Tributo: es toda prestación obligatoria, en dinero o especie, que el estado exige, en ejercicio

de su poder de imperio, en virtud de la ley. La obligatoriedad está vinculado el ejercicio del

poder de imperio estatal, se prescinde de la voluntad del obligado, se recurre a la
unilateralidad estatal. La coactividad tiene por limite formal el principio de legalidad. Distinta
tributo y sanción pecuniaria y a sanciones por infracción o delito. La norma tributaria se
concreta cuando se figura le HI, en la medida en que no hayan tenido lugar exenciones
tributarias que desvincula al HI del mandato del pago. La deuda tributaria es personal y no
puede asimilarse a institución alguna del derecho privado. La naturaleza de los tributos,
constituyen obligaciones unilaterales.

Tributos financieros: los que tienen por finalidad aportar medios al tesoro público, finalidad
fiscal. El estado persigue sus objetivos, en forma mediata, primero debe procurarse recursos y
luego lo ha de destinar para alcanzar aquellos.

Tributos de ordenamiento: aplicados para cumplir objetivos de política económica o social,

finalidad extrafiscal. El estado procura alcanzar sus fines de manera inmediata, ya que puede
gravar fuertemente actividades que desea desalentar o eximir de gravámenes a las que
considera oportuna alentar. Pese a que muchas veces los tributos extrafiscales son disuasivos,
se diferencian de las multas en que para aplicar estas debe haberse configurado una conducta
antijuridica, en tanto que para aquellos ninguna vulneración normativa se comete.

Las medidas fiscales de carácter bonificador tienden a reducir, la contaminación y racionalizar

el aprovechamiento de los recursos ambientales, indirectamente mediante el impulso que
determina a los operadores económicos a intervenir sobre los ciclos productivos con
inversiones que favorezcan el ahorro energético y la reducción de los elementos
contaminantes.

Los tributos de dividen en:

Impuestos: es toda prestación obligatoria, en dinero o especie, que el estado, en ejercicio de

su poder de imperio, exige, en virtud de la ley, sin que se obligue a una contraprestación,
respecto del contribuyente, directamente relacionada con dicha prestación. Por medio de los
impuestos son retribuidos servicios indivisibles prestados por el estado, aquellos que si bien
son útiles a toda la comunidad, resulta imposible, en la práctica, efectuar su particularización
en lo atinente a personas determinadas.

Elementos propios del impuesto: independencia entre la obligación de pagarlo y la actividad

que el Estado desarrolla con su producto; su cobro debe hacerse a quienes se hallan en las
condiciones consideradas como generadoras de la obligación de tributar; dichas condiciones
no pueden consistir en hechos o circunstancias que no sean abstractamente idóneos para
reflejar capacidad contributiva; el impuesto debe estructurarse de tal manera que las personas
con mayor aptitud económica aporten en mayor medida, salvo que esta regla medular sufra
excepciones basadas en la promoción de bienestar general.

El impuesto es un hecho institucional que va necesariamente unido a la existencia de un

sistema social fundado en la propiedad privada o que al menos reconoce el uso privado de
ciertos bienes

Tipos de impuestos:

-Directos: es aquel en el que la reducción del consumo se produce en quien lo paga (impuestos
a las ganancias)
-Indirectos: cunado la reducción del consumo se produce en el consumidor final (IVA, IIBB)
todo aquello que pueda trasladarse es indirecto porque la ley así lo permite.

-Ordinarios: son los que se producen todos los años con periodicidad regular o que rigen hasta
su derogación con la característica de haberse establecido con miras a su permanencia.

-Extraordinarios: surgen en periodos de crisis, de las alteraciones profundas en la economía,

para lograr ajustes en los gastos públicos o que tienen un previsto un plazo de vigencia.

-Personales: aquellos que buscan determinar la capacidad contributiva de las personas físicas,
discriminando la cuantía del gravamen según las circunstancias económicas, personales del
contribuyente tales como: conjunto de riquezas o réditos de las personas, deducción para un
mínimo de existencia y cargas de familia, con la consecuencia de la adopción de la progresión
del impuesto.

-Reales: elige HI manifestación objetiva de la riqueza, prescindiendo de las circunstancias

personales del contribuyente. Dichas manifestaciones pueden ser el réditos o productos de
una fuente determinada, algún bien patrimonial: bienes de uso durable y de carácter de lujo,
casas de veraneo, o de fin de semana, moblaje de lujo, automóviles, etc.

-Fijos: aquellos en los cuales se establece una suma invariable por cada HI, cualquiera sea le
monto de riqueza involucrada.

-Proporcionales: aquellos en los cuales la alícuota aplicable permanece constante. Puede

preverse alícuotas reducidas y agravadas a fin de atenuar (incentivo) o aumentar (efecto
disuasivo) el tributo para determinados sujetos o actividades. La existencia de estas alícuotas
diferenciales no convierte al impuesto en un tributo progresivo. Impuesto proporcional a la
renta

-Progresivos: establecidos con una alícuota que crece según aumenta la base imponible o que
se eleva por otras circunstancias, según la categoría.

-Regresivos: aquellos cuya alícuota es decreciente a medida que aumenta el monto imponible.

Se debe distinguir la progresión a los efectos de establecer la cuantía de un impuesto, de la

eficacia progresiva de ese impuesto con relación a la distribución de la renta nacional entre
diferentes grupos de contribuyentes.

El fenómeno financiero es la actividad del estado tendiente a repartir la carga presupuestaria

entre categorías, clases o generaciones de contribuyentes. Generaciones, alude a la presión
del empréstito en cuanto a la transferencia de la carga de la deuda pública a generaciones
futuras. El estado afronta los gastos públicos con recursos provenientes de la explotación y
administración de su patrimonio, de liberalidades de los particulares, del producto de
sanciones pecuniarias, del uso de su crédito público, de la emisión monetaria y los ingresos
tributarios. Estos últimos los más importantes recursos del estado moderno, originando la
cuestión acerca de cómo se debe distribuir su carga entre los individuos de la comunidad. Las
cargas tributarias tienen que ser distribuidas con justicia, lo cual conduce al principio de
equidad.
Capacidad contributiva: consiste en la aptitud económico social para contribuir al
sostenimiento del estado. Se mide por índices (patrimonio, rentas) o por indicios (gastos,
salarios pagados, transacciones, etc.)

El sistema tributario se inspira en principios progresivos.

El principio de capacidad contributiva coincide con la etapa en que el estado comienza a dirigir,
orientar o intervenir la economía, pasando por los estadios de la capacidad económica y la
capacidad de prestación al justificarse que las riquezas sean gravadas debido a los sujetos y
más tarde en función política, económica y social. La capacidad contributiva es una forma de
valorar la capacidad económica o de prestación en función de los referidos fines, y tal
valoración es de naturaleza esencialmente política.

Presión tributaria: es la relación entre la cantidad de tributos (directos e indirectos, nacionales,

provinciales o municipales) que soportan los particulares, un sector económico o toda la
nación y su cantidad de riqueza o renta. De ahí surgen los conceptos de presión tributaria
individual, sectorial o nacional. Esta última es la relación entre la cantidad total de recursos
tributarios percibidos por un estado en un periodo determinado, y la suma total de los bienes
y servicios producidos en ese estado en tal periodo. La exagerada presión tributaria produce
evasión, emigración de capitales o decaimiento de la producción.

Los impuestos son exigidos a los sujetos pasivos de la obligación tributaria. Las personas a cuyo
respecto se configuro el HI y que por ley están obligados a pagar el gravamen reciben la
denominación de contribuyentes de jure, los terceros sobre quienes recae el peso económico
del impuesto son los contribuyentes de facto.

La contribución territorial puede trasladarse al inquilino o ser soportada por el propietario,

según que sea fuerte la demanda de arrendamientos. Influyen las condiciones políticas y
jurídicas de un país; no son idénticos los efectos del impuesto en un estado totalitario, por la
falta de libertad, resultan más difíciles las reacciones económicas, que en un estado moderno
de libertad política y régimen constitucional.

Anuncio: alarma previene al futuro percutido sobre la eventual conveniencia de modificar su

conducta, a fin de que a su respecto no se configuren los HI, o para que los efectos se reduzcan
lo máximo posible. Los consumidores aumentarían su adquisición de bienes, antes de que se
encarezcan por la transferencia económica de la carga del nuevo impuesto a los costos. Los
empresarios intentarían, según las circunstancias: desplazamientos zonales de sus actividades,
con miras a tornarlas menos onerosas; la sustitución de factores de producción;
adelantamiento o postergación de inversiones y criterios aplicables a amortizaciones a
practicar.

Efectos económicos de los impuestos

Percusión: es el efecto por el cual el impuesto recae sobre el contribuyente de jure, aquel que,
por estar comprendido en el HI, debe pagar por designación y coacción legislativa. Si este
contribuyente soporta efectivamente el peso del impuesto, se dice que el contribuyente
percudido (contribuyente de jure) es también el contribuyente incidido (contribuyente de
facto) ya que no se verifica la traslación del impuesto.

-Directa: se produce sobre aquella persona que se encuentra incurriendo en el HI de entrega

en vigencia de la ley que crea el impuesto
-Indirecta: no ocurre en el HI al momento de la vigencia de la ley, pero se da posteriormente.

Traslación: es el fenómeno por el cual el contribuyente in jure consigue transferir el peso del
impuesto sobre otra persona (contribuyente de facto). Esta traslación está regulada
exclusivamente por la economía y se efectúa con total prescindencia de disposiciones legales
que expresamente faculten el traspaso de la carga impositiva. Ejemplo: el del productor
gravado por un impuesto que transfiere al consumidor aumentando el precio del artículo que
le vende.

-Hacia adelante: se produce cuando el contribuyente in jure logra transferir la carga

económica hacia quien lo sucede en la cadena productiva. Ejemplo IVA que lo termina
pagando el consumidor final porque se van sumando todos los valores agregados.

- Hacia atrás: se produce cuando el contribuyente de jure logra transferir la carga económica
hacia quien lo antecede en la cadena productiva. Esto se logra a través de una reducción de
costos por parte del productor que lo antecede en la negociación.

-Oblicua: se produce entre productos complementarios, es decir que tienen la demanda atada.
Por lo tanto, si crea un impuesto sobre uno de los productos, afecta al otro producto también.
Entonces el productor de aquel producto que contiene el impuesto logra transferir la carga
económica hacia quien produce el otro producto, que es quien reduce el costo de su
mercadería para compensar el aumento de la primera. Puede ser hacia adelante cuando se
puede transferir el impuesto de un producto a otro (pan y facturas, le traslado el impuesto del
pan a las facturas), o puede ser oblicua hacia atrás, cuando puedo pedir que reduzca el precio
el proveedor de un producto distinto al cual tengo q trasladar.

Elementos que afectan el traslado del impuesto:

-Tipo impositivo: pueden ser más fácilmente trasladables los impuestos indirectos que los
directos, los de monto alto más que los de monto bajo, a los efectos de no contraer la
demanda, los impuestos especiales más que los generales, por la posibilidad de traslación
oblicua, los impuestos ordinarios más que los extraordinarios, por los ajustes que
paulatinamente son efectuados en el mercado

--Condiciones de mercado: se transfiere más fácilmente la carga impositiva cuando la

demanda es poco elástica o rígida, atento a que el consumidor no puede reducir la demanda
de bienes imprescindibles. Si la demanda es elástica, ello torna difícil la traslación. En cuanto a
la oferta, tratándose de mercadería perecedera, se dificulta la traslación, no así cuando la
mercadería puede ser almacenada en stock.

-Régimen de costos: si estos son constantes. El aumento de precio va a ser igual al monto del
impuesto. En el caso de costos crecientes, el aumento de derivado de la transferencia de
impuesto se neutraliza en parte por la disminución de los costos; podría convenir la traslación.
Con los costos decrecientes no convendría trasladar el impuesto, ya que el aumento de precio
debido a él se sumaría al mayor costo resultante de las menores cantidades vendidas.

-Sistema de mercado: según sea de libre concurrencia, monopolio, oligopolio, o condiciones

dinámicas. En economías depresivas, es más difícil trasladar el impuesto, en economías de
auge, es más fácil trasladar los impuestos.

El concepto de impuesto trasladado se refiere a una situación de transferencia impositiva que

ha configurado en la realidad con prescindencia del tipo de impuesto de que se trate. Un
impuesto que se traslada efectivamente ya no incide en el patrimonio y no puede fundar una
inconstitucionalidad por confiscatoriedad. El conjunto confiscatorio de tributos no puede
integrarse por aquellos que fueron trasladados, ya que no incidieron económicamente en el
patrimonio afectado.

Difusión: es la proyección en todo el mercado, de los efectos económicos de los impuestos,

que se manifiesta por medio de lentas, sucesivas y fluctuantes variaciones en la demanda y en
la oferta de bienes y servicios, así como en los precios. Como consecuencia del impuesto se
verifican variaciones en los consumos, en las producciones y en el ahorro.

Amortización o capitalización del impuesto: consiste en la disminución del valor patrimonial

de los bienes instrumentales durablemente invertidos, como efecto del impuesto, en el
momento de su creación, que grava la renta de dicho capital. El efecto consiste en la
capitalización del impuesto a la tasa corriente (inversa de la tasa de interés) porque el
impuesto afecta permanentemente el producto de la inversión, lo que implica una disminución
del valor del capital, sino se altera la tasa de interés. El dueño del capital en el momento de la
creación del impuesto sufre la pérdida del valor de aquél y no podrá recuperarlo al enajenar su
inversión, por cuanto el adquiriente pagará por esa inversión un precio igual a la capitalización
a la tasa corriente, del producto neto, deducido el impuesto. El nuevo adquiriente se habrá
liberado del impuesto ya para él, en el capital invertido ya ha sido descontado el valor actual
del impuesto sobre todos los productos futuros.

Incidencia: este fenómeno significa el peso efectivo que grava al contribuyente de facto o
definitivo. Puede producirse por vía directa, cuando el contribuyente de jure es incidido, y por
vía indirecta, cuando se verifica la traslación de ese contribuyente de jure hacia la persona
incidida, que es quien sufre en realidad el sacrificio impositivo.

Tasa: es toda prestación obligatoria, en dinero o especie, que el estado, en ejercicio de su

poder de imperio, exige, en virtud de la ley, por un servicio o actividad estatal que se
particulariza o individualiza en el obligado pago. Tiene el carácter de divisible, porque está
determinado y concretado en relación con los individuos a quienes atañe.

Tienen carácter de tributario ya que son tributos pagados al estado en virtud de la entrega de
un bien o la contraprestación de un servicio público. Debe ser establecida por ley. El hecho
generador está integrado por una actividad efectivamente prestada por el estado, que se
particulariza o individualiza en el obligado del pago: esta actividad debe ser prestada
efectivamente y no en forma potencial. De lo contrario se trataría de un impuesto disfrazado,
ya que podría responder a servicios imaginarios que el estado no prestaría jamás, solo para
justificar su cobro. Divisibilidad del servicio, el servicio que da origen a la tasa debe estar
particularizado o individualizado en el obligado al pago. Si el servicio es indivisible, el tributo
constituye a un impuesto.

El articulo 123 CN declamo su autonomía, pero la supedito a las reglas provinciales sobre su
contenido y alcance. Esto implico la subordinación a los compromisos que asumió cada
provincia en su nombre y en el de sus municipios, como sucede con la ley de coparticipación.
La solución provisoria pasa por repartir entre la Nación y las provincias más importantes y
redituables materias imponibles. El acuerdo se plasmó en las sucesivas leyes de
coparticipación y se establecieron obligaciones para ambas partes, pero básicamente para las
provincias (y consiguiente sus municipios) con prohibición de gravar materias abarcadas por la
ley mencionada ley- convenio. Con el acuerdo entre Nación y provincia firmado en 2002, el
criterio cambio radicalmente. Las que si recordaron a los municipios fueron las constituciones
provinciales, pero para atribuirles incontables funciones y servicios (divisibles e indivisibles),
sin la reasignación de los consiguientes recursos. Se enfatizo su autonomía y se los dotó
expresamente de la facultad de recaudar impuestos, aunque siempre que respetaran los
compromisos que las provincias asumieron en su nombre (ley de coparticipación).

Principio de legalidad: el sometimiento de las tasas a este principio parece una obviedad,
atento a que ello está implícito si se trata de un tributo. La ley se toma en sentido amplio y
comprende dentro de ellas a las ordenanzas municipales.

Actividad efectiva: su HI esta integrado con una actividad que el Estado cumple y que está
vinculada con el obligado al pago. La actuación estatal vinculante es el elemento
caracterizador más importante del instituto en estudio.

Prueba de la prestación: la jurisprudencia sostuvo que la carga de la prueba con relación a la

prestación del servicio correlativo a la tasa correspondería al contribuyente.

Destino de lo producido: su producto no puede tener otro destino ajeno al servicio que
constituye el presupuesto de la obligación. Una vez logrado el fin perseguido mediante la tasa,
el tributo se agota en su contenido y cesa el aspecto fiscal de la actividad financiera, porque
todo lo atinente al destino y administración del recurso ya obtenido es materia de orden
presupuestario y no tributario.

Divisibilidad del servicio: si se trata de tasa que requieren de individualización de servicio, la

divisibilidad de tal servicio es necesaria, dado que, si no puede fragmentarse en unidades de
uso o consumo, será imposible su particularización en persona alguna. Si estamos ante
servicios que no se prestan en forma estrictamente individualizada, el elemento divisibilidad
pasa a carecer de relevancia.

Obligatoriedad y gratuidad de los servicios: la actividad vinculante debe ser realizada gratuita
y obligatoriamente por el Estado, salvo casos excepcionales. Son funciones y servicios de
ineludible cumplimiento para satisfacer las necesidades más elementales de la población y ya
no se tolera su falta de cobertura por el Estado. Son necesidades esenciales, constantes,
vinculadas existencialmente al Estado y, en principio, a cargo de él, aun cuando en ciertos
casos es posible delegar algunas funciones en particulares, con estricto control estatal.

Si el Estado decide modificar su gratuidad de estas funciones, ello es en uso de su poder de

imperio. Sobre la base de tal poder puede cobrar sumas de dinero a los receptores de su
actividad. Esos pagos son obligatorios, su denominación más común es “tasa”.

La conclusión es que siempre que se preste efectivamente un servicio, puede dar lugar a la
tasa, aunque no se particularice en una persona determinada, y en tanto los habitantes
realicen actividades que serian imposibles, dificultosas o simplemente no rentables de no
contarse con esos servicios básicos.

Diferencia con los otros tributos: es precio es un ingreso no tributario, cuya fuente radica en el
acuerdo de voluntades entre el Estado prestador del servicio y el usuario que paga por ese
servicio. La tasa es una de las especies del genero del tributo y halla su fuente jurídica en la
voluntad unilateral y coactiva del Estado, que impone al contribuyente el pago de una
determinada suma por la realización de una actividad o la prestación de un servicio con
relación a ese contribuyente. La tasa incorpora una obligación ex lege del derecho público; el
precio, una obligación ex contractu, normalmente de derecho privado.

Contribución especial: es toda prestación obligatoria, en dinero o especie, que el estado, en

ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de la ley, por beneficios individuales o de
grupos sociales derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales
actividades estatales. Se divide en:

-contribuciones de mejoras: son contribuciones especiales caracterizadas por la existencia de

un beneficio derivado de una obra pública. En virtud de las obras publicas que el estado
realiza, es equitativo que los sujetos que resultan beneficiados por éstas deban tributar por los
beneficios recibidos.

Características: a)prestación personal (la obligación de pagar contribución de mejoras se

origina en el momento en que finaliza la obra pública beneficiante); b) beneficio (se debe
comparar el valor del inmueble antes y después de la obra pública, ya sea en virtud de
tasaciones o presunciones); c) proporción razonable entre la contribución de mejoras y el
beneficio (cuales son los inmuebles influidos o valorizados por la obra pública, que parte del
costo de la obra debe ser financiada por los beneficiarios y como se distribuirá esa parte del
costo entre ellos). Si la contribución de mejoras se basa en el beneficio presunto, sin permitir
prueba en contrario, el reparto debe ser rigurosamente igualitario de la presunción de la
existencia y del monto del beneficio; d) irrelevancia del destino de lo recaudado (el
financiamiento con lo recaudado de obras distintas de las generaciones del beneficio no
conduce a quitar validez a la contribución de mejoras)

-contribuciones parafiscales: son las contribuciones especiales recabadas por ciertos entes
públicos para asegurar su financiamiento autónomo. Tienen como destino la seguridad social,
bolsas de comercio, colegios profesionales. No se incluye su producto en los presupuestos
estatales, no son recaudadas por los organismos específicamente fiscales del estado (AFIP) y si
los llegara a recaudar, no ingresan en las tesorerías estatales, sino en los administradores de
los fondos.

El beneficio es el criterio de justicia distributiva propio de la contribución especial.

Para determinar la ventaja o beneficio hay que desprenderse de todas las observaciones
subjetivas del contribuyente, los criterios deben ser objetivos.

-Peaje: constituye la prestación exigida por la circulación a lo largo de una vía de comunicación
terrestre o hidrográfica. La finalidad del peaje es el financiamiento de la construcción y
conservación de las vías de comunicación. Es una contribución especial, siendo el
concesionario un delegado de la administración, que lo percibe por delegación de ésta. Por su
naturaleza tributaria, requiere una ley marco (nacional o provincial) que faculte a su
establecimiento, ya sea mediante la regulación del sistema contractual de concesión, o
autorizando a la administración a su cobro. Es un tributo por ser una prestación pecuniaria que
el Estado exige coactivamente y ejerciendo su poder de imperio.

Su constitucionalidad: se deben dar ciertas condiciones: a) el quantum debe ser

suficientemente bajo y razonable, para que no convierta en una traba de tipo económica; b) el
HI debe estar integrado por la sola circulación en los vehículos determinados por la ley,
desechando otros aspectos relativos al contribuyente, de modo que la base imponible sea
fijada exclusivamente por el tipo de vehículo, prescindiendo del número de personas que
viajen en él, de la cantidad o valor de la mercadería transportada, etc.; c) que haya una vía
accesible de comunicación alternativa, descartando la vía aérea; d) que sea establecido por ley
especial previa (nacional si la vía es interprovincial o internacional y provincial si la vía es intra-
provincial); e) no es condición de constitucionalidad del peaje que su producto sea
exclusivamente destinado a la construcción y el mantenimiento de la obra, siempre que no
trabe la circulación dentro del país a modo de aduana interior.

