ESTUDIOS SELECTOS EN MATERIA TRIBUTARIA

PONENTE: DR. VICTOR HUGO MONTES DE OCA

ALUMNO: JOSÉ IGNACIO RAMÍREZ PÉREZ

TEMA: RESÚMEN DE LECTURA DEL LIBRO “EL HECHO IMPONIBLE”
TEORÍA GENERAL DEL DERECHO TRIBUTARIO SUSTANTIVO

AUTOR: DINO JARACH

FACULTAD JUDICIAL DE DERECHO TRIBUTARIO

DOCTORADO EN DERECHO TRIBUTARIO

Julio 31 de 2020
 INTRODUCCIÓN

El presupuesto de la obligación tributaria, centro del derecho tributario es el

presupuesto de la obligación impositiva, esto es, la situación jurídica o de hecho,
sin importar en el segundo de los casos, la falta de formalidad, a esto le llamamos
hecho imponible.

Al hecho imponible, se vincula toda la problemática jurídica de las

relaciones entre derecho civil y derecho tributario, todas las cuestiones referentes
a las maniobras de evasión fiscal, a las exenciones tributarias, a los sujetos
activos y pasivos de los impuestos, de ahí la importancia del tema.

La obra fue realizada en Argentina, derivado de las condiciones que se

requerían para tal efecto, tomando como base, el derecho de este país, sin
embargo, la aplicabilidad del tema se da sin distingo en cualquiera otro país, pues
las circunstancias que se tocan, son de sustancia y no de forma.
EL DERECHO TRIBUTARIO SUSTANTIVO Y SU AUTONOMÍA ESTRUCTURAL

El concepto jurídico del tributo.- El tributo es en esencia, uno de los pilares

económicos que sostienen a un Estado, pues a través de el. Logra medios
pecuniarios necesarios para el desarrollo de sus actividades, siendo este, parte de
los fenómenos de las finanzas públicas, caracterizándose este por 1.- La coerción
de que es fruto y que los distingue, por ejemplo, de los empréstitos públicos, los
que son de origen voluntarios y contractuales; 2.- El tributo como prestación
coactiva por parte de los particulares al Estado, siendo esto, una relación entre
dos sujetos, teniendo su origen en un principio jurídico-constitucional, siendo este,
el de la aprobación de las cargas tributarias por parte de los órganos
representantes de la nación (el legislativo), mismos actos que tienen la naturaleza
jurídico-formal de la ley.

El tributo es una prestación pecuniaria coactiva de un sujeto (contribuyente)

al Estado u otra entidad pública que tenga derecho a ingresarlo que deriva bajo el
principio fundamental de legalidad de la prestación tributaria, en donde la fuente
de la coerción lo es, exclusivamente la ley.

Para que la finalidad del tributo, es decir, la prestación pecuniaria sea

cumplida, hacen falta medidas legales y administrativas para asegurar o controlar
el cumplimiento de la prestación. Esta obligación pecuniaria y su exacto
cumplimiento constituyen un interés del Estado, cuya tutela es confiada a la
administración pública la que a través de actos jurídicos de diferente naturaleza,
algunos reglados y otros discrecionales, realiza la labor para la obtención de los
mismos, se ha de señalar que si bien la relación jurídico-impositiva que existe es
entre el sujeto activo, que es el Estado, y el sujeto pasivo que es el contribuyente
u otros sujetos pasivos, en ocasiones se constituye de forma inversa, esto es, a
través del reembolso, en donde el sujeto activo lo es el contribuyente, y el sujeto
pasivo lo es el Estado.
 Al conjunto de normas jurídicas que disciplinan la relación jurídico principal
y las accesorias, constituye el derecho tributario o derecho tributario material.

Así mismo, al conjunto de normas jurídicas que disciplina la actividad

administrativa, que tiene por objeto asegurar el cumplimiento de las relaciones
tributarias sustantivas y de las relaciones entre administración pública y
particulares que sirven al desenvolvimiento de esta actividad, constituye el
derecho tributario formal.

