SC_Cosit_n_11-2022-2

Coordenação-Geral de Tributação
PROCESSO 00000.000000/0000-00
SOLUÇÃO DE 11 – COSIT
CONSULTA
DATA 25 de março de 2022
INTERESSADO CLICAR PARA INSERIR O NOME
CNPJ/CPF 00.000-00000/0000-00
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ

LUCRO REAL. ADIÇÕES. SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO. INTEGRAÇÃO À
BASE DE CÁLCULO DOS DIVIDENDOS OBRIGATÓRIOS. PAGAMENTO OU
CRÉDITO DE JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
O pagamento ou crédito de juros pela pessoa jurídica a seus sócios ou
acionistas, a título de remuneração do capital próprio, nos termos do art. 9º
da Lei nº 9.249, de 1995, não importa a aplicação do inciso III do § 2º do art.
30 da Lei nº 12.973, de 2014 – que determina a tributação das subvenções
para investimento pelo Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e pela
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) na hipótese de integração
dessas subvenções à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
Dispositivos Legais: Lei nº 6.404, de 1976, arts. 195-A e 202; Decreto-Lei nº
1.598, de 1977, arts. 6º, § 2º, alínea “b”, e 8º, inciso I, alínea “a”; Lei nº 9.249,
de 1995, art. 9º; Lei nº 12.973, de 2014, art. 30, § 2º, inciso III; Instrução
Normativa RFB nº 1.700, de 2017, arts. 63, inciso II, 75, § 6º, 76, 198, §§ 2º,
inciso III, e 5º, 238, §§ 9º e 10, e 310.
Assunto: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL

RESULTADO AJUSTADO. ADIÇÕES. SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO.
INTEGRAÇÃO À BASE DE CÁLCULO DOS DIVIDENDOS OBRIGATÓRIOS.
PAGAMENTO OU CRÉDITO DE JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
O pagamento ou crédito de juros pela pessoa jurídica a seus sócios ou
acionistas, a título de remuneração do capital próprio, nos termos do art. 9º
da Lei nº 9.249, de 1995, não importa a aplicação do inciso III do § 2º do art.
30 da Lei nº 12.973, de 2014 – que determina a tributação das subvenções
para investimento pelo Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e pela
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) na hipótese de integração
dessas subvenções à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
Cópia autenticada administrativamente

PROCESSO Clique aqui para inserir o texto
SOLUÇÃO DE CONSULTA 11 – COSIT
Dispositivos Legais: Lei nº 6.404, de 1976, arts. 195-A e 202; Decreto-Lei nº

1.598, de 1977, arts. 6º, § 2º, alínea “b”, e 8º, inciso I, alínea “a”; Lei nº 9.249,
de 1995, art. 9º; Lei nº 12.973, de 2014, arts. 30, § 2º, inciso III, e 50, § 1º,
inciso I; Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017, arts. 63, inciso II, 75, § 6º,
76, 198, §§ 2º, inciso III, e 5º, 238, §§ 9º e 10, e 310.
Assunto: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL

CONSULTA SOBRE INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Não produz efeitos a consulta na parte em que não cumpre os requisitos para
sua apresentação.
Dispositivos Legais: Decreto nº 70.235, de 1972, arts. 46, caput, e 52, inciso I;
Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 2021, arts. 13, inciso II, e 27, incisos I e
II.
RELATÓRIO
1. A pessoa jurídica acima identificada apresentou consulta, na vigência da Instrução

Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de 2013 (revogada pela Instrução Normativa RFB nº
2.058, de 9 de dezembro de 2021, atual ato regulamentador do processo administrativo de consulta),
acerca da legislação do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido (CSLL).
2. Informa que é tributada com base no lucro real e que teve direito, no período de 2014
a 2019, a “subvenção de investimento decorrente de incentivo fiscal”, em âmbito estadual, “na forma
de créditos presumidos de ICMS”. E, “sendo assim, seguiu os requisitos da legislação tributária e
societária vigentes, bem como orientações da auditoria quanto a contabilização destes montantes,
transitando tais valores pelo resultado da companhia e controlando-os pelo Patrimônio Líquido, em
conta denominada ‘Reserva Especial de Subvenção para Investimento’”.
3. Afirma que a citada contabilização está prevista na Lei nº 11.638, de 28 de dezembro
de 2007, e no item 12 do Pronunciamento Técnico CPC 07, do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis, sendo complementada pelo art. 523 do Regulamento do Imposto sobre a Renda
(RIR/2018), aprovado pelo Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018, quanto à exclusão da
parcela que transita pelo resultado, por ocasião da apuração do imposto sobre a renda. “Para tanto,
deve a contribuinte registrar as parcelas decorrentes de tal subsídio diretamente na conta de Reserva
Especial de Subvenção de Investimento, sendo que estas somente podem ser utilizadas para
absorção de prejuízos ou aumento de capital – nos termos do art. 195-A da Lei nº 6.404/1976.”
4. Acrescenta que a Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14 de março de 2017, no § 3º
do seu art. 198, “determina que, se no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo
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contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções

governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros no total do
benefício, esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes”.
5. Então, aponta que o inciso III do § 2º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 13 de maio de
2014, “determina que as subvenções para investimentos serão tributadas caso não ocorra a
restituição da reserva mencionada acima, ou seja dada destinação diversa da que está prevista na
legislação, inclusive nas hipóteses de integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios”
(grifos da consulente).
6. Registra que “os lucros registrados no período de 2014 a 2019 são inferiores ao
montante que deveria ser destinado à Reserva Especial de Lucros relativa à subvenção para
investimento, devendo portanto a empresa complementar a respectiva provisão nos próximos anos”.
7. A par disso, “as projeções de resultados para os próximos anos demonstram que a
contribuinte deverá apresentar lucros tributáveis nós próximos anos e a administração da mesma
pretende creditar de Juros sobre capital Próprio, dentro dos limites legais com o objetivo de reduzir a
carga tributária”.
8. Salienta que, “embora do ponto de vista da legislação do imposto de renda, os juros
sobre capital próprio sejam considerados como despesas financeiras do período em que são
registrados, as normas contábeis tendem a considerá-los como natureza de dividendos, dado o fato
que muitas vezes os juros sobre capital próprio são imputados ao dividendo obrigatório, conforme
previsto na legislação societária”.
9. A respeito do tratamento dos juros sobre o capital próprio (JCP) como dividendos, traz
à baila a Deliberação CVM nº 683, de 30 de agosto de 2012, que aprova a Interpretação Técnica ICPC
08(R1) do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), que trata da contabilização da proposta de
pagamento de dividendos, e destaca o item 11 dessa Interpretação, segundo o qual o tratamento
contábil dado aos JCP deve, por analogia, seguir o tratamento dado ao dividendo obrigatório
(grifou-se).
10. Diante dessa norma, e das regras inerentes às subvenções para investimento,
especialmente o art. 30, § 2º, inciso III, da Lei nº 12.973, de 2014, buscou a “consulente a realização
de pesquisas jurisprudenciais a fim de identificar a correta interpretação da norma relativa aos JCPs a
serem distribuídos, considerando todo o cenário exposto”, e restou-lhe “a seguinte questão, cerne
principal da incidência tributária sobre os montantes a serem contabilizados”:
Na situação exposta, seria ou não o JCP equivalente aos dividendos obrigatórios para fins
tributários? Em o sendo, caberia aplicação à vedação descrita no art. 30, §2º, III da Lei
12973/2014?
11. Desta parte em diante de sua petição, a consulente passa a tratar “acerca das normas
vigentes bem como dos posicionamentos fiscais já identificados na jurisprudência pátria”.
12. Principia pelas “regras regulamentadoras de JCP em âmbito tributário que determinam
sua tributação exclusivamente na fonte”, mediante a transcrição do art. 9º, caput, e §§ 1º e 2º, da Lei
nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, ressaltando o “silêncio da norma posta acerca da
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impossibilidade de distribuição dos mencionados juros em casos contabilização concomitante de

Reserva Especial de Subvenção de Investimento, seja esta utilizada para absorção de prejuízo ou
não”.
13. Em seguida, “considerando a hipótese de distribuição de dividendos”, consigna que se
trata de instituto regulamentado pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, “a partir do art.
201”, e que “os dividendos obrigatórios, em pauta nesta Consulta, são regulamentados a partir do
art. 202”, do qual reproduz o caput, com seus incisos, e o § 1º.
14. Comenta, então: “Como é possível vislumbrar das normas acima dispostas, não há
qualquer previsão legislativa acerca do tratamento de JCP como se dividendos obrigatórios fossem,
mesmo no caso de absorção de prejuízos por Reserva Especial de Subvenção para Investimento.”
(Grifos da consulente.)
15. Com o fim de “estabelecer comparativos dos dois institutos que, aos olhos desta
consulente, possuem naturezas completamente distintas e que não se confundem” (destaques
seus), apresenta quadro em que se comparam os dividendos obrigatórios e os JCP, quanto aos
seguintes aspectos: Tributação, Contabilização, Societário, Pagamento, Acionistas e Apuração.
16. Entende que, em face da distinção entre os dois institutos, mostrada nesse quadro,
“não haveria que se falar em aplicação de legislações atinentes a somente um dos institutos quando
se pense em limites tributários, nos moldes determinados pela Deliberação nº 683/2012 da CVM”.
17. Todavia, pondera que, ao analisar a Deliberação CVM nº 683, de 2012, em conjunto
com a vedação expressa no art. 30, § 2º, inciso III, da Lei nº 12.973, de 2014, “pode-se interpretar
que tal negativa também abrange o pagamento de JCPs, devendo ser tributada a parcela de
subvenção de investimento correspondente”.
18. Convém transcrever os referidos dispositivos da Lei nº 12.973, de 2014, tal qual o faz a
consulente, mantendo-se os seus destaques:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser
utilizada para:
(...)
§ 2º As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1º ou seja dada destinação diversa da que está prevista no
caput, inclusive nas hipóteses de:
(...)
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
(...)
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19. Registra, “para fins exemplificativos”, as consequências que adviriam da “aplicação da