1) Creación del dinero

Los gobiernos nacionales poseen una manera fácil de financiar sus actividades creando dinero,
sea imprimiendo billetes o tomándolo en préstamos del sistema bancario. La consecuencia es
la inflación. La carga de la transferencia de recursos desde el sector privado recae en personas
cuyos ingresos se quedan a la zaga del crecimiento del nivel general de precios y cuyos activos
como títulos públicos, pierden su valor real. La inflación es rechazada por el temor que los
ingresos queden por debajo de los precios, el conflicto laboral que se genera, la menor
predisposición a comprar títulos públicos, la inseguridad y desorganización introducidas en la
economía. La financiación mediante la creación de dinero eliminaría además la restricción
directa a los gastos del gobierno e impediría el logro de los niveles óptimos de la actividad
gubernamental. Los gobiernos suelen evitar la creación de dinero para su financiación.

2) Empréstito del Estado: se utiliza para financiar el gasto gubernamental.

La principal diferencia entre empréstito e imposición es que el primero permite a cada persona
una mayor libertad en la elección del tiempo para el ajuste en disminución del consumo del
sector privado. En el caso de la imposición, debe hacer el ajuste de inmediato. En el empréstito
puede hacerlo ya si lo desea o puede diferir la reducción de sus gastos a una época posterior,
cuando sus impuestos se eleven por los intereses o amortización. El empréstito brinda la
alternativa de posponer. Si los mercados fuesen perfectos y los riesgos uniformes, la persona
lograría el mismo resultado tomando un préstamo privado para cumplir con su obligación
impositiva y reduciendo el consumo con posterioridad. El gobierno puede tomar prestamos
más baratos que los individuos por el menor riesgo. Una de las principales consecuencias de
esa diferencia es que el consumo se reduce menos, y en condiciones de pleno empleo, la
inversión disminuye más, comparada con la financiación de las actividades mediante casi todas
las formas de imposición, que en la practica obligan a muchos a reducir su consumo de
inmediato. En pleno empleo, el empréstito como la imposición reducen los gastos del sector
privado, porque las sumas disponibles para el consumo o la inversión son menores; la
diferencia consiste en el mayor efecto sobre la inversión comparada con el consumo. Solo si el
gobierno toma prestados fondos ociosos, los gastos totales del sector privado no se reducirán
por la cantidad del gasto del Estado.

El empréstito redunda en un traslado de la carga de las generaciones actuales a las futuras más
directo que por efecto sobre la inversión y la formación de capital. Las generaciones futuras
deberán abonar los impuestos para pagar los intereses y el capital sobre los bonos, esto no
resulta valido para el empréstito interno si la presión es una reducción del producto del sector
privado por la transferencia de recursos al sector gubernamental.

En resumen, a parte de su aplicación en periodos de desempleo, el empréstito se limita ante

todo a: financiar proyectos de inversión de capital de gobiernos locales, considerados como no
repetitivos, y que brindan sus utilidades durante mucho tiempo; financiar guerra o repentinos
incrementos de gastos o defensas u otras actividades que requerirán gran aumento de las
tasas de impuestos y una drástica reducción del consumo; financiar déficit cuando los
gobiernos enfrentan fuerte demandas por servicios y una oposición también enérgica a
aumentos de impuestos. El uso de tales empréstitos no suele perdurar.

Los impuestos en general cumplen ambas funciones del sistema de recursos: procuran fondos
y reducen el consumo privado y los gastos de inversión. La imposición es el procedimiento
normal.

Todo cambio en los gastos del gobierno o en los impuestos puede determinar un aumento o
una disminución del nivel del empleo. Se supone qué al sustituir un impuesto por otro, el nivel
de demanda real agregada no se altera y por consiguiente, tampoco resultan afectados a nivel
de empleo ni el PBI.

Presión directa: consiste en una quita del sector privado y entrega al sector público a cambio
de beneficios de programas gubernamentales: sumatoria impuestos/ PBI

Presión indirecta o excedente: todo aquel perjuicio adicional que le causamos al contribuyente
por encima de lo tiene que pagar. A) a los factores de producción: cuando la oferta de los
factores no es inelástica, los efectos de los impuestos afectan la producción, genero mano de
obra ociosa. (efecto ingreso porque produce cambio en la oferta de factores); B) para el
consumidor: se trata de una alteración de los precios relativos (efecto sustitución). Ejemplo:
altero la producción de vino porque aumenta el precio, perdida de eficiencia de asignación de
recursos; C) sobre la producción: cuando reduzco el bienestar si hace descender un método de
producción u organización, desaparece la mano invisible. Ejemplo: cuando gravo
excesivamente a los productos de capital, perdida de eficiencia técnica.

Todo efecto de un impuesto que disminuya o aumente la oferta crea una presión excedente e
impide el logro de un nivel óptimo de ingreso real.

Los impuestos quizás estimulen a las empresas a buscar una mayor eficiencia de producción.
Esto es probable sobre todo si la empresa se guio por el motivo de ganancia satisfactoria y la
ganancia real se disminuye por el impuesto a una cifra que ya no resulta satisfactoria; pero en
la medida que el sector privado alcanza su eficiencia máxima, los impuestos pueden reducir la
eficacia y así producir presión excedente.

La estabilización de la economía se controla mediante política fiscal y monetaria total, pero los
impuestos difieren en la medida que facilitan la política de estabilización mediante su
elasticidad de producir recursos y su adaptabilidad a ajustes que ayudan a lograrla. Los
impuestos influyen el ritmo del crecimiento económico al afectar el de la formación de capital
y otros determinantes del crecimiento.

Recursos del Estado

Las erogaciones a cargo del Estado son atendidas con recursos de variada naturaleza, de índole
patrimonial o de derecho privado unos y de derecho público otros, sin excluir algunos que es
difícil ubicar exactamente en una u otra categoría.

Recursos originarios: son los que las entidades públicas obtienen de fuentes propias de
riqueza, sea que posean un patrimonio frutífero, sea que se ejerzan una industria o un
comercio. Se vinculan con la soberanía estatal, que es originaria y proceden de las economías
privadas, por lo cual en cierto modo también son derivados.

Recursos derivados: son los que las entidades públicas se procuran mediante contribuciones
provenientes de las economías de los individuos pertenecientes a la comunidad.

Recursos ordinarios: son los que se forman regular y continuamente para ser destinados a
cubrir el presupuesto financiero normal, por eso están generalmente frente a los gastos
ordinarios.

Recursos extraordinarios: tienen de carácter esporádico, siendo provocados por excepcionales

necesidades, por eso están por lo general frente a los gastos extraordinarios. A los ingresos
estos, se provee la mayor parte de las veces mediante empréstitos públicos. Aunque según
otros autores los empréstitos han llegado a ser ordinarios en las finanzas modernas.

Los bienes pertenecientes al Estado le corresponden en virtud un derecho de dominio, que

conforme a nuestro ordenamiento jurídico es de carácter público o privado según el destino a
que estén afectados. Los bienes de dominio público son inalienables e imprescriptibles,
corresponden a los de uso directo y general de los habitantes: mares territoriales hasta la
distancia que determine la legislación especial; los mares interiores, bahías, puertos y
ancladeros; los ríos, sus causes; las playas del mar y las riberas internas de los ríos; los lagos
navegables y sus lechos; etc. Los bienes de dominio privado: tierras sin dueño; minas de oro y
plata, cobre, piedras preciosas, etc.; bienes vacantes o mostrencos; los muros, plazas de
guerra, etc.; embarcaciones que dieren en las costas de los mares o ríos y sus fragmentos y
objetos del cargamento, cuando fueren de enemigos; etc.

Patrimonio en materia tributaria es riqueza o conjunto de bienes de cualquier naturaleza,

incluyendo todas las categorías de bienes: objetos inmateriales susceptibles de valor y objetos
corporales o cosas (inmuebles o muebles, aludiendo con frecuencia las leyes fiscales al
incremento o acrecentamiento patrimoniales para referirse a aquello que se suma o agrega a
la riqueza del sujeto.

Los bienes del dominio público o privados del Estado pueden provenir de la naturaleza y tener
entonces carácter originario como también ser adquiridos de terceros (donaciones, compra,
expropiación, etc.) o proceder de actos realizados por el Estado (construcción, edificación)

La norma general para ventas, locaciones, arrendamientos, trabajos o suministros es la

licitación pública y solo excepcionalmente puede prescindirse de ésta. Los inmuebles que no
pertenezcan a organismos especiales son administrados por dependencias del Ministerio
Economía de la Nación, pero la tierra pública tiene un régimen especial. En cuanto a los bienes
muebles y semovientes, su administración corresponde a cada jurisdicción a cuyos servicios
estuviesen asignados.

Enajenación de bienes: el medio corriente de enajenación de los bienes de dominio privado,

ya que los de dominio público son inalienables, es la venta. Pueden transmitirse por permuta,
pero a parte de su carácter excepcional, no hay en ellos propiamente enajenación sino
reemplazo, pues no existiría disminución patrimonial.

Toda venta de bienes por cuenta del Estado debe hacerse por licitación pública (regla general)
y en remate público en casos especiales, pero los productos perecederos y los elementos para
fomento de la economía o para necesidades sanitarias, pueden venderse directamente, como
ocurre con diversos productos para combatir plagas de la agricultura y la ganadería.
Empresas y servicios del Estado: su naturaleza jurídico-financiera es variada y el carácter de sus
ingresos es de tipo privado o público según la actividad cumplida, resultando difícil en ciertos
casos la atribución a una u otra categoría, por lo cual suele hablarse de ingresos de tipo mixto
cuando incluyen elementos de ambas.

Precios privados cuando son establecidos con arreglo a las leyes de mercado por lo cual no
tiene de carácter tributario.

Precios públicos si son establecidos unilateralmente en forma diversa a la del mercado libre,
pero con el propósito de cubrir los gastos.

Precios políticos cuando se fijan tarifas inferiores al costo de producción de los servicios
mismos.

En la Argentina los servicios serán atendidos por dependencias directas de administración y

también por entidades creadas que organizaba el funcionamiento de las empresas del Estado y
que concebía entidades descentralizadas de la administración nacional que cumplen funciones
de índole comercial, industrial o de prestación de servicios públicos, con independencia
funcional pero sometidas al control directo del PE a los efectos de la orientación de sus
actividades.

Estado de bienestar ha sido considerablemente mitigada por una concepción que devuelve al
Estado su función tradicional con una mayor prescindencia en cuanto a su intervención
económica, atribuyendo cada vez más importancia a la iniciativa privada. En 1990 se inicio una
importante política de privatizaciones tendiendo a pasar a manos privadas tanto las empresas
del Estado que cumplían funciones comerciales e industriales, como también aquellas
empresas que estaban los más variados servicios públicos.

Servicios públicos entendido con relación a las necesidades colectivas impostergables, y las
que se ocupan de actividades comerciales o industriales de tipo privado.

La ley 24156 creo un órgano de control interno del PE denominado SIGEN, entidad con
personería jurídica propia, con autarquía administrativa y financiera de la Nación. Su
competencia abarca el control interno de las jurisdicciones que componen el PE y los órganos
descentralizados y empresas y sociedades del Estado que dependan del mismo.

Tributos públicos: los tributos que el Estado exige de los particulares en ejercicio de su poder
de imperio constituyen la principal fuente de recursos para sufragar los gastos públicos.

Pueden ser en especies o en dinero, aunque en la economía moderna sean de ésta última
categoría, constituyen prestaciones obligatorias exigidas por el Estado en virtud de su potestad
de imperio, para atender sus necesidades y realizar sus fines políticos, económicos y sociales,
incluyen las contribuciones por mejoras y diversos gravámenes denominados contribuciones
parafiscales.

Los recursos en especies solo pueden ser admisibles: que el pago mediante bienes esté
expresamente autorizado por la ley pertinente; que se trate de situacio0nes realmente
excepcionales; que los bienes entregados por los contribuyentes sean absolutamente
necesarios para el Estado en el momento del trueque (es decir, de no aceptar estos bienes el
Estado debería recurrir al mercado para adquirirlos); que la valuación sea efectuada por
organismos especializados o peritos y coincida con los precios del mercado.
No hay tributos sin ley previa que lo establezca, lo cual significa limitar la coacción y respetar el
principio de legalidad. La potestad tributaria consiste en dictar normas jurídicas creadoras de
tributos, normas como todas las que establecen obligaciones, son reglas hipotéticas cuyo
mandato se concreta cuando ocurren las circunstancias previstas en ellas el HI y su
acaecimiento trae como consecuencia que una persona deba pagar al Estado la prestación
tributaria.

El objetivo del tributo es fiscal, también puede perseguir fines extrafiscales, ajenos a la
obtención de ingresos como los tributos aduaneros protectores, los tributos promocionales,
las medidas impositivas con fines de desaliento o incentivo de ciertas actividades privadas, etc.

La extra- fiscalidad no puede constituir la esencia jurídica de la institución del tributo, sino la
utilización para fines económicos- sociales de una herramienta de intervencionismo.

Tributos no vinculados: impuestos, no existe conexión del obligado con la actividad estatal
alguna que se refiere a él o que lo beneficie. Su obligación nacerá ante un hecho o situación
que revele capacidad de contribuir al sostenimiento del Estado. La obligación tributaria será
graduada conforme a los criterios más apropiados para expresar cifras concretas cual será la
dimensión adecuada de la obligación de cada uno.

Tributos vinculados: el hecho que genera la obligación de contribuir está estructurado en

forma tal que se integra con una actividad o gasto a cargo del Estado que de alguna forma
afecta al obligado o repercute en su patrimonio (tasas y contribuciones especiales).

El HI no es un hecho cualquiera de la vida, sino que está caracterizado por su naturaleza

reveladora de la posibilidad de contribuir en alguna medida al sostenimiento del Estado, debe
estar idealmente ligada a la potencialidad económica de cada uno.

Sanciones fiscales: el incumplimiento de las obligaciones fiscales origina la aplicación de

sanciones de diversa índole, revisten el carácter de pecuniario, pero que en ciertos casos llega
hasta las penas privativas de la libertad. Este rubro no es la principal fuente del Estado.

Crédito público y moneda: los ingresos derivados del uso del crédito público y de la emisión de
moneda. Esos recursos serán considerados normales, a los cuales puede recurrir en cualquier
circunstancia, pero siempre manejándolo con prudencia. A) empréstito: responde a
necesidades financieras, forma clásica y tradicional del crédito estatal. B) anticipos, bonos o
letras de Tesorería: para satisfacer necesidades monetarias. C) procedimientos monetarios:
emisión monetaria.

El empréstito público tiene el carácter de una obligación unilateral de derecho público,

derivada de la soberanía y en su forma clásica de operaciones a largo plazo y a plazo
intermedio ha originado una idea errónea de contrato; en cuanto a los otros casos son usados
para exigencias circunstanciales y por su facilidad resultan propensos a producir inflación.

Derecho tributario: conjunto de normas jurídicas que regulan los tributos en sus distintos
aspectos.

El derecho tributario constitucional es el conjunto de normas y principios que surgen de las

constituciones y cartas, referentes a la delimitación de competencias tributarias entre distintos
centros de poder y a la regulación del poder tributario frente a los sometidos a él, conocido
como el de garantías del contribuyente, las cuales representan, desde la perspectiva estatal,
limitaciones constitucionales del poder tributario. Los principios constitucionales son
inescindibles de la materia tributaria. En todos los aspectos de la tributación debemos
referirnos a las disposiciones y principios constitucionales.

En el Estado federal, como en todo estado constitucional moderno, es soberana la

Constitución, por ser suprema en su orden, habida cuenta de que en el orden divino la
instancia suprema es dios. Es soberana porque ser encarnación de la soberanía del pueblo, no
pudiendo los gobernantes moverse fuera de la órbita que ella les traza. El pueblo tiene
soberanía originaria, pero al darse una Constitución cambia de titular la soberanía, ya que
plasma en ella toda su idiosincrasia, su conciencia, su sentir, su pensar, sus costumbres, su
realidad social. Es por ello por lo que la Constitución representa al pueblo mismo.

El poder de imperio del Estado que deriva de la Constitución (escrita o no escrita), por el cual
puede obligar coactivamente a los sujetos a él, debe ser un poder normado dentro de los
limites constitucionales.

El poder de imperio o potestad tributaria consiste en el poder que tiene el Estado de dictar
normas a efectos de crear unilateralmente tributos y establecer deberes formales, cuyo pago y
cumplimiento será exigido a las personas a él sometidas, según la competencia espacial estatal
atribuida. Comprende también el poder de eximir y de conferir beneficios tributarios, así como
el poder de tipificar ilícitos tributarios y regular las sanciones respectivas.

El poder fiscal o tributario, de naturaleza política, es un poder inherente al de gobernar, ya que

no hay gobierno sin tributos, de lo cual resulta el deber ético- político- social del individuo de
contribuir al sostenimiento del Estado.

La Constitución es la que distribuye las competencias tributarias entre los distintos entes
políticos con poder en la materia y fija los limites al ejercicio de ese poder, que configuran las
llamadas garantías constitucionales del contribuyente. El estado puede obligar coactivamente
en su poder de imperio, debe ser un poder normado dentro de los limites constitucionales.

El poder tributario implica el poder de eximir y de conferir beneficios tributarios, de modo que
la potestad de gravar contiene la de estatuir supuestos en que no nazca la obligación tributaria
pese a haberse configurado el HI, con fundamento en distintas razones (políticas, económicas,
sociales, etc.)

Poder de eximir y de conferir beneficios tributarios: Pese a la asimetría del poder de gravar
con el de eximir, no hay paralelismo de competencias en cuanto a su ejercicio. La inmunidad
tributaria se configura cuando la exención viene calificada por la Constitución.

Caracteres del poder tributario: abstracto, permanente, irrenunciable, indelegable, fundado

en la Constitución soberana, normado, se ejerce por medio de la ley, indivisible, resultando
distintas competencias tributarias.

Los artículos 123 y 129 CN consagran el principio de la autonomía municipal. Las provincias
han sido obligadas por los artículos 5 y 123 CN a asegurar la autonomía municipal. De modo
que los municipios tienen autonomía derivada y las provincias y la Nación autonomía originaria
consagrada por la CN. Los municipios no pueden establecer impuestos que sean de la
competencia tributaria federal. Ningún ente puede delegar ejercicio de un poder mayor al que
tiene. Las regiones a las cuales se refieren los artículos 75 inc. 19 y el articulo 124 de la CN,
carecen de potestad tributaria, que podrá ser ejercida por medio de las provincias que las
integran. El poder tributario de las organizaciones supraestatales reconocidas por el articulo 75
inc. 24 de la CN es derivado de los tratados respectivos. Los municipios no pueden ejercer
facultades que se encuentren vedadas por la CN o provincial, tampoco pueden apartarse de los
lineamientos de los acuerdos interjurisdiccionales, ni pueden ejercer atribuciones prohibidas a
las provincias. El articulo 129 CN, confiere a CABA un régimen de gobierno autónomo, con
facultades propias de legislación y jurisdicción. El Congreso posee una jerarquía superior sobre
el territorio de la Capital Federal, con las limitaciones que emergen del articulo 129 y las
autolimitaciones que la ley prevista en dicho precepto constitucional establezca para el futuro,
ya que la competencia del Congreso es permanente y no se agota con el dictado de dicha ley.

Distribución del poder tributario en el derecho constitucional comparado:

Concurrencia: equivale a la ausencia total de coordinación. Presenta la ventaja de otorgar

mayor fuerza financiera a cada centro de poder y un más alto grado de responsabilidad de
cada cuerpo legislativo, tienen grandes desventajas (falta de sistematización de impuestos,
que eleva la presentación tributaria global; multiplicación de las administraciones fiscal)

Separación: procura asignar a cada centro de poder fuentes determinadas de recursos para su
explotación exclusiva. Este sistema es adecuado para el estado-gendarme de reducidos gastos
públicos, pero a medida que se amplían las funciones estatales y crecen las erogaciones, se
hace más difícil implementarlo.

Participación: no distribuyen las fuentes de ingresos, sino el producto, conforme a ciertas

pautas. El reparto puede efectuarse respecto de cada impuesto por separado, o constituyendo
una unión tributaria, que consiste en formar una masa de recursos producida por distintos
impuestos. La ventaja radica en evitar toda super posición tributaria, así como las
multiplicaciones de administración y fiscalización de responsables. La desventaja es el hecho
de que cercena la autonomía de la política financieras de los estados miembros, aunque en un
estado federal se lo podría evitar mediante un régimen convencional a efectos de salvaguardar
la autonomía de los participantes, lo cual daría origen a incesantes negociaciones tendientes a
fijar la cuota de participación.

Cuotas adicionales: el gobierno nacional dicta la norma tributaria, en tanto que los niveles
inferiores establecen cuotas adicionales sobre los impuestos del primero. Normalmente se fija
un tope a los porcentajes adicionales.

Asignaciones globales: pueden configurarse por medio de asignaciones de los estados

miembros al Estado federal o de este a aquellos. Se distinguen de las participaciones
propiamente dichas en que el sistema de asignaciones no solo distribuye el producto de
recursos tributarios, sino también de otras fuentes. En las asignaciones globales, las entregas
de fondos no tienen afectación a gastos determinados. Su ventaja, tienden a distribuir recursos
según las necesidades financieras de cada ente estatal conforme a una evaluación unitaria, a la
vez que eliminan las superposiciones tributarias y multiplicaciones de administración y
fiscalización. Desventaja, restringe la autonomía financiera y política de los entes que las
reciben.

Asignaciones condicionadas: están condicionadas al cumplimiento de ciertos requisitos por

parte de los entes beneficiarios de los fondos. Las condiciones se enmarcan en la planificación
unitaria de la política financiera estatal, aunque pueden intervenir los entes beneficiados por
medio de representantes, para atenuar el debilitamiento del federalismo que este sistema
supone.

Créditos fiscales: se configura cuando un nivel computa como pago a cuenta de un tributo
propio el pago que un sujeto haya hecho de un tributo de otro nivel (algunas provincias toman
los pagos de la tasa municipal por inspección, seguridad e higiene como pago a cuenta del
impuesto provincial sobre los IIBB; los sistemas de deducción fiscal que consiste en que un
nivel permita deducir de la base imponible de un tributo importes ingresados por tributos de
otro nivel.

Correspondencia fiscal: procura que las unidades descentralizadas se autofinancien, con un

correspondiente menor apoyo financiero de los niveles superiores de gobierno por los
sistemas de coparticipación.

Distribución del poder tributario en el derecho constitucional argentino: la CN atribuye a la

Nación los derechos de importación y exportación (articulo 75 inc.2 CN). Este articulo también
atribuye al Congreso la facultad de imponer contribuciones indirectas como facultad
concurrente con las provincias y directa en ciertos casos.

Distribución de facultades: cuadrito del resumen está muy claro

Las constituciones de varias provincias confirieron a los municipios facultades para establecer
impuestos, tasas y contribuciones de mejoras, y para coparticipar en el producto de los
tributos provinciales y nacionales, distribuido a la provincia. Es desear que tales facultades
impositivas sean ejercidas por los municipios con prudencia y razonabilidad, de modo de no
aumentar la voracidad fiscal, superponiendo tributos que a la postre no incentiven las
inversiones o destruyan las riquezas.