La distinción entre el derecho tributario material y el derecho tributario

formal lo es en que mientras el primero es el conjunto de normas que disciplinan el
tributo, el segundo el conjunto de normas que disciplinan la actividad
administrativa y las relaciones que teleológicamente se vinculan al tributo.

Es importante manifestar que, sin dejar de lado el “fenómeno” financiero del

tributo, una de las ramas de la administración pública, está encargada de obtener
los medios financieros que hacen falta al Estado, y que, objetivamente, una de las
actividades concretas del Estado es la de procurarse los medios pecuniarios a
través del proceso de coerción sobre los particulares, en determinados casos.

Cuando, en el moderno Estado de derecho, la administración cesa de estar

fuera de la ley y se vuelve administración legal, la imposición de los tributos asume
una posición característica. Se pone de relieve por la mayoría de los escritores
que la actividad de imponer tributos tienen la mayor medida la característica de
una administración conforme a la ley, de una administración reglada y no
discrecional. Sin embargo, no es así. El principio fundamental que en el moderno
Estado es propio de los tributos es el principio “nullum tributum sine lege”, en
consecuencia del cual no surge una pretensión de la administración al tributo y de
manera correspondiente una obligación para el particular, sin una ley, en sentido
material y no solo forma, no prevé el hecho jurídico que le da nacimiento, los
sujetos a los cuales corresponde la pretensión y la obligación, y la medida.

Lo que constituye lógica y estructuralmente prevaleciente del derecho

tributario, no son las normas formales que establecen como se debe desarrollar la
actividad con que se reconoce la existencia del hecho imponible y se determina
cuál es el tributo que corresponde y se cumplan los actos para ingresar al pago o
para ejecutar coactivamente la obligación tributaria, sino las normas en que se
prevén los hechos que dan lugar al nacimiento de la relación jurídica principal, los
sujetos obligados y el monto de la obligación tributaria, es decir, las normas que
constituyen el titulado derecho tributario material.

La actividad de la administración con que se reconoce la existencia del

presupuesto de hecho de la relación jurídico tributaria y se determina el tributo
correspondiente, no es sino actividad de aplicación del derecho tributario material,
actividad que, aunque confiada a una administración burocrática, tiene más
analogía con la actividad jurisdiccional que con la actividad administrativa en
sentido objetivo. Con esto no se niega que las autoridades administrativas en el
procedimiento de la determinación actúen para el interés público de la recaudación
de los tributos, pero su actividad es más actividad de juicio, actividad lógica, que
actividad de voluntad.

Muy a menudo, y en medida siempre creciente en los derechos positivos de

muchos países, las normas sustantivas hallan aplicación sin intervención ninguna
de las autoridades administrativas; la aplicación de las normas del derecho
tributario material es hecha por los obligados, quienes reconocen la existencia
respecto de ellos mismos de un hecho imponible, determinan la magnitud de la
obligación nacida del hecho y cumplen con el pago de la suma correspondiente.

No cabe duda, en estos casos de aplicación espontánea del derecho

tributario material por parte de los obligados, que la actividad de la administración
fiscal, la cual recibe el pago y ejerce un contralor sobre conformidad a la ley de la
aplicación hecha por el obligado, es distinta y secundaria respecto al derecho
sustantivo, el cual se concibe por sí mismo y no como simple determinación de los
límites dentro de los cuales debe actuar la administración para la finalidad
concreta de hallar dinero para el Estado.

Sin embargo, tanto para estos tributos como para los otros que no son
susceptibles de aplicación inmediata, no cabe duda que no es destinataria de las
normas sustantivas solamente la administración que ejerce la pretensión del
tributo y controla el cumplimiento por parte del obligado, o reconoce, con un
procedimiento, la existencia del hecho imponible y determina el monto de la
obligación, sino que lo son en primer lugar los mismos obligados a la prestación
tributaria.

