Support de Cours L3 Audit Et Révision Comptable

SUP DE COM
CAMPUS DE LIBREVILLE
AUDIT & REVISION COMPTABLE

SUPPORT DE COURS
LICENCE TCF 3ème ANNEE
Dr. Guy Joël BOUROBOU

Diplômé en Finance, Audit, Conseil et Contrôle de gestion
Expert en management des organisations
Spécialiste en analyse de coûts performances cachés au sein des organisations.
[email protected] // 077 78 44 35
Année scolaire 2020-2021
SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

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CHAPITRE 1 : LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE L’AUDIT
SECTION 1 : DEFINITIONS DE L’AUDIT
1- DEFINITION GENERALE
Audit vient du latin "audire" qui signifie "écouter" ; le verbe anglais "to audit" est traduit par
"vérifier, surveiller, inspecter". Les organisations économiques ont toujours été contraintes à se faire
contrôler. D’une manière générale, l’audit consiste en un examen mené par un professionnel indépendant sur
la manière dont est exercée une activité, et sur les informations élaborées par les responsables, par rapport à
des critères d’appréciation relatifs à cette activité.
L’audit financier est sans conteste, le domaine de l’audit le plus connu et le plus ancien. L’activité
d’audit s’est ensuite étendue à tous les départements du fonctionnement de l’entreprise : audit social, audit
juridique, audit industriel etc…
a) L’audit est un examen professionnel

L’audit est un processus d’examen critique dont le caractère professionnel se manifeste par :
• La compétence du professionnel découlant d’une formation et d’une expérience pertinente ;
• L’utilisation d’une méthodologie, de techniques et d’outils pour conduire l’examen.
b) L’audit porte sur des informations

La notion d’informations est conçue de façon extensive. L’audit porte sur :
• Des informations analytiques ou synthétiques ;
• Des informations historiques ou prévisionnelles ;
• Des informations internes ou externes à l’entité émettrice ;
• Des informations quantitatives, qualitatives ou techniques etc.
c) L’expression d’une opinion responsable et indépendante

L’opinion formulée par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de façon personnelle.
Elle peut être complétée par la formulation de recommandations.

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d) La référence à des critères de qualité
L’expression d’une opinion implique toujours la référence à des critères de qualité :
• La régularité, qui est la conformité à des règles, procédures et principes qui peuvent être internes ou
externes à l’entité émettrice de l’information (on parle aussi d’audit de conformité). Ex règles comptables,
droit fiscal, droit social, etc.
• La sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont traduits dans l’information. C’est l’objectivité et la
bonne foi dans l’application des règles et procédures.
• L’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se combiner avec les
critères de régularité et de sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois (03) éléments (parfois
désignés sous l’expression "les trois E")
❖ Economie : dans l’acquisition des ressources humaines et matérielles mises en œuvre dans un
projet ;
❖ Efficacité : mesure dans laquelle les buts visés ou les effets recherchés ont été atteints ;
❖ Efficience : rapport entre les biens ou services produits d’une part et les ressources utilisées pour
les produire d’autre part.
e) L’accroissement de l’utilité de l’information
Le principal apport de l’audit est la crédibilité et la sécurité que l’on peut attacher à l’information auditée.
2- DEFINITION DE L’AUDIT FINANCIER
a) Définitions institutionnelles
Selon les publications des diverses organisations professionnelles, on peut retenir :
• En France, selon l’Ordre des Experts-Comptables (OEC) : L’audit financier est un "examen auquel
procède un professionnel compétent et indépendant en vue d’exprimer une opinion motivée sur la
régularité et la sincérité du bilan du compte de résultat et des informations annexes aux comptes
annuels d’une entreprise".
• Selon la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) : un audit consiste à examiner,
par sondages les éléments probants justifiant les données contenues dans les comptes. Il consiste
également à apprécier les principes comptables suivis et les estimations significatives retenues pour
l’arrêté des comptes et à apprécier leur présentation d’ensemble.

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• Au plan international, dans les normes de l’IFAC : "L’audit (financier) a pour objectif de permettre
à l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable défini."
b) Audit financier légal et audit financier contractuel
Dans le contexte français, l’audit financier externe se concrétise dans deux situations distinctes :
• L’audit financier externe contractuel, réalisé à la demande d’une entité, pour des fins qui sont définies dans
le contrat avec l’auditeur.
• Le commissariat aux comptes (parfois dénommé audit financier légal), prescrit par la loi sur les sociétés,
qui est constitué de deux éléments distincts :
❖ Une mission d’audit financier externe ;

❖ Un ensemble d’obligations spécifiques mises à la charge du commissaire aux comptes par des dispositions
légales et réglementaires (aboutissant à l’élaboration d’un rapport spécial).
c) Audit interne et audit externe
Les entreprises de taille significative ont souvent cherché à renforcer leur propre dispositif de contrôle en créant
en leur sein un service d’audit interne. Celui-ci est rattaché à la direction générale afin de conserver son
indépendance par rapport aux autres services.
Son rôle est de définir, de diffuser et de veiller à l’application correcte des procédures de contrôle interne au
sein de l’entreprise. L’auditeur interne est un cadre faisant partie du personnel de l’entreprise, par opposition à
l’auditeur externe (légal ou contractuel) qui est mandaté par les organes, mais indépendant et non salarié de
l’entreprise.
NB : les diverses recommandations professionnelles prévoient une coordination entre les travaux réalisés par
les auditeurs internes et ceux des auditeurs externes.

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3- DISTINCTION DE L’AUDIT AVEC LES DISCIPLINES VOISINES
a) Audit et expertise comptable
L’Expert-comptable ayant généralement par ailleurs la qualité de commissaire aux comptes, peut se
voir confier par une entreprise une mission d’établissement ou d’examen des comptes annuels. Trois
types de mission peuvent être confiés à l’expert-comptable : présentation, examen (limité) et audit
des comptes annuels.
Lors de ces missions, l’Expert-comptable doit respecter des règles professionnelles et fournir une
attestation à la fin de ses travaux pour les deux premiers types de missions.
La mission de présentation constitue une simple mise en forme des états financiers. La mission
d’examen comporte, en outre, des contrôles généraux de cohérence des comptes établis, la troisième
est une mission complète d’audit.
Une entreprise peut avoir un expert-comptable pour l’assister à élaborer ses états financiers et un
commissaire aux comptes (qui peut être un autre expert-comptable) pour effectuer l’audit de ses
comptes.
b) Audit et contrôle de gestion
Le contrôle de gestion a pour but d’apprécier les résultats en fonction des objectifs qui ont été fixés et
de s’assurer que les ressources sont utilisées de manière efficace et efficiente en vue de la réalisation
des objectifs de l’entreprise.
Les responsabilités des services de contrôle de gestion se définissent comme suit :

• Contribuer à la conception de la structure et du système d’information de gestion de
l’entreprise ;
• Faire fonctionner correctement le système d’information ;
• S’assurer de l’efficience (c'est-à-dire de la productivité) des fonctions de l’entreprise,
apprécier leur efficacité par rapport aux objectifs ;
• Définir des règles, critères de gestion et mesures des performances en utilisant comme outils
: les budgets, les tableaux de bord, et d’’autres outils d’aide à la décision.

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Le contrôle de gestion et l’audit interne sont complémentaires. La validité des contrôles de
performances repose sur la sincérité et la fiabilité des divers systèmes d’information (comptabilités,
budgets, statistiques). Le contrôle de gestion ne saurait fonctionner sans un minimum de garantie
quant à la qualité des informations qui lui sont transmises, ce qui est du domaine de l’audit. Le contrôle
de gestion en tant qu’élément de l’environnement du contrôle interne sera examiné par l’auditeur.
Le contrôle de gestion examinera pour l’audit interne (comme pour tout service) la validité de ses
budgets et la comparaison avec ses réalisations.
c) Audit de gestion
C’est l’audit probablement le plus connu du grand public compte tenu des révélations qui le concluent.
L’audit de la gestion a pour objectif soit d’apporter les preuves d’une fraude, d’une malversation ou
d’un gâchis, soit de porter un jugement critique sur une opération de gestion ou les performances
d’une personne ou d’un groupe de personnes.
SECTION 2 : LES OBJECTIFS OU LES ASSERTIONS D’AUDIT
En dehors des critères généraux d’audit, la finalité de la mission d’audit financier est divisée en sept
(07) objectifs d’audit énumérés ci-dessous, appelés aussi assertions d’audit.
Les assertions sont des critères retenus par la direction dans la préparation des états financiers.
L’auditeur, tout au long de sa mission, doit s’assurer que les transactions et les éléments qui
constituent les comptes répondent à un ou plusieurs assertions d’audit. Il s’agit également de critères
que doivent s’appliquer à ceux qui élaborent les états financiers. On les appelle aussi des assertions
sous-tendant les états financiers.
C- Completenesse Intégralité - Exhaustivité

A- Accuracy Exactitude
V- Valuation Valorisation (évaluation)
E- Existence Existence
C- Cutoff Séparation des exercices
O- Rights & Obligations Droits et Obligations
D- Presentation & disclosure Présentation et Information
1- Intégralité (Exhaustivité)
L’auditeur doit vérifier si toutes les opérations (actifs, dettes et transactions) ont été enregistrées dans
les comptes annuels, et que tous les faits importants y ont été mentionnés.

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2- Exactitude
L’objectif d’exactitude signifie que toutes les opérations réalisées par l’entreprise doivent être
enregistrées dans les comptes pour leurs montants exacts (arithmétiquement et conformément aux
principes comptables).
3- Evaluation
Cet objectif d’évaluation signifie que toutes les opérations comptabilisées doivent être évaluées
conformément aux principes et méthodes d’évaluation généralement admis (bonne méthode, application de
manière constante).
4- Existence ou réalité
Cet objectif signifie :
- Pour les éléments matériels (immobilisations stocks…) une réalité ou existence physique ;
- Pour les autres éléments (actifs, passifs, charges et produits), la traduction d’opérations réelles
effectuées (par opposition à des opérations fictives).
5- Séparation des exercices (Cutoff)

Il vise une bonne démarcation entre les exercices successifs. Il s’agit de rattacher à chaque exercice tous
les produits et les charges qui le concernent (nés de l’activité de cet exercice) et ceux-là seulement.
6- Droits et obligations
Les actifs ou les dettes se rapportent à l’entité à une date donnée (en vertu de droits réellement acquis ou
d’obligations effectivement à sa charge. (Vérifier les titres de propriété, les actes et conventions).
7- Présentation et information
Cet objectif de présentation et d’information signifie que les opérations sont présentées dans les
comptes conformément aux règles comptables généralement admises en la matière, appliquées de
façon constante. En outre, il signifie que les états financiers sont accompagnés de toutes les
informations requises par les textes, et nécessaires à leur compréhension.

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SECTION 3 : LES NORMES D’AUDIT
1- Nécessité des normes d’audit

La réalisation de toute mission d’audit, quels qu’en soient les objectifs, implique l’existence au préalable
de règles précises, formalisées, connues et acceptées des émetteurs et des récepteurs de l’information
soumise à l’audit : les normes. L’IFAC a édicté des normes internationales d’audit (ISA) appelées à
s’imposer sur le plan mondial à l’audit des états financiers et à l’audit d’autres informations et aux services
connexes.
Les principales normes utilisées par les auditeurs sont :

• Les normes d’audit, parmi lesquelles on distingue généralement :
• Les normes générales ou de comportement ;
• Les normes de travail (qui régissent la nature et l’étendue du travail) ;
• Les normes de rapport
• Les normes de l’information financière ou principes comptables ;
• Eventuellement des normes spécifiques à certains secteurs : banques,
assurances, etc.
▪ Les normes internationales d’audit comprennent des normes générales ou de comportement, les
normes de travail et les normes de rapport.
2- Normes générales ou de comportement

L’auditeur doit respecter le code d’éthique professionnelle publié par l’IFAC, notamment les règles
d’éthique ci-après :
• Intégralité
• Objectivité
• Indépendance
• Compétence professionnelle, soin et diligence
• Confidentialité
• Professionnalisme
• Respect des normes techniques et professionnelles.

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a) Compétence professionnelle
L’équipe d’audit doit posséder collectivement les compétences et les expériences requises : une formation
technique adéquate et une expérience professionnelle suffisante. Des assistants peuvent participer à une
mission d’audit, mais ils doivent être bien sensibilisés aux normes, supervisés et contrôlés. L’auditeur doit
compléter sa formation initiale par une formation continue contribuant au renforcement de sa compétence.
b) Indépendance
L’auditeur et son équipe doivent être dégagés de toute contrainte et de tout lien d’ordre personnel,
professionnel, financier, voire politique pouvant être interprété comme constituant une entrave à son
intégrité ou à leur objectivité.
c) Secret professionnel
Devoir de discrétion dans l’utilisation de toute information dont ils ont connaissance dans le cadre de leur
mission.
3- Normes de travail
Le travail d’audit doit être effectué avec soin, avec une bonne planification, un respect scrupuleux des
calendriers et supervision des collaborateurs, la tenue correcte des dossiers et papiers de travail en tant que
moyens de preuve des conclusions d’audit. (ISA 220 et 230).
L’audit doit comporter une évaluation du contrôle interne, un contrôle de qualité de la mission d’audit,
la prise en considération des risques de fraudes et erreurs : (ISA 240), des textes législatifs et
réglementaires : (ISA 250), la collecte des éléments probants suffisants etc.
4- Normes de rapport
• Nécessité de la rédaction de rapports d’opinion (de certification ou non) ;
• Rapport de recommandations sur le contrôle interne et parfois sur la conformité avec les lois et
règlements en vigueur ;
• Rapport spécial pour les missions de commissaire aux comptes ;
• Qualité des rapports : datés et signés et discutés avec les responsables de l’entité auditée.