Superposición de tributos: trae aparejados indeseables efectos económicos, encareciendo

costos y precios, origina multiplicidad de administraciones tributarias, con mayor onerosidad
recaudatoria y molestias a los contribuyentes. En nuestro país, la libertad impositiva de las
provincias y la atribución de facultades cada vez mayores en el orden nacional quebró la
uniformidad tributaria respecto de objetos gravados por otro centro de poder, originando
problemas de múltiple imposición, que fueron mitigados por el instituto de las leyes de
coparticipación impositiva. La concurrencia en la tributación indirecta ha sido reconocida por la
CN, lo cual no obsta a la posibilidad de que las leyes de convenio que en su consecuencia sean
dictadas dispongan la necesaria coordinación, prohibiendo a las provincias y los municipios
gravar los mismos hechos sometidos a tributación en el orden nacional. Los poderes cuando
son originarios son irrevocables. Lo que se recibe por delegación es revocable por naturaleza y
la figura de la delegación no admite la coexistencia de facultades simultaneas entre el ente
delegante y el ente delegado.

Doble y múltiple imposición interna: medidas tendientes a evitarlas: desde el punto de vista
económico, cuando determinada manifestación de capacidad contributiva del mismo sujeto es
gravada 2 o más veces se produce una doble o múltiple imposición, independientemente del
nomen juris de cada uno de los tributos. (leer el resumen que está bien explicado)

Ley de coparticipación impositiva: la coparticipación puede ser establecida por ley unilateral,
como en el caso de las leyes nacionales, o más comúnmente, recurriendo a la figura de las
leyes convenio.
La expresión ley-convenio o leyes-contrato la expresión ley-convenio o leyes-contrato, se
refiere al hecho de que si bien la ley es dictada por el Congreso, se la entiende como una
propuesta a las cual las provincias deben adherirse por medio de las legislaturas locales, de
suerte que el gobierno nacional aplica y administra los gravámenes comprendidos, y distribuye
la recaudación entre las provincias adheridas, comprometiéndose éstas a no sancionar tributos
locales análogos a los coparticipados. Las provincias adheridas renuncian a sus atribuciones de
recaudación y legislación en lo ateniente a los gravámenes comprendidos en el régimen de
coparticipación.

Las provincias no adheridas

Las provincias no adheridas, gozarían de atribuciones para establecer y recaudar esos

gravámenes dentro de su propia competencia territorial, pero no tendrán derecho a parte
alguna de la recaudación de la recaudación del gobierno nacional efectuadas por las leyes-
convenio.

La distribución primaria consiste en la primera asignación de recursos regulada, por ejemplo, la

prevista entre la Nación, por un lado, y al conjunto de las provincias y la ciudad por el otro.
Según el artículo 75 inc. 2 CN. Según el artículo 75 inc. 2 CN, esta distribución se efectuará en
relación directa a las competencia, servicio y funciones de cada una de estas jurisdicciones,
contemplando criterios objetivos de reparto.

La distribución secundaria corresponde a la que se efectúa dentro de cada una de las 3

jurisdicciones mencionadas, asignándole porcentajes a cada una de las provincias. Debe ser
equitativo y solidario.

La CN consagró el principio de la coparticipación respecto de las contribuciones nacionales

indirectas (internas) y las directas del artículo 75 inc.2, con excepción de la parte o el total de
las que tengan asignación específica, puntualizando que una ley-convenio, sobre la base de
acuerdos entre la Nación y las provincias, instituirá regímenes de coparticipación de estas
contribuciones, garantizando a automaticidad en la remisión de los fondos. Seria conveniente
que la ley que se dicte prevea que las transferencias a las provincias sean efectuadas en forma
diaria por los bancos respectivos. Quedan fuera de la masa coparticipable los derechos de
importación y exportación y la recaudación tributaria que tenga asignación específica.

La ley convenio tendrá origen en la Cámara de Senado y deberá ser sancionada con la mayoría
absoluta de la totalidad de los miembros de cada cámara, no podrá ser modificada
unilateralmente ni reglamentada y será aprobada por las provincias. En forma imperativa
establecer la aprobación por las provincias, aunque cabria entender que esta imperatividad en
la aprobación es al solo efecto de constituirla en requisito de validez, al que cuando dice
deberá ser sancionada.

Corresponde al Congreso establecer y modificar asignación específica de recursos

coparticipables, por tiempo determinado, por ley especial aprobada por la mayoría absoluta de
la totalidad de los miembros de cada cámara. Esta disposición puede contrariar lo normado en
cuanto a la ley convenio prevista en el artículo 75 inc.2 CN, atento a que las asignaciones
específicas no componen la masa coparticipable de la ley convenio comprendida en este
inciso.

En consonancia con la correlación que tiene que haber entre los gastos y los recursos públicos,
el tercer párrafo del artículo 75 inc.2, dispone que la distribución entre la Nación, las provincias
y CABA y entre éstas, se efectuará en relación directa a las competencias, servicios y funciones
de cada una de ellas contemplando criterios objetivos de reparto: será equitativa, solidaria y
dará prioridad al logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de
oportunidades en todo el territorio nacional, en tanto el quinto párrafo preceptúa que no
habrá transferencia de competencia, servicios y funciones sin la respectiva reasignación de
recursos, aprobada por la ley del Congreso cuando correspondiere y por la provincia
interesada o la CABA en su caso.

La mayor centralización de recursos, que ha sido consagrada por el reconocimiento de las

leyes convenio, importa una mayor responsabilidad del gobierno federal en torno del bien
común, aplicándosele el principio de subsidiariedad. Este principio de subsidiariedad se asienta
en un principio imprescindible de solidaridad, en cuanto a el criterio de distribución de los
recursos coparticipables. Esa solidaridad implica que el gobierno federal, asegure en todo el
territorio de la Nación las condiciones económicas para salvaguardar derechos esenciales de
los habitantes, como el derecho a la vida, la salud, educación, trabajo digno, vivienda, etc., y
logre un nivel de desarrollo acorde en todas las zonas, promoviendo, un crecimiento
sostenido, integrado y armónico de las provincias. El último párrafo del 75 prevé que un
organismo fiscal federal tendrá el control y la fiscalización de la ejecución de la ley convenio, y
se deberá asegurar la representación de todas las provincias y de CABA.

Si el régimen de coparticipación caduca, ello no genera consecuencias en cuanto a la vigencia

de los tributos nacionales, que son constitucionales o no, independientemente de la ley
convenio.

Convenio multilateral: en virtud del carácter territorial del impuesto sobre los IIBB, se planteo
el problema de las dobles imposiciones, debido a las actividades interjurisdiccionales entre
provincias y entre éstas y CABA. A ello se sumó la cuestión de las dobles imposiciones por
municipalidades de una misma provincia. Éste último caso se resuelve mediante un racional
sistema adoptado en el ámbito provincial. Para la solución del primer problema es menester
celebrar acuerdos interjurisdiccionales, como el convenio multilateral.

Estos convenios procuran subsanar el problema de la superposición, y armonizar y coordinar el

ejercicio del poder tributario por parte de distintos entes autónomos, tratando de que el
hecho de que el contribuyente realice actividades interjurisdiccionales no le traiga aparejados
mayores gravámenes que los que tendría que pagar si desarrollara su actividad en una sola
jurisdicción. De ahí que la competencia tributaria se reparte en la medida de la importancia y
envergadura de la actividad ejercida en cada jurisdicción. Este tipo de acuerdo no reparte
impuestos, sino base imponible.

Es el contribuyente quien tiene la carga de establecer el porcentaje a asignar a cada

jurisdicción, mediante la aplicación del coeficiente de distribución, por la realización de un
prorrateo entre los ingresos obtenidos en cada distrito donde ejerce sus operaciones y los
gastos efectuados en cada jurisdicción con motivo del desarrollo de la actividad gravada,
teniendo en cuenta los resultados del periodo fiscal anterior.

Las jurisdicciones adheridas no pueden aplicar, a las actividades comprendidas en el convenio

alícuotas o recargos que impliquen un tratamiento diferencial con respecto a iguales
actividades que se desarrollen en todas sus etapas, dentro de una misma jurisdicción.
Este convenio prevé el funcionamiento de una comisión plenaria, constituida por 2
representantes por cada jurisdicción adherida, especialistas en materia impositiva y de una
comisión arbitral, integrada por un presidente, un vice, 7 vocales titulares y 7 vocales
suplentes, cuya finalidad consiste en dirimir y prevenir los conflictos que puedan surgir con
motivo de la interpretación del convenio.

Contempla la interposición de recursos de apelación contra las resoluciones de la comisión

arbitral, dentro de los 30 días hábiles de su notificación, los cuales deben ser decididos por la
comisión plenaria. Los organismos referidos no actúan en abstracto, sino que requieren la
actuación concreta promovida por alguno de los fiscos adheridos para la determinación
tributaria del impuesto sobre los IIBB y que comprometa la materia alcanzada por el convenio
multilateral. El afectado podrá defenderse conforme al procedimiento tributario local,
incluyendo los recursos administrativos o judiciales que fueren pertinente, sin perjuicio de
poder incurrir también ante la comisión arbitral. No son caminos excluyentes, sino que están
conectados, de modo que no se puede recurrir a la comisión arbitral antes de la resolución
determinativa, ni después de vencido el plazo para recurrirla en jurisdicción local, ya que al
vencimiento de ese plazo se la considera consentida. La presentación ante la comisión arbitral
es optativa; su omisión no hace perder derecho alguno, pues el interesado puede deducir los
recursos previstos en las esferas locales y, si procede, el recurso extraordinario ante la Corte
Suprema. La presentación ante la comisión arbitral, de hecho, suspende el curso de la
actuación local, lo que se explica dado que su resolución es obligatoria. Si la resolución de esa
comisión o de la comisión plenaria, es desfavorable al fisco, éste deberá acatarla. Cuando, por
el contrario, fuese desfavorable al contribuyente, éste podrá continuar los tramites recursivos
locales para acceder a la revisión judicial de las decisiones con las cuales discrepa.

Limitaciones constitucionales al poder tributario: garantías del contribuyente

Las garantías constitucionales son denominadas DDHH. Estos derechos cuando son esenciales
o de primera generación solo se reconocen por el ordenamiento jurídico positivo, de tipo
trascendente en la invocación a Dios como fuente de toda razón y justicia, anteriores a la
formación del Estado.

El derecho de propiedad no es absoluto, de modo que las constituciones pueden establecer

limitaciones, como la imposición de contribuciones y la facultad de expropiación, al igual que
las leyes que reglamentan su ejercicio, siempre que éstas no vulneren principios y derechos
constitucionales. Tampoco es perpetuo, debido a que puede extinguirse por prescripción y por
expropiación por causa de utilidad pública, además de los limites temporales reconocidos por
el articulo 17 CN respecto de la propiedad intelectual, literaria y artística. Éste articulo estatuye
que solo el Congreso impone las contribuciones del articulo 4; sienta el principio formal de
legalidad o de reserva. Pero el Congreso no puede establecer cualquier contribución, sino que
ella debe estar sujeta a otros principios de carácter sustancial en cuanto al contenido de las
normas, como los de generalidad, razonabilidad, no confiscatoriedad, igualdad, equidad,
proporcionalidad, además de otros que derivan directamente de la CN. Los principios de
carácter sustancial de la CN llevan ínsitos el principio de capacidad contributiva.

Posibilidad de declarar inconstitucionalidades

A fin de otorgarle permanencia a la CN, que es rígida, los jueces de la Nación deben interpretar
las normas conforme a la CN, y pueden declarar la inconstitucionalidad, cuando vulneren, el
poder judicial federal, respecto de los tributos nacionales; los poderes judiciales provinciales y
de CABA, en lo atinente a los gravámenes provinciales, municipales y locales sin perjuicio del
recurso extraordinario ante la Corte Suprema; otros en los que puede declararse la
inconstitucionalidad de las normas son la acción declarativa y la acción de amparo.

Aquí el control de inconstitucionalidad es difuso, ya que cualquier juez del poder judicial de la
Nación puede declarar la inconstitucionalidad de una norma, a diferencia de otros países en
que rige el sistema concentrado de inconstitucionalidad, en cuya virtud solo lo puede declarar
un tribunal. Tradicionalmente no era declarable de oficio, sino a pedido de parte interesada;
solo pueden requerir inconstitucionalidad de las normas, los afectados por éstas. En el orden
federal, la declaración en tal sentido solo surte efectos en el caso concreto materia de
juzgamiento. Si embargo si la declaración de inconstitucionalidad de una norma tributaria
emana de la Corte Suprema, es usual que el Congreso, la modifique ateniéndose al criterio de
jurisprudencia.

Reserva de ley: desde el punto de vista del derecho tributario material o sustantivo, por este
principio de legalidad, no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca. Este principio es
aplicado respecto de los gobiernos de provincias, en cuanto a sus legislaturas, y autoridades
municipales, ya que deben conformarse a los principios de la CN.

En virtud del principio de legalidad consagrado por la CN, las leyes son interpretadas conforme
a su letra y espíritu, vedando la posibilidad de crear impuestos y exenciones por analogía. Las
obligaciones tributarias nacidas de la ley no pueden ser derogadas por acuerdo de particulares,
ni entre éstos y el Estado. Al establecer el articulo 17 CN que solo el Congreso impone las
contribuciones del artículo 4 de la CN, se refiere que los impuestos deben ser creados por ley
formal emanada del Congreso de la Nación. Ello constituye una forma de protección del
derecho de propiedad de los sometidos al poder de imposición del Estado, puesto que los
tributos implican restringir tal derecho, amputando parte de la renta o del patrimonio con
destino a las arcas estatales.

El artículo 52 CN atribuye a la cámara de Diputados exclusivamente la iniciativa de las leyes

sobre contribuciones.

Rige el principio de legalidad para los impuestos, tasas y contribuciones especiales.

Para que resulte obligado cualquier tercero ajeno al HI es menester una disposición expresa de
la ley. Se aplica el principio de legalidad para establecer las atribuciones del ente, que ha
creado el gravamen, no pudiéndose exceder de su competencia. Respecto del derecho
tributario formal o administrativo, los organismos recaudadores no pueden actuar
discrecionalmente, habida cuenta de que el procedimiento de determinación tributaria debe
ser reglado. En el derecho tributario penal, no puede haber aplicación de sanciones tributarias
sin ley previa, que tipifique la conducta y prescriba hipotéticamente la sanción. También rige el
principio de legalidad en cuanto a los ilícitos tributarios.

Delegación: la CN en el artículo 76 dispone: se prohíbe la delegación legislativa en el PE, salvo

en materias determinadas de administración o de emergencia pública, con plazo fijado para su
ejercicio y dentro de las bases de la delegación que el Congreso establezca. Si bien esta norma
no prevé específicamente la materia tributaria como posible delegación, contempla la relativa
a la emergencia pública. Por otra parte, el artículo 99, inciso 3 CN, prohíbe al PE, bajo pena de
nulidad absoluta e insanable, emitir disposiciones de carácter legislativo, pero admite que solo
cuando circunstancias excepcionales hicieran imposible seguir los tramites ordinarios previstos
por esta CN para la sanción de las leyes, y no se trate de normas que regulen materia penal,
tributaria, etc., podrá dictar decretos por razones de necesidad y urgencia, los que serán
decididos en acuerdo general de ministros que deberán refrendarlos, conjuntamente con el
jefe de gabinete de Ministros y a continuación prescribe el trámite a seguir para la
intervención del Congreso.

Capacidad contributiva: se halla ínsito en los principios sustanciales reconocidos por nuestra
CN. El principio de capacidad contributiva no se aplica en los tributos extrafiscales que tienen
por finalidad el desaliento de actividades. La generalidad exige la no exención de quienes
tengan capacidad contributiva; la igualdad quiere que no se hagan arbitrarios distingos, sino
los que sean fundados en capacidad contributiva; la proporcionalidad garantiza contra
progresividades cuantitativas que no se adecuan a la capacidad contributiva graduada según la
magnitud del sacrificio que significa la privación de una parte de la riqueza; la confiscatoriedad
se produce ante aportes tributarios que exceden la razonable posibilidad de colaborar al gasto
público; la equidad y la razonabilidad desean la justicia en la imposición y tal concepto está
expresado por la idea de que cada cual responda según su aptitud de pago. La previsión
redundaría en una mayor protección jurídica del contribuyente respecto de situaciones que no
encuadraran en alguna de las garantías referidas. El principio de capacidad contributiva guarda
relación con la distribución de competencias tributarias entre distintos entes políticos, habida
cuenta de que ésta puede implicar excesiva presión global sobre una misma capacidad
contributiva, con la probable vulneración patrimonial y lesión del proceso productivo. La
capacidad contributiva de cada sujeto pasivo es única. Se define la capacidad contributiva
como la diferencia entre la renta bruta del contribuyente y la suma consistente en las
erogaciones indispensables para su consumo más un adecuado porcentaje para su ahorro y
capitalización. El sistema tributario y las cargas públicas se fundamentan en los principios de
legalidad, equidad, capacidad contributiva, simplicidad y certeza. Los impuestos sobre la renta
y capitales se orientarán de modo que no impidan el ahorro y la capitalización.

Las leyes son susceptibles de cuestionamiento constitucional cuando resultan irrazonables,

cuando los medios que arbitran no se adecuan a los fines cuya realización procuran, o cuando
consagran una manifiesta inequidad; y el principio de razonabilidad debe cuidar especialmente
que las normas legales mantengan coherencia con las reglas constitucionales durante el lapso
de su vigencia en el tiempo, de suerte que su aplicación concreta no resulte contradictoria con
lo preceptuado en la Ley Fundamental. Al declarar la irrazonabilidad o iniquidad, se debe
declarar su inconstitucionalidad.

No confiscatoriedad: en materia tributaria se debería considerar confiscatorio el conjunto de

gravámenes que absorba una parte sustancial de la renta del obligado al pago, excluyendo los
impuestos a los consumos específicos, los tributos aduaneros y los que persiguen
expresamente finalidades prohibitivas. El límite matemático queda liberado a la razonable
apreciación judicial. Descartamos que a esos efectos sean computadas las tasas, las
contribuciones especiales, el importe de las multas y el valor de la mercadería objeto de
comiso. Con relación a este principio se ha dicho que la coincidencia máxima jurisprudencial
argentina radica en la necesidad de la prueba por quien lo invoca, y que la existencia de fines
no recaudatorios causa ciertas dificultades para las decisiones de los jueces, quienes se ven
inhibidos de pronunciarse sobre cuestiones vinculadas con la oportunidad, merito o
conveniencia de las medidas legislativas.

Fuentes del derecho tributario: CN, tratados internacionales, la ley, los reglamentos y los
acuerdos interjurisdiccionales entre entidades de un mismo país.
CN: es trascendental como medio generador de normas jurídicas, de modo que, si las leyes
tributarias no se ajustan a su letra o a su espíritu, cabe requerir la declaración de
inconstitucionalidad en el caso concreto. La CN estatuye principios generales de derecho
relativos a la libertad, igualdad, etc., que ninguna ley tributaria puede desconocer. El artículo
31 CN establece la supremacía de la CN, las leyes de la Nación que en su consecuencia sean
dictadas por el Congreso, y los tratados con las potencias extranjeras y que las autoridades
provinciales están obligadas a conformarse a esta supremacía.

Tratados y convenios internacionales: la reforma de 1994 confirió a los tratados y concordatos

jerarquía superior a las leyes, siendo atribución del Congreso la de aprobarlos o desecharlos.
Los pactos y convenciones tienen singular relevancia para el derecho tributario, y su
celebración obedece no sólo para evitar la doble imposición, sino también para crear distintas
formas de integración económica. La reforma sienta expresamente que los tratados y
concordatos tienen jerarquía superior a las leyes; y en párrafo aparte menciona una serie de
tratados que en las condiciones de su vigencia, tienen jerarquía constitucional, no derogan
artículo alguno de la primera parte de CN y deben entenderse complementarios de los
derechos y garantía por ella reconocidos.

Ley: es menester el dictado de una ley para que pueda nacer una obligación tributaria. Debe
tratarse de una ley formal, de una ley dictada por el Congreso, siguiendo los procedimientos
respectivos; de modo que una simple ley material no formal (decreto, resolución de un
organismo recaudador circular), no tiene el carácter de ley en materia tributaria. En la
actualidad se ha debilitado el principio de legalidad. Si las leyes transgreden la letra o el
espíritu de la CN, el afectado puede peticionar la declaración de inconstitucionalidad en el caso
concreto. Los organismos jurisdiccionales ubicados en la esfera del PE no pueden declarar la
inconstitucionalidad de las leyes formales, salvo que la jurisprudencia de la Corte Suprema, la
haya declarado.

Decretos-leyes: los últimos gobiernos argentino de jure no desconocieron la validez de las

leyes dictadas por gobiernos de facto. Las leyes dictadas por el Congreso llevaron números
consecutivos a aquéllas, se les respetó su número como leyes formales. Parece correcto seguir
denominando leyes a ese tipo de disposiciones a fin de no dar falsa idea de que no están
vigentes. El Código Aduanero fue dictado en un gobierno de facto, reconociéndosele el
carácter de ley. Normas con rango de ley que emanan por vía de excepción de un órgano que
no tiene constitucionalmente atribuido el poder legislativo, concretamente el Gobierno. ...
Los decretos-leyes deben someterse en un plazo de 30 días desde su promulgación al
Congreso de los Diputados para su convalidación o derogación.

DNU: la ratificación expresa de tales normas por el PL constituye un requisito ineludible para
su validez, reconocido tanto por la doctrina como por la jurisprudencia. La CN reformada
prohíbe al PE bajo pena de nulidad absoluta e insanable, emitir disposiciones de carácter
legislativo, pero admite que solo cuando circunstancias excepcionales hicieran imposible seguir
los tramites ordinarios previstos por la CN para la sanción de leyes, y no se trate de normas
que regulen materia penal, tributaria, podrá dictar decretos por razones de necesidad y
urgencia, los que serán decididos en acuerdo general de ministros que deberán refrendarlos,
conjuntamente con el Jefe de ministros, y a continuación prescribe el trámite a seguir para la
intervención del Congreso. Por ende, la CN no permite que mediante DNU sean creados
tributos ni ilícitos tributarios.
Reglamentos: son las disposiciones dictadas por el PE que regulan la ejecución de las leyes, el
ejercicio de facultades propias y la organización y funcionamiento administrativo. Reglamentos
de ejecución (deben subordinarse a la ley que ejecutan); reglamentos autónomos (no
dependen de ley alguna, sino que encuentran su origen en la CN); reglamentos delegados y los
reglamentos de necesidad y urgencia. El artículo 99 confiere al presidente la atribución de
expedir las instrucciones y reglamentos que sean necesarios para la ejecución de las leyes de la
Nación, cuidando de no alterar su espíritu con excepciones reglamentarias. Los decretos
reglamentarios no pueden apartarse de la CN ni de la ley, de lo contrario, al afectado le cabria
requerir que se declare su inconstitucionalidad o la ilegalidad de aquellos casos en concreto.
Algunas leyes impositivas tienen condicionada su entrada en vigor a la reglamentación del PE.