normativa da CVM à regras tributárias inerentes ao caso”, tais como: (a) “causaria impactos
tributários não previstos em lei e verdadeira ofensa à previsão constitucional quanto à
impossbilidade de cobrança de tributos sem previsão legal expressa”; (b) os “dividendos obrigatórios
assumiriam caráter de JCP sempre que distribuídos conforme critérios cabíveis a este instituto,
inclusive com incidência de retenção na fonte e limitações à distribuição – o que se admite apenas
para fins argumentativos”.
20. A despeito dos argumentos apresentados, “não se deu esta consulente por convencida
quanto à inaplicabilidade do entendimento esboçado na Deliberação CVM mencionada e buscou
analisar entendimentos jurisprudenciais existentes em nosso ordenamento jurídico, de modo a
certificar-se quanto a adequada interpretação normativa do caso em tela”. Não havendo identificado
“no cenário jurídico casos idênticos ao aqui tratado”, a consulente buscou “situações em que os
órgãos julgadores tenham se manifestado acerca da natureza das figuras em discussão”.
21. A consulente afirma ter encontrado as “situações” a seguir sintetizadas.
21.1. Solução de Consulta Cosit nº 109, de 3 de fevereiro de 2017, cuja Conclusão dispõe
que “em caso de utilização de parte das subvenções para investimento registradas em Reserva de
Incentivos Fiscais para composição da base de cálculo dos dividendos obrigatórios, apenas a parcela
destinada a este fim deverá ser computada na determinação do lucro real e da base de cálculo da
CSLL”.
21.2. Acórdão nº 2401-006.068 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), do qual a consulente extrai o seguinte trecho (grifos seus):
A partir da distinção estabelecida pelo STJ quanto a natureza jurídica dos JCP e do
dividendo, não se justifica que a distribuição dos JCP não obedeça a proporção existente
no capital social investido, razão porque não é possível a aplicação da possibilidade
contida na norma do art. 1007 do Código Civil que permite a distribuição de lucros de
forma desproporcional, em virtude de acordo de negociação entre os sócios.
21.3. Acórdão proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) no Recurso Especial nº
1.200.492-RS, de cujo texto a consulente destaca este: “Ora, em que pese os juros sobre o capital
próprio, a exemplo dos lucros ou dividendos, serem destinações do lucro líquido, para fins tributários
sua semelhança acaba aí, havendo uma série de tratamentos distintos na legislação que evidencia a
diferença de sua natureza jurídica, (...)”.
22. Ao final, “diante de todo o exposto e com base nas decisões judiciais apresentadas,
apresenta a consulente os seguintes questionamentos ao ente fiscal”:
(i) Pode a consulente, considerando a contabilização de Reserva Especial de
Subvenção para Investimento, a qual necessita ser complementada com lucros
futuros, distribuir JCP sem que incorra na tributação proporcional da mencionada
reserva, a título de IRPJ?
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(ii) É possível entender que JCP e dividendos obrigatórios possuem naturezas fiscais
distintas, conforme determina a jurisprudência pátria, não produzindo os
mesmos efeitos tributários?
(iii) Deve o JCP receber o mesmo tratamento fiscal dos dividendos obrigatórios no
caso em análise?
(iv) Pode a Reserva Especial de Subvenção para Investimento ser considerada como
integrante do Patrimônio Líquido e consequentemente da base de cálculo de JCP,
para fins de aplicação da TJLP e cálculo dos limites a serem creditados?
FUNDAMENTOS
23. Preliminarmente, convém anotar que, consoante ressalva expressamente vazada no