Precisamente porque la actividad de la administración tributaria es

absolutamente reglada, en ella el acto de voluntad es que se concreta la
determinación del hecho imponible y del tributo frente a los contribuyentes o
responsables es secundaria frente a la actividad lógica de juicio, con que se
determina si en el caso concreto se ha verificado para los sujetos el hecho previsto
en la ley, esto es, con que se establece la existencia de una concreta voluntad de
ley. La actividad que se acostumbra llamar administrativa en que la determinación
consiste es prevalecientemente actividad de juicio y la voluntad de la
administración no es sino la reafirmación de la voluntad de la ley.

Es exacto afirmar que la determinación de la existencia del presupuesto de

hecho de la relación tributaria debe existir siempre para cualquier clase de
impuesto; pero entendiendo la determinación como pura actividad lógica. El acto
de determinación del cual se debe analizar la naturaleza no es solamente un acto
de razonamiento, sino también un acto de voluntad: precisamente en esto consiste
su característica, de ser un medio de actuación de una voluntad concreta de ley
mediante la manifestación de voluntad de un órgano estatal encargado de esta
tarea.

Pero la voluntad de este órgano no es sino la de reafirmar la voluntad de la

ley, y, por esto es secundario respecto a la actividad lógica, de juicio sobre la
existencia de una voluntad de ley que hay que realizar en el caso concreto. La
actividad lógica del contribuyente que autodetermina su obligación tributaria no
participa de esa naturaleza porque no hay voluntad de realizar la ley mediante
reafirmación de la voluntad concreta de ella, sino solamente actividad lógica para
cumplir la obligación que la ley impone. La voluntad del contribuyente que
espontáneamente cumple su obligación impositiva no es sino voluntad de cumplir
la obligación impuesta por la ley, mientras la voluntad del órgano administrativo es
voluntad de reafirmar la voluntad de la ley frente a otros sujetos.

Bajo este punto de vista debe ser examinado el problema de la naturaleza

del acto de determinación: todo el derecho tributario formal, el procedimiento
administrativo, el conjunto de actos, de obligaciones de las partes recibirán nueva
luz, como conjunto de actos y obligaciones que sirven indirectamente en la
actuación de la relación tributaria substancial, pero directamente al
desenvolvimiento del procedimiento que termina con el acto de determinación o de
todo el proceso en que el procedimiento de determinación es la primera fase, a la
cual sigue o puede seguir la fase de determinación contenciosa y la de ejecución.

Existen tributos que pueden ser aplicados directamente por los obligados:
para estos tributos la actividad de la administración fiscal consiste en la actividad
puramente interna de verificar si la obligación ha sido cumplida exactamente, o, en
su defecto, de ordenar su cumplimiento después de haber emanado el acto de
determinación de la existencia y del monto de la obligación tributaria. En los
tributos en los cuales los obligados no pueden cumplir la obligación antes de una
determinación administrativa, la actividad administrativa consiste en determinar la
existencia y el monto de la obligación; al acto de determinación puede unirse la
orden de pagar, o sea la orden dada al contribuyente de cumplir la obligación así
determinada. En ambos casos el órgano que procede a esta determinación debe
afirmar la existencia de una concreta voluntad de ley que disponga la obligación y
la pretensión del tributo. En la lay, en efecto, se atribuye al Estado del derecho a la
prestación pecuniaria, en algunos casos sin necesidad de una reafirmación de
esta voluntad de la ley por parte de un órgano, en otros casos mediante esta
reafirmación. En ambos casos, el acto de determinación consiste en afirmar una
concreta voluntad de la ley, o para hacerla cumplir cuando no fue cumplida
espontáneamente por los obligados o porque solamente en esta forma la ley prevé
la posibilidad de su cumplimiento.

“Por esto decimos”, que el acto de determinación es de naturaleza

jurisdiccional, más bien que administrativa, desde el punto de vista objetivo, si se
acepta el concepto de jurisdicción de Scialoja, según el cual, en el acto de
jurisdicción prevalece el momento del juicio sobre le momento de la voluntad y
también si se acepta la definición de Chiovenda, que, según este autor, no es
contraria, sino más precisa que la precedente, según la cual la jurisdicción
consiste en la substitución de un órgano estatal a las partes para la realización de
la concreta voluntad de la ley. Entonces el acto de determinación es parangonable
al fallo del juez; pero ¿tiene naturaleza igual o diferente, según se refiera a tributos
de aplicación directa o a tributos de aplicación indirecta mediante el acto
administrativo?