Acuerdos interjurisdiccionales: conforman el federalismo de concertación configurando el

derecho intra-federal. Se trata de las leyes convenio de coparticipación y de los convenios
multilaterales de impuestos sobre IIBB. Leyes convenio o leyes contrato se refiere al hecho de
que, si bien la ley es dictada por el Congreso, se la entiende como una propuesta a la cual las
provincias deben adherirse por medio de las legislaturas locales, de suerte que el gobierno
nacional aplica y administra los gravámenes comprendidos, y distribuye la recaudación entre
las provincias adheridas, comprometiéndose éstas a no sancionar tributos locales análogos a
los coparticipados. Las provincias no adheridas gozarían de atribuciones para establecer y
recaudar los gravámenes objeto de coparticipación dentro de sus propias competencias
territoriales, pero no tienen derecho a parte alguna de la recaudación del gobierno nacional
efectuadas por las leyes convenio. La CN reformada no contempla la falta de adhesión, sino
que dispone imperativamente la aprobación. El artículo 75 inc. 2, sienta el principio de la
coparticipación respecto de las contribuciones nacionales indirectas y las directas de esa
norma, con excepción de la parte o el total de las que tenga asignación específica. Una ley
convenio, sobre la base de acuerdos entre Nación y provincias instituirá regímenes de
coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en la remisión de los
fondos. La ley convenio tendrá como cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con
la mayoría de la totalidad de los miembros de cada cámara, no podrá ser modificada
unilateralmente ni reglamentada y será aprobada por las provincias. Se establece la
aprobación de las provincias al solo efecto de constituirla en requisito de validez. Corresponde
al Congreso establecer y modificar asignaciones específicas de recursos coparticipables, por
tiempo determinado, por ley especial aprobada por la mayoría absoluta de la totalidad de los
miembros de cada cámara.

Otras fuentes: la jurisprudencia y la doctrina son manifestaciones de interpretación de las

leyes por los organismos jurisdiccionales y por los autores. En estos casos la fuente queda
reducida a la ley. Constituye una excepción a lo dicho la jurisprudencia plenaria, que es de
aplicación obligatoria y fuente del derecho, razón por la cual algunos autores discrepan de tal
obligatoriedad, ya que ello fosiliza la jurisprudencia, impidiendo la aplicación del libre criterio
de los jueces y la jurisprudencia de la Corte Suprema. El tribunal pleno de todas las salas de la
Cámara Nacional de Casación Penal dispone la aplicación obligatoria de la interpretación de la
ley sentada en una sentencia plenaria, para la misma cámara como para los demás tribunales y
jueces inferiores que dependan de ella (sin perjuicio de que los jueces que no compartan su
criterio dejen a salvo su opinión). Esto indudablemente rige con respecto a los procedimientos
judiciales por contrabando y por aplicación de la ley penal tributaria y previsional.

Interpretación de las normas tributarias

Métodos tradicionales aplicados al derecho tributario: interpretar una norma jurídica consiste
en descubrir su verdadero sentido y alcance con relación a los hechos a los cuales se aplica. Si
bien las normas tributarias son normas comunes, no de excepción, destacamos que la
búsqueda de una solución justa no puede implicar que por vía interpretativa se extienda el
alcance de los HI o de las exenciones, o de los elementos esenciales de la obligación tributaria,
o de los ilícitos, o de las penas con que éstos se hallan sancionados. De ahí que no todos los
métodos de interpretación jurídica sean aplicables en materia tributaria, a fin de no
transgredir el principio de legalidad.

Método literal: se limita a la interpretación estricta o declarativa del alcance manifiesto e

indubitable de las palabras empleadas en las normas jurídicas, sin restringir ni ampliar su
alcance. Obtiene de gran relevancia cuando es utilizado de modo razonable, habida cuenta que
en la materia tributaria se hallan involucrados derechos y garantías individuales, como el
derecho de propiedad, y dicho método confiere certeza y seguridad jurídica a los particulares.

Método lógico: procura establecer el espíritu de la ley o ratio legis que quiso decir el
legislador. Este método puede conducir a una interpretación extensiva cuando atribuye a la
norma un significado más extenso que el que surge de sus palabras; en este caso se entiende
que el legislador quiso decir más que lo que dice la ley. Puede conducir a una interpretación
restrictiva si se concluye que hay que restringir el sentido que surge de las palabras de la
norma, en cuyo caso se considera que el legislador dijo más que lo que quiso decir.

Pautas de interpretación armónica: tienen el sentido de buscar más allá de las notas
consistentes en las normas tributarias, que rigen el caso concreto, la melodía que el legislador
quiso concretar con ellas, dentro del acompañamiento del ordenamiento jurídico en general.
Lo peligroso son las incertidumbres que pueden generarse en cuanto diferentes jueces
interpreten distintas sentencias discordantes o contradictorias.

La interpretación tiene que ser generalmente estricta, no puede ser extensiva ni restrictiva la
interpretación de las normas del derecho tributario sustantivo y las de derecho tributario
penal.

Para una interpretación sistemática, no solo ha de procurarse la interpretación armónica a la

que nos hemos referido, sino que también rigen los principios que tienden a salvar las
contradicciones, por ejemplo: la ley posterior prevalece sobre la anterior; la ley especial
prevalece sobre la general; los convenios internacionales prevalecen sobre las leyes; las leyes
prevalecen sobre los decretos y otras normas inferiores que contraríen a aquéllas; las leyes
nacionales prevalecen sobre las normas locales, siempre que sean dictadas dentro de la
competencia que diman la CN.

Método histórico: puede ser uno de los elementos del método lógico. Puede considerarse en
forma autónoma, identificando la voluntad de la ley con la voluntad del legislador. Se han de
examinar como instrumentos de interpretación los mensajes del PE elevando el proyecto de
ley al Congreso, los debates parlamentarios, la doctrina del momento. Se critica a este método
pues se entiende que la materia tributaria se caracteriza por su movilidad, y las restrictivas
normas no pueden ser interpretadas según el remoto pensamiento del legislador que las dicto,
porque ello paralizaría la evolución. Se debe evitar dar a las normas un sentido distinto del que
tuvieron al momento de su dictado, a los efectos de salvaguardar los principios de certeza,
seguridad jurídica ínsitos en el principio de legalidad.
Método evolutivo: sostiene que el método histórico paraliza la vida, y que ante una relación
social nueva es menester investigar cual sería la voluntad del legislador frente a la cuestión
que se plantea, y qué solución éste le habría dado.

Razonabilidad: la tributación se vincula con la libertad fiscal, con la libertad de los particulares
que se hallan sujetos al poder de imperio estatal, para lo cual deben armonizar dos intereses:
el del Estado, a fin de allegarse recursos, y el de las personas sometidas a su potestad. Ello
conduce a interpretar de modo razonable las normas tributarias, para no lesionar el derecho
de propiedad. De ahí que el principio de razonabilidad puede enfocarse desde el punto de vista
de la interpretación normativa. La interpretación lógica y razonable es uno de los tantos
criterios admisibles para arribar a la correcta interpretación de la ley tributaria.

Interpretación según la realidad económica: no tiene el carácter de método, sino que es un

instrumento jurídico que permite investigar los hechos reales, considerando que sido la
valoración económica del hecho o acto gravado lo que ha determinado la imposición. Al
investigar esa valoración, el intérprete determina el fin de la ley. No quiere decir que las leyes
son interpretadas económicamente; siempre la interpretación es jurídica. Tiene en cuenta que
las instituciones jurídicas dependen del nomen juris que les asignen los integrantes de un acto
o el legislador, sino de su verdadera esencia jurídica. Es necesario otorgar la primacía a la
verdad jurídica objetiva, en concordancia con el adecuado servicio de justicia que debe brindar
el Estado. Prescribe el artículo 1 de la ley 11863, que la interpretación de esa ley y de las leyes
tributarias comprendidas en su régimen, se atenderá al fin de estas y a su significación
económica. Solo cuando no sea posible fijar la letra o por su espíritu, el sentido o alcance de
las normas, conceptos o términos de las disposiciones antedichas, podrá recurrirse a las
normas, conceptos y términos del derecho privado. Preceptúa el artículo 2 de dicha ley, la
verdadera naturaleza del HI se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que
efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes. El intérprete tributario, sin
requerir siquiera la declaración de nulidad, ni específicamente que se declare la simulación o
fraude de un acto ante la judicatura, puede prescindir del ropaje jurídico inadecuado y aplicar
las normas tributarias a la real situación configurada desde el punto de vista económico, a fin
de evitar el abuso en las formas jurídicas como modo de evasión total o parcial, lo cual lleva a
la necesaria interpretación de los hechos. Este tipo de interpretación se aplica en los tributos
cuyo HI se tipifico atendiendo a la realidad económica, pero no la tiene en principio, en los
tributos cuyo hecho generador se refiere a la forma jurídica.

Elusión tributaria: conducta antijuridica consistente en eludir la obligación tributaria mediante

el uso de formas jurídicas inadecuadas para los fines económicos de las partes, constituye una
forma de evasión, contemplada como infracción, a la que además de recalificarse los actos, se
aplica la multa, sin perjuicio de la posibilidad de aplicación de las penas por las figuras
contenidas en la ley penal tributaria.

Negocio indirecto: las partes pretende y consiguen un efecto ulterior del que es propio del
negocio realizado. Ejemplo: puede constituirse y disolverse una sociedad con el fin de obtener
una transmisión de bienes, que no es el fin esencial del contrato de sociedad; como garantía
de un negocio se celebra un contrato de compra venta con pacto de retroventa. El llamado
negocio indirecto, refleja un abuso de las normas jurídicas, al que le son aplicables las
consideraciones efectuadas respecto de la elusión tributaria. El negocio indirecto es un acto
absolutamente real y cierto, el negocio simulado muestra una formalidad exterior que no se
compadece con la realidad, a efecto de producir engaño, manteniéndose oculta la autentica
voluntad de las partes. El negocio fraudulento persigue una finalidad ilícita o contraria a
derecho.

Interpretación funcional: consiste en descubrir la función que el impuesto debe prestar como
recurso, según los aspectos políticos, económicos-sociales, jurídicos y técnicos que lo integran
como fenómeno financiero.

Valor de la interpretación de la Corte Suprema: solo decide en los procesos concretos que le
son sometidos, y su fallo no resulta obligatorio para los casos análogos, los jueces inferiores
tienen el deber de conformar sus decisiones a aquéllas. De esa doctrina y de los fallos emana la
consecuencia de que carecen de fundamento las sentencias de los tribunales inferiores que se
apartan de los precedentes de la Corte sin aportar nuevos argumentos que justifiquen
modificar la posición sentada por el tribunal, en su carácter de interprete supremo de la CN y
de las leyes dictadas en su consecuencia.

Modalidades de la interpretación: in dubio contra fiscum, indica que la ley tributaria debe ser
interpretada con ánimo favorable al contribuyente; in dubio pro fiscum, hace prevalecer el
interés general sobre el particular, favoreciendo al Estado. El intérprete (organismo
recaudador o jurisdiccional) no debe actuar con preconceptos (ni a favor ni en contra del
contribuyente), sino aplicar el derecho con total imparcialidad.

Integración analógica: la analogía no constituye un método interpretativo, sino una forma de

integración de la ley, para cubrir sus lagunas. Es decir, va más allá del pensamiento legislativo,
ya que consiste en aplicar a un caso concreto, no previsto en las normas jurídicas, una
disposición que rija un caso similar, al considerarse que ambos se encuentran gobernados por
el mismo interés, razón o finalidad. En la analogía falta la expresión literal de la ley y su espíritu
no comprende el caso, configurándose un vacío legal; por ende, se recurre a una norma
análoga. No se puede recurrir en derecho tributario sustantivo ni penal, en los cuales rigen los
principios del nullum tributum sine lege y del nulla poena sine lege. Una solución contraria
vulneraria el principio de seguridad jurídica, así como daría marco a todo tipo de
arbitrariedades en contra del derecho de propiedad del sujeto pasivo de la obligación
tributaria y de las libertades individuales. En algunos aspectos del derecho tributario material
se puede admitir la analogía para rellenar vacíos en las normas legales, sin que, por esta vía, se
puedan crear tributos, ni elementos estructurantes de la obligación tributaria, ni exenciones.

Retroactividad: la gran mayoría de la doctrina considera inconstitucionales a las leyes

retroactivas en materia de aplicación de tributos, aunque la CN no se refiere expresamente a la
irretroactividad. Según la teoría de los derechos adquiridos nadie puede tener derechos
irrevocablemente adquiridos contra una ley de orden público, al cual pertenecen las leyes
tributarias. De ahí que se entendiera que no había derechos adquiridos en materia de este tipo
de leyes. Por regla general se ha sostenido que solo se cumple con el principio de legalidad
cuando el particular conoce de antemano su obligación de tributar y los elementos de su
mensuración. Las leyes que creen nuevos impuestos o que produzcan un efecto perjudicial
para los contribuyentes no pueden tener efectos retroactivos. La retroactividad en la
tributación puede ser genuina o propia, aquella en que la ley nueva alcanza a hechos
pertenecientes al pasado ya ocurridos, situaciones que se han configurado en su totalidad
antes de la entrada en vigor de la ley. Es no genuina o impropia, cuando la ley es aplicada a
situaciones o relaciones jurídicas actuales, no concluidas al momento de su entrada en vigor,
como el caso de los HI de ejercicio. Este tipo de retroactividad es aceptada por los tribunales
constitucionales. En materia de exenciones y otros beneficios tributarios consideramos que es
valida la retroactividad, ya que obviamente no perjudican al beneficiario, ni tampoco a la
sociedad, puesto que al haber sido establecidos por los representantes de ésta se entiende
que fueron apreciadas políticamente las razones en que se fundamentan.

Aplicación de la ley tributaria

Criterios de atribución de la potestad tributaria: el poder tributario de cada estado es ejercido

dentro de los límites de la soberanía atribuida. A causa de la gran cantidad de relaciones
jurídicas y económicas internacionales, los Estados han procurado extender su poder tributario
más allá de los límites territoriales, de modo que en ciertos casos el ámbito territorial de
imposición es el orbe. En esos casos se producen fácilmente doble o múltiple imposición. De
ahí la necesidad de los convenios y acuerdos dentro del derecho tributario internacional, a lo
cual se agregan las disposiciones internas, con miras a establecer mecanismos tendientes a
evitar tales fenómenos. Cuidadosamente debe distinguirse el ámbito de incidencia del ámbito
de eficacia.

Los criterios de atribución tributaria son:

- Nacionalidad: criterio de pertenencia social, los contribuyentes quedan gravados solo

por su nacionalidad, sin tener en cuenta sus residencias, ni sus domicilios, ni los
lugares donde obtengan las ganancias o se halle situados sus bienes. Se produce
fácilmente doble imposición por este criterio, en virtud de las formas en que los
Estados la determinen. Sobre la base del principio de nacionalidad, un Estado no
podría gravar retroactivamente a un extranjero naturalizado, ni a un ciudadano
expatriado.
- Domicilio: es un criterio de pertenencia social, según el cual los contribuyentes son
sometidos a tributación por el lugar donde se radiquen con carácter de permanente y
estable. logra la equidad entre contribuyentes con iguales niveles de renta obtenidas
en diferentes países, aunque pueda generar doble o múltiple imposición, la
desventaja, resulta difícil controlar la riqueza obtenida o existente fuera del país
impositor.
- Residencia: criterio de pertenencia social. Se considera la simple habitación en un
lugar, aun sin intención de permanencia, salvo en disposición en contrario.
- Establecimiento permanente: carácter de permanencia económico-social. Se entiende
por este tipo de establecimiento al emplazamiento o instalación que sirve para el
ejercicio de actividad económica en un país por parte del propietario domiciliado o
ubicado en el extranjero.
- Fuente: es de pertenencia económica, grava el lugar donde la riqueza se genera, se
sitúa, se coloca, o se utiliza económicamente. Tiene en cuenta la fuente productora de
riqueza, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de los
contribuyentes y del lugar de celebración del contrato. Ventajas: equidad en las
asignaciones de las potestades fiscales, por asentarse sobre el territorio donde se
produce la riqueza; eliminación de los convenios de doble imposición, en tanto fueran
unificados los criterios sobre la fuente; desaparición de las ventajas de los paraísos
fiscales, salvo para amparar ciertas situaciones como la de proteger ganancias
originadas en operaciones no registradas que, mediante sociedades constituidas en
ellos, sean reinvertidas en el mismo país en el cual fueron originadas o en cualquier
otro; incentivo en mejorar la eficiencia del gasto público, ya que las personas
invertirían en los Estados en que los servicios públicos les brinden mayores beneficios
al menor costo (tributos). Desventajas: el notable crecimiento de los servicios y activos
 intangibles frente a los cambios tecnológicos y las comunicaciones que tornan cada vez
más difícil determinar el lugar en que se lleva a cabo la actividad económica; la
creciente flexibilidad en la radicación de activos intangibles con una mínima cantidad
de funciones de orden productivo en países de baja tributación.

Empresas vinculadas: las filiales o sucursales locales celebraban con la casa matriz las
contrataciones referidas, por lo cual las regalías o, en su caso, los intereses eran deducidos
como gastos por los entes locales y, consecuentemente, los beneficios sujetos a imposición
a la renta disminuían notoriamente. En un fallo la Corte Suprema no acepto que los gastos
pudieran ser deducidos, al entender que no podía haber contrato si no había partes
diferenciadas para contratar, lo cual sucedía en el caso de que la empresa extranjera fuera
dueña de casi la totalidad de las acciones de la nacional. Infería que se producía un doble
beneficio: la ganancia por interés o regalía que le pagaba su filial (de la cual era dueña), y
las mayores utilidades de éstas al deducir los pagos como gastos. La Corte Suprema aplicó
la teoría del órgano para evitar las distorsiones de los resultados razonablemente
alcanzables desde el punto de vista tributario, suponiendo que las empresas no hubiesen
estado vinculadas. La teoría entiende que cuando una empresa ejerce su dominio sobre
otra de manera tal que ésta carece de facultad decisoria propia, la dominada solo existe en
apariencia, pues, es un órgano de la empresa dominante, circunscripto a ejecutar la
voluntad societaria preponderante. Son atribuidos los HI a la sociedad madre. La relación
de subordinación orgánica o relación de subordinación dentro de un conjunto económico
surge cuando se configuran tres tipos de subordinación: financiera, organizativa y
económica. La teoría del órgano esta destinada a corregir excesos, desviaciones,
anomalías, en las relaciones entre empresa dominada y empresa dominante; pero aplicarla
sin discriminación a cualquier situación conduce a la inseguridad jurídica y a la creación de
normas fuera y por encima de la ley. Para la deducción de intereses por prestamos rigen
las limitaciones de LIG, con las cuales se intentan contrarrestar las maniobras de
subcapitalización, que es el mecanismo por el cual se efectúan inversiones desde el
exterior a una sociedad constituida en una jurisdicción mediante préstamos y no con los
suficientes aportes de capital, cuando prestamista y socio son la misma persona.

Precio de transferencia: son aquellos a los cuales una empresa transfiere bienes físicos,
propiedad intangible o provee servicios a una empresa asociada. Estos precios pueden ser
diferentes a los convenidos con sociedades independientes. Los precios de transferencia
requieren: vinculación entre empresas que realizan las operaciones; que se trate de
operaciones internacionales, o sea, entre empresas de distintos países. La legislación argentina
amplía el concepto a operaciones de comercio exterior (exportaciones e importaciones) y a las
realizadas con personas de países de baja o nula tributación. Algunas veces la expresión precio
de transferencia se utiliza en sentido peyorativo, para denotar el traslado de la renta imponible
desde una compañía, ubicada en una jurisdicción con altos impuestos, a una compañía,
existente en una jurisdicción con bajos impuestos, mediante precios de transferencia
incorrectos, a fin de reducir la carga tributaria global del grupo. Es sabido que las empresas
multinacionales tienden a concretar la producción en jurisdicciones en donde los costos de los
salarios, insumos y transportes son menores. Procuran localizar la fuente de las ganancias en
las jurisdicciones fiscales con menor presión tributaria. Los precios acordados por las
operaciones entre las entidades del mismo grupo deberían obtenerse de los precios que
habrían sido aplicados por otras entidades independientes en operaciones similares
desarrolladas en condiciones análogas en un mercado abierto. Si los bienes o servicios son sub-
facturados, las ganancias del ente que aparece adquiriéndolos se ven aumentadas, y las del
ente que los vendió, disminuidas. En caso de sobre- facturación, parecen mayores las
ganancias del ente vendedor, y en desmedro de las del ente comprador. A efectos de prevenir
conflictos por los precios de transferencias entre el fisco y los contribuyentes, así como para
conferir certeza a éstos sobre los resultados económicos de sus operaciones, y a aquél para
salvaguardar la recaudación, en algunos países se prevé la posibilidad de acuerdos previos de
precios de transferencia, por los cuales el interesado presenta una solicitud a la autoridad
fiscal y juntos establecen el precio al que se considerarán las operaciones. Este tipo de acuerdo
determina, antes de realizarse las operaciones entre empresas asociadas, un conjunto de
criterios relacionados con el método de cálculo de los precios, los elementos de comparación
que se utilizarán y los demás factores que se aplicarán a la determinación de los precios de las
operaciones comprendidas en el acuerdo, durante cierto período. La autoridad fiscal goza
poderes para establecer los precios reales de las transferencias en casos de apartamiento de
ellos, conforme al principio de la realidad económica. Si las exportaciones de productos de
fuente argentina fueran realizadas con personas o entidades vinculadas y sus precios y
condiciones no se ajusten a las practicas del mercado entre partes independientes, las mismas
deberán ajustarse de conformidad a lo previsto por el artículo de la LIG. Ello quiere decir que
los precios de tales operaciones son pasibles de ajustarse por alguno de los métodos de dicha
norma, al igual que si las operaciones se realizan con personas físicas o jurídicas domiciliadas,
constituidas o ubicadas en países de baja o nula tributación. Constituye excepción a este
principio cuando los precios internacionales de las operaciones de importación o exportación
de bienes sean público y notorio conocimiento a través de mercados transparentes, bolsas de
comercio o similares. La valoración aduanera de las importaciones no es teórica, sino que se
trata de una noción positiva, en cambio las posibilidades conferidas a la AFIP en materia de IG
sobre esas mismas importaciones conllevan a que adopte valores teóricos. Esto podría
conducir a que la AFIP ajuste sus precios de la misma importación en forma diferente según se
trate del IG o de los tributos aduaneros.

