiaire
L’entreprise X a signé le 01 mars N un contrat de ventes de travaux. Le
montant du marché s’élève à 400 000 000 de FCFA. L’exécution portera
sur les exercices N et N+1 et N+2 (durée prévue 32 mois). Le coût global
du marché se chiffre à 350.000.000 et s’étale comme suit :
Année N N+1 N+2
Coûts engagés 120.000.000 150.000.000 80.000.000
Acomptes reçus 100.000.000 100.000.000 Solde

Solutions :

2
1.2.2-Dans le cas d’un contrat déficitaire
L’entreprise Y a exécuté plusieurs tranches de travaux programmés sur
trois exercices. Les coûts ont été ventilés pour chacun des exercices dans
le tableau suivant (en milliers de francs FCFA).
Exercices Coûts prévisionnels Prix de vente Coûts réels
N 7 500 7 500 10 000
N+1 12 500 10 000 15 000
N+2 10 000 7 500 12 500
Totaux 30 000 25 000 37 500

Ecritures comptables au 31/12/N

-constatation du chiffre d’affaires correspondant aux travaux en-cours
31/12/N
418 Clients factures à établir 11 800 000
1 7051 Travaux facturés 10 000 000
4435 TVA sur facture à établir 1 800 000

-Constatation de perte à terminaison

31/12/N
691 Dotation aux provisions d’exploitation 7 500 000
1 1930 Provisions pour pertes sur marchés à 7.500.000
achèvement futur
< (10.000000+12 500 000+10 000 000)-
(7.500.000+10 000 000+7 500 000)>
Perte à terme sur marché

Ecritures comptables de N+1

-Extourne du chiffre d’affaires correspondant travaux exécutés au 31/12/N
01/01/N+1
705 Travaux facturés 10 000
1 TVA sur facture à établir 000
443 4181 Clients factures à établir 1 800 000 11 800 000
5 Extourne CA au 31/12/N

-Constatation du CA correspondant aux exécutés

31/12/N+1
418 Clients facture à établir 29 500 000
1 7051 Travaux facturés 25 000 000
4435 TVA sur facture à établir 4 500 000

-Ajustement de la perte à terminaison

31/12/N+1
691 Dotation aux provisions d’exploitation 2 500 000
1 1930 Provisions pour pertes sur marchés à 2 500.000
achèvement futur
< ((10 000+15 000+10 000-25 000)-7 500)
Ajustement perte à terme sur marché

Ecritures comptables au N+2

3
-Extourne du chiffre d’affaires correspondant travaux exécutés au
31/12/N+1
01/01/N+2
705 Travaux facturés 25 000
1 TVA sur facture à établir 000
443 4181 Clients factures à établir 4 500 000 29 500 000
5 Extourne CA au 31/12/N+1

-Facturation des travaux

31/12/N+2
411 Créances clients 29 500 000
1 7051 Travaux facturés 25 000 000
4433 Tva facturée sur travaux 4 500 000
<7 500 000+10 000 000+7 500 000>
Facturation travaux

-Reprise des provisions pour perte à terme

31/12/N+2
193 Prov. pour pertes sur marchés à achèvement 10 000 000
0 7911 futur 10 000 000
Reprise de provisions d’exploitation
Reprise de provision pour perte à terme sur
marché

SECTION II : LA METHODE A L’AVANCEMENT

2-1 – Principe
Elle est aussi appelée « méthode au pourcentage des travaux exécutés »
Couts des travaux ou services réalisés à la clôture et acceptés par le cocontractant
%: ---------------------------------------------------------------------------------
Coût de production total estimé des travaux ou des services

2.1.1 Exercices d’exécution

Au cours des exercices d’exécution :
 Le chiffre d’affaires correspondant aux travaux exécutés au cours de
chaque exercice et acceptés par le client est porté en classe 7.
 Les charges sont enregistrées dans les comptes de la classe 6
correspondant à leur nature.
 Aucun en-cours n’est porté au bilan, à l’exception de la partie des
travaux exécutés pour laquelle le client n’a pas encore donné son
accord.
 Les créances clients sont créées en contrepartie des travaux inscrits
dans le chiffre d’affaires, les acomptes versés venant en diminution
des créances correspondantes.

4
  Aucune dépréciation n’est constatée sur les travaux exécutés au
cours de chaque exercice, dans la mesure où ils sont inscrits en
classe 7 (la marge sur le résultat est automatiquement dégagée par
différence entre le CA et les charges correspondantes : profits ou
pertes successifs).
 Comme dans la méthode à l’achèvement, une provision pour risque
de perte à terminaison sur le contrat global peut être nécessaire.
Elle sera reprise au fur et à mesure de l’exécution effective des
travaux.