art. 45 da Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 2021 (art. 28 da Instrução Normativa RFB nº 1.396,
de 16 de setembro de 2013), “as Soluções de Consulta não convalidam informações nem
classificações fiscais apresentadas pelo consulente”. Posto de outro modo, em termos mais
detalhados: o ato administrativo denominado Solução de Consulta não se presta a verificar a
exatidão dos fatos ou das hipóteses narradas pelo interessado na respectiva petição de consulta,
limitando-se, tão somente, a apresentar a interpretação que a Secretaria Especial da Receita Federal
do Brasil (RFB) confere aos dispositivos da legislação tributária relacionados a tais fatos ou hipóteses,
partindo da premissa de que eles efetivamente correspondem à realidade.
24. Esta consulta versa, em síntese, sobre o eventual cômputo na determinação do lucro
real e do resultado ajustado (por força do art. 30, § 2º, inciso III, da Lei nº 12.973, de 2014) da parcela
de subvenção para investimento correspondente ao valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa
jurídica, a título de remuneração do capital próprio, o que sucederia caso se considere que tais juros
são “equivalentes aos dividendos obrigatórios para fins tributários”, como conjetura a consulente.
25. Para solucioná-la, é mister, primeiramente, detalhar o tratamento tributário reservado
às subvenções para investimento e aos juros sobre o capital próprio.
26. No que concerne às subvenções para investimento, assim estabelece o art. 30 da Lei nº
12.973, de 2014, no que interessa a esta análise (sublinhou-se):
Lei nº 12.973, de 2014
utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas
as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
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§ 1º Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à

medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou subvenções
governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos
5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização
do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de
subvenções governamentais para investimentos; ou
§ 3º Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos
termos do caput, esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
(...)
Art. 50. Aplicam-se à apuração da base de cálculo da CSLL as disposições contidas nos
arts. 2º a 8º, 10 a 42 e 44 a 49.
§ 1º Aplicam-se à CSLL as disposições contidas no art. 8º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26
de dezembro de 1977, devendo ser informados no livro de apuração do lucro real:
I - os lançamentos de ajustes do lucro líquido do período, relativos a adições, exclusões
ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária;
(...)
Lei nº 6.404, de 1976

Art. 195-A. A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração,
destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de
doações ou subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser excluída da
base de cálculo do dividendo obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei).
27. A Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017, disciplina as disposições acima

transcritas, nestes termos (sublinhou-se):
econômicos e as doações feitas pelo poder público, reconhecidas no resultado com
observância das normas contábeis, não serão computadas na determinação do lucro real
e do resultado ajustado, desde que sejam registradas na reserva de lucros a que se refere
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o art. 195-A da Lei nº 6.404, de 1976, observado o disposto no seu art. 193, a qual
somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas
as demais reservas de lucros, com exceção da reserva legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1º Na hipótese prevista no inciso I do caput a pessoa jurídica deverá recompor a
reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou subvenções
governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos
5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização
do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de
subvenções governamentais para investimentos; ou
subsequentes.
§ 4º No caso de período de apuração trimestral do IRPJ e da CSLL, o registro na reserva
de incentivos fiscais deverá ser efetuado até 31 de dezembro do ano em curso.
§ 5º O valor que constituir exclusão na parte A do e-Lalur e do e-Lacs, em decorrência do
disposto no caput, será controlado na parte B, para ser adicionado quando descumpridas
as condições previstas neste artigo.
§ 6º O disposto neste artigo não se aplica às subvenções concedidas por pessoas jurídicas
de direito privado, que constituem receita da pessoa jurídica beneficiária.
§ 7º Não poderá ser excluída da apuração do lucro real e do resultado ajustado a
subvenção recebida do Poder Público, em função de benefício fiscal, quando os recursos
puderem ser livremente movimentados pelo beneficiário, isto é, quando não houver
obrigatoriedade de aplicação da totalidade dos recursos na aquisição de bens ou direitos
necessários à implantação ou expansão de empreendimento econômico, inexistindo
sincronia e vinculação entre a percepção da vantagem e a aplicação dos recursos.
§ 8º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto sobre
operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de
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transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS), concedidos pelos

Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada
a exigência de outros requisitos ou condições não previstos no caput e nos §§ 1º a 4º
deste artigo.
28. Antes de prosseguir, impende recordar que a escrituração da empresa deve obedecer
aos princípios contábeis (art. 177, caput, da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976; arts. 7º e 67,
inciso XI, do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977; arts. 1.179 e 1.183 da Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de
2002), os quais cabe ao Conselho Federal de Contabilidade (CFC) regular (art. 6º, alínea “f”, do
Decreto-Lei nº 9.295, de 27 de maio de 1946).
29. De acordo com o item 12 da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 07 (R2) –
Subvenção e Assistência Governamentais, de 24 de novembro de 2017, “uma subvenção
governamental deve ser reconhecida como receita ao longo do período e confrontada com as
despesas que pretende compensar, em base sistemática”; “a subvenção governamental não pode ser
creditada diretamente no patrimônio líquido” (destacou-se).
30. Assim, as subvenções para investimento, observados os demais requisitos do art. 30 da
Lei nº 12.973, de 2014, embora reconhecidas no resultado com observância das normas contábeis,
não serão computadas na determinação do lucro real e do resultado ajustado, desde que sejam
registradas na reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de
1976 (reserva de incentivos fiscais), o que se processa mediante a sua exclusão do lucro líquido do
período de apuração, registrada no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), nos termos dos arts. 6º, §
3º, alínea “b”, e 8º, inciso I, alínea “a”, do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, do art. 50, § 1º, inciso I, da
Lei nº 12.973, de 2014, e dos arts. 63, inciso II, 198, § 5º, e 310 da Instrução Normativa RFB nº 1.700,
de 2014.
31. Neste ponto, cabe assinalar que, consoante reiteradas manifestações desta
Coordenação-Geral de Tributação (Cosit), os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais
referentes ao imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS), concedidos por
Estados e Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4º do art. 30
da Lei nº 12.973, de 2014, somente poderão deixar de ser computados na determinação do lucro real
e da base de cálculo da CSLL se observados os requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da Lei
nº 12.973, de 2014, dentre os quais, a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
32. Sobre isso trataram as seguintes Soluções de Consultas Cosit: nº 145, de 15 de
dezembro de 2020; nº 22, de 18 de março de 2021; nº 40, de 22 de março de 2021; nº 55, de 25 de
março de 2021; e nº 108, de 28 de junho de 2021. Esses atos estão disponíveis no site da RFB
(www.gov.br/receitafederal), no menu Legislação, Acesso à Informação, Normas da Receita Federal,
ou diretamente neste endereço eletrônico:
http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/consulta.action
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33. Quanto aos juros sobre o capital próprio, deste modo dispõe o art. 9º da Lei nº 9.249,
de 1995, no que tange ao caso em pauta (sublinhou-se):
Lei nº 9.249, de 1995
Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros
pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de
remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e
limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP.
§ 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros,
computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros,
em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou
creditados.
§ 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de
quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário.
(...)
§ 7º O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de remuneração
do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que trata o art. 202
da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, sem prejuízo do disposto no § 2º.
(...)
34. A presente consulta tem por substrato o comando do inciso III do § 2º do art. 30 da Lei
nº 12.973, de 2014, o qual estabelece que as subvenções para investimento serão tributadas pelo
IRPJ e pela CSLL na hipótese de “integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios” (grifou-
se).
34.1. A questão principal consiste em definir se, com fundamento nesse dispositivo, o
pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio implica o cômputo da parcela das subvenções
para investimento a eles correspondente na determinação do lucro real e do resultado ajustado, pois
tais juros seriam “equivalentes aos dividendos obrigatórios para fins tributários”.
34.2. A dúvida da consulente, consoante ela afirma de forma reiterada, decorre da eventual
“aplicação da normativa da CVM às regras tributárias inerentes ao caso”, mais precisamente do
disposto no item 11 da Interpretação Técnica ICPC 08(R1) – Contabilização da Proposta de
Pagamento de Dividendos –, aprovada pela Deliberação CVM nº 683, de 2012, Interpretação esta
aprovada igualmente pela Resolução CFC nº 1.398, de 22 de junho de 2012 (sublinhou-se):
Juros sobre o capital próprio (JCP)
10. Os juros sobre o capital próprio – JCP são instituto criado pela legislação tributária,
incorporado ao ordenamento societário brasileiro por força da Lei 9.249/95. É prática
usual das sociedades distribuírem-nos aos seus acionistas e imputarem-nos ao dividendo
obrigatório, nos termos da legislação vigente.
11. Assim, o tratamento contábil dado aos JCP deve, por analogia, seguir o tratamento
dado ao dividendo obrigatório. O valor de tributo retido na fonte que a companhia, por
10
obrigação da legislação tributária, deva reter e recolher não pode ser considerado
quando se imputam os JCP ao dividendo obrigatório.
34.3. Convém transcrever também os itens da citada Interpretação Técnica ICPC 08(R1) que
detalham o tratamento contábil concernente aos dividendos e aos juros sobre o capital próprio
(sublinhou-se):
20. Quanto ao dividendo obrigatório, as previsões da legislação para sua distribuição
abaixo do previsto legal ou estatutariamente, ou para sua não distribuição já disciplinam
de modo incontroverso o tratamento contábil a ser dado: a parcela não distribuída deve
figurar como uma retenção de lucro, via reservas de lucro. Já a parcela dos lucros
destinada para distribuição como dividendo obrigatório, em proposta encaminhada à
Assembleia Geral de Acionistas pelos administradores, representa de fato uma obrigação
presente na data das demonstrações contábeis, ainda que os dividendos sejam também
declarados após o período contábil a que se referem as demonstrações contábeis.
21. Devido então a essas características especiais de nossa legislação, considera-se que o
dividendo obrigatório deva ser registrado como uma obrigação na data do encerramento
do exercício social a que se referem as demonstrações contábeis. Essa já vem sendo a
prática adotada pelas empresas brasileiras que têm apresentado demonstrações
contábeis de acordo com a prática contábil norte-americana, notadamente as que têm
registro na Comissão de Valores Mobiliários daquela jurisdição (SEC), bem como aquelas
empresas brasileiras que já vêm elaborando e divulgando demonstrações contábeis de
acordo com as normas internacionais emitidas pelo IASB.
22. Os JCP, quando imputados ao dividendo obrigatório, devem receber tratamento
análogo, como vem sendo também a prática adotada pelas empresas brasileiras. O
montante de tributo retido na fonte a ser recolhido ao fisco é uma obrigação presente
dissociada da obrigação de pagar dividendos. Quando essa obrigação for assumida pela
companhia, e esse é o caso em que a deliberação é pelo não pagamento dos JCP aos
sócios e sim por sua retenção, inclusive para futuro aumento de capital, o tributo retido
na fonte não deve ser debitado ao resultado, e sim à conta para onde forem destinados
esses JCP. Com isso, quando da utilização desses valores, como no caso de aumento de
capital, ela só poderá ser feita pelo valor líquido efetivamente retido, ou seja, dos JCP
deduzido do tributo recolhido ao governo, se esse imposto for efetivamente pago.
35. O exame do contexto normativo ora explicitado denota que a hipótese de tributação
das subvenções para investimento aventada pela consulente não se pode sustentar. Com efeito, o
alcance da determinação contida no inciso III do § 2º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, é cristalino:
ao estipular que as subvenções para investimento serão tributadas pelo IRPJ e pela CSLL quando
houver sua integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios (art. 202 da Lei nº 6.404, de
1976), o dispositivo quer significar tão somente que a distribuição aos acionistas dos valores a elas
correspondentes, registrados na reserva de incentivos fiscais (a que se refere o art. 195-A da Lei nº
6.404, de 1976), acarretará o seu cômputo no lucro real e no resultado ajustado.
35.1. O fato de a pessoa jurídica valer-se da prerrogativa de imputar aos dividendos
obrigatórios o valor dos juros sobre o capital próprio por ela pagos ou creditados, que lhe confere o §
7º do art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995, em nada interfere nas disposições do inciso III do § 2º do art.
11
30 da Lei nº 12.973, de 2014, pois apenas implica que o valor desses juros pode ser deduzido do valor
relativo aos dividendos obrigatórios apurado pela empresa, nos termos do art. 202 da Lei nº 6.404,
de 1976, reduzindo assim o montante a pagar aos acionistas a esse título.
35.2. No caso da consulente, não é demais comentar, sequer cabe cogitar a distribuição de
dividendos obrigatórios (parcela dos lucros a que têm direito os acionistas de sociedades por ações),
porquanto ela é constituída sob a forma de sociedade empresária limitada.
36. Ademais, note-se que o tratamento contábil-tributário dispensado aos juros sobre o
capital próprio e aos dividendos em face das disposições da Interpretação Técnica ICPC 08(R1) está
distintamente previsto na própria Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2014.
36.1. Os arts. 75 e 76 dessa Instrução Normativa contemplam o tratamento dos juros sobre
o capital próprio (sublinhou-se):
Art. 75. Para efeitos de apuração do lucro real e do resultado ajustado a pessoa jurídica
poderá deduzir os juros sobre o capital próprio pagos ou creditados,
individualizadamente, ao titular, aos sócios ou aos acionistas, limitados à variação, pro
rata die, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) e calculados, exclusivamente, sobre as
seguintes contas do patrimônio líquido:
(...)
§ 6º O montante dos juros sobre o capital próprio passível de dedução nos termos deste
artigo poderá ser excluído na Parte A do e-Lalur e do e-Lacs, desde que não registrado
como despesa.
(...)
Art. 76. Os juros sobre o capital próprio, inclusive quando imputados aos dividendos,
auferidos por beneficiário pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base
no lucro real e no resultado ajustado, serão registrados em conta de receita financeira,
observado o regime de competência, e integrarão o lucro real e o resultado ajustado.
Parágrafo único. Alternativamente, a pessoa jurídica poderá registrar os juros de que
trata o caput em conta que não seja de receita financeira e, nessa hipótese, caso a conta
não seja de receita, o montante dos juros sobre o capital próprio deverá ser adicionado
na Parte A do e-Lalur e do e-Lacs.
36.2. Quanto ao tratamento reservado aos dividendos, consta ele do art. 238 da Instrução
Normativa:
Art. 238. Não estão sujeitos ao imposto sobre a renda os lucros e dividendos pagos ou
creditados a sócios, acionistas ou titular de empresa individual, observado o disposto no
Capítulo III da Instrução Normativa RFB nº 1.397, de 16 de setembro de 2013.
(...)
§ 9º A isenção de que trata este artigo inclui os lucros ou dividendos pagos ou creditados
a beneficiários de todas as espécies de ações previstas no art. 15 da Lei nº 6.404, de
1976, ainda que a ação seja classificada em conta de passivo ou que a remuneração seja
classificada como despesa financeira na escrituração comercial.
12
§ 10. Não são dedutíveis na apuração do lucro real e do resultado ajustado os lucros ou
dividendos pagos ou creditados a beneficiários de qualquer espécie de ação prevista no
art. 15 da Lei nº 6.404, de 1976, ainda que classificados como despesa financeira na
escrituração comercial.
37. Não obstante o supradito, tendo em vista a informação da consulente de que “os
lucros registrados no período de 2014 a 2019 são inferiores ao montante que deveria ser destinado à
Reserva Especial de Lucros relativa à subvenção para investimento, devendo, portanto, a empresa
complementar a respectiva provisão nos próximos anos”, cumpre examinar ainda possível reflexo na
tributação das subvenções para investimento em razão das disposições do § 3º do art. 30 da Lei nº
12.973, de 2014:
utilizada para:
(...)
subsequentes.
37.1. Na situação em análise, poder-se-ia argumentar que o pagamento ou crédito de juros