Paraísos fiscales: son aquellas jurisdicciones tributarias donde no se aplica el impuesto a la

renta o en las cuales, si se lo aplicara, el principio de atribución de potestad tributaria seria
solo el de la fuente, o se otorgan privilegios tributarios especiales a personas residentes o
domiciliadas en el exterior, como gravabilidad de los pagos a beneficiarios del exterior
mediante retenciones en la fuente. En este tipo de jurisdicciones rige el secreto bancario
(confidencialidad) con tasas de interés superiores a las de otros países, presenta una gran
flexibilidad jurídica para la constitución y administración de sociedades locales (con anonimato
de los accionistas), y su sistema político-jurídico es estable. Si la imposición basada sobre el
principio de la fuente se generalizara, los paraísos fiscales perderían gran parte de su atractivo.
La combinación de los paraísos fiscales con la aplicación del principio de residencia a ciertas
rentas propende al efecto depresivo en la alícuota mundial de la imposición sobre la renta del
capital. Los paraísos fiscales pueden ser utilizados para perpetrar fraude fiscal, por medio de
cambios de residencia o domicilio de las personas físicas o jurídicas, la utilización de
sociedades ficticias. De los paraísos fiscales, se configura competencia fiscal nociva, desleal o
perjudicial cuando se pone en práctica en un país un régimen fiscal específico para
determinadas actividades que no necesitan más que un nivel reducido de inversión y que
podrían ser realizadas en cualquier lugar, de modo que en ese país se localicen ciertas
actividades de servicio como las de dirección o de gestión de grupos multinacionales, o de
ciertas prestaciones de carácter financiero o inmaterial. La LIG presume salvo prueba en
contrario, que en cuanto a las transacciones que establecimientos estables domiciliados o
ubicados en el país o sociedades comprendidas en los incisos a y b y los fideicomisos previsto
en el inciso agregado a continuación del inciso d del primer párrafo del artículo 49,
respectivamente realicen con personas físicas o jurídicas domiciliadas, constituidas o ubicadas
en los países de baja o nula tributación, que de manera taxativa, indique la reglamentación, no
serán consideradas ajustadas a las prácticas o a los precios normales de mercado entre partes
independientes y que a los fines de la determinación de los precios de las transacciones a que
alude el artículo anterior serán utilizados los métodos que resulten más apropiados de acuerdo
con el tipo de transacción realizada. La restricción establecida en el artículo 101 de la ley
11683, no será aplicable respecto de la información referida a terceros que resulte necesaria
para la determinación de dichos precios, cuando la misma deba oponerse como prueba en
causas que tramiten en sede administrativa o judicial.

Doble o múltiple imposición: existe cuando la misma persona o bienes son gravado dos (o
más) veces por análogo concepto en el mismo periodo de tiempo, por parte de 2 o más sujetos
con poder tributario. Es decir, es gravado el mismo HI 2 o más veces. La identidad del HI deriva
del mismo hecho generador y no importa el nombre que se le asigne a los tributos cobrados en
distintas jurisdicciones. Si se grava determinada manifestación de capacidad contributiva del
mismo sujeto dos o más veces, hay doble o múltiple imposición, independientemente del
nomen juris de cada uno de los tributos. La doble imposición internacional en sentido jurídico
significa: recaudación de impuestos idénticos o comparables; en 2 o más estados; sobre el
mismo objeto fiscal; durante el mismo periodo de tiempo, aunque puede que no se trate del
mismo periodo en los casos en que el impuesto a la renta se calcule en un Estado con base en
el año por el cual se está recaudando y en otro Estado sobre la renta del año precedente, sin
duda hay doble imposición. Corresponde distinguir la doble imposición jurídica de la doble
imposición económica, ésta última incluye la situación por la cual la misma ganancia es
gravada en cabeza de dos contribuyentes distintos, la ganancia societaria distribuida como
dividendo, cuando está alcanzada por el impuesto en cabeza de la sociedad que la distribuye
como en cabeza del accionista que la recibe. Tradicionalmente, los países exportadores de
capitales gravaban las ganancias obtenidas en el exterior por sus nacionales, residentes o
domiciliados, sin que importara el lugar en que hubiesen tenido su fuente, además de gravar
las que se generaban en sus propios territorios. Los países importadores de capitales gravaban
por el sistema territorial o de la fuente. Aunque todos los países adoptaran el criterio de la
fuente, también podría configurarse la doble imposición internacional por el uso de conceptos
o criterios distintos para definir la ubicación de la fuente. En la actualidad, en nuestro país se
ha ampliado en forma considerable el ámbito espacial de la imposición, de mod de gravar la
renta mundial por el criterio de la residencia, así como a los bienes personales y activos por el
criterio del domicilio, además de someter a imposición a todas las ganancias obtenidas en
Argentina por no residentes, y los bienes personales y capitales situados en nuestro país
pertenecientes a no domiciliados en él. Ello significa acentuar la posibilidad de la doble
imposición internacional.

Medidas para prevenir o atenuar la doble o múltiple imposición

Ley informe: los Estados deben adoptar un único y común sistema para determinar el criterio
de vinculación entre un HI y su poder tributario. En la práctica es imposible por razones de
política económica y por las constantes variaciones de los sistemas adoptados.

Tratados bilaterales y multilaterales: los Estados contratantes tienen que convenir las bases
para gravar los distintos supuestos. Si, eventualmente, por aplicación de los tratados se
produjera la doble no imposición, el supuesto, comprendido en este fenómeno no quedaría
gravado, por aplicación de los principios de legalidad y reserva de ley.
Abusos de los tratados: es la situación que se configura cuando una persona que no tiene
derecho a los beneficios de un tratado tributario los ejerce impropiamente, por ejemplo,
valiéndose de otra persona física o jurídica, a fin de obtener aquellos beneficios que no le son
directamente conferidos. Constituye una forma de evasión por elusión o uso indebido de
formas. El abuso de tratados consiste en que los Estados emitan legislación que anula o pasa
por encima lo que se ha acordado en los tratados respectivos. Esto implica un abuso de los
tratados por parte de los Estados incumplidores. En los países que se reconoce a los tratados
jerarquía superior a las leyes internas, debe concluirse que subsisten los convenios hasta que
sean modificados, sustituidos o denunciados. Para los países que equiparan las leyes internas
con tratados, otorgándoles el mismo rango, la cuestión se resuelve por la aplicación de la regla
de que la ley posterior deroga la anterior.

Disposiciones internas estatales: ellas prevén formas de atenuar la doble imposición (artículos
1 y 2 LIG)

Arbitraje previsto en convenios para evitar la doble imposición: por ejemplo, la Convención
sobre eliminación de la doble imposición en conexión con los ajustes de utilidades de
empresas asociadas.

Sistemas o métodos para prevenir o atenuar la doble imposición: son aconsejables: a)

exención de las rentas obtenidas o bienes situados en el exterior. Si es total, se sigue el
principio de la fuente, si es limitada o relativa, constituye una excepción por disposición
interna o tratado. Puede estructurarse sumando la renta de FE para determinar la alícuota
marginal del contribuyente y luego se la considera exenta, el resultado es un impuesto mayor
que el de la exención sin progresividad. Los principales problemas que acarrea el método de la
exención consisten en la determinación de las rentas extranjeras exentas, la atribución de
gastos deducibles de la renta exenta y el tratamiento de las perdidas en el exterior. La
exención logra la igualdad de los contribuyentes en el país-fuente, donde se hace la inversión,
respecto de lo cual se ha observado que la igualdad debe darse en el país inversor, y que el
sistema analizado implica un desplazamiento de la política fiscal del país exportador en
beneficio del país de la radicación. Por solidaridad internacional, es encomiable que la igualdad
se produzca en el país-fuente si éste es subdesarrollado o en vías de desarrollo. Cuando la
exención es conferida en forma indiscriminada, no impide que los capitales se radiquen en
otros países desarrollados; b) créditos por impuestos pagados en el extranjero (tax credit):
cada país grava la totalidad de las rentas y bienes dentro y fuera de su territorio, respecto de
sus nacionalidades, domiciliados o residentes, pero permite la deducción de los impuestos
pagados en el extranjero por esas rentas y bienes. Este sistema se compatibiliza con el
principio de renta mundial. Dos tipos básicos de crédito: crédito integro, según el cual la
totalidad del impuesto extranjero es acreditable contra el impuesto del país de residencia o
domicilio, crédito ordinario o normal, que consiste en otorgar un crédito equivalente al menor
de los siguientes importes: el impuesto efectivamente pagado en el extranjero, o el que resulte
de aplicar sobre la renta de FE la alícuota vigente en el Estado de residencia o de domicilio. El
excedente de impuestos que deriven de la aplicación del tax credit, según la legislación de que
se trate, puede ser imputado por el residente de un determinado país a rentas futuras del
mismo origen, pudiendo incluir la posibilidad de su computo en periodos previos, por ajustes
que pueden realizar o pueden practicarle respecto de determinaciones efectuadas en años
fiscales anteriores. La Argentina adopto el método de limitación global con carácter general, es
más amplio que la regla país por país. El tax credit importa la igualdad del contribuyente en el
país de origen, ya que son aplicadas las tasas de éste, con la posibilidad de deducción de los
impuestos pagados en el país-fuente. Lo que el contribuyente no paga en el país-fuente que
otorgo las exenciones o beneficios tributarios pasa a engrosar las arcas fiscales de origen o país
del inversor. Es un sistema diseñado para evitar la doble imposición, pero no para promover
inversiones extranjeras en los países en desarrollo. El artículo 106 de la ley 11863 dispone que,
las exenciones o desgravaciones totales o parciales de tributos, otorgadas o que se otorguen,
no producirán efectos en la medida en que pudiera resultar una transferencia de ingresos a
Fiscos extranjeros, sin perjuicio de lo que al respecto establezcan expresamente las leyes de
los distintos gravámenes. Esta disposición no es aplicable cuando afecte acuerdos
internacionales suscriptos por la Nación en materia de doble imposición. En lugar del tax credit
En lugar del tax credit, la legislación, puede prever que se deduzca de la materia imponible,
como si fuera un gasto, los impuestos pagados en el extranjero. Este sistema puede preverse
cuando el contribuyente viene padeciendo quebrantos impositivos contra los cuales no puede
utilizar crédito alguno por impuesto sobre la renta pagada en el exterior; c) descuento por
impuestos exonerado (tax sparing): este sistema importa que los sacrificios del país-fuente no
se transfieran a los países de los inversores. Los países en desarrollo defienden la deducción,
en el impuesto debido en el país del inversor, del impuesto pagado en el país-fuente (tax
credit), más la del impuesto no pagado por una exención o un beneficio tributario conferidos
por este país (tax sparing). Algunos países, aplican unilateralmente el método de la exención
del impuesto total o parcialmente, para las rentas originadas en su territorio, cuando los
contribuyentes que las obtienen no pueden ser beneficiados de un mecanismo de eliminación
de la doble imposición internacional en su país de residencia; d) crédito indirecto por impuesto
extranjero: este crédito atiende a la doble imposición económica, ya que en el caso de
distribución de utilidades, y adicionalmente al crédito otorgado por el impuesto directo
pagado sobre el dividendo en el país-fuente, se permite acreditar el impuesto pagado por la
sociedad extranjera, que distribuye la utilidad, en la misma proporción existente entre el
monto de la distribución y el monto de la utilidad societaria total, para ello se suele exigir un
porcentaje de participación mínima en el capital social del ente extranjero del 10% al 25% de
las acciones con derecho a voto; e) no imposición en el país origen de las utilidades no
remitidas (tax deferredal): favorece la reinversión en el país-fuente; f) descuento por
inversiones en el exterior: consiste en deducir, en el impuesto debido en el país de origen, un
porcentaje determinado sobre el monto de la inversión. Las soluciones más viables se hallan
en los tratados o acuerdo internacionales que adopten en forma combinada los sistemas
referidos, dentro de un marco de solidaridad internacional, por la cual, las naciones ricas
tienen una responsabilidad moral grave respecto a las que no pueden por sí mismas asegurar
los medios de su desarrollo, o han sido impedidas de realizarlo por trágicos acontecimientos
históricos. Es un deber de solidaridad y de claridad; también es una obligación de justicia si el
bienestar de las naciones ricas procede de recursos que no han sido pagados con justicia.

El HI: el HI no crea por si solo la obligación, sino que lo hace a través de la ley. Es un hecho que
voluntad de la ley, produce efectos jurídicos. El principio fundamental de los HI el de la
capacidad contributiva.

Aspecto espacial del HI: los HI definidos por la ley en su aspecto objetivo, deben ser
delimitados territorialmente para abarcar solamente aquellos que se verifican en el ámbito
espacial que establece la ley misma y que, automáticamente, excluye los HI que, si bien
responden a la delimitación objetiva, deben hacerlo con respecto al espacio que la ley
circunscribe para el ejercicio de su poder fiscal. La ley puede adoptar otro criterio limitador: el
ámbito social formado por la sociedad humana sobre la cual el legislador extiende la potestad
tributaria. Son estos los momentos de vinculación de los HI con el sujeto activo de la obligación
tributaria. La selección del momento de vinculación responde a 2 propósitos. El primero es la
posibilidad de ejercer eficientemente el ejercicio del poder fiscal por ser asequibles los casos
concretos por la administración tributaria que puede realizar así la recaudación
correspondiente. El segundo es el logro de la finalidad socioeconómico de la ley fiscal, según
imposición del Estado dentro de la comunidad mundial y la realización de sus intereses
consiguientes.

Aspecto temporal del HI: el alcance de la obligación tributaria en el tiempo. Los HI pueden ser
circunstancias de hecho de verificación instantánea; en otros casos abarcan un determinado
proceso que se desarrolla en el tiempo.

Base de medición o base imponible: representa uno de los elementos constitutivos del HI y
responde a la necesidad de cuantificar dicho presupuesto de hecho a fin de aplicar sobre esa
cantidad el porcentaje o la escala progresiva cuya utilización dará como resultado el importe
del impuesto. La adecuación del monto del impuesto a la magnitud de los hechos económicos
implica la adecuación de una unidad de medida que permita transformar esos hechos en
cantidades, a las que se le aplicarán las alícuotas correspondientes. En los impuestos, estas
unidades de medida se aplican directamente sobre el objeto material, sobre el objetivo de los
HI. Es característica del impuesto, la casi identidad entre HI y base imponible. Por ejemplo, en
el IG el aspecto objetivo del HI es la realización de una ganancia correspondiente a un
determinado periodo fiscal y con las demás connotaciones; la base imponible se aplica
directamente a ese objeto, más aún casi, se confunde con él. El concepto de renta o ganancia
imponible reúne en si mismo el hecho y la base imponible, porque la propia renta es una
expresión numérica o una cantidad. Existen casos en los que la base de medición no se aplica
directamente sobre el objeto del HI y la ley toma algún índice o cantidad como medida del HI
sin una relación directa con éste. Ejemplo: IIBB, nombre actual del anterior impuesto a las
actividades lucrativas a las actividades con fines de lucro. El gravamen se denomina impuesto
sobre los IIBB (base imponible) obtenidos en el ejercicio de una actividad lucrativa (HI en su
aspecto objetivo). La base imponible puede consistir en cualquier parámetro (peso, volumen,
unidades o valor monetario). Más frecuente es el uso del valor monetario, como expresión fiel
de la riqueza que evidencia una determinada capacidad contributiva. Cuando la ley adopte la
base del valor monetario, esta puede denominarse correctamente monto imponible.

Aspecto subjetivo del HI: en un orden abstracto, se funda únicamente en una prioridad
atribuida a los protagonistas humanos con respecto a las circunstancias objetivas y a los
elementos espaciales, temporales y cuantitativos. Jurídicamente, la identificación de los
sujetos depende de la atribución del HI a los sujetos según criterios instrumentales para la
mayor eficiencia de la recaudación. Hay una sola obligación tributaria que nace de la ley por la
verificación en la realidad fáctica del HI con sus diferentes aspectos que constituyen una sola
trama. El sujeto pasivo obligado por excelencia es el que comúnmente se denomina
contribuyente. Es éste el sujeto obligado en virtud de la propia naturaleza de los HI que, de
acuerdo con la ley, resultan atribuibles a dicho sujeto por ser el que los realiza. Este sujeto es
el que se denomina contribuyente de derecho. El primer problema es que no siempre las leyes
tributarias al definir el HI ponen de relieve no solo el aspecto objetivo sino también su
atribución al sujeto pasivo, de la cual surgiría la obligación de éste al pago del impuesto. En
ciertos tipos de gravámenes o, a menudo, por deficiencias técnicas en las normas positivas,
éstas se limitan a definir el aspecto objetivo sin siquiera nombrar al sujeto obligado. Esto
ocurre en los tributos reales u objetivos. La naturaleza de la obligación tributaria como relación
personal excluye la posibilidad de la inexistencia de un sujeto pasivo, aun cuando la ley no lo
mencione especialmente. Otro problema, a menudo las leyes establecen responsabilidades y
obligaciones a una serie de sujetos con respecto al pago de un impuesto. El contribuyente es
tal tanto en el caso en el que la ley lo establezca expresamente, como en el que la ley nada
diga al respecto. Los demás sujetos pasivos son tales solo en virtud de una expresa disposición
legal. El sujeto pasivo principal es aquél que posee la capacidad contributiva que constituye el
fundamento del HI, los demás sujetos solo son tales porque la ley considera oportuno y
conveniente ampliar la esfera de los sujetos obligados, para mayor garantía del crédito fiscal,
sin que ellos posean la capacidad contributiva. La doctrina tributaria distingue dos categorías:
la primera es la de los sujetos pasivos responsables por una deuda propia; la segunda es la de
los responsables por deuda ajena. Estos conceptos sirven para establecer una diferenciación
entre el verdadero contribuyente, al que la ley le atribuye la titularidad del HI, de acuerdo con
los conceptos ya desarrollados, y los demás sujetos a los que la ley extiende la obligación de
pagar el tributos con diferentes grados de responsabilidad, que pueden variar desde la
responsabilidad solidaria sin condiciones, a la responsabilidad solidaria supeditada a la
verificación de ciertos impuestos, a la responsabilidad subsidiaria y a la responsabilidad
sustitutiva. Esta graduación de la responsabilidad puede resultar de normas generales
aplicables a diversos tributos, o bien de normas particulares establecidas con referencia a un
impuesto en especial. En la ley 11863, el artículo 15 establece la obligación del pago del
impuesto para todos aquellos que sean contribuyentes según las leyes tributarias respectivas.
La ley no establece, quienes son los contribuyentes de los diferentes impuestos, sino quienes
pueden serlo. La responsabilidad por deuda tributaria ajena está definida en los artículos 16 y
18. El 18, a su vez, establece la responsabilidad personal y patrimonial de dichos sujetos. Salvo
en el caso de los agentes de retención, todos los responsables enumerados en el artículo 17
tienen responsabilidad personal y solidaria con los contribuyentes. Esta responsabilidad
consiste en responder con su propio patrimonio de las obligaciones de los contribuyentes. Esta
responsabilidad está supeditada al incumplimiento de los deberes impositivos y a las
circunstancias de que los contribuyentes verdaderos no hayan cumplido la intimación
administrativa del pago de sus obligaciones. El artículo 18 inciso a, los exonera cuando los
contribuyentes los hayan puesto en la imposibilidad de cumplir las obligaciones.

Agentes de retención: su responsabilidad está determinada en el inc. C del art. 18. Ellos
también como los demás responsables por deuda ajena deben satisfacer el impuesto que
corresponde al contribuyente con los fondos de éste que hayan retenido. Tiene
responsabilidad personal y solidaria en el caso de no haber efectuado la retención o de no
haber ingresado los importes retenidos dentro de los 15 días de efectuada la retención. Esta
responsabilidad de los agentes de retención queda eliminada, si ellos, los agentes de retención
demuestran que los contribuyentes han pagado el impuesto de forma directa. La falla técnica
de nuestra ley al disponer en términos generales algunas obligaciones de carácter sustantivo
que pueden no coincidir con las normas particulares establecidas para cada impuesto. Cuando
esta discordancia se verifica, las normas particulares privan sobre las normas generales. Los
responsables enumerados en los incisos 1 a 6 del art. 17 su responsabilidad patrimonial y
solidaria está supeditada a la condición que haya resultado infructuosa la intimación del Fisco
a los contribuyentes, para los agentes de retención no se establece igual condición de excusión
y su responsabilidad puede ser dejada sin efecto únicamente si los propios agentes
demuestran el cumplimiento de la obligación por parte de los contribuyentes.
Agente de percepción: es aquel que por su actividad, oficio o profesión está en una situación
que le permite recibir del contribuyente un monto tributario que luego debe depositar a favor
del fisco. Por ejemplo, los cines que cobran la entrada más el impuesto que luego deben
depositar.

Sustituto: consiste en un sujeto pasivo al cual la ley impone la obligación de satisfacer al Fisco
la deuda del contribuyente como primer y principal obligado, salvo su derecho de regreso
contra el verdadero contribuyente.

La diferencia fundamental entre el agente de retención y el sustituto tributario es, el agente de

retención tiene en primer término la obligación de retener y pagar al Fisco la suma retenida;
solo el incumplimiento de una de las dos obligaciones referidas hace nacer su responsabilidad
patrimonial hacia el Fisco. En el caso del sustituto, la obligación de pagar el impuesto incumbe
directa y primordialmente al sustituto, sin perjuicio de su derecho de reclamar la restitución de
lo pagado al verdadero contribuyente. La obligación de éste hacia el Fisco puede surgir en
forma condicional, cuando el sustituto no haya satisfecho el impuesto y su insolvencia pueda
frustrar la pretensión tributaria del fisco. Puede ocurrir que determinados ordenamientos
positivos no solo autoricen al sustituto la acción de regreso contra el contribuyente, sino que le
impongan la obligación de ejercer dicha acción de regreso, con el fin de que el verdadero
contribuyente tenga conciencia y sensibilidad efectiva de la carga tributaria que la legislación
le impone. Aquí el sustituto tiende a acercarse más a la figura del agente de retención, pero se
diferencia de él, por cuanto, el contribuyente no tiene ninguna relación directa con la
administración tributaria a los efectos del pago del tributo, que sol incumbe, frente al Fisco, al
sustituto. Todos los agentes de retención tienen la obligación de retener, que implica la de
pagar a los acreedores la suma debida con detracción del importe que éstos deban al Estado
en concepto de tributo.