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5- Un travail d’équipe
Toute mission d’audit est effectuée par une équipe de collaborateurs hiérarchisée dirigée par un
responsable mandaté. Chaque collaborateur doit être soucieux de travailler avec les autres membres en
communiquant les points intéressants identifiés et les difficultés rencontrées. La supervision des tâches des
collaborateurs par les supérieurs est nécessaire.
La structure d’une équipe d’audit est la suivante :

✓ Associé responsable (ou responsable mandaté) ;
✓ Superviseur (ou Directeur) ;
✓ Chef de mission ;
✓ Collaborateurs ;
✓ Assistants.

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SECTION 4 : LE CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT
1- Les missions d’assurance

L’objectif d’une mission d’assurance est d’évaluer ou d’apprécier une information, par rapport à des
critères appropriés, et de formuler une conclusion visant à fournir à l’utilisateur auquel elle est
destinée, un niveau d’assurance sur sa fiabilité. Cette assurance renforce la crédibilité de
l’information.
La norme distingue deux niveaux d’assurance :

• Les missions d’assurance de niveau élevé (audit)
• Les missions d’assurance de niveau modéré (examen limité).
Ne sont pas des missions d’assurance :

• Missions sur la base de procédures convenues ;
• Missions de compilation d’informations financières ou autres ;
• Préparation de déclarations fiscales, les missions de conseil et autres consultations.
a) L’audit des états financiers

Dans une mission d’audit, l’auditeur exprime une assurance élevée (raisonnable, mais non absolue). Cette
assurance est formulée de façon positive (ex. les états financiers donnent une image fidèle (ou présentent
sincèrement dans tous leurs aspects significatifs, l’image fidèle) de la situation financière.
L’ISA 120 définit la mission d’audit des états financiers comme ayant « pour objectif de permettre à
l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable identifié ».
Le niveau d’assurance fournie par la conclusion du professionnel comptable est une assurance élevée,
mais non absolue.
L’assurance absolue en audit ne peut exister, en raison de nombreux facteurs, tels que le recours au
jugement, l’utilisation de la technique des sondages, les limites inhérentes à tout système comptable
et de contrôle interne et le fait que la plupart des informations probantes à la disposition de l’auditeur
conduisent, par nature, davantage à des déductions qu’à des certitudes.

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Cette définition appelle les remarques suivantes :
L’auditeur peut être un auditeur du secteur public ou un professionnel indépendant (commissaire aux
comptes).
L’audit peut être accompli :
• Dans le cadre de dispositions légales du pays, ou
• Dans le cadre d’un contrat : une entreprise peut se soumettre à un audit pratiqué par un
auditeur externe par exemple à la demande d’un banquier, d’un repreneur ou d’un investisseur.
b) L’examen limité (ISA 910)

Une mission d’examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de conclure, sur la base de procédures
ne mettant pas en œuvre toutes les diligences requises pour un audit, qu’aucun fait d’importance
significative n’a été relevé lui laissant à penser que les états financiers n’ont pas été établis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié.
L’examen limité met en œuvre des investigations et des procédures analytiques conçues pour
apprécier la fiabilité d’une information destinée à une autre partie.
Dans une mission d’examen limité, l’auditeur donne une assurance modérée, exprimée sous forme
d’une assurance négative. (Ex. nous n’avons pas relevé de faits qui nous laissent penser que les états
financiers ci-joints ne donnent pas une image fidèle de la situation financière…) …
« Bien que l’examen limité comporte l’application de techniques et de procédures

d’audit, ainsi que la collecte d’éléments probants, en règle générale, il n’inclut pas
l’évaluation des systèmes comptables et de contrôle interne, le contrôle des comptes et
des réponses aux demandes de renseignements sur la base d’éléments corroborant
recueillis grâce à des inspections, observations, confirmations et calculs, qui sont en
général des procédures appliquées lors d’un audit ».

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3- Le référentiel comptable utilisé
Le référentiel comptable de base pour l’audit des états financiers est constitué par les Normes
Comptables Internationales IAS/IFRS.
4- Les services connexes
a) Examen sur la base de procédures convenues (ISA 920)
L’auditeur met en œuvre des procédures d’audit définies d’un commun accord entre l’auditeur, l’entité
et les tiers concernés pour communiquer les constatations résultant de ses travaux.
Dans les missions de procédures convenues, l’auditeur n’exprime aucune assurance. L’auditeur établit
simplement un rapport sur les faits relevés (ou observations factuelles), complété par la formule ci-
après :
« Compte tenu du fait que les procédures mentionnées ci-dessus ne constituent ni un audit, ni
un examen limité effectué selon les normes internationales d’audit, nous ne pouvons vous
donner l’assurance que les problèmes qui auraient pu être décelés par un audit ou un examen
limité selon les normes internationales d’audit, ont tous été identifiés ».
Les utilisateurs eux-mêmes évaluent les procédures mises en œuvre et les faits présentés et tirent leurs
propres conclusions.
b) Compilation (ISA 930)

Dans une mission de compilation aucune assurance n’est exprimée. L’opinion est exprimée avec les termes
ci-après : « Sur la base des informations fournies par la direction, nous avons préparé le bilan de la
société ABC au 31 décembre 20xx. La préparation de ces états a été effectuée selon la norme
internationale d’audit relative aux missions de compilation d’information financière. La direction est
responsable de ces états financiers qui n’ont fait l’objet ni d’un audit, ni d’un examen limité de notre
part. Nous ne donnons, par conséquent, aucune assurance sur ces derniers. »

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5- Les missions d’audit spéciales
L’ISA 800 établit des procédures et des principes fondamentaux pour des missions d’audit spéciales
portant sur :
• Des états financiers établis selon un référentiel comptable différent des Normes
Comptables Internationales ou des Normes Nationales ;
• Des comptes ou rubriques d’états financiers ;
• Le respect de clauses contractuelles, et
• Des états financiers condensés.
L’auditeur doit collecter et examiner les éléments probants pouvant servir de base à son opinion.
a) Rapport sur des états financiers établis selon un référentiel comptable différent des
Normes Comptables Internationales
Le référentiel comptable de base pour l’audit des états financiers est constitué par les Normes
Comptables Internationales IAS/IFRS. Des états financiers peuvent être préparés pour répondre à
d’autres objectifs particuliers et s’appuyer sur un référentiel comptable différent, à savoir :
• Celui utilisé par une entité pour établir ses déclarations fiscales ;
• Celui de la comptabilité sur la base des encaissements / décaissements ;
• Les dispositions édictées par une autorité gouvernementale.
Le rapport de l’auditeur doit préciser le référentiel comptable utilisé ou indiquer la note annexe aux
états financiers donnant cette information.
L’opinion doit indiquer si « les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément à ce référentiel comptable ».
b) Rapports sur une rubrique des états financiers
Il peut être demandé à l’auditeur d’exprimer une opinion sur une ou plusieurs rubriques des états
financiers, par exemple les créances clients, les stocks, le calcul d’une participation aux bénéfices
versée à un employé, une provision pour impôt sur les bénéfices.

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Le rapport doit indiquer le (ou les) rubriques concernées. Il doit prendre en compte les rubriques des
états financiers interdépendantes, susceptibles d’avoir une incidence significative sur les informations
concernées par son opinion. Par exemple les ventes et les créances clients, les stocks et les dettes
fournisseurs.
Pour éviter de donner à l’utilisateur l’impression que le rapport porte sur l’ensemble des états
financiers, l’auditeur informera le client que son rapport sur la rubrique auditée ne peut être joint aux
états financiers de l’entité.
c) Rapport sur le respect de clauses contractuelles

Il peut être demandé à un auditeur de vérifier le respect par l’entité de certaines clauses contractuelles d’un
accord, par exemple des contrats d’émission d’obligations ou des contrats de prêt. Ces accords obligent en
général l’entité à respecter des dispositions portant sur le paiement des intérêts, le maintien de ratios
financiers déterminés, la limitation dans le paiement de dividendes ou le réemploi de la vente de biens.
L’auditeur doit exprimer dans son rapport une opinion quant au respect par l’entité des clauses
particulières de l’accord.
d) Rapport sur des états financiers condensés
Les états financiers condensés sont présentés avec beaucoup moins de détails que les états financiers
annuels. Dans son rapport, l’auditeur avertira les lecteurs que pour une meilleure compréhension de
la situation financière et des résultats de l’entité, ils sont à lire conjointement avec les états financiers
audités qui fournissent toutes les informations requises par le référentiel comptable applicable.
Il indiquera les états financiers audités à partir desquels les états financiers condensés ont été préparés.
Puisque les états financiers condensés ne contiennent pas toutes les informations requises par le référentiel
comptable utilisé, les expressions « image fidèle » ou présentent sincèrement, dans tous leurs aspects
significatifs ne sont pas utilisés par l’auditeur pour exprimer une opinion sur ces états.

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e) Les missions d’examen d’informations financières prévisionnelles
La norme ISA 810 s’applique à l’examen des informations financières prévisionnelles et non à l’examen
d’informations exprimées en des termes généraux ou narratifs (Allocutions de la direction, analyses
contenues dans le rapport annuel).
Dans une mission d’examen d’informations financières prévisionnelles, l’auditeur doit réunir des
éléments probants suffisants lui permettant d’apprécier si :
a) Les hypothèses retenues par la direction ne sont pas déraisonnables et que les hypothèses
théoriques sont cohérentes avec l’objectif ;
b) Les informations financières prévisionnelles sont préparées de manière satisfaisante sur la base
des hypothèses retenues ;
c) Les informations financières prévisionnelles significatives sont correctement décrites en notes

annexes et s’il est indiqué qu’il s’agit d’hypothèses les plus plausibles ou d’hypothèses théoriques
; et
d) Les informations financières prévisionnelles sont préparées de manière cohérente avec les états
financiers historiques.
SECTION 5 : LE RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE
Lorsqu’il émet une opinion sur les comptes annuels, l’auditeur court le risque que l’un des objectifs
précédemment définis ne soit pas (en totalité ou partiellement) rempli et qu’il en résulte une erreur
significative non décelée.
Ce risque est dû, d’une part aux particularités de chaque entreprise, d’autre part à l’auditeur lui-même.
Le risque final d’audit décrit le risque qu’à l’auditeur d’exprimer une opinion inappropriée sur les
états financiers. C’est le risque que des erreurs significatives subsistent dans les comptes et que
l’auditeur, ne les ayant pas détectées, formule une opinion erronée.

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Par exemple, l’auditeur ne formule pas de réserve dans son rapport (ou certifie) des états financiers
comportant des inexactitudes importantes.
Les composantes du risque d’audit sont :
1- Le risque inhérent (RI)

C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes du
fait :
• De la nature (complexe) de l’activité et du secteur d’activité de l’entreprise, exemple,
cas d’une banque ou d’une société d’assurances ;
• De son environnement et des règlementations qui lui sont applicables.
2- Le risque de contrôle (RC)

C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes
matérielles que le système de contrôle interne de l’entreprise ne peut prévenir ou détecter en temps
opportun. Le risque de contrôle est fonction de l’efficacité du contrôle interne de l’entreprise. Si le système
de contrôle interne est performant, le risque de contrôle est par conséquent réduit.
3- Le risque de détection (RD)

C’est la possibilité que les procédés auxquels l’auditeur a recours ne lui permettent pas de déceler des
inexactitudes qui sont présentes dans le solde d’un compte ou dans une catégorie d’opérations,
(inexactitudes pouvant être importantes). Ce risque est fonction du niveau d’efficacité des procédés de
vérification de l’auditeur.
4- Le risque global de la mission (RG)
L’application du niveau global du risque de la mission s’exprime par la formule :

Risque global = risque inhérent x risque de contrôle x risque de détection
RG = RI x RC x RD
L’auditeur évalue le risque inhérent et le risque de contrôle afin de déterminer le degré de risque de
détection requis pour minimiser le risque global de la mission et le ramener à un niveau acceptable.
Le modèle de gestion du risque global d’audit est donné par le tableau ci-après, aboutissant au même
résultat que ci-dessus :

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Evaluation du risque inhérent par Evaluation par l’auditeur du risque lié au contrôle
l’auditeur Elevé Moyen Faible
Elevé Maximum Elevé Moyen
Moyen Elevé Moyen Faible
Faible Moyen Faible Minimum
L’approche d’audit ainsi développée est qualifiée d’approche par les risques ou « Risk Based ».
5- La matérialité en audit
L’auditeur ne peut pas se livrer à une vérification de toutes les opérations (full-audit) de l’entreprise.
L’audit a principalement pour objectif d’obtenir une assurance raisonnable que les états financiers ne
contiennent pas d’inexactitudes importantes.
C’est dans cette perspective que l’auditeur doit fixer le seuil de matérialité (ou de signification) dans
le cadre de la conduite de ses travaux.
En audit, le seuil de matérialité se réfère au degré d’information que l’auditeur doit obtenir pour atteindre
un certain niveau de confiance lié au fait que les états financiers ne contiennent pas d’erreurs importantes.
On dit que le seuil de matérialité est atteint lorsque l’importance d’une omission ou d’une inexactitude
dans une information financière est telle qu’elle pourrait avoir pour conséquence probable
d’influencer le jugement d’un utilisateur des états financiers ou de modifier sa décision.
L’auditeur apprécie le seuil de matérialité à différents niveaux :

- Lors de la détermination de la nature, de l’étendue et du calendrier de ses travaux d’audit ;
- Lors de l’évaluation de l’incidence des redressements identifiés sur les états financiers ;
- Lors de l’appréciation du caractère appropriée de la présentation des informations financières
(dans les comptes, dans le rapport).
Le seuil de matérialité est défini par rapport à son impact sur les états financiers.