sobre o capital próprio diante da circunstância de a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de subvenções para investimento, importa,
indiretamente, a distribuição aos sócios ou acionistas da parte das subvenções para investimento que
deixou de ser registrada na reserva de incentivos fiscais configurando, assim, destinação diversa das
previstas nos incisos I e II do caput do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014. Ao mesmo tempo, pode-se
contra-argumentar que a reserva de incentivos fiscais não deixará de ser constituída, apenas
ocorrerá, nesse caso, a postergação de sua constituição.
37.2. De qualquer modo, não há previsão legal para exigência do IRPJ e da CSLL quando haja
pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio pela pessoa jurídica a seus sócios ou
acionistas, na hipótese do § 3º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, cabendo recordar que, por se
tratar de disposição pertinente a desoneração tributária, somente sua interpretação literal é
admitida, conforme positivado no art. 111 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código
Tributário Nacional - CTN).
38. Em suma, o pagamento ou crédito de juros pela pessoa jurídica a seus sócios ou
acionistas, a título de remuneração do capital próprio, nos termos do art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995,
não importa a aplicação do inciso III do § 2º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014 – que determina a
13
tributação pelo IRPJ e pela CSLL das subvenções para investimento na hipótese de integração dessas
subvenções à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
39. Diante do acima exposto, consideram-se respondidas as questões (i) a (iii) formuladas
pela consulente.
40. A quarta (iv) e última questão está assim posta:
Pode a Reserva Especial de Subvenção para Investimento ser considerada como
integrante do Patrimônio Líquido e consequentemente da base de cálculo de JCP, para
fins de aplicação da TJLP e cálculo dos limites a serem creditados?
41. Com relação a essa indagação a consulta não pode produzir efeitos, pelas razões a
seguir apontadas.
41.1. O processo administrativo de consulta relativo à interpretação da legislação tributária
e aduaneira, no âmbito da RFB, está disciplinado no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, arts.
46 a 53, na Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, arts. 48 e 49, na Lei nº 11.457, de 16 de março
de 2007, art. 25, inciso II, e § 3º, no Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011, arts. 88 a 102, e na
Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 2021.
41.2. Em razão dos peculiares efeitos legais da consulta (entre eles a suspensão do prazo
previsto para o pagamento do tributo e a proibição de se instaurar procedimento fiscal contra o seu
autor), rígidos requisitos para sua apresentação são estipulados por essas normas. Se não cumpridos
esses requisitos, a consulta estará sujeita a “declaração de ineficácia” (arts. 27 e 29, inciso II, da
Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 2021).
41.3. O art. 46, caput, do Decreto nº 70.235, de 1972, é claro ao preceituar que a consulta
por ele regida deve versar sobre dispositivos da legislação tributária aplicáveis a fato determinado.
Transcreve-se o caput desse artigo:
Art. 46. O sujeito passivo poderá formular consulta sobre dispositivos da legislação
tributária aplicáveis a fato determinado.
41.4. A inobservância desse preceito acarreta a declaração de ineficácia da consulta,