Principio de acrecentamiento: consiste en que el agente de retención que toma a su cargo la

obligación del impuesto que por ley incumbe a un tercero contribuyente, debe determinar el
impuesto incluyendo en el monto imponible el impuesto mismo. Si el agente de retención
tuviese una responsabilidad sustituta, no sería menester aplicar el principio de
acrecentamiento de la renta, ya que el agente de retención quedaría liberado con pagar
directamente el impuesto sobre el monto neto del rédito den contribuyente.

Principios de la imposición

De legalidad: exige el consentimiento del pueblo, a través sus representantes para la validez
de los impuestos. A) la necesidad de la ley como acto del parlamento, para la existencia del
impuesto; B) la indelegabilidad en el PE de la facultad parlamentaria de crear impuestos y
excepciones. En muchos países se acepta la delegación, aunque limitada por ciertos recaudos y
condiciones; C) necesidad de que la ley defina todos los elementos constitutivos de la
obligación tributaria. La interpretación de dichas leyes debe fundarse en la letra y en el espíritu
de estas, pero se ha negado la posibilidad de la creación de impuesto y exenciones por vía del
procedimiento análogo; E) se ha negado toda la facultad discrecional de la administración en
materia de impuestos y considerado inconstitucional la norma que concediera esa facultad; F)
es inderogable por acuerdo de partes la obligación impositiva de los contribuyentes de
derecho, sin perjuicio de la validez de los pactos entre ellos y los de hecho para la carga del
impuesto. También para la administración rige dicha inderogabilidad. La propia planificación
económica que comprende la política fiscal debe surgir de una ley y sus correcciones también
deben ser fruto del consenso general.
De igualdad: la igualdad se estructura en el principio de la capacidad contributiva, concebida
dentro del marco de una política económica de bienestar y que no admite las comparaciones
intersubjetivas. Igual capacidad contributiva, igual recaudación. Consideramos que el principio
de la capacidad contributiva, tal como se acepta en la actualidad, no es una medida objetiva de
la riqueza de los contribuyentes, sino una valoración política de misma. Esta valoración política
implica instrumentar el impuesto sobre la base de los valores que conforman el acervo
ideológico del gobierno. Ello excluye la posibilidad de un contraste entre los fines de la política
fiscal, en el sentido de las finanzas modernas y el principio de la igualdad identificado con el de
la capacidad contributiva, puesto que éste contempla todos los valores relevantes para la
actividad del Estado. Con ello no se reduce el principio de la capacidad contributiva puesto que
ésta contempla todos los valores relevantes para la actividad del Estado. Con ello no se reduce
el principio de la capacidad contributiva a un cascaron vacío de contenido, ya que éste
corresponde precisamente a los fines y propósitos de la política fiscal.

De economía: consiste en lograr que los impuestos impongan al contribuyente la menor carga
posible por encima del monto que efectivamente ingrese en las arcas del fisco. En las
decisiones del Estado respecto de la creación de uno u otro impuesto para cubrir los gastos
que demande la producción de servicios, al lado de las consideraciones de equidad horizontal
(igualdad) y vertical (proporcionalidad o progresividad) juega el principio de economía en el
sentido de minimizar la carga excedente de instrumento impositivo.

De neutralidad: significa que el impuesto debe dejar inalteradas todas las condiciones del
mercado o no provocar distorsiones de la oferta, de la demanda y de los precios, no solo en las
transacciones de bienes gravados, sino de todos los bienes y servicios. El impuesto no debe
provocar en el mercado otras modificaciones que las intencionales, en relación con los fines de
la política fiscal para los cuales ha sido elegido (después del gravamen la relación debe ser lo
menos alterada posible).

De la comodidad del pago del impuesto: todo impuesto debe ser recaudado en el tiempo y en
el modo en que con mayor probabilidad sea conveniente para el contribuyente pagarlo.
Implica atenuar los efectos del impacto o percusión del impuesto. La percepción del impuesto
en el tiempo y modo en que disponga el legislador, o por delegación, la administración fiscal,
produce una sustracción del dinero al contribuyente que se hallara compelido a proveer con su
financiación, esto es, a proveerse de la liquidez necesaria para el cumplimiento de su
obligación legal. Esto tiene un costo para el contribuyente que deberá ser reducido al mínimo,
so pena de provocar una carga excedente, en desmedro de la eficiencia de la asignación de los
recursos y del principio de economicidad.

De evitar la aplicación de impuestos sobre actividades que se inician: no se debe matar a la

gallina de los huevos de oro. El fisco debe buscar como fuente de recursos las empresas ya
consolidadas, evitando que una imposición de gravámenes demasiado temprana debilite las
empresas en sus comienzos. Se trata de un principio de incentivación de las actividades
productivas que se adelanta a la política de desarrollo económico que se propugna en la
actualidad.

De productividad: consiste en que el legislador al elegir el tipo de impuesto a establecer ha de

dar la preferencia a aquél que estimule y no desaliente las actividades productivas de la
economía privada. No basta con encontrar instrumentos fiscales que cumplan con ese
requisito, sino que, al mismo tiempo, satisfagan los demás principios, entre otros: el de
igualdad y el de eficiencia, o sea el de la óptima asignación de recursos.
De discriminación entre rentas ganadas y no ganadas: un principio fundado en premisas de
equidad y que dice que debe ser más atenuada la imposición que recae sobre ingresos que
derivan total o preponderantemente del trabajo personal, en comparación con aquellos que se
originan total o prevalentemente del capital (incluyendo la tierra).

Los principios de la tributación cumplen diversas funciones: en algunos casos son reglas,
pautas o guía de la acción fiscal, otros se constituyen en la referencia o modelo obligado, otros
más actúan como patrón de control de razonabilidad, utilidad, objetivos, etc., otros son
expresiones de buenos deseos. Los principios de la imposición constituyen, en la mejor
hipótesis, afirmaciones tautológicas de los fines y caracteres de los impuestos.

El principio de legalidad y reserva de ley en materia tributaria (de la virtual)

La columna vertebral del DT lo constituye el DM o DS. Es el que se refiere al estudio de la

obligación tributaria o relación jurídica tributaria principal. La obligación tributaria es la que
tiene por objeto el tributo, la que consiste en la obligación de dar una suma de dinero por
parte del sujeto pasivo obligado al Fisco en concepto de tributo en virtud de una ley que así lo
establece.

Es una obligación de derecho público, de carácter personal y ex lege, puesto que su imposición
forzosa, tiene que estar previsto en una ley. El DS o DM estudia, la obligación tributaria con
todos sus elementos, sujeto activo y pasivo, objeto, causa, elemento cuantitativo. Estudia
como nace la obligación, se refiere entonces al HI, a cómo se extingue, a los privilegios en el
cobro del crédito por parte del fisco y a exenciones o beneficios tributarios.

El DS o DM en sus normas debe respetar el principio de legalidad.

La obligación tributaria debe estar regulada por la ley en el sentido formal. Debe estar previsto
por ley lo referido al HI, a los sujetos pasivos, al elemento cuantitativo de la misma, a todos los
elementos estructurales del tributo.

La obligación que establece el pago de un tributo es de carácter ex lege, los elementos de la

obligación tributaria, los aspectos estructurales del tributo tienen que estar establecidos por
ley. La obligación tributaria nace desde el momento en que se configura el HI previsto por la
ley. El HI es la hipótesis legal condicionante y la consecuencia es el pago del tributo. Las
obligaciones en el derecho común nacen por el acuerdo de voluntades, en el derecho
tributario, el origen es forzoso, en in estado de derecho, lo establece la ley.

Toda persona tiene que saber de antemano por el legislador que si realiza determinado hecho
descripto en la norma debe pagar el tributo. El principio de tipicidad tributaria requiere la
descripción integra en la ley del Hi.

El Hi debe ser definido como un presupuesto normativo abstracto indicativo de capacidad

económica y que acaecido dar lugar a la tributación. Respondiendo a las distintas especies de
tributos puede que ese hecho presuponga o no actividades estatales, como en las tasas o
contribuciones especiales.
Este presupuesto de hecho o presupuesto factico (también denominado riqueza gravada u
objeto material del tributo) constituye, un elemento de la realidad social que conviene tener
perfectamente diferenciado de la forma en que él mismo es contemplado por el legislador
tributario y transportado a la norma, convirtiéndolo así en un supuesto normativo, en un
hecho jurídico, que es en el derecho tributario, el HI.

El presupuesto de hecho del impuesto es, la imagen abstracta del concreto estado de cosas.
Solo la realización de los hechos o acaecimientos concretos de la vida jurídica o económica,
que puede subsumirse bajo las normas que determinan los presupuestos, crean relaciones
obligatorias de naturaleza impositiva y solo entonces surge la presión tributaria por parte del
Estado.

El HI, el supuesto hipotéticamente previsto en la norma cuya realización determina el

nacimiento de la obligación tributaria, está constituido por diversos elementos. Esto es
importante puesto que para que el HI esté previsto por el legislador y así cumpla con el
principio de legalidad lo tiene que estar íntegramente en todos esos aspectos o elementos.

Tales elementos son: a) objetivo: se refiere a la concreta situación de hecho, el elemento de la

realidad social que toma la norma para configurar cada tributo o a la situación en que debe
encuadrarse. Tiene que ver con la materia que se grava; b) subjetivo: se refiere a la persona
titular del HI, el sujeto que realiza el mismo o que se encuentra en la situación descripta por el
legislador. Es el destinatario, aquel para quién la norma tributaria fue pensada, cuya capacidad
contributiva se tuvo en cuenta. Es el sujeto pasivo natural de la obligación tributaria, si bien no
siempre es el sujeto obligado al pago; c) espacial: se refiere a la precisa delimitación al ámbito
geográfico dentro del que un determinado HI va a producir sus efectos; d) temporal: es el
aspecto del presupuesto que fija el momento exacto en el que se considera realizado el
referido HI, lo que permitirá establecer el nacimiento de la obligación tributaria, con todo lo
que ello implica en punto a la aplicación de las normas tributarias en el tiempo.

La correcta definición por el legislador de todos los aspectos integrantes del HI permitirá saber
con certeza si determinado hecho realizado por el sujeto que se establece en determinado
lugar y tiempo cae dentro tributable o es un supuesto de no sujeción. Puesto que lo que queda
fuera del ámbito del HI es el ámbito de lo no sujeto.

Sujeto pasivo tributario, se refiere al sujeto realizador del HI, que normalmente es quien
asume la obligación de pagar el tributo al fisco. Se trata del contribuyente, que es el sujeto
pasivo natural, pero no siempre. En ocasiones, el Estado exige el pago del tributo a otros
sujetos junto o en el lugar realizador del HI, que no realizan el hecho referido. También la
determinación de estos sujetos tiene que estar prevista en una ley en sentido formal y nunca
ser delegado o reemplazado por el PE o por el organismo de aplicación. A ese sujeto solo
puede crearlo el Congreso, las legislaturas de provincias o los consejos municipales, a través de
leyes u ordenanzas.

El hecho que hace nacer la obligación tributaria, el HI tiene que estar tipificado, delimitado en
la ley. También deben estar todos los demás elementos de la obligación tributaria por su
carácter ex lege. Y, por el principio de reserva de ley, esta facultad solo le compete al PL.

El principio de legalidad, desde un aspecto normativo, significa que los tributos solo pueden
ser fijados por ley y actúa como verdadero limite a la potestad tributaria. La administración en
su actuar se somete a la ley. El principio de reserva de ley en materia tributaria significa que
todo lo referido a esta materia tiene que regularse por ley, está reservado solo al PL y esto es a
nivel nacional, provincial y municipal y por mandato constitucional. El principio de legalidad en
materia tributaria está establecido en la CN en los art. 4, 9, 17, 19, 28, 39, 52, 75 inc.1 y 2, 99
inc. 2 y 3.

La reserva de ley implica en el caso de la tributaria, este reservada a la ley y no a las normas
inferiores que no sean tales. Y obliga no solo a la administración que le prohíbe regular
aspectos reservados al PL sino también que éste deberá ocuparse de ser celoso en legislar
sobre todos los aspectos a él reservados y no dejar espacios en la ley o hacer delegaciones
prohibidas.

La CN establece el principio de reserva de ley en modo amplio referido a todos los tributos. Los
tributos solo pueden en un Estado de Derecho ser establecidos en todos sus aspectos
estructurantes por voluntad, por el PL, esto responde al principio de autonormación o
autoimposición. Se estable la iniciativa en la cámara de diputados en materia de
contribuciones, y es esta cámara la depositaria de la voluntad popular.

El principio de reserva de ley en materia tributaria se reafirma con el principio de división de

poderes consagrado en la CN. Evita que el PE o bien la administración fiscal ejerzan funciones
que no le son propias constitucionalmente como las potestades normativas. El principio de
legalidad asegura la función garantista de la propiedad y de la seguridad jurídica.

Los tributos solo pueden establecerse por ley formal, esto es sancionada por el Congreso y que
tales normas deben contener todos los elementos esenciales del tributo, como la definición
integra del HI, es decir con todos los elementos que lo integran, el aspecto cuantitativo del
tributo referido a base del cálculo y tarifa, así como las exenciones, procedimientos
determinados y el régimen infraccional, etc. Solo el PL puede regularlo y nada de ello puede
quedar librado al PE ni serle delegado.

En Derecho Tributario el reglamento se ha de entender siempre, y salvo en lo que se refiere a

la organización de la administración tributaria, como un instrumento de ejecución de la ley
necesitado siempre de una habilitación legal que le sirva de base. La ley debe determinar los
elementos esenciales del tributo y de las prestaciones personales que la acompañan.

Supuestos de inexistencia de potestad tributaria

El hecho de que una determinada situación o negocio tribute efectivamente un determinado

tributo requiere de las siguientes comprobaciones: a) condición necesaria es que se hayan
verificado los aspectos objetivos y subjetivo del HI; b) la NO concurrencia de otras
circunstancias que neutralicen la obligación de pago. Por ejemplo: la inexistencia de potestad
tributaria, la presencia de exenciones, la ausencia de perfeccionamiento del HI, no
computabilidad en la base imponible, alícuotas iguales a cero, supuestos de no tributación que
indiquen un diferimiento del impuesto.

En el ámbito internacional, la inexistencia de potestad tributaria de la Nación puede darse por

haber renunciado a la misma al suscribir un Convenio para evitar la doble tributación. En el
caso de las provincias, tienen limitada su potestad tributaria.
 Potestades tributarias de las provincias están
limitadas en la

CN
Ley de
coparticipación
federal de
Establece que impuestos
Prohíbe
aduanas corresponde
interiores exclusivamente
a la Nación (y
Por la prohibición
no a las
para las provincias
provincias)
de aplicar
impuestos
análogos a los
Corresponde: clausula del coparticipables
progreso, clausula de los
poderes implícitos,
clausula de comercio,
derechos de exportación e
importación

Principios generales de fuente:

La determinación de la fuente es el aspecto espacial del HI. Una vez verificado el sujeto, el
objeto y la ausencia de exenciones, hay que establecer si la renta es de FA o FE.

El art.1 establece que los residentes en el país tributan por renta mundial (FA+FE), mientras
que los no residentes tributan exclusivamente sobre la renta de FA (principio general art.5)

Existen normas especiales, que o bien constituyen excepciones a la regla general, o bien
recurren a presunciones legales absolutas referidas tanto a la existencia de fuente (como
punto de conexión territorial), como a la determinación de la magnitud de esa fuente.

Renta es de FA si fuente productora de renta

tiene punto de conexión territorial con
Argentina en alguno de los siguientes casos

Actividades que son Hechos que son o

Bienes (cosas o derechos)
o están realizadas en están ocurridos en el
que son o están siendo
el territorio de territorio de
utilizados
económicamente en el
territorio

Argentina
Excepción 1: asesoramiento del exterior: el asesoramiento de cualquier índole prestado desde
el exterior hacia Argentina es de FA. Por regla general seria de FE, pero es de FA por la norma
particular del 12, que prevalece sobre la del 5, pues incluso este artículo dice, en general y sin
perjuicio de las disposiciones especiales de los artículos siguientes.

Excepción 2: ganancias de los exportadores del exterior: el art. 8 es una norma especial que
prevalece sobre la del 5 en lo referido a bienes situados, colocados o utilizados
económicamente en el país. Si bien por regla general, las ganancias de un exportador derivan
de los bienes colocados en el país, el art. 8 establece que las ganancias que obtienen los
exportadores del extranjero por la simple introducción de sus productos en la República
Argentina son de FE. Esto significa que como el exportador del exterior no es residente, al no
obtener ganancia de FA, no está sujeto al impuesto a las ganancias argentino, por lo que quien
le pague no tendrá que retenerle nada por dicho impuesto.

Interpretación y aplicación de las leyes impositivas: fundamento normativo art. 1 y 2 de la ley

11683

ARTICULO 1º — En la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes impositivas

sujetas a su régimen, se atenderá al fin de estas y a su significación económica. Sólo cuando no
sea posible fijar por la letra o por su espíritu, el sentido o alcance de las normas, conceptos o
términos de las disposiciones antedichas, podrá recurrirse a las normas, conceptos y términos
del derecho privado.

"No se admitirá la analogía para ampliar el alcance del hecho imponible, de las exenciones o de
los ilícitos tributarios.

En todos los casos de aplicación de esta ley se deberá salvaguardar y garantizar el derecho del
contribuyente a un tratamiento similar al dado a otros sujetos que posean su misma condición
fiscal. Ese derecho importa el de conocer las opiniones emitidas por la Administración Federal
de Ingresos Públicos, las que deberán ser publicadas de acuerdo con la reglamentación que a
tales efectos dicte ese organismo. Estas opiniones solo serán vinculantes cuando ello esté
expresamente previsto en esta ley o en su reglamentación.

ARTICULO 2º — Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a

los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o
establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos, situaciones o relaciones a
formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca
o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los
contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real, de las formas y
estructuras jurídicas inadecuadas, y se considerará la situación económica real como
encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia
de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la
intención real de los mismos.

¿Cuál es el límite para la interpretación según el fin y la significación económica? El principio

constitucional de legalidad en materia tributaria, uno de cuyo fundamento es el art.19 CN que
establece que nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda ni privado de lo que ella no
prohíbe. Además, en virtud de dicho principio está prohibida la analogía en la interpretación
de las normas impositivas.

Intentio juris: finalidad típica del contrato que eligieron

Intentio factis: determinar la verdadera naturaleza del hecho (imponible), que significa
establecer la naturaleza jurídica, o sea, en que figura jurídica se encuadra. Lo que realmente
quisieron hacer los contribuyentes.

Si aparece
divergencia entre

La finalidad típica o Y la verdadera intención

intentio juris de la figura o finalidad o intentio
elegida factis

Entonces el
hecho se
recalifica en
la

Figura jurídica cuya

finalidad típica o intentio
juris se ajuste a la intentio
facti

Esta recalificación es lo que se conoce bajo el rotulo de realidad económica. Tener

presente que solo procede recalifar los hechos si hay inadecuación o divergencia entre la
intentio factis y la intentio juris.

Principio orden social→ principio de subsidiariedad: indica que las personas que
tengan mayor poder adquirir de alguna manera colaboren con los que menos tienen. Suplir es
complementar, pero no absorber. El Estado no debe suplantar quitándole el derecho al
individuo. Para que se desarrollen con plenitud todos deben tener más o menos todas sus
necesidades elementales cubiertas. El Estado será quien gerencie el subsidio de ricos a pobres.
El Estado deberá suplir cada una de las necesidades elementales de cada individuo

Que relacionan derechos reales→ personas con cosas

Que relacionan derechos reales→ personas con personas

Pueden ser voluntarias o contractuales→ prenda, hipoteca

Pueden ser políticas o coercitivas→ relación obligatoria

 El Estado pone medidores: ingresos para ver cuanto el Estado puede sacar a través del
impuesto; ahorro por tener el doble de ingresos ya que tenés un ingreso, satisfacer tus
necesidades y pudiste ahorrar entonces como Estado, éste cree que tiene derecho a sacar
doble por ingresos y ahorros; consumo de nuevo gravado, primero los ingresos y luego el
consumo ya que con los ingresos ya hubo satisfacción y con lo que queda consumís y por
consumir te vuelvo a gravar la nueva satisfacción.

Impuestos clase del 30/04/2020

Próxima clase ejercicios 9 y 10 Primera y segunda categoría

16 y 17

PRIMER CATEGORIA

Ganancias provenientes de contratos relacionados con una propiedad ya sea rural o

urbana

Estas rentas están en el 41 de la ley y se imputan por el criterio de lo devengado

Dice el art que grava las rentas que deben ser declaradas por el propietario

No siempre el propietario es el beneficiario de la renta porque por ej. Un contrato de

sublocación en donde el locador sub-loca una parte de la propiedad, x ej. Grandes negocios
donde se sublocación del inmueble principal, en ese caso el que obtiene la renta de 1
categoría es el sublocador. Grava a quien tiene el goce económico del bien inmueble sin
interesar quien tiene la propiedad o dominio del inmueble.

Tenemos varios incisos en el art. 41

1- Locación: se refiere a que pueden ser locaciones urbanas o pueden ser locaciones
rurales (normalmente se llaman arrendamientos). Habrá locación cuando dos partes
se obligan recíprocamente. El que recibe el importe es el locador y el que paga es el
locatario. En una relación de dependencia el locador es el empleado.

Art 42 de la ley.

El precio de las locaciones nunca puede ser inferior a un valor de mercado, a un valor
de plaza. Porque uno podría pactar en un contrato una locación muy exigua o podría llegar a
decir que no hay contrato. Entonces la ley presume un valor de plaza para el valor locativo.
Lo importante es que el valor locativo sea inferior al valor de plaza de la zona donde está
ubicado el inmueble

Los alquileres pueden ser pagados en efectivo o en especie. Si se paga en efectivo

hay que ver si esta pagado en moneda nacional o en moneda extranjera, si es esta última se
debe convertir al tipo de cambio de la fecha de la percepción. Ahora bien, si el alquiler es en
especie, se pacta que la locación es con el fruto de lo obtenido de la tierra, entonces aquí hay
que valuar a la especie que se recibe. Si se llega a vender la especie dentro del periodo la
renta de primera categoría será el valor de la realización de la especie neto de gastos. Si no
se vende la especie lo que se declara renta (como va por lo devengado) se devenga el precio
en plaza al final del periodo fiscal, es decir la última cotización del 31 de diciembre menos los
gastos de venta. Al otro año puede suceder que la haya vendido o no, si no la vendí sigo el
mismo procedimiento, pero si se vende declaro el pecio de venta menos gastos de venta,
pero como ya se había devengado una parte se tendrá que sacar la diferencia, con lo cual
queda todo declarado al real precio de venta de la especie.

Los alquileres cobrados por adelantado no son ganancia imponible, porque va por el
criterio de lo devengado.