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CRITERES D’ETABLISSEMENT DU SEUIL DE SIGNIFICATION
En fonction de deux types de critères, quantitatifs et qualitatifs.
1- Critères quantitatifs
Il consiste à mesurer l’impact d’un élément par rapport à une base de référence.
Quelques références :
• Résultat final ou intermédiaire (bénéfice net, bénéfice brut, total actif).
• Résultat retraité (bénéfice compte non tenu des éléments extraordinaires et exceptionnels).
• Résultat moyen ou résultat normal (bénéfice net moyen des cinq (05) derniers exercices).
• Un poste d’un état financier auquel l’élément est associé (chiffre d’affaires par exercice).
• Le solde du compte auquel appartient l’élément.
• L’effet de l’élément sur certains coefficients financiers (FR, bénéfice net par action).
Peut être considéré comme significatif, tout élément seul ou avec d’autres :
• Qui modifie le résultat précédent ≥ 10%
• Qui modifie le montant du poste concerné ≥ 10%.
Ces seuils peuvent être abaissés ou relevés compte tenu des montants en jeu.
2- Critères qualitatifs
• Caractéristiques de l’environnement (contexte politique socio-économique).
• Caractéristiques de l’entreprise (nature des opérations, tendances des résultats).

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CHAPITRE 2 : LA DEMARCHE DE L’AUDIT FINANCIER
SECTION 1 : PRESENTATION DE L’APPROCHE D’AUDIT
1- SCHEMA DE L’APPROCHE D’AUDIT
PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE (Collecte et Mise

Phase 1
à jour de l’information)
EVALUATION DU CONTROLE INTERNE INTERIM

ET DU RISQUE DE CONTROLE
Phase 2
TESTS DU FONCTIONNEMENT
DES CONTROLES
Phase 3 REALISATION DES CONTROLES

SUBSTANTIFS FINAL
Phase 4
FINALISATION DE L’AUDIT
2- DEFINITION ET ENCHAINEMENT DES PHASES
Quelle que soit l’étendue de la mission, l’audit commence par la prise de connaissance (phase 1) au
cours de laquelle l’auditeur collecte un volume important d’informations sur l’entreprise. Cette phase
lui permet de constituer ou de mettre à jour son dossier permanent (Permanent Audit Files PAF) et
en même temps d’identifier les risques inhérents de la mission. Ce qui lui permet de déboucher sur la
phase 2 (l’évaluation du contrôle interne).
L’évaluation du contrôle interne et la définition de la stratégie d’audit est la phase clé de la démarche.
Au cours de cette phase l’auditeur apprécie tout le dispositif de contrôle interne dans le but d’évaluer
le risque de contrôle et de déterminer le niveau adéquat de contrôles de validation à exécuter.
La phase 3 : exécution des contrôles substantifs comprend conformément à la stratégie définie à la

phase précédente :

20
• Des tests de vérification du fonctionnement des contrôles ;
• Des tests de validation des comptes ;
• Des procédés de revue analytique.
A l’issue de cette phase, l’auditeur dispose de toutes les conclusions : constats, recommandations lui
permettant :
• De porter son opinion sur la qualité des comptes et des états financiers ;
• De rédiger ses conclusions et rapports (phase 4).
Cette approche allant du général au spécifique est qualifiée de TOP DOWN.
3- ETALEMENT DES PHASES DANS LE TEMPS

L’étalement dans le temps de ces étapes, conduit à distinguer deux grandes phases :
a) L’intérim
Une phase préliminaire (dite intérim dans le jargon des auditeurs) recouvre la prise de connaissance
de l’entreprise, l’évaluation du contrôle interne y compris la vérification du fonctionnement des
contrôles mis en place par l’entreprise.
Lorsque c’est possible, cette phase doit avoir lieu suffisamment tôt avant la date de clôture pour
permettre la mise en œuvre des opérations nécessaires à la correction de certaines anomalies, mais pas
trop tôt pour que les conclusions tirées puissent être valables pour tout l’exercice. Dans tous les cas,
cette phase se déroule avant le déclenchement des travaux de validation (ou de contrôle des comptes).
L’auditeur effectue une intervention ponctuelle à la date de clôture de l’exercice pour certains travaux
spécifiques de fin d’exercice (inventaires, confirmations de soldes des tiers ou circularisassions…).
b) Phase finale
La phase finale de validation des comptes (dite final), se situe au début de l’exercice suivant la clôture
de l’exercice, quand les comptes annuels sont arrêtés et mis à la disposition du cabinet d’audit. Cette
distinction n’est pas toujours respectée dans la mesure où, selon les missions :
- Certaines étapes se trouvent regroupées ;

- Les travaux de contrôle des comptes ne peuvent être anticipés.
21
L’existence de systèmes informatisés ne change rien à la démarche générale de l’audit telle que décrite
dans ce cours.
SECTION 2 : PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE ET

TRAVAUX PREPARATOIRES
1- EXIGENCE DES NORMES
Les normes d’audit prévoient que « l’auditeur doit connaître suffisamment les affaires de l’entreprise
pour être en mesure de comprendre les circonstances, les opérations et les pratiques qui, selon lui,
devraient être prises en considération dans la vérification des états financiers ».
2- IMPORTANCE DE LA PRISE DE CONNAISSANCE

Lors de la prise de connaissance de l’entreprise, l’auditeur cherche à collecter un maximum d’informations
sur l’entreprise et son environnement afin de mieux connaître l’entreprise et de détecter l’existence de
risques pour orienter sa mission. Son objectif n’est pas de vérifier le bien-fondé des informations, mais de
les analyser en s’assurant toutefois qu’elles ne semblent pas incohérentes.
Son objectif est :

➢ d’acquérir une connaissance générale de l’entreprise et de son environnement, avec pour objectif
d’identifier les risques propres à cette entreprise ;
➢ d’identifier les systèmes et les domaines significatifs, afin de déterminer les éléments sur
lesquels il va concentrer ses travaux ;
➢ de rédiger un plan de mission, afin de préciser et de formaliser la nature, l’étendue et le calendrier
des travaux.
3- TECHNIQUES ET MOYENS DE LA PRISE DE CONNAISSANCE

Les techniques utilisées relèvent essentiellement de l’entretien avec les différentes personnes qui sont
susceptibles de lui fournir une information appropriée, de l’analyse de la documentation interne et externe
obtenue, de la visite des locaux. L’examen analytique des données financières les plus récentes permet
également de déceler les tendances et de mieux appréhender les domaines les plus significatifs.

22
L’auditeur dispose des moyens décrits ci-après pour acquérir les informations nécessaires à la prise
de connaissance.
➢ prendre connaissance des termes et conditions de la mission ;

➢ une liste indicative des informations devrait être envoyée à l’entité à auditer quelques jours avant
le démarrage de la mission ;
➢ la prise de contact avec son prédécesseur ;
➢ les entretiens avec les dirigeants auprès desquels il recherchera les informations nécessaires sur
les décisions qui peuvent avoir une incidence sur les comptes ;
➢ la prise de connaissance des comptes annuels, des comptes intermédiaires et des documents
prévisionnels afin d’analyser la situation financière et la rentabilité de l’entreprise ;
➢ les informations utiles à l’exercice de sa mission qu’il peut recueillir auprès des tiers qui ont
accompli des opérations pour le compte de la société par le biais de la circularisation (banques,
fournisseurs, clients, avocats, conseils juridiques etc.) ;
➢ les diverses publications internes ;
➢ les rapports des auditeurs internes ;
➢ la législation applicable à l’entreprise ;
➢ les rapports financiers d’entreprises similaires exerçant dans le même secteur ;
➢ la presse financière et les revues spécialisées du secteur d’activité ;
➢ les publications des organismes professionnels.
Cette phase implique en pratique les travaux ci-après :

• collecter ou mettre à jour l’information générale sur l’entreprise, par des demandes de
renseignements, par des entretiens et s’il y a lieu par l’observation physique ;
• revoir le dossier d’audit de l’exercice précédent. Cette revue permet à l’auditeur d’avoir bien
présentes à l’esprit toutes les inefficiences, ainsi que les améliorations à apporter ;
• analyser les donner financières récentes et les tendances découlant des états financiers des
années précédentes : examen analytique, études de ratios, consultation des statistiques officielles
des états financiers intermédiaires et comparaisons avec les budgets ;
• se documenter sur les principes comptables et les règlementations spécifiques à l’entreprise à
vérifier.

23
A cette étape de l’audit, l’auditeur procède à la constitution du dossier permanent ou permanent audit
files (PAF) classé par sections d’après l’index numérique qui figure en annexe.
SECTION 3 : EVALUATION DU CONTROLE INTERNE ET ELABORATION DE LA

STRATEGIE D’AUDIT
1- GENERALITES SUR LE CONTROLE INTERNE
Après avoir pris connaissance de l’entreprise et sélectionné les données et jugements sur lesquels il
fera porter ses contrôles, l’auditeur va cherche à comprendre comment chacun de ces éléments est
généré par le système d’information de l’entreprise.
Cette recherche doit lui permettre d’identifier les contrôles pertinents mis en place par la direction de
l’entreprise pour prévenir la survenance des erreurs, des anomalies et des fraudes. Elle permet aussi
d’identifier les risques d’erreurs.
1.1. Définition
Par contrôle interne, on entend l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise. Le contrôle
interne a pour objectifs :
1. la protection et la sauvegarde du patrimoine y compris la prévention de la fraude ;
2. la conformité aux différentes lois et réglementations applicables ;

3. le respect constant des instructions et des règles de gestion définies par la direction ;
4. la diffusion d’une information financière et comptable fiable et rapidement disponible ;
5. le développement de la rigueur et l’amélioration des performances (efficacité opérationnelle,

rationalisation des tâches).
1.2. Responsabilité
Le contrôle interne est mis en place et entretenu par la direction de l’entreprise afin de prévenir et de détecter
les erreurs, les fraudes et les anomalies pouvant affecter les comptes et les états financiers.
Quant à l’auditeur, les normes actuelles d’audit lui prescrivent "d’acquérir une compréhension
suffisante du contrôle interne pour pouvoir planifier sa mission et concevoir une approche d’audit
efficace".

24
1.3. Importance pour l’auditeur d’examiner le contrôle interne
L’examen du contrôle interne par l’auditeur externe vise deux buts essentiels :
a) Déterminer la nature et l’étendue des vérifications qu’il devra effectuer. Celles-ci sont
conditionnées par le degré d’efficacité du contrôle interne. En effet, si le contrôle interne révèle
des faiblesses ou des lacunes, l’auditeur doit alors étendre et approfondir ses propres contrôles
jusqu’à ce qu’il ait acquis une opinion sur la qualité des comptes et des états financiers.
b) Déceler les insuffisances du contrôle interne de l’entreprise afin de proposer des améliorations en
vue d’y remédier à temps et éviter des erreurs par la suite (rôle préventif).
2- PRINCIPES DE BASE DU CONTROLE INTERNE

Les principes de base du dispositif de contrôle interne sont :
Le contrôle interne prend appui sur des principes fondamentaux.
1. Organisation (organigramme, manuel de procédures, définition des tâches, définition des
responsabilités et des pouvoirs de signature, matérialisation des tâches et des contrôles et la pré
numérotation des documents papier).
2. Séparation des fonctions décision, protection et de conservation de valeurs, de contrôle,
comptabilisation, nécessité de la double signature et plafond de signature.
3. Intégration (ou auto-contrôle) : recoupement et contrôle mutuel.
4. Qualité du personnel : compétence et honnêteté.
5. Harmonie : adéquation aux caractéristiques de l’entreprise et de son environnement.
6. Universalité : le contrôle interne concerne toutes les personnes dans l’entreprise, en tout temps et
en tout lieu.
3- LES ELEMENTS CONSTITUTIFS DU CONTROLE INTERNE

Précédemment les normes d’audit identifiaient trois composantes :
L’environnement de contrôle, le système comptable et les procédures de contrôle. Les normes
actuelles définies par le COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway
Commission) relèvent cinq composantes :
1. environnement de contrôle ;
2. identification et évaluation des risques ;
3. activités de contrôle proprement dites ;
4. système d’information ou de communication ;
5. structure pilotage de l’ensemble du dispositif (monotiring).

25
3.1. L’environnement de contrôle
L’environnement de contrôle comprend les mécanismes de base, la qualité des structures et des hommes, et
les comportements dont l’existence et la mise en œuvre constituent le fondement sur lequel s’exercent les
procédures de contrôle interne.
Il comprend les points ci-après :
A) Structure organisationnelle, répartition des rôles et responsabilités des dirigeants

- Adéquation de la structure organisationnelle aux activités ;
- Qualité du gouvernement d’entreprise : compétence et indépendance des administrateurs par
rapport à la direction ;
- Type et qualité des relations entre la direction et le personnel ;
- Qualité de la circulation de l’information ;
- Existence et efficacité du comité d’audit ;
- Exercice de la responsabilité
B) Intégrité et valeur éthiques

- Comportement éthique, intégrité et rigueur des responsables ;
- Niveau d’intégrité ou de corruption des responsables et du personnel clé ;
- Place et perception accordée à la comptabilité et au contrôle interne par les responsables ;
- Attitude et réactions face aux violations des règles et procédures :
impunité, laxisme ;
- Actualité et fiabilité des états financiers.
C) Politiques et pratiques de gestion des ressources humaines

- Niveau de compétence et d’expérience des responsables et du personnel clé ;
- Niveau de formation continue des responsables et du personnel clé ;
- Maîtrise des opérations ;
- Stabilité ou taux de rotation du personnel (pour les fonctions cruciales) ;
- Climat social : conflictuel, de méfiance, de suspicion.