En cuanto el tributo sea de aplicación directa y sea cumplida la obligación

por parte del sujeto pasivo, el acto administrativo de determinación no existe y es
substituido por la simple actividad interna y de naturaleza lógica de contralor de la
exactitud del cumplimiento. En el caso en que la obligación no sea cumplida o no
lo sea exactamente, entonces el acto de determinación no constituye la pretensión
tributaria si no la declara; no es , pues, parangonable a una sentencia constitutiva,
sino a una sentencia de simple “accertamento”, porque el acto de determinación
no realiza una voluntad de ley de que el acto del órgano produzca una
modificación en las relaciones jurídicas sustanciales ya existentes, sino una
voluntad de ley de la cual deriva la relación tributaria sustancial, que el acto de
determinación quiere realizar, no modificar.

El acto de determinación no produce una modificación de la relación jurídica

existente, sino que afirma su existencia. El acto de determinación no es, entonces,
un acto constitutivo de la relación jurídico tributaria, es decir, no es constitutivo de
la obligación o de la pretensión del tributo, porque no se atribuye al órgano estatal
el poder de modificar la relación existente entre sujeto activo y sujeto pasivo, sino
solamente el de determinarla.

Exactamente observan algunos procesalistas que en la sentencia

constitutiva se distinguen dos momentos: la voluntad de determinar el presupuesto
de hecho previsto en la ley y una voluntad de modificar la relación jurídica
existente entre las partes en cuanto exista el presupuesto de hecho; en cada
sentencia constitutiva, debe existir, lógicamente, la posibilidad de modificar o no
modificar la relación jurídica sustantiva. En la determinación tributaria, al contrario,
falta esta posibilidad de modificar o de no modificar; existe solamente el primer
momento de la voluntad, el que corresponde a la determinación del presupuesto
de hecho y de la voluntad de la ley en el caso concreto, no la voluntad de
modificar una relación jurídica. Al hecho imponible, corresponde una prestación de
dar, es decir, que el objeto de una relación jurídica tributaria sustancial es una
prestación que puede ser cumplida por el obligado mismo, sin necesidad de una
actividad voluntaria de otro sujeto que no sea la de recibir la prestación.

Es preciso entender que las leyes materiales, es decir, las normas que
determinan la relación tributaria propia, no son leyes limitadoras de los derechos,
la igualdad de las normas tributarias sustantivas con las demás normas jurídicas
que establecen obligaciones ex lege deriva únicamente de la naturaleza de la
obligación tributaria, que jurídicamente constituye una relación de derecho y de
carácter personal.

Resulta también de lo dicho que no hay diferencia de estructura jurídica

entre la relación obligatoria tributaria y las relaciones obligatorias del derecho
privado. La característica del tributo que se acostumbra poner en evidencia, de ser
una obligación de derecho público, no significa sino que el sujeto activo, que tiene
la pretensión o el crédito tributario es el Estado u otra entidad pública y que la
finalidad o la función del tributo es la de satisfacer una necesidad pública.

Los elementos de la relación tributaria son dos, a saber: el sujeto activo,

quien es el titular de la pretensión del tributo, y; el sujeto pasivo o deudor del
tributo, a quien puede darse el nombre de contribuyente.

El estudio del sujeto activo consiste principalmente en el análisis de la

naturaleza de la soberanía fiscal en virtud de la cual él es titular de la pretensión
tributaria; en gran parte el estudio del sujeto activo es extraño al derecho tributario
material y pertenece más bien al derecho constitucional, Sin embargo, como a
través de la ley tributaria positiva la pretensión del tributo puede ser atribuida a un
sujeto diferente al que posee la soberanía, el sujeto activo del cual hay que
ocuparse en el derecho tributario material es aquel al cual corresponde
efectivamente el crédito del tributo, no el sujeto que dicta la ley tributaria, ni el
sujeto o los sujetos a los cuales deberá ser atribuido el producto de la recaudación
de los tributos.