Art. 41 Inciso b - Algunos derechos reales sobre inmuebles, que la hipoteca está
encuadrada en la 2da categoría, los intereses correspondientes a cerditos hipotecarios
entran dentro de la 2da categoría. La hipoteca no va a estar dentro de rentas de la primera.
La ley le dio prioridad al capital que se está prestando y no a la garantía. Igual que la prenda,
que entrara dentro de la 2da categoría. Los que si entran son el usufructo (2129 del CC y C):
es un derecho real que concede uso y goce cuya propiedad a otro. Cuando es oneroso entra
dentro de las rentas de 1er categoría. También entra el derecho real de uso: facultad de
servirse de una cosa de otro o tomar parte de sus frutos para necesidades del usuario y su
familia. Derecho real de habitación: uso referido de una casa y la autoridad de morar en ella.
Derecho de anticresis 2212 del CC y C es el derecho que se le confiere a un acreedor de
entrar en posesión de un inmueble y percibir sus frutos para ser imputados al capital o
intereses, es un derecho real de garantía. Contrato de servidumbre: art 2162 CC y C derecho
real perpetuo o temporario sobre un inmueble ajeno en virtud del cual se puede usar de él o
ejercer ciertos derechos de disposición esto se utiliza en inmuebles dominantes
agropecuarios, son aquellos que no permite la salida a caminos de otro inmueble anexado o
bien el derecho a utilizar un acueducto; hay un predio dominante y un predio sirviente.

También puede aparecer el dominio y el condominio, de por sí solo no genera renta.

No es un derecho real que genere rentas de 1er categoría. La propiedad horizontal tampoco,
ni el tiempo compartido (que sería una renta de la 3er categoría, porque están explotados de
manera empresarial o negocial).

Art 41 Inc. c: es una mejora sobre un inmueble que está alquilado, o sea cuando un
propietario alquila un inmueble y el inquilino le incorpora una mejora, para el propietario
genera un enriquecimiento, es una ganancia proveniente de un contrato de locación, salvo
que el propietario pague por ello. No hablamos de una simple pintura o cambio de cañerías,
si no una mejora que aumente el valor del inmueble, que cuando vuelva a alquilar le genere
mayor ingreso. Esta renta es solamente para el caso que el propietario no indemnice al
inquilino. La amortización de esta mejora será en función de la vida útil trimestral restante
del bien principal. En caso de que el bien principal este ya totalmente amortizado la mejora
se amortizara en 50 años. Entonces si la indemniza no es ganancia para él, solo deduce la
amortización. Si no la indemniza es ganancia.

Si hay bienes muebles se percibe un valor extra. Es el único caso en donde la locación
de bienes muebles pasa a ser renta de 1er categoría, la locación de bs muebles en el caso de
que estén dentro de un inmueble alquilado, x estar dentro de él. Se amortizará dependiendo
del bien que se trate.

Artículo 57 del reglamento. Cuando el que percibe tiene el condominio del inmueble,
o sea que está compartiendo la propiedad con otra persona, casa uno de los condóminos
declarara su porción en base al capital aportado en ese condominio, lo más normal es 50 y
50.
 Inciso F valor locativo presunto para inmueble para recreo o cedido gratuitamente.
Lo que la ley pretende es gravar satisfacciones, lo que se grava es la renta presunta y
también a cualquier inmueble cedido gratuitamente. Se puede ceder a un familiar o a un
amigo, lo que no se puede es dejar de pagar impuesto, se pagará el valor locativo presunto.
Que el inmueble este ocupado por alguien se presume a través del consumo de luz, gas, etc.
(los consumos). Si los inmuebles de recreo dieran quebranto no son computables. Ahora
bien, si estamos declarando rentas por el valor locativo presunto, esa renta nunca nos va a
servir para justificar la declaración del consumo del año. Solo se podrá justificar con una
renta real.

Cuando se ocupa una parte del inmueble y la otra parte la presto o la alquilo. Si la
preste voy a declarar el valor locativo presuntos de los metros cuadrados que preste. No nos
referimos a casos en que dentro de un inmueble hay una habitación para el cuidador.

Inciso D: caso en el que alquilas y el contrato dice que el inquilino se hará cargo de
los impuestos. Se considera que es una ganancia que obtiene y a su vez lo puede deducir a
través de los impuestos o tasas que se han pagado. Es un efecto neutro.

Hay contratos de locación donde se subcontrata, entonces el locador sub-loca pagara

renta de 1er categoría. El impuesto queda en cabeza del inquilino que sub-loca una parte de
la propiedad que alquilo.

Deducciones específicas de la 1er categoría

- Amortizaciones del inmueble y de los bs muebles que estén dentro del bs inmueble

- Instalaciones, (compactador, ascensor, monta carga, etc.) cada uno se amortizará por
separado (art 61 del decreto).

- Todos los impuestos y tasas que graven los inmuebles

- La porción de bs personales que corresponda a un inmueble

- Todos los gastos inherentes al uso del inmueble, eso no lo puede deducir el
propietario, son gastos inherentes al inquilino, que los va a deducir el inquilino.
(gastos de consumo).

- Intereses hipotecarios que pudiera haber. Son intereses hipotecarios de una casa
que esta puesta a renta, de un local o un negocio, no tiene límites, son deducibles
todos los intereses que se devengaron dentro del periodo fiscal. Y cuando el
inmueble este parcialmente afectado el gasto también estará parcialmente afectado
en la misma proporción.

Hay deducciones presuntas para gastos de mantenimiento (Art. 85 de la ley)

reparaciones, gastos administrativos, seguros de incendio o robo; el criterio para la
deducción son: si se trata de una propiedad urbana (de acuerdo a como lo tiene catalogado
por catastro) tendríamos que saber si tiene o no tiene un administrador, hay muchas veces
en donde el martillero se encarga de cobrar el alquiler y pagar los gastos mensuales y
después rinde el neto al propietario, entonces si hay un administrador tiene que ir siempre
por los gastos reales, no puede deducir presuntos, lo que los comprobantes indican. Ahora
bien si no hay un administrador entonces le dan la opción al propietario deducir como gasto
presunto el 5% de la renta bruta de todos los inmuebles inclusive los que estén cedidos
gratuitamente. Lo que ocurre que se opta por lo que más conviene (lo real o lo presunto) lo
que ocurre que habiendo optado por real o presunto se debe mantener por 5 años.

En cuanto a las propiedades rurales, la ley lo obliga a lo real siempre, no puede

optar.

Primas de seguro: serán deducibles siempre que sean reales. Se deduce la póliza.

Las diferencias de impuestos, impuestos retroactivos se imputan al año que se fijan

los nuevos valores o se pagó.

Puede deducir la 1er categoría el 80, 81 y 82. Tiene derecho a todas las deducciones
generales.

Los contratos de alquiler incobrables. Es un problema porque el Art. 59 Inc. A del

Decreto reglamentario dice que son deducibles después de haber finalizado el juicio de
desalojo y la porción que se devengo y no se pudo cobrar.

De la casa habitación el valor locativo queda exento.

Las propiedades pueden estar desmembradas entre lo que se llama el nudo

propietario y el usufructo. Si el usufructo es oneroso entonces tendrá que declarar el monto
percibido el usufructuario, entonces el nudo-propietario es el cesionario. El desposeído que
conserva el derecho a sus frutos es un usufructuario, o sea pasa a ser un expropietario que
conserva el derecho a uso.

Renta de primera categoría Inmuebles en el exterior se declara (art. 139 de la ley) si

está destinado a vivienda permanente para alojamiento se lo considera como incluido
dentro del 41 F quiere decir que hay que declarar el valor locativo presunto. Si no es
destinado a vivienda permanente para alojamiento se irá por el valor real. (No admite
prueba en contrario

SEGUNDA CATEGORIA

Artículo 45 de la Ley

Si hubiere alguna actividad económica que no estuviera relacionada ni con la 1er, ni

2da ni 4ta va a parar a la 3er categoría. Esta actúa como residuo de todo lo que a la ley se le
pudo haber escapado.

Grava rentas de capitales

Inc. A: Hay que ver si se están refiriendo a rentas de tirulos Públicos argentinos que
pudieran estar exentas. Habla de la renta del título, no de la compraventa (la ganancia).
Tampoco es la amortización del capital del título. Consten o no en escritura pública, lo único
que tiene escritura pública es la hipoteca por lo cual parecería que solo se está refiriendo a
ellas. Cualquier contrato de mutuo que haga con cualquiera sea quedaría alcanzado por sus
intereses. Al estar expresamente indicado va por encima de ese criterio genérico de
permanencia, habilitación y periodicidad.

Inc. B: cosa mueble que no esté dentro de un inmueble. Ej. Maquinaria alquilada,
automóvil. Los derechos no se alquilan, lo único que se alquilan los bs muebles o inmuebles.
Los derechos no se alquilan se ceden. También establece las regalías: art 47 es la percepción
del importe de una venta o es un alquiler de un bien basado en acontecimientos futuros. No
es una venta, sino que se le cede en función de algún acontecimiento que va a tener una
maquina como ser lo que va a producir esa máquina. La regalía puede ser porque se
transfiere el bien en forma definitiva, con lo cual se asimila a una venta, deja de ser de
propiedad del contribuyente, pero también puede ser transitoria con lo cual se asimila a un
alquiler, lo que significa que sigue en propiedad del contribuyente, lo cede, pero vuelve a su
propiedad.

86 de la ley 132 decreto reglamentario

Deducción específica para las regalías (única deducción especial)

Se aplica solo para residentes y se refiere a gastos en el país o en el exterior. Para

gastos en el país, si estamos en presencia de una regalía cedida en forma transitoria no es
habitualista o sea no son empresas se va a permitir la amortización del bien siempre que el
bien sufra desgaste o agotamiento, se establece el valor del bien y se va a permitir deducir la
amortización como gasto.

Si la regalía es definitiva se va a permitir una deducción del 25 % de todas las sumas

percibidas. La ley interpreta que un 25% podría ser la deducción de costos y gastos y el 75%
queda gravado, hasta recuperar el costo impositivo del bien cedido. Si el bien cedido se cede
después de haber sido utilizado por el contribuyente es hasta recuperar el valor residual al
momento de la transferencia. O el costo impositivo o el valor residual. Si son gastos del
exterior ahí la ley permite deducir por única vez el 40% de las regalías percibidas por todo
concepto.

Subsidio periódico: subsidio es una ayuda, supongamos un subsidio que se le suele

otorgar a un personal que estuvo muchos años trabajando y se jubila. Eso sería una renta de
4ta categoría.

Inc. C: Habla de rentas vitalicias: no se aclara demasiado en la ley, pero existió un

contrato donde una parte se obligaba a pagar una suma de dinero y la otra parte a pagar
periódicamente después de algunos años el monto de lo que se aportó más el lucro que se
pudo haber invertido, es muy parecido a lo que llamamos seguros de retiro. En la actualidad
no se utiliza.

Ganancias o participaciones en seguros sobre la vida. Nunca el asegurado participa

en las ganancias de las compañías de seguro. Cuestión difícil de considerar. La diferencia
entre lo pagado y lo recibido por un siniestro en caso de un seguro de vida queda exenta por
el artículo 20 inc. N.

Inc. D: Seguros de retiro. Art. 20 inc. L y el N dice que quedan gravados los planes del
seguro de retiro en tanto y en cuanto no tenga su origen en un trabajo. Ese seguro de retiro
nunca seria renta de 2da categoría. L

Inc. E: Desistimiento: quiere decir que hice un contrato por 10 años, al 6to año quiero
desistir y pido que me paguen todo hasta acá, lo que recibo menos lo que aporte es renta de
2da categoría. Ocurre que nosotros tenemos una exención en el art. 101 de la ley que, si este
rescate luego se reinvierte en un nuevo plan, como el Estado quiere que quede el dinero
dentro del país, en el término de 15 días hábiles, queda exento. El Art. 102 explica cómo
queda gravado.
 Inc. F: Obligaciones de no hacer: supongamos de un vendedor que tiene una
determinada zona de venta y participa en sus ganancias a quien se abstiene de vender. Pero
pasaría a ser una renta de 4ta categoría.

Inc. G: cuando hablamos del 20 de las Cooperativas y dijimos salvo las de consumo.
Sera de 2da categoría el interés accionario que distribuyen las cooperativas, pero las que son
cooperativas de trabajo quedan grabadas en la 4ta categoría.

Inc. H: Todos los activos intangibles se refieren a cuando un comerciante o empresa

tienen cierta notoriedad o seriedad en su atención, esa reputación que logro el comerciante
tiene un valor, cuando lo vende se entiende que también lo está vendiendo. Estaríamos
hablando de la 3er categoría, no se da que quede en 2da categoría en la práctica profesional.

Inc. I: Antes los dividendos estaban fuera del alcance de la ley porque las sociedades
pagaban el 35% de la tasa, pero el dividendo no estaba gravado. Ahora pagan la alícuota del
30%. El 70 se distribuyen, los dividendos quedan gravados al 7%; el 7% del 70% sería el 4.9%
por lo cual siguen pagando una tasa del 35% salvo que no se distribuya el dividendo. Esto se
aplica también a todas las sociedades del Inc. A del Art.69.

Inc. J: instrumentos o contratos derivados: es un contrato por el cual el lanzador

(vendedor) por una cantidad de dinero determinada que se llama prima otorga al titular
(comprador) el derecho a exigir al lanzador y dentro de un tiempo la compra o venta de un
lote de acciones de títulos valores a un precio fijo predeterminado llamado precio de
ejercicio. La opción otorga el derecho no la obligación a comprar a un determinado precio a
futuro y/o de la venta a vender a un determinado precio, siempre el derecho no la
obligación, la ganancia o pérdida está dentro del Art. 45.

Inc. K: enajenación de acciones, no habla del dividendo sino de la compraventa de la

acción. El resultado de la compraventa. Sería renta de la 2da categoría. Ocurre que hay una
exenciones en el Art. 20 w le da la posibilidad de que sea exento en tanto se trate de
acciones que coticen en bolsa, están gravadas, pero luego exentas. Además, se agregaron las
monedas digitales y quedo gravado. También habla del resultado por la enajenación y
transferencia de inmuebles. Se está refiriendo a sujetos persona física y sucesión indivisa
porque si es un sujeto empresa debería estar dentro de la 3er categoría.

Se trata de inmuebles adquiridos a partir del 01/01/2018 porque antes pagaba el

Impuesto Transferencia del Inmueble. El impuesto cedular se va a aplicar solamente para la
transferencia de inmuebles que no sean casa habitación y se aplicara a través de un
impuesto especial del 15% a la base imponible. (Precio de venta menos costo actualizado y
las amortizaciones). El impuesto cedular se aplica por lo percibido. En caso de que no sea
residente se aplica el 15% de la misma forma.

Art. 65 del Decreto reglamentario. Las sumas recibidas judicialmente. Me deben

capital más interés, lo que me pagan no es la totalidad, desde el punto de vista del Código
Civil primero se aplica a los intereses y luego a capital el 65 del DR dice que impositivamente
se hace exactamente al revés.

No existe una venta a plazo que no tenga interés, está implícito. El Art 48 de la Ley y
el Art. 67 del Decreto Reglamentario, dicen que si no se establece el interés se computara un
monto no menos al que cobra el Banco Nación para las operaciones de descuento comercial.
La ley admite la prueba en contrario para bienes muebles, pero no para el inmueble. El
interés presunto será renta de 2da categoría.

En el caso de los incobrables en la 2da categoría la ley no va a permitir alguna

deducción de pérdidas de capital, de intereses no lo percibí, por lo cual no queda gravado,
cuando pierdo capital el fisco no se hace cargo, las pérdidas de capital de préstamos nunca
van a ser deducibles de impuestos en 2da categoría, si se van a permitir en 3ra.

Artículo 145 del Decreto reglamentario.

Pago del impuesto por cuenta propia o de terceros.

El tercero es el pagador. Se da cuando se hace un contrato con alguien de “x” monto

neto de impuestos (remuneración de bolcillo) ocurre que el fisco me dice si vos te hiciste
cargo del impuesto tenés que acrecentar la renta para que después de deducir el impuesto
te quede la renta neta. Ejemplo: Giro $100.- neto de impuestos. Importe girado $153,84.- El
35% de $153,84.- te da $53,84.-

Renta acrecentada=

C x (1+ tasa/100-tasa)

$100.- x (1 + 35/100-35) = $153,84.-

CUARTA CATEGORIA

Articulo 79

Inc. A: Empleados públicos ya sea Nacional, provincial y municipal, poder judicial

cuando su nombramiento hubiera ocurrido a partir del 01/01/2017 (antes de esa fecha
estaba exento).

Inc. B Relación de dependencia, lo percibido por el trabajador.

Inc. C: Jubilaciones que tengan su origen el Inc. A o B. y también los consejeros de las
cooperativas.

Inc. D: Planes de seguro de retiro cuando tienen su origen en el pago del trabajo del
contribuyente.

Inc. E: socios de cooperativas de trabajo

Inc. F: ejercicio de profesiones liberales, locación de servicio o locación de obra,

oficio o funciones de albacea (administrador del proceso sucesorio), sindico, mandatario,
gestor de negocios etc.

Inc. G: Agentes auxiliares del comercio que no desarrollan la actividad como

empresa.

Contratos de desvinculación laboral: conviene porque por lo general es un poco

menos que lo que se paga de indemnización.

Deducciones para quienes tienen relación de dependencia

Obras sociales sin límite

Cuota medico asistencial con el límite del 5% de la ganancia

 Donaciones, si pero hasta el 5% de la ganancia

Prima de seguro para caso de muerte: si pero con el límite de $12.000.-

Gastos de sepelio: con el límite $996.-

Intereses hipotecario hasta $20.000

Gastos médicos y odontológicos, con el límite del 40 del total de lo facturado y no

puede superar el 5% de la ganancia

Personal doméstico hasta la suma del límite del mínimo no imponible,

Deducciones para quienes son autónomos

Alquileres de consultorio sin límite

Sueldos, gratificaciones: si, en blanco todo, siempre que estén pagos antes del
vencimiento de la declaración jurada con todas las cargas sociales que le corresponde a la
parte patronal

Gastos de biblioteca si, deducible sin limite

Gastos de educación relacionados con la profesión: si, sin límite

Contribución previsionales de autónomo siempre que estén pagas antes del

vencimiento

Matrículas profesionales sin límites

Pagos a asociaciones científicas sin límite, solo se le pedirá que tenga comprobantes

Amortizaciones de bs de uso todas

Los gastos del automóvil tienen un límite de $7200.-

Además, tienen todas las deducciones del 81 y del 82 de la ley

Ganancia gravada si cumple en forma recurrente los requisitos de periodicidad,

permanencia y habilitación de la fuente productora. Si no los cumple, debe verificarse si la
renta obtenida está taxativamente enunciada en alguna de las categorías que prevé la ley: 1°C.
suelo art. 44; 2°C. del capital art. 48; 3°C. empresaria art. 53; 4°C. del trabajo personal art. 82.
Si no está mencionada en ninguna categoría, verificar si encuadra en los apartados 3, 4 o 5 del
art. 2 o en el art.185 DR.

Las ganancias de FA y FE determinan el impuesto de acuerdo con la escala progresiva

del primer párrafo del art. 94 (alícuota+ monto fijo). Los dividendos de FA, al momento de su
distribución quedan sujetos a una retención del 7%.

Las ganancias de FA y FE excepto las ganancias gravadas por el impuesto cedular del
art. 98 (rentas derivadas de la venta de ciertos activos financieros), determinan un impuesto
con una alícuota de 5% o 15%, según corresponda y se liquida mediante plataforma digital
habilitada en la pagina web del organismo recaudador, es decir, de manera separada de la
DDJJ global del impuesto, aunque su incidencia patrimonial y de renta deben formar parte de
esta última ya que los conceptos incluidos conformaran el patrimonio al cierre del periodo
fiscal y tienen que utilizarse para determinar el monto consumido.

Justificaciones patrimoniales

Dra. C. P. Carolina Moreno

Vamos a hablar de algo que no es menor a la hora de hacer una declaración jurada y
que es el famoso tema de las variaciones patrimoniales o el monto consumido. ¿Cuál
es la razón de ser del monto consumido? El decreto reglamentario, en el artículo 3,
establece que un sujeto, a la hora de presentar la declaración jurada, no sólo va a
tener que informar cuál es su renta gravada y su impuesto, sino que va a tener que
informar cuáles fueron sus rentas exentas y cómo se componía su patrimonio al inicio
y al cierre del ejercicio. ¿Cuál es la razón de ser de esto? Justamente efectuar un
control de lo que el contribuyente está declarando; se supone que lo que un
contribuyente tenía al inicio de un ejercicio más lo que ganó en ese ejercicio tiene que
ser igual a lo que tenga al cierre del ejercicio más lo que consumió.

La vieja Resolución 2527 establece lo que se tiene que considerar como consumo que

son todos aquellos gastos que un contribuyente efectúa a los fines del sustento y
manutención de sí mismo y de sus cargas de familia. ¿Qué se entiendo entonces por
esto? Son todos aquellos gastos que el contribuyente efectúa, ya sea por
indumentaria, por alimentos, por gastos de su casa, por educación de sus hijos, por
esparcimiento, etcétera. Es todo lo que tiene que ver con la vida de un contribuyente
y la norma lo que dice es que no voy a tener que incluir dentro de este consumo todo
aquello que en definitiva se entienda como una justificación. ¿Qué es esto de las
justificaciones? Primero les mencioné una ecuación muy simple que es que un
contribuyente tiene un determinado patrimonio inicial, tiene ingresos y eso tiene que
ser igual de lo que se consume más el patrimonio final. Hay un desdoblamiento en lo
que es la renta, vamos a ver que un contribuyente puede tener rentas gravadas pero
también rentas exentas.

A su vez, muchas veces se reconocen lo que llamamos rentas ficticias, por ejemplo el
valor locativo. ¿Por qué decimos rentas ficticias? Porque tenemos un ingreso y, sin
embargo, no tenemos un aumento patrimonial. Con lo cual acá vamos a reconocer lo
que el fisco o la norma llama justificaciones y tendremos montos que justifican
erogaciones y montos que no justifican erogaciones. Éste sería un monto que no
justifica erogaciones. Por otro lado, tengo determinados gastos que si bien implican
una reducción de la renta gravada, no implican una reducción del patrimonio, como
en el caso de las amortizaciones, por ejemplo. Hay otros gastos que implican
disminuciones en el patrimonio, pero no implican disminuir mi renta, por ejemplo, el
caso típico del impuesto a las ganancias que no lo puedo deducir.