26
D) Philosophie et style de gestion
- Mesures de supervision et de surveillance : effort de surveillance déployé par les responsables ;
- Exercice et respect de l’autorité ;
- Organisation générale des tâches ;
- Qualité des relations avec les tiers : auditeurs, banquiers ;
- Qualité et niveau d’entretien des moyens techniques et matériels ;
- Célérité ou délai de réaction.
Lorsque l’environnement de contrôle est défavorable, les procédures de contrôle interne ont peu
de chances d’être efficaces.
3.2. L’identification et l’ évaluation des risques

C’est le processus adopté par la direction pour identifier, analyser et maîtriser les risques provenant
tant de facteurs externes qu’internes auxquels l’entreprise est exposée. Il est de la responsabilité de la
direction d’étudier même à l’avance ces risques et d’élaborer des mesures alternatives dans le cadre
d’un scénario de crise (mécanismes de détection et de surveillance des risques).
3.3. Les activités ou procédures de contrôle

Les activités de contrôle permettent de s’assurer que les transactions :
- sont autorisées par des personnes responsables ;
- sont enregistrées correctement et exhaustivement dans les comptes ;
- sont bien évaluées.
Les procédures de contrôles comprennent :

- les contrôles de supervision ou de pilotage ;
- les contrôles d’autorisation ou approbation ;
- la sécurité des actifs et des enregistrements ;
- la séparation des tâches ;
- documentation et enregistrements corrects.

27
3.4. Le système d’information et de communication
Cette quatrième composante comprend le système comptable et le système d’information interne.
Le système comptable est l’ensemble des procédures mises en place pour identifier, collecter, classer,
analyser, enregistrer et traiter les données et les opérations de l’entreprise. Système de partie double, plan
de comptes, journaux comptables, balances de vérification, analyses de comptes etc. Ces procédures
permettent d’aboutir à la confection des états financiers. Le système peut être manuel : établissement à la
main des documents jusqu’aux livres comptables obligatoires :
- journal
- grand livre
- livre d’inventaire
- livre de l’employeur.
Le système comptable peut être informatisé, ou non.
4- METHODES D’EXAMEN DU CONTROLE INTERNE

L’évaluation du contrôle interne permet à l’auditeur de déterminer dans quelle mesure il pourra s’appuyer
sur l’efficacité des procédures existantes, pour limiter le nombre de transactions, documents, pièces,
écritures à analyser et orienter ses travaux vers l’appréciation des risques majeurs auxquels l’entreprise est
exposée. Elle est pratiquement le seul moyen de s’assurer de l’examen correct des opérations répétitives :
facturations – encaissements, achats-paiements, paie.
L’examen de chaque cycle passe par une prise de connaissance effectuée à la fois par la consultation
des manuels de procédures internes à l’entreprise (s’il en existe) et par des entretiens avec chaque
membre du personnel de l’entreprise ayant un rôle dans le déroulement du cycle concerné. Le but est
d’analyser les circuits d’informations et de données depuis l’existence d’une transaction avec un tiers
jusqu’à sa saisie comptable et sa restitution dans les comptes.
Afin de visualiser rapidement celles-ci, l’auditeur utilise fréquemment des diagrammes ou flow
charts, qui sont des descriptifs visuels des procédures.
4.1. Collecte et analyse des documents

Au cours de la première phase, un certain nombre de documents ont été collectés. Parmi ces
documents il faut examiner ceux relatifs à la structure de contrôle interne. Il s’agit des notes de service,
organigramme et cahier des charges du personnel, manuel de procédures, directives de
comptabilisation, dispositions de prises d’inventaire, réglementation des visas et liste des signatures,
etc.

28
4.2. Description des cycles d’opérations
Elle consiste dans la compréhension des systèmes ou cycles. Les données répétitives (et significatives)
identifiées lors de la phase de prise de connaissance sont classées par cycles d’opérations. On
distingue généralement :
- Revenus (et encaissements)
- Achats (et décaissement)
- Stocks
- Paie et personnel
- Immobilisations
- Autres.
Chacun des cycles produisant des données répétitives peut être découpé en sous systèmes. Les
différents types de données traitées par chaque système (ex : système paie, sous-systèmes ouvriers et
employés) sont identifiés et l’auditeur détermine autant de sous-systèmes qu’il existe de circuits
différents.
L’auditeur se fait décrire le déroulement des différentes fonctions ou cycles de transactions, au moyen
des entretiens avec le personnel : direction, personnel d’encadrement et personnel d’exécution. Au
cours de ces entretiens, il prend le maximum de notes sur le déroulement des procédures. Il recueille
également les spécimens de documents importants.
Il relit, synthétise ses notes et rédige des narratifs décrivant chaque cycle d’opérations. Il peut
représenter ces cycles par des diagrammes de circulation "flow chart". L’avantage de ce procédé
réside dans le fait qu’il permet de découvrir par exemple rapidement, dans un département ou chez un
employé, la concentration des tâches et fonctions inconciliables. La description des cycles, qu’elle
soit sous forme narrative ou graphique doit être accompagnée de copies de divers documents utilisés
(spécimen de documents).

29
4.3. Questionnaires et aide mémoire de contrôle interne
L’auditeur utilise comme guides les grilles d’évaluation (voir annexe). Les avantages qu’offre cette
méthode sont :
- Economie de temps et clarté ;
- Couverture exhaustive des points de contrôle ;
- Bonne base pour l’établissement des rapports concernant les faiblesses du contrôle
interne et pour les propositions d’amélioration ; - Guide pour l’auditeur lui évitant de
se perdre.
4.4. Evaluation du contrôle interne

L’objectif de cette étape est de déterminer :
- Comment les contrôles mis en place par l’entreprise permettent d’atteindre les objectifs de
contrôles ;
- Si l’information collectée sur le système est correcte ;
- L’efficacité des contrôles prévus et les risques inhérents aux systèmes du fait de l’absence de
contrôles qui répondent aux objectifs.
a) Recherche des points faibles

A partir de sa compréhension des cycles (diagrammes et narratifs) l’auditeur détermine comment les
objectifs de contrôle s’appliquent et surtout les contrôles manquants. Il peut se servir du questionnaire
de contrôle interne comme aide mémoire. Chaque point identifié est consigné sur la grille d’évaluation
avec possibilité de renvoi à des feuilles de travail pour des détails ou pour des recommandations à
insérer dans le rapport de recommandations sur le contrôle interne.
b) Recherche des contrôles mis en place par l’entreprise (points forts potentiels)
Après avoir identifié les points du circuit où des contrôles sont nécessaires pour remplir les objectifs,
l’auditeur recherche ceux (manuels ou informatisés) qui ont été mis en place par l’entreprise. Il remplit les
différents guides qui sont classés au dossier de l’exercice. Chaque fois, il est indiqué de procéder à des
renvois à des feuilles de travail. Les contrôles ainsi identifiés sont résumés sur les feuilles spéciales (relevés
des points forts à tester).

30
c) Confirmation de l’existence des contrôles (ou des points forts)
Les points forts mis en évidence à partir des manuels de procédure et des entretiens et les contrôles décrits
comme existants, peuvent ne pas se trouver confortés par la réalité. Aussi, l’auditeur vérifie par lui-même,
à l’aide de sondages, la réalité de ces points forts. Une procédure, correcte dans sa description théorique,
peut, dans son application pratique, comporter des faiblesses.
Pour la réalisation matérielle de ce test, l’auditeur procède comme suit : en partant du Grand Livre,
pour être sûr de sélectionner une opération qui a été entièrement traitée, il remonte la description du
système en prenant, à chaque étape, une copie du document concerné (Ex. : Grand Livre, journal des
ventes, facture, compte client, bordereau d’expédition, bon de commande).
d) Evaluation des contrôles (points forts)

Pour juger de l’utilité des contrôles dans le cadre de sa mission, l’auditeur doit se demander si :
- Ils sont vérifiables : un contrôle non matérialisé ne peut pas être vérifié à posteriori ;
- Ils méritent d’être vérifiés.
Certains contrôles, par leur complexité, demandent à l’auditeur un temps et un volume de travail
disproportionnés par rapport à la garantie acquise par la vérification du bon fonctionnement.
L’auditeur doit, dans ce cas, chercher s’il n’existe pas un autre moyen plus efficace pour vérifier que
l’objectif est atteint. Certains contrôles n’ont pas, par ailleurs, une force probante suffisante. Par
exemple, la seule existence du visa d’un employé sur un document, n’est pas nécessairement
suffisante pour prouver qu’un contrôle a été effectué et bien effectué.
e) Détermination de la stratégie d’audit

En conclusion l’auditeur détermine le niveau du risque global d’audit qui lui permet de bâtir sa
stratégie d’audit de la manière suivante :
Risque de contrôle jugé maximum

L’évaluation du risque de contrôle au niveau maximum implique que l’auditeur ne pourra pas
s’appuyer sur le contrôle interne mais plutôt sur ses propres tests de validation qui seront étendus dans
le cadre du seuil de matérialité défini. Dans la mesure où aucune assurance n’est obtenue du système
de contrôle interne, le niveau de tests de validation sera obligatoirement très élevé.

31
Certains comptes se prêtent par nature à une approche de validation étendue, il s’agit par exemple
(dans le cas d’une activité industrielle et commerciale classique) des postes emprunts, capital,
réserves, immobilisations incorporelles…
Par opposition, les comptes dérivant des données répétitives (cycliques), qui se caractérisent par un
volume élevé et une rotation rapide des transactions, font généralement l’objet d’un traitement
informatisé et de procédure de contrôle interne. En pratique, pour ce type de comptes, le risque de
contrôle sera très rarement jugé maximum et une assurance plus ou moins élevée pourra généralement
être attendue du système de contrôle interne. Dès lors, une analyse plus approfondie des applications
et de la fonction informatique sera dans la majorité des cas effectuée.
Risque de contrôle jugé modéré

En jugeant modéré le risque de contrôle, en documentant et en testant les contrôles sur lesquels il
s’appuiera, l’auditeur pourra réduire corrélativement le niveau de ses tests de validation. Pour les
objectifs d’audit couverts par l’évaluation du contrôle interne, les travaux de validation consisteront
normalement en une combinaison appropriée de tests de détail et de procédures de revue analytique.
La pondération entre ces deux techniques dépendra d’une appréciation fine du risque de contrôle, le
degré d’assurance obtenu grâce aux tests de détail étant d’autant moins nécessaire que le risque de
contrôle est plus faible.
Risque de contrôle jugé faible

Lorsqu’une structure de contrôle interne efficiente est en place, une stratégie d’audit adaptée consistera à
s’appuyer sur le contrôle interne, et en réduisant corrélativement le niveau des tests de validation, lesquels
pourraient se limiter principalement à des travaux approfondis de revue analytique.

32
5- MEMORANDUM DE STRATEGIE D’AUDIT OU PLAN DE MISSION (MSA)
a) Objectifs
Le M.S.A. est un document établi par l’auditeur, chef de mission pour synthétiser par cycle (ou groupe de
comptes).
❖ Les éléments qui influent sur la nature et l’étendue de ses travaux de contrôle des comptes ;
❖ Les techniques d’audit choisies pour vérifier que ces comptes remplissent bien les objectifs d’audit
définis. Le choix de ces techniques est influencé par le fait que certaines d’entre elles permettent
de vérifier plusieurs objectifs en même temps et qu’il faut toujours opter pour celle qui est la plus
efficace ;
❖ Le lien entre les diverses étapes de la mission.
Ce document permet, par ailleurs, de planifier rigoureusement les travaux à effectuer et de

communiquer la stratégie générale des contrôles aux membres de l’équipe. L’ensemble de ces projets
est revu par le responsable du dossier qui consulte également les spécialistes fiscaux, et informatiques
etc., et qui formalise l’ensemble du plan.
Le contenu du M.S.A. est discuté avec l’auditeur, chef de mission qui approuve formellement le plan
définitif.
Présentation du client
- Dénomination
- Registre du commerce, code INSAE
- Historique
- Activité : principale, secondaires
- Actionnariat
- Localisations, adresse
Nature de la mission et calendrier

- Opinions, avis et recommandations
- Date de fin des travaux sur le terrain
- Dates butoirs des réunions de synthèse
- Dates butoirs pour livraison des rapports

33
Domaines sensibles identifiés au cours des missions précédentes
- Fonctionnement interne
- Gestion des finances
- Nature et raison des ajustements
Faits marquants liés à l’exploitation de l’entreprise
- Secteur d’activité de l’entreprise
- Facteurs externes réglementés
- Opérations récentes de financement et d’investissement
Changement de principes comptables
Conclusion de la revue de l’information financière récente

- Tendances lourdes
- Transactions inhabituelles
Risques inhérents
Chiffres significatifs
Total bilan Effectif
Chiffre d’affaires Situation nette
Marge brute Résultat Fonds de roulement

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Exemple de MSA
SOCIETE BEST MARINE SA
MEMORANDUM DE STRATEGIE D’AUDIT
1- Nature de la mission et calendrier

La société Best Marine a soumis ses comptes annuels le 13 mars N à notre audit. Conformément aux
normes professionnelles auxquelles nous sommes astreints, notre cabinet a la responsabilité
d’effectuer un audit complet des états financiers de cette société et de délivrer une opinion sur la
régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.
Notre rapport sur l’examen des comptes est attendu pour le 15 juin N. Compte tenu de ce délai, les
sommaires des points relevés (SPR) devraient être finalisés pour le 15 mai N suivis de la réunion de
synthèse et de discussion avec l’entreprise le 18 mai. Un rapport de recommandation doit être émis le
31 mai N.
2- Points ayant un impact sur la stratégie d’audit

a) Domaines sensibles identifiés au cours des missions précédentes
Une revue du dossier de l’année précédente révèle un grand nombre d’anomalies lors du contrôle des
comptes clients, des états de rapprochement et dans la valorisation des stocks de pièces de rechange.
En conséquence, nous devons être attentifs à la répétition éventuelle de tels problèmes, en particulier
en recherchant les stocks obsolètes, les créances anciennes, impayées et provisionnées et en effectuant
une revue de ces points.
b) Faits marquants liés à l’exploitation de l’exercice

La société vient d’acquérir, au moyen d’une subvention de l’Etat, une fabrique de matériel de
navigation. Ce qui représente un important investissement dont il faudra vérifier les conditions
d’acquisition et d’enregistrement dans les comptes.
c) Changements de principes comptables

La société vient de procéder à la réévaluation libre de ses immobilisations suite à la dévaluation du
Franc CFA datant de janvier 1994. La mission devra examiner les conditions et les modalités de
réalisation de cette modification de la valeur d’entrée des biens concernés, surtout les aspects fiscaux
de l’opération.