conforme determina o inciso I do art. 52 do Decreto nº 70.235, de 1972.
41.5. Com fundamento nessas normas, na regulamentação efetuada pela Instrução
Normativa RFB nº 2.058, de 2021, consta como requisito indispensável à produção de efeitos da
consulta a “indicação dos dispositivos” que ensejaram a sua apresentação (art. 13, inciso II), sob
pena, igualmente, da declaração da ineficácia da consulta (art. 27, incisos I e II) – arts. 3º, § 2º, inciso
IV, e 18, incisos I e II da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 2013.
41.6. Assim, é pressuposto da consulta eficaz que o consulente tenha previamente analisado
a legislação tocante ao objeto da dúvida, e, na consulta, uma vez identificados os dispositivos
específicos dessa legislação, demonstre os pontos em que neles haja obscuridade, ambiguidade,
controvérsia e, com a devida fundamentação, explane a interpretação que entenda correta. Como
ensina o Parecer Normativo CST nº 342, de 7 de outubro de 1970 (Diário Oficial da União de
14
22.10.1970), “é necessário expor com detalhes, examinando a questão face ao preceito legal que
lhe é pertinente” (destacou-se).
41.7. Na presente consulta, quanto à questão se “Pode a Reserva Especial de Subvenção
para Investimento ser considerada como integrante do Patrimônio Líquido e consequentemente da
base de cálculo de JCP, para fins de aplicação da TJLP e cálculo dos limites a serem creditados”, a
consulente não indica qualquer dispositivo pertinente especificamente a esse tópico, nem tece
qualquer consideração a seu respeito ao longo de sua petição, limitando-se a lançar diretamente o
dito questionamento ao final do texto. Em verdade, percebe-se que ela implicitamente repassa à
Administração Tributária a atribuição que as normas do processo de consulta lhe impõem, que é a de
indicar e analisar dispositivos da legislação tributária que versam sobre a base de cálculo dos juros
sobre o capital próprio e que lhe causam dificuldade de interpretação.
41.8. Impõe-se, portanto, a declaração de ineficácia da consulta quanto a esse
questionamento, por força dos arts. 46, caput, e 52, inciso I, do Decreto nº 70.235, de 1972, e dos
arts. 13, inciso II, e 27, incisos I e II, da Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 2021.
CONCLUSÃO
42. Ante o exposto, conclui-se que o pagamento ou crédito de juros pela pessoa jurídica a
seus sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, nos termos do art. 9º da Lei nº
9.249, de 1995, não importa a aplicação do inciso III do § 2º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014 –
que determina a tributação pelo IRPJ e pela CSLL das subvenções para investimento na hipótese de
integração dessas subvenções à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
43. É ineficaz a consulta quanto ao questionamento (iv), em razão de não atender às
normas do processo administrativo de consulta, anteriormente explicitadas.
Encaminhe-se à Chefe da SRRF10/Disit.
Assinatura digital
MARCOS VINICIUS GIACOMELLI
Auditor-Fiscal da RFB
De acordo. Encaminhe-se ao Coordenador da Cotir.