El estudio del sujeto pasivo consiste principalmente en la distinción entre las

varias categorías de sujetos de la relación tributaria, es decir, en la definición del
deudor principal o contribuyente, en el estudio de la capacidad jurídica de derecho
tributario, y de los diferentes codeudores o responsables por vínculo de
solidaridad, de sustitución o de sucesión tributaria, y por último, de las
excepciones subjetivas a la obligación tributaria.

El estudio de la relación jurídica tributaria, sin embargo, se puede hacer

solamente partiendo del presupuesto de hecho. Este constituye el centro de la
teoría jurídica del tributo como el estudio del delito en el derecho penal; sobre él se
construye la dogmática del derecho tributario material.

La teoría del presupuesto de hecho debe ser encarada desde muchos

puntos de vista; en primer término, desde el punto de vista de la fuente de la
relación tributaria, hay que determinar el valor del presupuesto de hecho para el
nacimiento de la obligación tributaria; después, desde el punto de vista causal, hay
que establecer la naturaleza substancial del presupuesto de hechos, que dan
nacimiento a sendas especies de tributos. La coordinación de los dos aspectos
permite determinar el valor de la voluntad privada frente al presupuesto de hecho
de la relación jurídica tributaria y al mismo tiempo determinar la autonomía
dogmática del derecho tributario con respecto al derecho civil y definir el concepto,
propio del derecho tributario material, de evasión fiscal.

En la relación jurídica tributaria del sujeto activo y del sujeto pasivo, no

surge sino después de verificarse el hecho imponible, el hecho de ser él
mismo(sujeto activo) el titular de la soberanía den virtud de la cual pudo ser
dictada la ley tributaria (y este hecho se verifica solamente en los casos de la
titulada soberanía fiscal originaria), no cambia la situación jurídica del sujeto
activo, que es titular de la pretensión en cuanto, y solo en cuanto se haya
verificado el presupuesto de hecho. En lo que se refiere a los sujetos pasivos, la
clasificación de los diferentes sujetos, la misma individualización del contribuyente,
deudor principal del tributo, su capacidad jurídica tributaria, la naturaleza de sus
obligaciones, las circunstancias subjetivas, como edad, sexo, estado civil y de
familia, nacionalidad, religión, domicilio, residencia, etc., los criterios de vinculación
con el sujeto activo, todos dependen de la misma naturaleza y definición del
presupuesto de hecho.
 CONCLUSIÓN

El hecho imponible es el núcleo del derecho tributario, pues es el eje de la relación

jurídica tributaria entre el sujeto activo y el sujeto pasivo, y de él emergen el
derecho tributario formal y la vinculación con otras áreas del derecho, el hecho
imponible es lo que el delito lo es para el derecho penal y en el nacimiento del
hecho imponible, va inserta la relación con el sujeto pasivo al surgir de él, el
tributo.

De manera general, la ley impone al hecho imponible la forma de pagar

tributo que siendo de autodeterminación, no sujeta al sujeto pasivo para efectos de
que en uso de sus atribuciones, verifique el pago correcto y oportuno y, en su
caso, la corrección e imposición de medidas coercibles y en un caso extremo, la
imposición de pena corporal, en la aplicación esta del derecho penal.

El hecho imponible, por su propia naturaleza, nace antes del derecho

tributario formal y la relación que surge con el estado, está sustentado en
principios de orden legal que sustenten el ingreso de los mismos en aras de un fin
que conlleve a sustentar el gasto público de forma determinada, que justifique su
existencia.

La interpretación conforme, va de la mano de los derechos humanos el que,

al ser un derecho progresivo, en el ámbito del derecho tributario formal, debe
tomar en cuenta esta circunstancia, pues no se entendería de otra forma, la
ventaja que la autoridad tiene sobre el contribuyente al determinar que la
actuación de esta, se presume legal, situación contraria a otros tipos de derecho
en donde el principio de inocencia, no es tomado en cuenta.