35
d) Conclusion de la revue de l’information financière récente
La revue analytique des comptes débouche sur les grandes conclusions suivantes :
• La société continue de disposer d’une trésorerie pléthorique avec beaucoup d’espèces gardées en
caisse ;
• La marge commerciale connaît une réduction dramatique au cours de la dernière année sous-revue,
malgré l’accroissement observé au niveau du chiffre d’affaires. Une attention doit être accordée
par la mission quant à la vérification approfondie de la bonne séparation des opérations d’achats
et de ventes entre l’exercice clos et l’exercice suivant.
• Les charges exceptionnelles en s’accroissant de plus de 165% font apparaître des pénalités et
redressements fiscaux non négligeables. Il importe d’apprécier la gestion fiscale de la société et
comment la direction assure la protection du patrimoine social.
CALENDRIER ET BUDGET (en heures)

PHASES CALENDRIER ASSOCIE SENIORS ASSISTANTS TOTAL
Initialisation 10 avril N 10 10
Intérim (revue contrôle interne) 11 avr – 30 avr N 20 120 150 290
Revues intermédiaires
Final (contrôle des comptes) 1er au 15 mai N 40 150 200 390
Finalisation 15 mai – 31 mai N 50 50
TOTAL 120 270 350 740

36
COMPTES ET NATURE ET ETENDUE DES
EVALUATION DU RISQUE
APPLICATIONS CLASSES DE TESTS SUR LES CONTROLES ET SUR
D’AUDIT
TRANSACTIONS LES COMPTES
Faible pour les objectifs

d’intégralité d’exactitude et
d’existence.
Revenus Créances clients Ventes Maximum pour les objectifs Tests détaillés des contrôles identifiés
de valorisation de présentation
et de droits et obligations.

Tests détaillés des contrôles identifiés
d’existence.
d’intégralité
Modéré pour les objectifs de
d’exactitude et d’existence et
Achats Dettes fournisseurs Achats droits et obligations.
(intégralité droits et obligation.
Maximum pour les objectifs
Recherche étendue des passifs non enregistrés
de valorisation de présentation
Tests limités sur les comptes

d’existence. Tests détaillés des contrôles identifiés
Stocks Maximum pour les objectifs Revue analytique des comptes et tests étendus
Stocks
Stocks vendus de valorisation, de Cutoff sur les
d’exhaustivité de présentation comptes

d’existence.
Salaires à payer Maximum pour les objectifs de
Paie Principalement procédés de revue analytique
Frais de personnel valorisation,
d’exhaustivité de présentation
Signatures
Associés……………………………………………………………………..
Manager ……………………………………………………………………..

37
SECTION 4 : EXECUTION DES CONTROLES SUBSTANTIFS
Comme montré au chapitre précédent, l’approche des contrôles varie selon que l’on peut, ou non,
s’appuyer sur les contrôles mis en place par l’entreprise. On distingue :
• Les tests de vérification du fonctionnement des contrôles ;
• Les tests de validation des comptes.
Ces tests sont effectués par la technique des sondages.
1- VERIFICATION DU FONCTIONNEMENT DES PROCEDURES

Les contrôles (ou points forts) à tester dans le fonctionnement des procédures sont ceux qui lui paraissent :
- Répondre aux objectifs de contrôles ;
- Utiles à sa mission.
Les contrôles fréquents comprennent :
- L’autorisation des opérations et de la saisie des données ;
- L’exhaustivité et l’exactitude des opérations et des données saisies ;
- L’exhaustivité et l’exactitude des mises à jour et des données accumulées ;
- La sécurité d’accès aux actifs et aux enregistrements.
Les sondages sur les procédures ont pour objectif de s’assurer que les contrôles ont fonctionné pendant
toute la période. Leur nature de ces sondages est principalement fonction du cycle d’opération à
vérifier. On distingue les techniques de vérification ci-après :
▪ L’enquête consiste à demander aux personnes chargées de faire les contrôles comment elles
procèdent ;
▪ L’observation consiste à observer la réalisation matérielle d’un contrôle. Ce type de contrôle est
bien adapté à la vérification de l’existence physique de certains moyens de protection. (Ex. :
coffre-fort, grilles de protection des zones de stockage, système de sécurité…) ;
▪ L’examen de l’évidence du contrôle consiste à s’assurer que l’élément qui matérialiste la
réalisation du contrôle existe effectivement (Ex. : signature, cachet) ;
▪ La répétition des contrôles consiste à refaire le travail de contrôle exécuté par le personnel de
l’entreprise pour vérifier que l’on arrive au même résultat.
Lors de la préparation de son programme de contrôle, l’auditeur doit donc utiliser avec discernement
ces différentes techniques en fonction de ce qu’il cherche à prouver.

38
2- CONTROLE DES COMPTES
A partir de son programme de contrôle des comptes, l’auditeur exécute les contrôles qui lui permettent
de fonder son opinion finale sur les comptes, la situation financière et le résultat de l’entreprise.
Programme de contrôle des comptes
Le programme détaillé du contrôle des comptes est rédigé à partir du mémorandum de stratégie d’audit
des conclusions des tests sur les procédures. Des guides de contrôle des comptes standard sont adaptés
en fonction du contexte de l’entreprise.
L’auditeur doit obtenir les éléments de preuve suffisants en qualité et en quantité pour formuler son
opinion sur les comptes annuels. Pour atteindre cet objectif, l’auditeur dispose des techniques
suivantes :
❖ l’observation physique ;
❖ la confirmation directe ;
❖ l’examen des documents reçus par l’entreprise ;
❖ l’examen des documents créés par l’entreprise ;
❖ les contrôles arithmétiques ;
❖ les analyses, estimations, rapprochements et recoupements entre les informations obtenues et les
documents examinés ;
❖ les informations verbales obtenues des dirigeants et employés de l’entreprise.
L’auditeur doit choisir celles qui lui apportent la valeur probante suffisante dans les meilleures
conditions de coût et de temps.

39
SECTION 5 : TRAVAUX DE FIN DE MISSION
Après avoir procédé au contrôle des comptes, l’auditeur réalise les travaux de fin de mission suivants :
➢ recherche des événements postérieurs au bilan ;
➢ obtention de la lettre d’affirmation ;
➢ signature du questionnaire de fin de mission ;
➢ préparation de la note de synthèse de la mission ;
➢ rédaction conclusions et des projets de rapports à l’approbation de l’associé
responsable.
1- EVENEMENTS POSTERIEURS AU BILAN
Le contrôle des comptes se déroule dans les mois qui suivent la date de clôture de l’exercice.
Entre la date de clôture des comptes et la date de signature du rapport d’audit, des événements peuvent
se produire qui ont une incidence significative sur la situation financière et / ou les résultats de
l’entreprise.
On distingue généralement :
- Les événements qui trouvent leur origine avant la date de clôture (par exemple : la faillite
définitive d’un client douteux), qui fournissent donc des éléments complémentaires pour
l’évaluation des comptes, et qui peuvent entraîner des ajustements.
- Les événements spécifiques de l’exercice suivant (par exemple, incendie de l’usine) qui
pourraient faire l’objet d’une note, dans l’annexe.
Il appartient à l’auditeur de rechercher ces événements avant de finaliser ses travaux.
Le questionnaire des événements postérieurs au bilan doit donc être rempli et la nature et l’incidence
de ces événements analysés.
L’auditeur doit poursuivre la recherche des événements postérieurs au bilan jusqu’à la date de
signature effective du rapport.

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2- LETTRE D’AFFIRMATION
Il s’agit d’une lettre par laquelle la direction confirme avoir mis toutes les informations disponibles à la
disposition des vérificateurs. Cette mesure est destinée à limiter les risques d’éléments volontairement
soustraits au contrôle par la direction. C’est un engagement formel que les comptes et informations
communiqués sont exhaustifs, sincères et exacts.
3- QUESTIONNAIRE DE FIN DE MISSION
Le questionnaire de fin de mission a pour objectif de permettre à l’auditeur de s’assurer qu’il n’a
oublié aucun aspect important de la mission, c'est-à-dire qu’il a rempli toutes les diligences requises
par les normes professionnelles, et qu’il n’existe pas de points en suspens qui feraient obstacle à
l’émission du rapport. Il doit être signé et soumis au directeur de mission en même temps que la note
de synthèse et les projets de rapports.
4- NOTE DE SYNTHESE
La note de synthèse permet de récapituler les éléments significatifs de la mission et les options prises.
Cette note doit comprendre au minimum :

- la description des événements importants ayant marqué l’activité de l’entreprise (nouveaux
produits, nouvelle usine…). Si ces événements ont déjà été décrits dans MSA, une simple
référence à ces documents sera suffisante ;
- la description des problèmes rencontrés et des solutions adoptées. Cette partie peut consister
à une photocopie des feuilles de synthèse de chaque section du dossier. Il est important que cette
section soit très claire, car c’est elle qui justifie, en grande partie, l’opinion émise et qui évite les
prises de position contradictoires d’année en année ;
- la liste des points en suspens qui doivent être réglés avant d’émettre le rapport (Ex. documents
restant à recevoir, confirmations attendues…) ;
- une conclusion générale.

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5- RAPPORTS ET CONTROLE DE QUALITE
L’auditeur prépare les projets des différents rapports à émettre en prenant en considération :
- Les normes de rapport utilisées ;
- Les problèmes qu’il a relevés dans la note de synthèse.
Ces projets sont discutés avec l’associé et sont, ensuite, soumis à la procédure de revue indépendante
par un autre associé.
Outre les rapports d’audit (opinion), les problèmes rencontrés lors du contrôle des comptes peuvent
faire l’objet d’un rapport de recommandations sur le contrôle interne. Il faut évoquer le rapport spécial
sur les conventions entre la société et ses dirigeants.
a) Le rapport d’opinion sans réserve : l’auditeur émet une opinion de certification sans réserve
lorsque sa conclusion est que les états financiers donnent une image fidèle (ou présentent
sincèrement) la situation financière et le résultat de l’entreprise, conformément à un référentiel
comptable identifié.
b) Un rapport modifié est émis dans le cas contraire : observations ayant ou n’ayant pas d’incidence
sur l’opinion d’audit, impossibilité d’exprimer une opinion, opinion avec réserve et opinion
défavorable.
CHAPITRE 3 : LES TECHNIQUES D’AUDIT
SECTION 1 : LES PROCEDES D’EXAMEN ANALYTIQUE
1.1. GENERALITES
Les travaux d’audit commencent souvent par la mise en œuvre des procédés analytiques. L’utilisation des
procédés analytiques est souvent importante dans la vérification des entreprises. Ils permettent de déceler
les tendances importantes sur lesquelles la mission devrait s’appesantir.

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1- Définition
Les procédés d’examen analytique consistent en des tests de vraisemblance effectués sur les comptes
ou classes de transactions.
2- Divers types de procédés utilisés

Les procédés d’examen analytique couramment utilisés en audit sont :
- analyse de variations d’un exercice à l’autre ;
- analyse de variation en comparaison avec une entreprise similaire ;
- analyse de ratios ;
- recherche des éléments inhabituels ;
- calcul du solde approximatif d’un compte de produits ou de charges sur la base de relations avec
d’autres comptes.

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1.2. CAS D’APPLICATION DES PROCEDES D’EXAMEN ANALYTIQUE
REVUE ANALYTIQUE DES CHIFFRES DU COMPTE DE RESULTAT
2006 2007 VARIATIONS
(En MF. CFA) (En MF. CFA) (En MF. CFA) %
Intérêts et produits assimilés reçus 4.657 5.451 794 17,0%
Intérêts servis et charges assimilées (2.199) (2.246) (47) 2,1%
Produits nets d’intérêts et revenus assimilés 2.458 3.205 747 30,4%
Commissions nettes 1.814 1.597 (217) -12,0%
Produits de change 469 527 58 12,4%
Autres produits net d’exploitation 330 482 152 46,1%
PRODUITS NET BANCAIRE 5.071 5.811 740 14,6%
Autres produits d’exploitation 0 6 6 N/A
Provision pour créances douteuses (497) (127) 370 -74,4%
Autres charges d’exploitation
Frais de personnel (1.177) (1.197) (20) 1,7%
Dotation aux amortissements (341) (421) (80) 23,5%
Frais divers de gestion (1.434) (1.836) (402) 28,0%
Autres pertes et produits divers 179 50 (129) -72,1%
(2.773) (3.404) (631) 22,8%
Produits exceptionnels 86 8 (78) -90,7%
Profits sur exercices antérieurs 28 179 151 539,3%
Pertes exceptionnelles (1) (7) (6) 600,0%
Pertes sur exercices antérieurs (12) (46) (34) 283,3%
Résultat hors exploitation 101 134 33 32,7%
RESULTAT AVANT IMPOT 1.902 2.420 518 27,2%
Impôts sur les bénéfices (279) (540) (261) 93,5%
RESULTAT NET 1.623 1.880 257 15,8%
2 comptes spécifiques à analyser.

- Charge de personnel, ventilation par catégorie, par effectif et masse salariale
- Impôts sur les bénéfices : revue fiscale de la liasse annuelle.