Assinatura digital
IOLANDA MARIA BINS PERIN
Auditora-Fiscal da RFB - Chefe da SRRF10/Disit
De acordo. Encaminhe-se à Coordenadora-Geral da Cosit.

Assinatura digital
FÁBIO CEMBRANEL
Auditor-Fiscal da RFB - Coordenador da Cotir
15
Aprovo a Solução de Consulta. Publique-se e divulgue-se nos termos do art. 43 da

Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 9 de dezembro de 2021. Dê-se ciência à consulente.
Assinatura digital
CLÁUDIA LÚCIA PIMENTEL MARTINS DA SILVA
Auditora-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Coordenadora-Geral da Cosit
16

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Coordenação-Geral de Tributação

INTERESSADO CLICAR PARA INSERIR O NOME

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ

Assunto: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL

Cópia autenticada administrativamente

Dispositivos Legais: Lei nº 6.404, de 1976, arts. 195-A e 202; Decreto-Lei nº

Assunto: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL

1. A pessoa jurídica acima identificada apresentou consulta, na vigência da Instrução

contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções

impossibilidade de distribuição dos mencionados juros em casos contabilização concomitante de

19. Registra, “para fins exemplificativos”, as consequências que adviriam da “aplicação da

23. Preliminarmente, convém anotar que, consoante ressalva expressamente vazada no

§ 1º Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à

Lei nº 6.404, de 1976

27. A Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017, disciplina as disposições acima

transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS), concedidos pelos

37.1. Na situação em análise, poder-se-ia argumentar que o pagamento ou crédito de juros

41.4. A inobservância desse preceito acarreta a declaração de ineficácia da consulta,

De acordo. Encaminhe-se ao Coordenador da Cotir.

De acordo. Encaminhe-se à Coordenadora-Geral da Cosit.

Aprovo a Solução de Consulta. Publique-se e divulgue-se nos termos do art. 43 da

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