Entonces ¿qué pasa? Esa ecuación que yo les mencioné, la podemos plasmar en un
cuadro que es el típico cuadro que surge en las declaraciones juradas en el cual
tenemos una columna 1 y una columna 2. En la 2 tenemos el patrimonio que el
contribuyente tenía en el inicio más sus rentas gravadas y exentas, y más esos montos
que justifican erogaciones, que serían, por ejemplo, el caso de las amortizaciones. Por
otro lado, tengo el patrimonio al cierre, mis gastos no deducibles o rentas que no
justifican erogaciones, por ejemplo, un exceso de un gasto que no puedo deducir de
una cobertura médica de la cual sólo puedo deducir determinado monto, y por otro
lado tengo lo que es el monto consumido. Ese monto consumido es el que yo voy a
determinar por diferencia. En el momento de hacer una declaración jurada, lo que
tengo que hacer es tratar de ir identificando movimiento por movimiento de un
contribuyente, ir plasmándolo en esta ecuación, de modo que cuando determine el
monto consumido por diferencia, pueda evaluar a su vez con una prueba de caja si
ese monto consumido es razonable y así me evito errores técnicos. ¿A que nos
referimos con errores técnicos? Muchas veces nos pasa que nos olvidamos de
reconocer un préstamo o de incluir la erogación que tengo por el impuesto, lo que
fuera y eso hace que se generen montos consumidos en exceso o en defecto a lo que
resulta razonable. Justamente armando esta ecuación y desmembrando movimiento
por movimiento es que yo me aseguro una razonabilidad en el consumo, que a su vez
no sólo voy a determinar por esta ecuación matemática, además haré una prueba de
caja en la cual el dinero que yo tenía al inicio más lo que gané menos el saldo que
tenga al cierre me dará un monto consumido que va a tener que condecirse con esta
ecuación. Se supone que una persona tiene gastos que hacen a su vida; si yo
desmiembro cada movimiento entre sí, y da el consumo negativo, hay alguna cuestión
por técnica matemática que está mal. Puede haber ingresos que no está incluyendo o
préstamo u otras cosas.

A efectos de poder plasmar en la práctica, hicimos un ejemplo muy simple en el cual

tenemos un contribuyente que posee un determinado patrimonio al inicio. Ese
patrimonio se componía de un inmueble, anticipos que había pagado del propio
impuesto porque en definitiva son crédito, a su vez percibe alquileres, tiene un
impuesto determinado, pagó el impuesto del año anterior y tiene determinados
gastos. Vamos a ir volcando movimiento por movimiento en este cuadro que les
mencionaba y veremos cómo el consumo que saco por diferencia da igual a ese
consumo razonable, a lo que es el consumo que tuvo esta persona.

Parto de un patrimonio inicial que lo voy a colocar en la columna 2 en el cual tengo un

inmueble y los anticipos; por otro lado, tengo alquileres que cobré durante el año; los
alquileres van a sumar dentro de las rentas gravadas y, a su vez, van a ser un mayor
ingreso que tengo con lo cual en el patrimonio al cierre, si lo cerrara en ese momento,
tengo un mayor ingreso; por otro lado, tengo las amortizaciones de ese inmueble que
me van a permitir tener un gasto deducible que lo colocamos como menor renta
gravada, pero a su vez no lo puedo trasladar al patrimonio con lo cual voy a tener que
hacer una justificación dentro de la misma columna para equilibrar el movimiento por
el valor de las amortizaciones.

Tengo el impuesto que pagué en el año, que es un gasto no deducible con lo cual
implicó una salida de caja, pero no tengo un correlato en la columna 2.
Necesariamente tengo que justificarlo dentro de la columna 1 como un gasto no
deducible para que ese movimiento me balancee. Si ustedes lo llevan a un tema
contable, básicamente en cada movimiento que hacemos tendría que verificarse que
columna 1 y columna 2 estén dando igual; ésa es la única forma de garantizarme que
no estoy técnicamente omitiendo ninguna justificación y que, por lo tanto, el
consumo que determine va a ser razonable. Debemos pedirle al contribuyente los
gastos de tarjeta de crédito, los gastos de su casa, lo que sea educación de los hijos;
tengan en cuenta que toda esta información el fisco, con los regímenes de
información que existen, la tiene con lo cual es muy fácil cruzar si el consumo que
está declarando un contribuyente es inferior a la información que, por diferentes
agentes de información, está recibiendo el fisco.

Básicamente lo importante es ir haciendo movimiento por movimiento y después

probar a su vez la razonabilidad del consumo a través de un flujo de caja que, en
definitiva, es lo que hace el fisco que lo exige a los efectos de la declaración jurada
porque es la única forma de garantizarse la razonabilidad de las rentas que un
contribuyente está declarando.
[volver]

Advertencia. El texto que se presenta como resultado de la trascripción de las

exposiciones puede presentar algunas diferencias con respecto a lo exactamente
expresado por el orador. Estas diferencias se producen por las modificaciones de
estilo que haya sido necesario introducir para obtener un documento que resulte de
lectura fluida para el usuario quien, si lo considera necesario, podrá localizar
rápidamente el punto de su interés y acudir a la parte pertinente del archivo de
audio.

Es importante destacar que este documento no contiene la información propia de los

gestos, expresiones, pausas, inflexiones de voz y otros elementos esenciales en el
proceso de comunicación verbal que el expositor haya considerado necesario utilizar
para una mejor presentación de sus ideas, y que la exposición no fue concebida para
ser transmitida en forma escrita.

"monto consumido" como el importe que manifiesta la capacidad de consumo que una
persona tuvo en el transcurso de un año, que surge por aproximación y que debe guardar una
relación con la calidad de vida del contribuyente en cuestión.

Existen dos posibilidades a efectos de determinar el monto consumido, a los efectos de este
artículo definiremos las distintas metodologías de cálculo como "el método patrimonial" y "el
método financiero".

El método patrimonial, es el adoptado en el mismo aplicativo de AFIP y consiste en determinar

el monto consumido como la diferencia entre las tenencias al inicio más los ingresos netos del
año versus el patrimonio neto al cierre. En otras palabras, podemos esquematizarlo como
sigue:

Patrimonio Neto al Inicio + Ganancias gravadas, exentas y no alcanzadas netas de gastos

deducibles — Patrimonio Neto al cierre = Monto Consumido

Si bien el método antes descripto es el más utilizado, es posible llegar al mismo resultado a
través del método financiero.

El método financiero consiste en determinar el monto consumido, como la diferencia entre las
cobranzas y pagos del ejercicio, una suerte de estado de flujo de efectivo aplicado a una
persona física.

En este sentido, es posible arribar al mismo importe del monto consumido que el obtenido a
través del método patrimonial, considerando exclusivamente los ingresos o entradas de
efectivo y los pagos efectuados durante el ejercicio. Una esquematización de este cálculo
podría indicarse como sigue:

Cobranzas o entradas netas de retenciones y otros gastos del ejercicio — Pagos, compras o
inversiones efectuadas en el período = Monto Consumido

A efectos de ejemplificar los métodos antes detallados a continuación se plantea un pequeño

ejercicio de aplicación:

Supongamos el caso de un contribuyente cuyo esquema patrimonial al 31/12/2014 y al

31/12/2015 es el siguiente:

Las únicas ganancias de este contribuyente están dadas por los sueldos que percibe por su
trabajo en relación de dependencia. Durante el ejercicio 2015 el detalle es el que sigue:

Dentro de sus movimientos patrimoniales significativos de 2015, presentó la declaración

jurada del impuesto a las ganancias y sobre los bienes personales de 2014 con un impuesto
determinado total por ambos impuestos de $271.825,94; le reintegraron retenciones del año
2014 en febrero 2015 por $23.251,98; y le donó a su hija $72.000.

Determinación del monto consumido por el "método patrimonial"

Patrimonio Neto al Inicio + ganancias gravadas, exentas y no alcanzadas netas de gastos

deducibles — Patrimonio Neto al Cierre = Monto Consumido

Que en números queda expresado como sigue:

$ 1.065.261,42 + $ 1.010.258,70 - $ 271.825,94 (impuestos que no constituyen consumo) - $

72.000 (donación que no representa consumo) - $ 1.195.258,90 = $ 536.435,28
Es importante aclarar que no corresponde considerar los impuestos abonados y las donaciones
efectuadas dentro del consumo, motivo por el cual deben restarse a efectos de determinar el
monto consumido.

Determinación del monto consumido por el "método financiero"

Cobranzas o entradas netas de retenciones y otros gastos del ejercicio — Pagos, compras o
inversiones efectuadas en el período = Monto Consumido

Siguiendo los números del ejemplo, la determinación queda como sigue:

Como se puede observar, el método antes descripto consiste en calcular el monto consumido
tomando en cuenta exclusivamente aquellos movimientos que generan un real flujo de fondos
en cabeza del contribuyente.

Ya sea a través del método patrimonial o mediante el método financiero se debe arribar al
mismo importe de monto consumido.

Indicios y demás transacciones que manifiestan el consumo

Ya sea a través del método patrimonial o mediante la utilización del método financiero, no se
puede dar por concluida la tarea de determinar el monto consumido sin haber efectuado un
análisis de razonabilidad respecto del importe que surge de dichos cálculos.

Como ya se ha indicado más arriba, el monto consumido no es más que una estimación que se
efectúa sobre la base de los movimientos patrimoniales y de resultados que una persona tuvo
durante un año calendario. Un cálculo preciso del monto consumido implicaría sumar todos los
gastos (incluso aquellos tan poco significativos como pueden ser un alfajor o un taxi por unas
cuadras) efectuados por una persona durante un año y poder respaldar dicho calculo con los
comprobantes que avalen tales erogaciones.

Es el hecho de que el monto consumido sea una estimación lo que genera la necesidad del
análisis de razonabilidad, que consiste en comparar el monto obtenido por el método
patrimonial o el financiero versus la suma de todas aquellas transacciones que han
exteriorizado consumo.

Decimos que la estimación del monto consumido debe ser siempre mayor a las
exteriorizaciones de consumo, pues no resulta razonable estimar que una persona en el
transcurso de un año no ha llevado a cabo erogaciones poco significativas en efectivo.

Haciendo foco en las liquidaciones del año 2015 que están próximas a vencer, a continuación
se enumeran todas aquellas transacciones de las cuales el fisco posee conocimiento a través
de los distintos regímenes de información y que son consideradas "consumo exteriorizado" en
las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias de personas físicas:
1. Consumos con tarjeta de débito, crédito y de compra.

Quizás esta es de las primeras transacciones de las cuales el fisco obtuvo información con el
objeto de inducir los montos consumidos de las personas físicas. Sobre este particular, es
importante considerar que la exteriorización del consumo no está dada por la cantidad de
gastos que puedan figurar en los resúmenes de tarjetas sino que por los pagos efectuados para
cancelar las mismas.

2. Viajes y consumo en efectivo en el exterior

Hasta el año 2015 existió un régimen de percepción equivalente al 35% de los importes
abonados por viajes y paquetes turísticos al exterior. Este régimen fue reemplazado a partir de
2016 por uno que aplica exclusivamente a aquellas adquisiciones que se realicen en efectivo.

Al mismo tiempo que estos regímenes aseguraron una recaudación anticipada en cabeza de la
AFIP generaron información sobre consumos de los particulares en este tipo de erogaciones.

En este sentido, también constituye consumo exteriorizado el importe que surja de sumar los
importes abonados en efectivo (si se consideraran los abonados con tarjetas se duplicaría el
consumo conforme lo indicado en el punto 1.) tanto por pasajes o paquetes turísticos en el
exterior como por gastos que hayan sido abonados con USD adquiridos para consumo en el
exterior y no reintegrados al BCRA.

3. Educación privada

Desde el año 2010 —mediante la resolución general (AFIP) 2832, y luego con la resolución
general (AFIP) 3368- los establecimientos de educación inicial, primaria y secundaria se
encuentran obligados a informar al fisco todos aquellos importes facturados en concepto de
cuotas que superen los $2.000.- por mes y por alumno.

Los establecimientos deben informar quien es el responsable del pago de la cuota (madre,
padre, tutor, etc.) por lo tanto, constituye consumo exteriorizado los pagos efectuados por
este concepto mediante cualquier forma de pago.

4. Expensas

Los consorcios de propietarios de inmuebles afectados al régimen de propiedad horizontal y

aquellos sujetos que representen a los propietarios de countries, clubes de campo, barrios
cerrados, barrios náuticos, entre otros se encuentran obligados a informar las expensas o
gastos comunes que sean superiores a $2.000 por mes o que correspondan a inmuebles
superiores a 100m2 en el caso de inmuebles bajo el régimen de propiedad horizontal o 400m2
en el resto de los casos.

5. Empresas de medicina prepaga

Por su parte, las empresas de medicina prepaga también quedan obligadas a informar los
importes abonados por mes de aquellos afiliados cuya cuota mensual supere los $2.000.

6. Consumos relevantes

La resolución general (AFIP) 3349 estableció un régimen de información que deben cumplir las
empresas de suministro de energía eléctrica, provisión de agua, de gas y de telefonía fija y
móvil respecto de aquellos abonados cuya facturación sea superior a los $1.000 mensuales.
Desde el año 2015 en adelante, debido al nuevo régimen informativo sobre compras y ventas y
al punto A II) d) 2. del anexo II de la resolución general (AFIP) 1415 que establece que cuando
el importe de las facturas a consumidor final sea superior a $1.000 corresponde informar el
CUIL, CUIT o DNI del consumidor entendemos que se universaliza al resto de las operaciones
esta exteriorización de consumo.

Si bien existen otros regímenes de información —como el de las aseguradoras de riesgo- que
pueden derivar en exteriorizaciones de consumo, hemos resumido en los puntos 1 a 6
anteriores aquellos que entendemos resultan relevantes a la hora de analizar la razonabilidad
del monto consumido de una declaración jurada del impuesto a las ganancias de personas
físicas.

Las declaraciones juradas rectificativas que modifican el monto consumido

La modificación del importe consignado como "monto consumido" mediante la presentación

de declaraciones juradas rectificativas suele ser cuestionado por el fisco con frecuencia.

Tal como desarrollamos al principio, el monto consumido surge de cálculos matemáticos

globales a los cuales se debe recurrir frente a la imposibilidad práctica de efectuar una
determinación precisa sobre la base de comprobantes de respaldos.

Efectuar un cálculo exacto del monto consumido, implica que las personas físicas lleven una
contabilidad detallada de todas las erogaciones efectuadas en el curso de un año calendario y
que guarden documentación de absolutamente todos sus gastos, incluyendo aquellos tan poco
significativos como puede ser un taxi o una propina.

No obstante ello, en un antecedente del año 2006 (1), ante la presentación de una declaración
jurada por parte de un contribuyente que detecto errores en la exposición de su patrimonio al
cierre que provocó una reducción del monto consumido exteriorizado en la declaración jurada
original el fisco entendió que existió un incremento patrimonial no justificado.

La pretensión fiscal se basó en el rechazo de la reducción del monto consumido por parte del
contribuyente y la posterior aplicación de la presunción de un incremento patrimonial no
justificado derivado del incremento de su patrimonio en la declaración jurada rectificativa.

Frente a este planteo, en una opinión que comparto, la sala D del Tribunal Fiscal de la Nación
entendió que el monto consumido no puede ser entendido como un valor inamovible atento a
las dificultades que ocasiona su cálculo. En este sentido, entendió que el monto consumido
puede operar como una variable de ajuste patrimonial en la medida que el contribuyente
pueda probar razonablemente el origen del patrimonio exteriorizado.

En otro antecedente similar del año 2005 (2), el fisco aplicó también la presunción de
incremento patrimonial no justificado ante la presentación de una declaración jurada
rectificativa por parte de un contribuyente que había exteriorizado importes diferentes en el
saldo final del patrimonio de un año versus el saldo inicial del patrimonio del año siguiente.

En este caso la sala D del Tribunal Fiscal de la Nación entendió que el monto consumido se
obtiene por una sustracción aritmética lo que inhabilita a considerarlo rígidamente inamovible
considerando las falencias que el cálculo presenta en relación a su exactitud. A diferencia del
caso planteado en el año 2006 se confirmó la pretensión fiscal debido a que el monto
consumido en el año bajo cuestión era el menor de todos los años declarados, no presentaba
una coherencia respecto de los otros años y no se pudo probar el origen de la modificación
patrimonial.
El problema del consumo familiar y la mecánica de liquidación individual del impuesto a las
ganancias en Argentina

Por último y a modo de reflexión, parece importante destacar el problema que se genera
derivado de los controles sistémicos que puede efectuar el fisco a través de los consumos
exteriorizados que se han mencionado más arriba cuando los mismos pertenecen a un grupo
familiar.

Por ejemplo, en una familia tipo de 4 integrantes es muy posible que tanto el padre como la
madre perciban ingresos. Si esta familia decidiera canalizar todos sus consumos a través de la
tarjeta de crédito del padre, al finalizar el año el consumo exteriorizado del padre no sería
razonable ni guardaría relación con los ingresos declarados por él. Ello debido a que los
consumos que se canalizan a través de la tarjeta de crédito del padre en la práctica son
financiados tanto por los ingresos de la madre, como por los del padre.

Esta situación, más allá de generar una complicación al momento de determinar el monto
consumido de cada quién en las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias, puede
generar verdaderos dolores de cabeza para los contribuyentes derivados de las inconsistencias
que pueden generarse por controles sistémicos del fisco que omiten considerar a los grupos
familiares como un todo.

Respecto de esta problemática, en otros países como España existe la opción de efectuar una
"declaración jurada familiar" en donde se resume en una única presentación todos los
ingresos, movimientos patrimoniales y consumos de una familia.

Entendemos que con el avance de la tecnología, la información que el fisco posee de los
contribuyentes y la experiencia adquirida en otros países respecto de esta metodología, la
declaración jurada del impuesto a las ganancias familiar es un tema que debería estar en la
agenda de pendientes de la AFIP.

Conforme al art.1 CN, la Nación argentina ha adoptado para su gobierno el régimen

federal. Como consecuencia, ello trae aparejado, por lo tanto, la coexistencia de 3 categorías
de autoridades tributarias (Nación, Provincias y Municipios), lo cual da lugar a conflictos
interjurisdiccionales. En efecto, el poder tributario de la Nación es un poder restringido, que
conservan todos aquellos poderes no delegados al gobierno federal que, habiéndolo sido, son
concurrentes con el de la Nación. Sobre la base de que el Estado federal ha nacido de la
delegación de las provincias hicieron de sus poderes originarios, conservando para si el poder
no delegado a la nación. De la CN, podemos ver que a cada Estado tiene las siguientes
impositivas:

Corresponde al gobierno nacional: a) exclusivamente y en forma permanente:

derechos aduaneros (impuestos de importación y exportación), y tasas postales; b) en
concurrencia con las provincias y en forma permanente: impuestos indirectos; c) con carácter
transitorio: impuestos directos que pueden ser exclusivos o superponerse con otro provincial

Corresponde a las provincias: a) exclusivamente y en forma permanente: impuestos

directos; b) en concurrencia con Nación y en forma permanente: impuestos indirectos

Corresponde a los municipios: aquellos impuestos que las provincias le hubiesen

delegado, como lo es nuestra provincia el impuesto inmobiliario.
 Concurrencia: todos los centros de poder, ya sea provincia, municipio, estado, todos
concurren descoordinadamente, todos tienen facultades para fabricar normas y no interesa lo
que aplique el otro porque están descoordinados, no hay un pacto fiscal entre ellos. Ausencia
total de coordinación.

Separación: esto es lo opuesto, esto es el orden, esto es asignar a cada centro de

poder ya sea municipio, provincia o estado federal, una fuente determinada de recursos

Participación: conforme a ciertas pautas de la nación cobra y participa, por ejemplo: a

las provincias. No se distribuye la fuente de ingreso, sino que se distribuye el producto en base
a la necesidad financiera de cada estado o provincia, como puede ser también un fin
proporcional. Este reparto se puede hacer por cada impuesto por separado o por una masa de
recursos.

Cuotas adicionales: el gobierno federal dicta la norma tributaria y los niveles inferiores,
por ejemplo: las provincias o bien una provincia dicta la norma y el municipio adhiere con una
cuota adicional, montándose en el mismo HI, con una alícuota adicional. Es decir, es el mismo
hecho, las mismas circunstancias que grava la nación, la provincia lo puede gravar con una
alícuota adicional en base a su necesidad. Es decir, sobre imponer un tributo sobre un HI ya
nacido en otra jurisdicción.

Asignaciones globales: las provincias cobran una porción, la asignan al Estado federal
para su mantención. Es inverso, la provincia recauda y una parte de su recaudación va a parar
al Estado federal conforme a la necesidad financiera de cada ente

Asignaciones condicionadas: esta condicionada al mantenimiento de un servicio

público exclusivo o a la realización de una determinada inversión exclusiva. La puede asignar el
gobierno federal a la provincia, la provincia al municipio o a la inversa

Teoría del sacrificio: El principio de igualdad de sacrificio es el argumento utilitarista

tradicionalmente utilizado para justificar la progresividad de la imposición sobre la renta (Mill
(1848) y Musgrave (1959)). La noción más comúnmente utilizada de este principio es la de
igualdad de sacrificio absoluto, que exige que todos los contribuyentes sufran la misma
pérdida absoluta de utilidad por el pago de sus impuestos.

El principio del sacrificio igual interpreta el pago de impuestos, no sólo como una
prestación forzosa al Estado, sino que no tiene en cuenta qué beneficios se reciben del Estado.
Los impuestos se convierten así en un modo legal de confiscar la propiedad y, admitido esto,
se trata de determinar el procedimiento por el que dicha confiscación se realiza de la forma
"menos injusta" posible

SUJETOS. CONTRIBUYENTES – RESPONSABLES SUSTITUTOS- AGENTES

DE RETENCIÓN Y AGENTES DE PERCEPCIÓN
Material didáctico preparado por Sara Diana Telias que debe complementarse con la
lectura de los libros de derecho tributario y con la ley 11683.
EJERCICIOS DE COMPRENSIÓN Y FIJACIÓN DE CONCEPTOS
Las siguientes preguntas se contestan mirando el gráfico
1. Quién es el único que realiza el hecho imponible? El sujeto pasivo del
tributo
2. Cuál es el contenido de la obligación de un contribuyente de derecho?
Obligación de dar (generalmente sumas de dinero)
3. En qué se diferencia y en qué se parece un contribuyente de un responsable
sustituto? El responsable sustituto no realiza el hecho imponible; el
contribuyente es responsable por deuda propia y el sustituto responsable por
deuda ajena. Tienen en común que ambos tienen una obligación de dar
4. Qué tipo de responsables son los agentes de retención y de percepción?
Responsables por deuda ajena
5. Qué tipo de responsables son los contribuyentes? Por deuda propia
6. Qué tipo de responsables son los responsables sustitutos? Por deuda ajena
7. En qué se diferencia un contribuyente de un agente de retención y de un
agente de percepción? El responsable sustituto no realiza el hecho imponible;
el contribuyente es responsable por deuda propia y tanto los agentes de
retención como los de percepción son responsables por deuda ajena. El
contribuyente tiene una obligación de dar, y los agentes de retención o
percepción una obligación de hacer.