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SECTION 2 : TECHNIQUES DE DESCRIPTION DES CYCLES
2.1. RAPPELS
Lors de l’élaboration de la stratégie d’audit, l’auditeur examine les principaux cycles d’opérations de
l’entreprise et documente cette compréhension avec les objectifs suivants :
- disposer d’un support pour identifier les étapes du circuit où il pourrait se produire des erreurs si
des contrôles n’étaient pas mis en place par l’entreprise ;
- pouvoir préparer des programmes de contrôle adaptés aux particularités des cycles d’opérations ;
- transmettre la connaissance qu’il a acquise de ces cycles aux autres membres de l’équipe (et, en
particulier, aux auditeurs qui interviendront les années suivantes).
Pour procéder à cette description, l’auditeur peut avoir recours :

▪ aux narratifs ;
▪ aux diagrammes de circulation (flow-chart) ;
▪ aux annexes du diagramme de circulation.
2.2. TECHNIQUES D’INTERVIEWS
1- Objectif
La présente partie a pour objet de fournir des indications précieuses pour réussir un entretien surtout
au moment de l’examen du contrôle interne.
2- Préparation préalable
Un entretien mérite une préparation préalable minutieuse. Il est souhaitable d’avoir des questions
préparées d’avance à titre d’aide-mémoire. Les précautions ci-après sont utiles :
- prendre rendez-vous et ne pas arriver en retard ;
- ouvrir l’interview par salutations et être courtois ;
- prendre des notes et le faire savoir à votre interlocuteur ;
- dire les objectifs que vous poursuivez ;
- poser si possible des questions à choix multiples ;
- terminer par merci et laisser une ouverture : (il est possible que je revienne).

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3- Déroulement
a) Comment poser des questions
- Etre relaxe, clair et concis, éviter tout jargon
- Poser une seule question à la fois
- Faire attention aux questions sujettes à interprétations.
b) Ecoute attentive
- L’auditeur doit écouter attentivement (auditeur)
- Possibilité de dire de petites choses pour détendre l’ambiance.
c) Comment prendre des notes

- Prendre des notes est une impérieuse nécessité
- Eviter toute distraction
- Noter les points clefs : les points de contrôle, les faiblesses, autorisations
- Poser des questions et retourner en arrière si possible pour obtenir des précisions
- Relire et finaliser immédiatement ses notes (le lendemain vous oubliez).
4- Rédaction des narratifs

a) Qualités requises
Certaines étapes de la description des systèmes ne peuvent que très difficilement être réalisées par
l’utilisation des diagrammes. Lorsqu’il prépare des narratifs, l’auditeur doit être conscient que ces
narratifs, comme les autres feuilles de travail, doivent pouvoir être compris et exploités par tout le
monde. Sont, par conséquent, à proscrire :
- l’utilisation d’abréviations personnelles ;
- les brouillons télégraphiques réalisés pendant les entretiens avec le personnel de
l’entreprise ;
- les narratifs littéraires sans structure.

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2.4. DIAGRAMME DE CIRCULATION
1- Objectif
L’objectif principal du diagramme est de visualiser :

- le circuit suivi par une information financière de son origine à sa comptabilisation en passant par
les différentes étapes de traitement auxquelles elle est soumise ;
- les supports (documents et registres comptables) qui sont générés au cours de ce circuit et leur
utilité.
Lorsque le diagramme est établi, l’auditeur l’utilise pour identifier les étapes de la procédure où il est
nécessaire que des contrôles soient mis en place pour que les objectifs d’audit soient remplis (voir
guide d’évaluation du contrôle interne).
2- Tracé
La méthode à utiliser est celle du diagramme horizontal qui représente de gauche à droite les
procédures et les mouvements de documents. Le diagramme est divisé en sections verticales qui
représentent les différents services (ou personnes) impliqués dans le traitement de l’opération.
Lorsque, pour un système donné, il existe des circuits distincts pour certains types d’opérations (ex. :
circuit spécial pour l’autorisation de factures supérieures à "x" milliers de francs) le diagramme
représente le circuit le plus important. Les ramifications sont visualisées par le symbole adéquat et les
particularités du sous-système sont représentées par un diagramme annexe, ou décrites dans un
narratif.
Compte tenu de son utilisation ultérieure, le diagramme ne doit représenter que les éléments
nécessaires à la compréhension du flux de l’information du circuit traité (les raccordements avec
d’autres circuits sont visualisés par le symbole de renvoi, mais ne sont pas décrits en détail). Dans
certains cas (systèmes complexes), le diagramme ainsi défini n’est pas suffisant pour assurer une
bonne compréhension du déroulement des opérations : les détails complémentaires sont fournis soit
dans des notes annexes, soit à l’aide de diagrammes détaillés complémentaires.

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SECTION 3 : CONFIRMATION DIRECTE OU CIRCULARISATION
3.1. GENERALITES
1- Principe
La confirmation du fait de son caractère externe à l’entreprise, fait partie des éléments les plus
probants.
Il est, en effet, généralement admis en audit que les preuves internes à l’entreprise (factures de vente)
n’ont pas la même force probante que les preuves externes (reconnaissance de dette). Tout d’abord,
les employés qui donnent les renseignements ou qui rédigent les documents sont sous contrôle direct
de la direction et, par conséquent, les preuves ne sont pas absolument probantes.
La confirmation directe fournit à l’auditeur des preuves externes, peu sujettes à détournement dans la
mesure où l’auditeur est en relation directe avec les tiers. Enfin, puisque les soldes des comptes
émanent du système de contrôle interne de la société, la confirmation des soldes auprès des tiers
fournit à l’auditeur des preuves externes qui lui permettent de confirmer ou de modifier l’évaluation
qu’il aura déjà faite de l’efficacité des procédures de contrôle interne.
2- Domaines d’application
Il serait vain de vouloir dresser une liste exhaustive de tous les cas dans lesquels la procédure de
confirmation est à envisager. Les exemples typiques qui suivent illustreront la portée générale de cette
technique.
Immeubles et terrains :
Situation hypothécaire ; Fonds de commerce et matériel :
▪ Nantissement ;
▪ Contrat de crédit-bail.
Valeurs d’exploitation :
▪ Stocks appartenant à l’entreprise et détenus par des tiers ;
▪ Stocks détenus par l’entreprise pour le compte de tiers.

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Créances et dettes :
▪ Soldes en comptes courants (clients, fournisseurs, débiteurs et créditeurs divers) ;
▪ Prêts et emprunts (principal, taux d’intérêt, garanties reçues et données) ;
▪ Courtiers et compagnies d’assurance.
Banque :
▪ Situation à l’égard des banques (soldes en comptes courants, emprunts, effet escomptés,
garanties) ;
▪ Relevés de comptes.
Comptes chèques postaux :

▪ Soldes en compte et relevés.
Avocats et conseils :
▪ Procès et litiges en cours ;
▪ Honoraires dus.
MODALITES
Le déroulement de la procédure de confirmation directe est indiqué ci-après :
1- Choix des éléments à confirmer et des dates

La connaissance acquise de l’entreprise au cours de la phase de planification de la mission permet à
l’auditeur de sélectionner les catégories de tiers pour lesquels il est souhaitable d’appliquer la
procédure de confirmation.
Lorsque l’auditeur a fait son choix, il doit exposer à l’entreprise les motifs du recours à cette procédure
(respect des normes et information du client lui-même) et ses modalités. Il est indispensable d’obtenir
l’accord de l’entreprise sur le principe même d’une demande de confirmation, car les lettres sont
émises sur le papier à en-tête de l’entreprise.
En ce qui concerne la date à laquelle les demandes seront adressées, elle dépend :
- de la confiance de l’auditeur dans le contrôle interne du client (si elle est grande, la confirmation
pourra être demandée à une date antérieure à la clôture) ;

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- des délais nécessaires à l’obtention des informations de base, des réponses et de leur
dépouillement.
Si les demandes de confirmation sont établies à une date antérieure à la clôture, le chef de mission
doit inclure dans son programme de contrôle des comptes une revue des mouvements intervenus entre
ces deux dates.
Dans tous les cas, chaque étape de la procédure doit être planifiée avec précision afin que l’entreprise
puisse prendre les mesures nécessaires pour que la procédure soit efficace.
2- Choix spécifique des tiers
Sauf cas exceptionnel, il n’est pas envisageable de demander une confirmation directe à tous les tiers
de chaque catégorie. Le réviseur doit donc procéder par sondage.
L’étendue du sondage dépend de la confiance de l’auditeur dans le système de contrôle interne de la

société, de la nature des informations demandées.
L’échantillon choisi doit être représentatif de la population concernée.

Dans le choix des tiers, l’auditeur tiendra compte :
- des soldes des comptes (valeur relativement importante) ;
- du volume des transactions traitées (ex. : chiffre d’affaires important, mais solde nul) ;
- des anomalies apparentes (soldes clients créditeurs, d’éléments anciens,…)
Il complète enfin son échantillon par quelques tiers choisis au hasard.
3- Préparation des demandes
Il existe trois types de demande de confirmation :
La confirmation positive :
L’entreprise soumet le solde dans ses livres à la confirmation du tiers. Pour être efficace, cette formule
doit être accompagnée d’un détail justificatif du solde, sinon le tiers ne pourra pas expliquer les raisons
de son désaccord.
50
La confirmation négative :
Etablie selon le même principe que la précédente, cette formule présente la particularité de préciser
au tiers que sa réponse n’est souhaitée qu’en cas de désaccord. Ce type de confirmation est rarement
utilisé seul, mais peut l’être en complément de la confirmation positive.
La confirmation ouverte :
L’entreprise demande aux tiers de fournir une situation de ses comptes dans leurs livres. Cette
formule, plus souvent utilisée pour les créanciers, présente l’avantage de pouvoir être utilisée sans
attendre la sortie des balances. Par contre, elle pose parfois des problèmes importants de
rapprochement.
Si l’entreprise enregistre ses provisions pour factures à recevoir par usine et par produit, le
rapprochement des comptes avec le relevé du fournisseur sera difficile.
La préparation matérielle des lettres et des relevés nécessite du temps, il est donc souhaitable de
déléguer ce travail au personnel de l’entreprise en lui fournissant :
▪ La liste des tiers sélectionnés ;

▪ Le modèle de lettre à utiliser.
Des lettres standard pour les principaux tiers sont fournies en annexe. L’auditeur doit se montrer
souple sur les problèmes formels, mais dans la limite de ses objectifs. Il est donc essentiel pour les
demandes :
- Soient faites par la société, au nom de l’auditeur ;
- Précisent que les réponses soient faites directement à l’auditeur ;
- Contiennent clairement tous les éléments que l’auditeur veut voir confirmer.
Les demandes doivent être établies en double exemplaire pour permettre à

l’auditeur de garder les traces du travail effectué et, éventuellement, procéder à des relances si le taux
de réponses est trop faible. Si la demande comporte une formule-réponse détachable, il est
indispensable que cette formule reprenne, avant l’envoi des demandes :
- Le nom de l’entreprise contrôlée (problème d’affectation du courrier au sein du cabinet ;
- Les références du tiers qui répond (nom, qualité…) pour faciliter le dépouillement.

51
Lorsque les demandes sont prêtes, l’auditeur doit en contrôler l’exactitude et les soumettre à la
signature d’un responsable de l’entreprise.
4- Accord de l’entreprise
Il est essentiel d’obtenir l’accord du responsable de l’entreprise, la demande émanant de la société.

L’auditeur, dans sa sélection, peut avoir inclus des tiers qui mettraient l’entreprise en difficulté s’ils
recevaient la demande de confirmation en l’état. S’il est impossible de procéder à la confirmation
(retard, refus…), il appartient au chef de mission ;
- De juger du bien-fondé des arguments avancés ;
- De mettre en œuvre les procédures alternatives de contrôle (voir ci-après).
Si ces travaux ne suffisent pas à convaincre l’auditeur du bien-fondé des éléments figurant dans les
comptes, il devra tirer les conclusions de l’impact de la limitation mise à l’exécution de sa mission et,
éventuellement, émettre les réserves qu’il juge nécessaires dans son rapport.
5- Envoi des demandes
L’envoi des demandes doit être fait par l’auditeur (seule condition lui permettant de s’assurer que
toutes les lettres sont expédiées). Il convient, également de joindre une enveloppe timbrée à l’adresse
du cabinet pour la réponse.
L’auditeur remplit la feuille « dépouillement des confirmations directes » afin d’en assurer le suivi et, en
particulier, après un délai raisonnable, envoyer une deuxième demande aux tiers n’ayant pas répondu.
6- Dépouillement des réponses
A) Cas des confirmations positives

A la réception des réponses, l’auditeur les ventile en conformes et non conformes. Les réponses
conformes ne posent pas de problèmes. Pour les réponses non conformes, l’auditeur doit analyser les
écarts et identifier s’ils sont dus à :
- Des chevauchements normaux ;
- Règlements faits par la société dans les derniers jours de l’exercice et reçus au début
de l’autre par son fournisseur ;
- Des erreurs du tiers : factures non comptabilisées par un client ;

52
- Des erreurs de la société : erreurs d’imputation comptable.
Les recherches nécessaires à cette analyse peuvent être déléguées au personnel de la société à
condition que l’auditeur se mette d’accord avec lui sur le format des réconciliations et puisse
superviser et contrôler les résultats de son travail. Dans ce cas, il s’attachera plus particulièrement aux
Erreurs de la société
Il peut s’agir d’erreurs d’imputation ou d’omissions ; dans ce cas, il peut y avoir indication, ou
confirmation, d’une déficience ou d’une lacune dans le contrôle interne qui n’est pas apparue lors de
l’audit des procédures. Dans tous les cas, il faut faire procéder aux redressements nécessaires ;
Erreurs du tiers
Les auditeurs doivent se faire présenter les documents comme les factures, bon d’expédition, etc., afin
de vérifier la réalité, ainsi que la date de la transaction. La société doit informer le tiers de ses erreurs
et lui demander son accord en retour).
Toutes les anomalies révélées par la procédure de confirmation directe doivent être signalées aux
services intéressés et, si elles sont significatives, à la direction de la société. Les résultats du
dépouillement des réponses sont reportés sur la feuille de dépouillement des confirmations.
B) Cas des confirmations ouvertes