2.1.2- Exercice de terminaison

Même comptabilisation que pour les exercices d’exécution

2-2 Application
2.2.1- Dans le cas d’un contrat bénéficiaire
Reprenons le cas de l’entreprise X ci-dessus au point 1.2.1.

Au 31/12/N les travaux ont été exécutés 120/350 = 34.28%

31/12/N
418 Créances clients 137 120 000
1 7051 Travaux facturés 137.120 000
Travaux facturés exécutés

01/01/N+1
705 Travaux facturés 137 120 000
1 4181 Créances clients 137.120 000
Extourne Travaux facturés au
31/12/N

Au 31/12/N+1
31/12/N+1
411 Créances clients 308 560 000
705 Travaux facturés 308 560 000
Travaux facturés exécutés

2.2.2- Dans le cadre d’un contrat déficitaire

Reprenons l’exemple Y ci-dessus (voir point 1.2.2) :

-Constatation du chiffre d’affaire

31/12/N
411 Créances clients 7 692.500
705 Travaux facturés 7 692 500
Travaux facturés exécutés
+10.000.000/(10.000.000+12.500.000+10.000.000)=30.77
CAN = 30.77% * 25.000.000=7.692.500

-Constatation provision sur perte à terminaison

31/12/N
691 Dotation aux provisions d’exploitation 5 192 500

5
1 1930 Provisions pour pertes sur marchés à 5 192 500
achèvement futur
Produits : 7.692.500
Charges : 10.000.000
Perte N : 2.307.500
Perte globale 7.500.000)
Provision nécessaire : 5.192.500
Perte à terminaison sur marché

Au 01/01/N+1
31/12/N
705 Travaux facturés 7 692.500
411 Créances clients 7 692 500
Extourne Travaux facturés
Au 31/12/N+1
-Facturation des travaux achevés
31/12/N+1
411 Créances clients 17 857 500
705 Travaux facturés 17 857 500
Travaux facturés exécutés

-Perte à terminaison
31/12/N+1
193 Provisions pour pertes sur marchés à 2 527.500
0 achèvement futur 2 527.500
7911 Reprise de provisions d’exploitation
Produits = -7.692.500+17.857.500
Charges : 15.000.000
Résultat N+1 : -4.835.000
Perte globale sur marché : 7.500.000
Provision nécessaire : 2.665.000
Provision existante : 5.192.500
Ajustement (baisse) : 2.527.500
Réduction de la perte à terminaison sur marché

Au 31/12/N+2
-Facturation des travaux achevés
31/12/N+2
411 Créances clients 25 000 000
7051 Travaux facturés 25.000 000
4435 Travaux facturés exécutés TVA
-Reprise des provisions pour perte à terme
31/12/N+2
193 Provisions pour pertes sur marchés à 2.665.000
0 achèvement futur 2.665.000
7911 Reprise de provisions d’exploitation
Reprise de provision pour perte à terme sur
marché

Section 3 : Méthode du bénéfice partiel à l’inventaire

3-1-Principe
L’article 60 de l’AU/CE dispose : "Peut-être considéré comme réalisé à
cette date (date de clôture d'un exercice) le bénéfice résultant d'une
opération partiellement exécutée et acceptée par le client, lorsqu'il est
6
possible de prouver, avec une sécurité suffisante, que le contrat est
suffisamment avancé pour que ce bénéfice partiel puisse s'insérer
normalement dans le bénéfice global prévisionnel de l'opération dans son
ensemble".
S'agissant d'une écriture d'inventaire, elle doit être justifiée dans les
conditions suivantes :
 la partie de l'opération, qui est à la source du résultat bénéficiaire
partiel comptabilisé à l'inventaire, doit avoir été acceptée par le
client ;
 le résultat bénéficiaire partiel comptabilisé doit s'insérer
normalement dans le bénéfice global prévisionnel du contrat dans
son ensemble. Pour qu'il en soit ainsi, il convient de prouver que :
 le prix de vente, à la date de clôture de l'exercice considéré, est
connu avec suffisamment de certitude et tient compte de toutes les
probabilités de baisse "ou de hausse" susceptibles d'intervenir
(pénalités ou réclamations en matière de travaux, par exemple) ;

 l'avancement dans la réalisation du contrat est suffisant. Le point à

partir duquel cet avancement est considéré comme suffisant peut
être déterminé par référence à des clés techniques particulières à
chaque secteur professionnel ;

 des prévisions raisonnables peuvent être faites sur la totalité des

coûts à envisager jusqu'au stade ultime de l'exécution, y compris
toutes probabilités de hausses susceptibles d'intervenir sur les
différents facteurs de production ;

 aucun risque n'existe quant à l'aptitude de l'entreprise et du client à

exécuter leurs obligations contractuelles. Dans les cas exceptionnels
où des garanties accordées soit par la puissance publique, soit par le
jeu des contrats permettent d'affirmer l'existence d'un bénéfice
final, quelles que soient les circonstances, le bien-fondé de la
comptabilisation d'un résultat bénéficiaire partiel est démontré par
référence aux dispositions de ces garanties (travaux en régie, par
exemple). En cas de démonstration, dans les conditions définies ci-
dessus, d'un bénéfice global, les entreprises peuvent prendre en
compte une quote-part de ce résultat en fonction de l'exécution des
obligations contractuelles à la date d'arrêté des comptes. Souvent,
s'agissant de travaux, le montant de cette quote-part est déterminé
par application au bénéfice global du rapport
R:

Coût production des travaux réalisés à la clôture des comptes

R = -------------------------------------------------------------------------
Coût de production total estimé du produit ou du service

Cette méthode peut, dans certains cas, n'être pas conforme au principe de
prudence (cas d'incorporation initiale d'un montant important de matières
premières et d'approvisionnements). Le rapport suivant peut aussi être
utilisé :
7
 Valeur ajoutée dans l’exercice
R = ------------------------------------------------
Valeur ajoutée prévisionnelle

Toute méthode de détermination de la quote-part doit être

rationnellement fondée.

2. Conséquences en cours d'exécution

Au cours des exercices d'exécution autres que l'exercice de terminaison :
 aucun chiffre d'affaires n'est inscrit en classe 7 ;
 les charges relatives au contrat sont enregistrées en classe 6, selon
leur nature ;
 en fin d'exercice :
 le coût de production de l'opération est porté dans les "en-
cours" avec contrepartie, pour l'exercice, en classe 7, dans la
variation des "en- cours" (compte 734 et 735) ;
 les acomptes reçus des clients subsistent au passif du bilan de
l'exercice ;
 la quote-part de résultat, calculée comme il est indiqué ci-
dessus, est enregistrée en classe 7, au crédit du compte 753
"QUOTE-PART DE RESULTAT SUR EXECUTION PARTIELLE DE
CONTRATS PLURI-EXERCICES" par le débit du compte 475
"CREANCES SUR TRAVAUX NON ENCORE FACTURABLES" ;
 aucune dépréciation n'est à prévoir ni sur les "en-cours", ni sur un
risque de perte à terminaison, puisque le contrat doit être
bénéficiaire. Néanmoins, si les prévisions sur la marge bénéficiaire
s'avèrent plus pessimistes que prévu, les quotes-parts de bénéfice,
constatées au cours des exercices précédents doivent être
ramenées à leur montant effectif global à la date du nouveau calcul.
A cette fin, l'entreprise devra créditer le compte 475 par le débit du
compte 653 "QUOTE-PART DE RESULTAT ANNULEE SUR EXECUTION
PARTIELLE DE CONTRATS PLURI- EXERCICES".
3. Conséquences pour l'exercice de terminaison
 le chiffre d'affaires total de l'opération est à comptabiliser en classe
7 avec contrepartie en créances clients ;
 les charges de l'exercice de terminaison sont enregistrées dans les
comptes de la classe 6 correspondant à leur nature ;
 le coût de production des "en-cours" des exercices précédents est
annulé par inscription au débit du compte 734 et 735 ;
 les acomptes reçus des clients sont virés au crédit des comptes
clients concernés ;
 la quote-part du résultat bénéficiaire comptabilisée antérieurement
est débitée au compte 653 par le crédit du compte 475, pour solde
de ce compte.
3-2-Application
Reprenons l’exemple de l’entreprise X ci-dessus :
CA global du contrat : 300 000 000 de FCFA. Exécution sur les exercices N
et N+1 (durée prévue 20 mois), coût global de 250 000 000FCFA
Clôture de l’exercice N : en-cours de travaux de 120 000 000
8
Bénéfice global : 300 000 000 – 250 000 000 = 50 000 000
Produit partiel à l’inventaire : (120/250)*50 000 000 = 24 000 000

Ecritures au 31/12/N
31/12/N
341 Travaux en cours 120 000 000
741 Variations des en-cours de 120 000 000
travaux
En-cours de travaux
Constatation stocks en-cours

Produit partiel à l’inventaire :

31/12/N
475 Créances sur travaux non encore facturables 24 000 000
753 Quote-part de résultat sur exécution partielle 24 000 000
de contrats pluri-exercices

Constatation produit partiel à l’inventaire

Ecritures au 31/12/N+1
31/12/N
411 Créances clients 300 000 000
705 Travaux facturés 300 000 000
Constatation CA global

31/12/N
741 Variations des en-cours de travaux 120 000 000
341 Travaux en cours 120 000 000
Reprises de stocks en-cours

31/12/N
753 Quote-part de résultat sur exécution partielle 24 000 000
de contrats pluri-exercices 24 000 000
475 Créances sur travaux non encore
facturables
Annulation d’un produit partiel