Le processus reste le même, mais l’auditeur (ou le personnel de l’entreprise si le travail lui est délégué)
devra rapprocher les relevés obtenus avec la comptabilité de l’entreprise avant de procéder au classement
des réponses.
7- Procédures alternatives
Pour les tiers n’ayant pas répondu, ou lorsque la procédure n’a pu être mise en œuvre, l’auditeur devra
procéder au contrôle du bien-fondé de leurs comptes dans les livres au moyen d’autres procédures.
Pour les clients, le solde peut être justifié soit par des paiements effectués après la clôture (ces
paiements sont vérifiés avec les avis de règlement effectués ou avec l’extrait de compte de la banque),
soit par l’examen de documents probants (bons d’expédition signés du transporteur). Ces procédures
alternatives seront toujours envisagées par ordre décroissant de force probante, en d’autres termes
l’auditeur recherchera les éléments externes à l’entreprise qui confirment le fait. Dans certains cas,

53
comme les engagements hors bilan ou l’état d’avancement des litiges, l’auditeur se heurte à des
difficultés pour mettre en œuvre des procédures alternatives.
Dans tous les cas, ces procédures demandent du temps, d’où l’importance d’obtenir un taux élevé de
réponses (en demandant, éventuellement, à l’entreprise d’intervenir auprès des tiers pour qu’ils
répondent). Elles sont néanmoins fondamentales pour conserver son caractère probant à la procédure
et à l’échantillon choisi.
SECTION 4 : LES DOSSIERS ET FEUILLES DE TRAVAIL
4.1. LE DOSSIER PERMANENT (PAF)
L’organisation générale du classement des dossiers exige une codification :

code dossier, société, associé responsable. A l’intérieur de chaque dossier, le classement des
documents se fait d’après l’index numérique figurant en annexe.
4.2. LE DOSSIER COURANT (CAF)

A. Compte de résultat (P & L Profit and loss)
B. Impôts sur les bénéfices
C. Capitaux propres
D. Provisions pour risques et charges
E. Emprunts et dettes
F. Immobilisations incorporelles et corporelles
G. Immobilisations financières
J. Stocks et en cours
K. Fournisseurs et comptes rattachés
L. Clients et comptes rattachés
M. Personnel et organismes sociaux
N. Etat et autres collectivités
O. Autres créances et dettes
P. Comptes transitoires et de régularisation
Q. Comptes financiers
R. Engagements hors bilans
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T. Tests sur les procédures de contrôle interne
U. Etablissement des comptes annuels
V. Comptes retraités pour la consolidation
Z. Documents périmés retirés
4.3. FEUILLES DE TRAVAIL

On va du général au particulier.
Synthétique au détail.
Chaque section s’organise comme suit :
1) Feuille récapitulative (lead) référencé aux états financiers
2) Conclusion sur le poste
3) Programme de travail exécuté (complété et signé)
4) Détails explicatifs
5) Sous-détails (explicatifs)
6) Pièces justificatives probantes si nécessaires.
Codes de pointages
(Libre mais avec légende)
Référenciation
Chaque feuille a une référence liée à la section à laquelle elle appartient.
Exemple : Q/1 Lead compte trésorerie
Cross – référenciation
Q/2 devant 1 chiffre
Renvoie à l’arrière pour une analyse plus détaillée.
Q/1 derrière 1 chiffre
Renvoie en avant pour synthèse.
Références et cross-références sont indiqués au bic rouge.

55
SECTION 5 : TESTS SUR LE FONCTIONNEMENT DES CONTROLES
5.1. REDACTION DU PROGRAMME DE CONTROLE
A partir du MSA, l’auditeur en charge prépare les programmes de vérification du fonctionnement des
contrôles selon le modèle ci-après :
Description des tests à effectuer Fait

N° Echantillon Réf
Par Le
1 Vérifier l’enregistrement en
achats et factures à recevoir
Novembre – décembre
figurant sur l’état des réceptions
non facturées
2 Effectuer une confirmation directe Au 31/12 date de clôture
des comptes fournisseurs Mouvements > 1.000.000
Soldes débiteurs >
1.000.000
5.2. EXECUTION DES TESTS

Elle consiste à vérifier l’existence des contrôles identifiés précédemment sur les guides.
L’enquête : interroger les personnes chargées de faire les contrôles
Observation : regarder l’existence matérielle du contrôle
Répétitions du contrôle : reperformence (voir si on arrive au même résultat)
5.3. DOCUMENTATION DES TESTS

a) Nécessité d’utiliser feuilles de travail datées, signées et référencées.
b) Organisation des feuilles de travail :
- Rappel de l’objectif poursuivi lors du test
- Travail effectué (en conformité avec le programme)
- Conclusion
- Les feuilles justificatives des travaux menés.

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5.4. EXPLOITATION DES CONCLUSIONS
a) Aucune anomalie Programme allégé de contrôle des comptes (revue analytique
et tests limités essentiellement).
b) Anomalie même situation que contrôle inexistant

Programme étendu de contrôle des comptes
5.5. REDACTION DU POINT A INSERER DANS LE RAPPORT DE

RECOMMANDATION
- Description de la faiblesse
- Impact sur l’entreprise et ses états financiers
- Recommandation
- Observation du client en cas de désaccord.
Dans tous les cas discussion des points avec les responsables concernés.
SECTION 6 : TECHNIQUES DE VALIDATION DES COMPTES
6.1. TESTS SUR LES COMPTES

Techniques de contrôle des comptes
Vouching : contrôle sur factures justificatives
Reperformence : reconstitution
Footing : vérification arithmétique
Matching : rapprochement
a) Préparation Lead
b) Conclusion sur 1 poste
c) Programme de travail
d) Détails explicatifs

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6.2. EXEMPLE DE VALIDATION DES COMPTES DE TRESORERIE
1- Elaboration du programme de travail
2- Réalisation des contrôles
3- Rédaction des conclusions
4- Référenciation des feuilles de travail
SECTION 7 : L’AUDIT ET LA DETECTION DES FRAUDES
1- ROLE DE L’AUDIT
Le rôle de l’audit n’est pas de détecter les fraudes mais peut y déboucher. Il peut en fournir les outils.
2- OUTILS NECESSAIRES
- Contrôle de caisse
- Examen des pièces comptables
• Régularité : (originaux photocopies)
• Approbation
• Signatures
- Reperformances : recalcul des soldes
- Vérification des états de rapprochement
• Suspens anciens
• Vérification des souches de chèques
- Enquêtes : auprès des personnes
- Vérifications du rangement des bureaux et tiroirs
- Questionnaires aux agents, quelquefois ouvertes ou fermées.
3- DETECTION DES FAITS DELICTUEUX

- Réunir les preuves suffisantes
- Interroger les personnes susceptibles de renseigner

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6.1. Procédés d’examen analytique
a) Définition : Tests de vraisemblance sur les comptes et classes de transactions
b) Contenu
- Analyse de variations
- Analyse de ratios et recherche des éléments inhabituels
- Calcul du solde approximatif du solde d’un compte (loyers, intérêts).
c) Analyse et exploitation des résultats

- Isoler, mettre en perspective les variations importantes ou inhabituelles
- Enquêter et obtenir des explications des responsables
- Vérifier la vraisemblance des explications obtenues
- Documenter les travaux effectués.
62. Les circularisassions

a) Importance
Preuves externes plus fortes que celles internes.
b) Domaines
Immeubles
Fonds de commerce : nantissement – crédit-bail
Stocks détenus par tiers
Créances
Dettes
Banques
Avocats
c) Déroulement
Choix des éléments à circulariser
Préparation des demandes : accord de l’entreprise Envoi des
demandes, réponses à l’auditeur.

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d) Procédures alternatives
Créances clients : Vérification des paiements après clôture Examen des documents
probants, factures,
bons d’expéditions signés
Dettes fournisseurs : Analyse du compte
6.3. Observation physique

a) Nécessité
Observer la qualité et la consistance des actifs de l’entreprise
- Stocks
- Immobilisations
- Titres
- Effets en portefeuille
- Espèces en caisse
b) Prise d’inventaire
c) Jugement sur la qualité des actifs
- Investissements et leur âge
- Leur état d’entretien
- Identification.
CHAPITRE 4 : SPECIFICITES DE L’AUDIT EN MILIEU INFORMATIQUE
SECTION 1 : PRINCIPES GENERAUX
L’objectif fondamental du réviseur (exprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité des
comptes) n’est pas modifié si la société utilise des moyens informatiques pour ses traitements
comptables. Cependant, même si les diligences mises en œuvre restent les mêmes, la révision en
milieu informatisé suppose une compétence appropriée du réviseur et une adaptation de sa démarche
générale. Ces spécificités sont précisées dans la recommandation OECCA n° 7.01 de la série révision
contractuelle ainsi que dans l’encyclopédie des contrôles comptables CNCC

60
1- PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE
Dans le cadre d’une révision en milieu informatisé, il convient d’obtenir des informations spécificités
notamment sur les points suivants :
- Organisation générale du service informatique : séparation des fonctions, compétence…) ;

- Configuration : Unité centrale, périphériques, stockage, réseaux… ;
- Fichiers : organisation, accès ;
- Exploitation : système s’exploitation ;
- Procédures de traitements : lots, traitements à distance, temps réel ;
- Procédures de contrôles des données entrées/sorties par le service informatique et les
utilisateurs ;
- Procédures de sécurité : matériel, fichiers, programmes, documentations. Cette prise de
connaissance sera réalisée au moyen ;
- De discussion (notamment avec le service informatique) ;
- De l’examen du manuel de procédure ;
- De l’examen des rapports des conseils, autres réviseurs, auditeurs informatiques ;
- De visite de l’installation ;
- De questionnaire…
2- APPRECIATION DU CONTROLE INTERNE

Compte tenu de la fiabilité et de la rapidité d’exécution de l’ordinateur, l’importance des contrôles
matériels du réviseur ou de son équipe est limités dès l’instant où, les analyses étant satisfaisantes,
les programmes sont bien conçus et respectés.
3- ELEMENTS DE CONTROLE
L’environnement informatique est susceptible d’affecter certains éléments de contrôle. Ainsi, des
opérations comptables peuvent être générées automatiquement par des programmes informatiques
(par exemple entrée d’une commande dans un système conventionnel). La matérialisation de
l’autorisation, un des éléments probants pour la révision, peut ainsi disparaître. Il peut être difficile,
voire impossible, de suivre le chemin de révision. Notamment ; certaines données peuvent n’être
conservées que sur fichier et ne pas donner lieu à l’édition d’état de sortie.

61
Par ailleurs, le plan comptable général préconise qu’ »il doit être possible, à tout moment, de
reconstituer, à partir des données définies ci-dessus, les éléments des comptes, états et
renseignements, soumis à la vérification, ou à partir de ces comptes, états et renseignements, de
retrouver les données entrées », et il est admis que « des documents informatiques écrits peuvent tenir
lieu de livre-journal et de livre d’inventaire ; dans ce cas, ils doivent être identifiés, numérotés et datés
dès leur établissement par des moyens offrant toute garantie en matière de preuve ».
4- ORGANISATION DE LA MISSION
Les particularités de l’intervention en milieu informatisé conduisent à tenir de divers paramètres pour
l’organisation de la mission. Notamment, réviseur peut être amené à planifier :
- Le lieu, la date et les modalités d’examen de la fonction informatique,
- Les modalités d’évaluation du contrôle interne,
- Les points sensibles des traitements (risques d’erreur ou de fraude),
- L’utilisation de l’informatique pour des travaux de révision,
- Le recours à un spécialiste.
Enfin, l’ordinateur est un outil, un moyen matériel qui peut être mis au service du réviseur.
Les techniques de révision assistée par ordinateur sont étudiées dans le chapitre 7-3.
SECTION 2 : INCIDENCE SUR L’EVALUATION DU CONTROLE

INTERNE 1
Les spécificités d’un milieu informatique entraînant une démarche particulière pour l’évaluation du
contrôle interne dans les organisations où l’on utilise un ordinateur pour traiter les informations
comptables. En effet, un milieu informatique pose des problèmes nouveaux tels que :
- La concentration des fonctions et des connaissances, qui provoque un risque de mauvaise

séparation des fonctions,
- La concentration des programmes et des données, qui augmente le risque d’accès non autorisé,
- L’absence éventuelle de matérialisation sur un support-papier des entrées, du traitement et des
sorties,
1
D’après la recommandation OECCA n° 7.2 « Incidence du milieu informatique sur l’étude et l’évaluation du système
du contrôle interne » (février 1986).
62
1- PRISE DE CONNAISSANCE DU MILIEU INFORMATIQUE
Il s’agit des caractéristiques générales du milieu informatique de traitement des systèmes comptables
informatisés. Les principales informations à obtenir concernant :
- L’organigramme détaillé du service informatique et sa position au sein de la société,
notamment par rapport à la direction générale ;
- La localisation de l’installation et du stockage d’éléments sensibles (copies de fichiers,
programmes, documentation…), ainsi que les accès extérieurs (terminaux, moyens de
communication…) ;
- Le manuel des procédures mises en place, notamment pour les mesures générales de sécurité
;
Le matériel, aussi bien limité centrale que les périphériques (lecteur de bandes, de disques, console,
imprimante…) ;
- Les applications utilisées, qu’elles aient été développées par la société, acquises à l’extérieur
ou qu’elles soient traitées à mations comptables et financières.
2- CONTROLES GENERAUX INFORMATIQUES

Les contrôles généraux sont ceux qui portent sur l’environnement informatique.
2.1- Contrôle portant sur l’organisation
Des tâches autrefois dévolues aux différents utilisateurs sont aujourd’hui exécutées par le seul
département informatique. Cette concentration peut conduire au non-respect du traditionnel principe
de séparation des fonctions.
Aussi le réviseur recherchera-t-il si les fonctions, donc les responsabilités, sont bien séparées
notamment entre :
- Les services d’étude, c’est-à-dire les organisateurs responsables de l’implantation des

systèmes dans leur ensemble, les analystes chargés de la conception des applications et les
programmes chargés de traduire ces analyses en langage informatique, qui ne doivent avoir
accès qu’aux programmes en développement ;
- Les services d’exploitation, c’est-à-dire les opérateurs et les pupitreurs qui ne doivent avoir
accès qu’aux programmes et aux supports de fichiers en exploitation ;
- Les utilisateurs, qui peuvent procéder à des interrogations de fichiers, à des saisies de données
et à des éditions d’informations.

63
2.2- Contrôles relatifs à la sécurité à la sauvegarde et à la reprise des travaux
Le traitement informatique des données conduit à une concentration d’éléments du patrimoine dans
un même lieu ‘matériels, logiciels, supports et informations stockées). Le réviseur devra vérifier que
la protection de ces éléments est suffisante et que la confidentialité est assurée. La protection physique
vise en particulier le contrôle efficace de l’accès physique aux locaux d’exploitation ainsi que les
protections contre les dommages physiques, quelle que soit leur origine. Le réviseur doit aussi évaluer
les mesures prises pour pallier d’éventuelles pertes de capacités de traitement, ponctuelles ou
prolongées. Il doit contrôler l’existence d’un équipement de secours et/ ou des procédures de reprise
(existence d’un plan de sauvegarde, de procédures d’arrêt…).
2.3- Contrôles portant sur le traitement

Les contrôles de traitement sont étudiés plus en détail par l’expert-comptable lors de son contrôle
d’applications informatiques traitant les informations à conséquences comptables et financières. Il
s’agit principalement pour le réviseur d’apprécier :
- La qualité des procédures d’exploitation, notamment des procédures de restriction d’accès aux
bibliothèques de programme en exploitant,
- Le degré de confiance que l’on peut avoir dans les contrôles et les procédures programmées des
applications comptables informatisées, ainsi que dans les opérations « générées » par le système,
- Le respect des principes d’autorisation, d’exactitude et d’intégralité du traitement des données.
2.4- Développement et maintenance des applications – documentation et mise en exploitation

Le réviseur s’assure de l’existence d’une méthodologie de développement et de maintenance des
applications en portant son attention plus particulièrement sur les points suivants :
- Autorisation et suivi des projets ;
- Documentation : contenu et mise à jour, notamment au regard des dispositions du plan
comptable et de la législation ;
- Séparation des bibliothèques de développement et des bibliothèques d’exploitation ;
- Procédures de test avant la mise en exploitation et la réception ; - Procédures de maintenance
des programmes.

64
3- CONTROLE D’APPLICATION INFORMATISEE
Les applications informatisées posent au réviseur des problèmes de contrôle particuliers. Pour pouvoir
malgré tout porter une appréciation motivée sur le contrôle interne, le réviseur doit obtenir une
assurance suffisante que toutes les transactions qui doivent transiter par l’application sont autorisées,
enregistrées et qu’elles sont traitées intégralement et correctement dans les délais fixés.
Le réviseur devra particulièrement veiller à ce que les dispositions générales, relatives à l’utilisation
des traitements automatisés prescrits par le plan comptable soient respectées.
3.1- Contrôles sur les données d’entrée

▪ Autorisation et validation des opérations entrées dans le système ;
▪ Saisie correcte
▪ Enregistrement correct des données dans les fichiers adéquats ;
▪ Rejet des anomalies pour correction et recyclage.
3.2- Contrôles sur les traitements et fichiers

▪ Traitement correct par le système ;
▪ Pas de perte, d’addition, de duplication ou de modifications irrégulières ;
▪ Mise en évidence des anomalies.
3.3- Contrôles sur les sorties et les résultats

Exactitude et exhaustivité des sorties d’informations ;
Diffusion autorisée.
4- ROLE DU REVISEUR POUR L’EVALUATION DU SYSTEME DE CONTROLE
4.1- Evaluation préliminaire

Comme dans un cadre non informatisé, le réviseur procède à une évaluation préliminaire des forces
et des faiblesses des contrôles (ici contrôles généraux informatiques et contrôles d’applications
informatisées).
4.2- Vérification du fonctionnement des procédures

Après avoir décrit les contrôles existants, le réviseur doit procéder en milieu non informatisé, à une
vérification par sondage du fonctionnement des procédures.

65
En cas de faiblesse dans ces contrôles, il convient alors d’atteindre par d’autres procédures les
objectifs que le réviseur s’est fixés. L’Auditeur peut améliorer l’utilité et efficacité des tests de
conformité en ayant recours aux techniques de contrôles assisté par ordinateur, notamment
programmes, utilitaires, utilisation de langage d’interrogation, programmes spécifiques, progiciels
d’aide à la révision et jeux d’essai (examinées dans le chapitre sur les techniques de contrôle assisté
par ordinateur). Une telle utilisation devient indispensable lorsque le réviseur se trouve en situation
de perte du chemin de réviseur (au sens du plan comptable) et n’a pas la preuve de la réalité des
contrôles effectués au cours du traitement. Il doit, en outre, s’assurer que ces contrôles ont
effectivement fonctionné pendant toute la période révisée.
4.3- Evaluation finale

L’objectif des tests de conformité et de l’évaluation finale est de donner l’assurance au réviseur du
bon fonctionnement des contrôles. En effet, l’évaluation préalable peut être modifiée si le réviseur
constate un manque de fiabilité dans le fonctionnement effectif des contrôles. Il convient alors que le
réviseur ait recours à d’autres procédures pour atteindre ses objectifs.
SECTION 3 : LES TECHNIQUES DE CONTROLE ASSISTE PAR ORDINATEUR

Le recours à l’ordinateur peut réduire la durée de mobilisation des interlocuteurs de l’entreprise et
permettre une meilleure adaptation aux délais imposés au réviseur pour l’accomplissement. En outre,
des contrôles plus approfondis, votre exhaustifs, sont possibles.
1- ELEMENTS DE CHOIX ENTRE LES TECHNIQUES MANUELLES ET LES T.C.A.

La décision d’avoir ou non recours aux techniques de contrôles assistés (T.C.A.) par ordinateur
implique la prise en compte d’un certain nombre d’éléments :
a) Disponibilité d’installation informatique satisfaisante ;
b) Possibilité des tests manuels ;
c) Efficacité ;
d) Calendrier ;
e) Disponibilité des informations dans les fichiers :

66
2- LES MOYENS
Les divers moyens utilisés par le réviseur sont les suivants :
2.1- Les programmes utilitaires
Les programmes utilitaires sont des programmes standards comptables avec le matériel considéré et
permettant d’exécuter des fonctions telles que : tri, extraction, impression de fichiers, interrogation.
2.2- Les logiciels spécificités

Ce sont des programmes réalisés pour effectuer des tâches de révision dans l’entreprise concernée.
Leur préparation peut être assurée :
- Par le réviseur ;
- Par le client, sous le contrôle de réviseur ;
- Par des spécialistes en informatiques au service du réviseur.
L’avantage de cette méthode est sa grande souplesse d’adaptation aux problèmes posés par la mission.
Mais, en revanche, ce type de réalisation peut être coûteux.
a) Ce sont des programmes informatiques d’application générale destinés à exécuter certaines
fonctions de traitement des données parmi lesquelles :
- Lecture de fichiers,
- Sélection d’informations,
- Exécution de calculs,
- Comparaison d’informations, impression d’états sous la forme spécifiée par le réviseur.
Toutefois, des problèmes de comptabilité avec le matériel du client peuvent en limiter l’utilisation.
2.3- Les jeux d’essai

Les techniques de jeux d’essai mettent en œuvre des procédures de contrôle consistant à introduire
des données (par exemple : un échantillon d’opérations) dans le système informatique d’une
entreprise et à comparer les résultats obtenus avec les résultats attendus.
2.4- L’utilisation de la micro-informatique

Le réviseur peut avoir recours à un micro-ordinateur, aux différents stades d’une mission :
- Organisation de la mission (par ex : budget et suivi des temps passés, programme de travail…) ;
- Réalisation de la mission (par ex : contrôle indiciaires, incidences des écritures d’ajustement…) ;
- Synthèse de la mission (par ex : préparation du rapport).

67
Le micro-ordinateur peut, en outre, être utilisé par le réviseur pour traiter des données provenant des
fichiers de l’entreprise contrôlée. Ces données peuvent être acheminées doit par copie de fichiers
comptable, soit par transfert.
Les traitements peuvent consister en l’utilisation de :

- Programmes utilitaires (tableurs, gestionnaires de fichiers) ;
- Logiciels spécifiques (programmation directe, en basic par exemple) ;
- Progiciels d’aide à la révision.
2.4.1- Exemples d’utilisateur des TCAO

a) Edition d’états d’exception ou sélection d’échantillon
Extraction sur les fichiers du client afin de déceler des anomalies ou de sélectionner des échantillons
répondant à des critères définis, à une date ou pour une période donnée. Par exemple
Extraction :
- Des soldes clients pour lesquels aucun plafond de crédit n’est défini ;
- Des soldes clients supérieurs à un certain montant ;
- Des soldes créditeurs.
Sélection :
- De factures supérieures à F ….. ;
- De factures selon la date de comptabilisations ;
- D’articles en stocks.
Contrôles d’antériorité
b) Contrôle des calculs
Contrôle des opérations arithmétiques. Exemple :
Calcul des amortissements, du total de la balance, du total des stocks ou de la provision pour hausse
des prix.
c) Rapprochement des fichiers
Rapprochement des données comparables figurant dans plusieurs fichiers.
Exemple : Rapprochement du fichier du personnel et du fichier paie d’un mois donné.

68
d) Comparaison du temps
Comparaison d’une période sur l’autre (procédure d’examen analytique) pour identifier des
fluctuations ou des éléments inhabituels.
e) Jeux d’essai pour des contrôles d’applications informatiques

Utilisation de jeux d’essai pour tester le fonctionnement de contrôles programmés (contrôle de
vraisemblance, génération automatique d’écriture…), pour contrôler des procédures d’accès aux
programmes ou aux données, etc.
2.4.2- Méthodologies des TCAO

a) Mise en œuvre d’une technique de contrôle assisté par ordinateur
Les techniques de contrôle assisté par ordinateur nécessitent le suivi d’une démarche rigoureuse en
plusieurs étapes :
- Fixer l’objectif à atteindre,
- Prendre connaissance du contenu des fichiers concernés et en vérifier l’accessibilité,
- Définir les opérations à vérifier,
- Définir les contrôles à effectuer sur les données d’entrées,
- Définir les données de sortie souhaitées ainsi que leur présentation,
- Définir le planning d’intervention du personnel de réviseur en phase avec celui du personnel
informatique de l’entreprise dont, en tout état de cause, la collaboration est nécessaire,
- Mettre au point les conditions pratiques d’utilisation de la technique de contrôle assisté par
ordinateur,
- Effectuer les traitements en s’assurant de leur bon déroulement.
b) Contrôle de la mise en œuvre des TCAO

Lorsqu’une technique de contrôle assisté par ordinateur est mise en place, il est nécessaire, d’une part
d’en contrôler l’utilisation afin de s’assurer que cette technique n’est pas utilisée irrégulièrement par
le personnel de l’entreprise, d’autre part, de s’assurer que les objectifs de révision sont atteints.
c) Documentation
Lors de la mise en place d’une technique de contrôle assisté par ordinateur, il est indispensable
d’établir une documentation détaillée concernant, à titre d’exemple, les éléments suivants :
- La planification
- L’exécution
- Les résultats et leur exploitation.
69

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AUDIT & REVISION COMPTABLE

LICENCE TCF 3ème ANNEE

Dr. Guy Joël BOUROBOU

Année scolaire 2020-2021

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

SECTION 1 : DEFINITIONS DE L’AUDIT

a) L’audit est un examen professionnel

b) L’audit porte sur des informations

c) L’expression d’une opinion responsable et indépendante

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

e) L’accroissement de l’utilité de l’information

2- DEFINITION DE L’AUDIT FINANCIER

Selon les publications des diverses organisations professionnelles, on peut retenir :

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

b) Audit financier légal et audit financier contractuel

❖ Une mission d’audit financier externe ;

c) Audit interne et audit externe

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

a) Audit et expertise comptable

b) Audit et contrôle de gestion

Les responsabilités des services de contrôle de gestion se définissent comme suit :

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

SECTION 2 : LES OBJECTIFS OU LES ASSERTIONS D’AUDIT

C- Completenesse Intégralité - Exhaustivité

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

5- Séparation des exercices (Cutoff)

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

1- Nécessité des normes d’audit

Les principales normes utilisées par les auditeurs sont :

2- Normes générales ou de comportement

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

La structure d’une équipe d’audit est la suivante :

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

1- Les missions d’assurance

La norme distingue deux niveaux d’assurance :

Ne sont pas des missions d’assurance :

a) L’audit des états financiers

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

b) L’examen limité (ISA 910)

« Bien que l’examen limité comporte l’application de techniques et de procédures

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

4- Les services connexes

a) Examen sur la base de procédures convenues (ISA 920)

b) Compilation (ISA 930)

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

b) Rapports sur une rubrique des états financiers

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

c) Rapport sur le respect de clauses contractuelles

d) Rapport sur des états financiers condensés

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

c) Les informations financières prévisionnelles significatives sont correctement décrites en notes

SECTION 5 : LE RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

SUPPORT DE COURS « AUDIT ET REVISION COMPTABLE » ANNEE 2020-2021

1- Le risque inhérent (RI)

2- Le risque de contrôle (RC)

3- Le risque de détection (RD)

4- Le risque global de la mission (RG)