LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

O Código Tributário Nacional inicia o seu Livro Segundo a partir do art. 96, tratando do tema “Legislação
Tributária”. Mas o que vem a ser Legislação Tributária?

Muitos candidatos desconhecem quais são as fontes do Direito Tributário. Tais fontes são divididas pelo
ilustre Vittorio Cassone1 em materiais e formais.

As fontes materiais (ou reais) representam os fatos que justificam a tributação, como, por exemplo, o
patrimônio, os serviços, a importação, a exportação a transmissão de propriedade etc.

Contudo, as fontes materiais, por si só, não são capazes de fazer surgir a obrigação tributária, pois é
necessário que elas (as fontes materiais) tomem uma forma. Tal forma diz respeito ao processo de
elaboração de atos normativos, como as leis ou medidas provisórias, capazes de estabelecer uma relação
jurídico-tributária entre o sujeito ativo (União, por exemplo) e o contribuinte.

Como consequência desse processo legislativo, por assim dizer, temos as denominadas fontes formais, que
foram rotuladas no art. 96 do CTN como legislação tributária, nos seguintes termos:

Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções

internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte,
sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

“Professor, então quer dizer que as fontes formais do Direito Tributário são as leis, tratados internacionais,
decretos e as normas complementares? Exatamente!

Guarde isso: todas as normas que versem sobre tributos e relações jurídicas a eles
pertinentes (matéria tributária de um modo geral) integram a legislação tributária!

Até mesmo a CF/88 integra a legislação tributária (sendo fonte do Direito Tributário),
sendo esta a base de todas as outras!

Nesse contexto, é importante ter em mente o conceito de ato normativo. Trata-se de hipóteses normativas
que são aplicadas às pessoas de um modo geral e às diversas situações fáticas. Em síntese, são dotados de
generalidade e abstração.

Imaginemos, a título de exemplo, uma lei municipal que institui o IPTU em um determinado Município. Essa
lei é dotada de generalidade, pois não possui um destinatário específico, incidindo sobre a todas as pessoas

1
CASSONE, Vittorio. Direito tributário. 15ª Edição. 2003. Pág. 45.
que praticarem o fato gerador do IPTU (possuir imóvel em território urbano). Além disso, o fato de a lei
apenas estabelecer hipóteses de incidências abstratas (que podem vir ou não a ocorrer no mundo concreto),
faz com que a doutrina caracterize tais atos normativos como dotados de abstração.

Diferentemente do que foi visto acima, os atos concretos são de caráter individual, incidindo sobre pessoa
determinada, bem como relativo a situações ocorridas no mundo concreto. Assim, por exemplo, quando um
Auditor-Fiscal da Receita Federal, durante procedimento de fiscalização, detecta que o contribuinte auferiu
rendimentos e deixou de pagar o IR devido, faz-se um lançamento de ofício, que é, por essência, um ato
concreto.

Observação: A generalidade e a abstração são características comuns a todos os atos

normativos.

No entanto, nem todos os atos normativos possuem a mesma “força” jurídica. Assim, podemos definir os
atos normativos como primários e secundários.

Os atos normativos primários, assim denominados por buscarem seus fundamentos diretamente da
Constituição Federal, são capazes de inovar no ordenamento jurídico, criando novos direitos e obrigações.

Por outro lado, os atos normativos secundários, aqueles cujo fundamento de validade é uma norma
infraconstitucional (leis, por exemplo), não têm o condão de inovar no ordenamento jurídico.

Atos normativos primários em desacordo com o seu fundamento de validade são

inconstitucionais.

Atos normativos secundários em desacordo com o seu fundamento de validade são ilegais.

Retornando nossos olhares ao art. 96 do CTN, podemos dizer que a são fontes formais principais do Direito
Tributário: Constituição Federal e Emendas à Constituição, Leis Complementares e Ordinárias, Leis
Delegadas, Medidas Provisórias, Decretos Legislativos e Resoluções.

Quanto às fontes formais secundárias, são elas: os decretos e as normas complementares. Não se preocupe,
pois tudo isso será visto a seguir.

Observação: A doutrina e a jurisprudência não são consideradas fontes formais do Direito

Tributário.
Em suma, o que eu quero que você entenda até o momento é quais são as fontes do Direito Tributário, bem
como a diferença entre o grau hierárquico dos atos normativos primários e secundários, lembrando-se que
ambos são abstratos.

1 - Constituição Federal e Emendas à Constituição

A Constituição Federal é a base de todo o Sistema Tributário Nacional. Afinal de contas, é dela que os entes
recebem a competência tributária para instituir tributos.

Além disso, como Lei Maior, traz os princípios norteadores do Direito Tributário que, juntamente com as
imunidades tributárias, constituem as limitações ao poder de tributar.

A CF também é responsável por disciplinar o processo legislativo, isto é, o processo de criação das principais
normas tributárias (leis complementares, leis ordinárias etc.).

No que se refere à modificação da CF/88, há que se destacar que isso somente se faz possível, por meio das
denominadas emendas à Constituição. Tal processo pode resultar na alteração das regras do jogo, ou
melhor, das regras norteadoras do todo o sistema tributário, já que, após aprovadas, as normas das emendas
à Constituição passam a ter a mesma hierarquia desta.

No entanto, cabe relembrar o que foi dito na aula inicial a respeito das cláusulas pétreas. Tais normas são
previstas como uma espécie de blindagem, para que a Constituição não sofra sucessivas emendas que a
desvirtue dos princípios que foram nela consolidados quando houve sua promulgação.

Portanto, a título de exemplo, uma emenda à Constituição que traga em seu texto regra que reduza a eficácia
do princípio da anterioridade (já reconhecido pelo STF como cláusula pétrea), estará, na realidade, abolindo
os direitos e garantias individuais, conforme art. 60, § 4º, IV, da CF/88.

2 – Leis Complementares

A lei complementar é ato normativo, cujo processo de aprovação é mais dificultoso do que o rito comum
das leis ordinárias. Sendo assim, o legislador constituinte delegou a esse instrumento normativo importantes
funções, tendo em vista seu maior grau de estabilidade (é mais difícil de alterar uma lei complementar, pois
exige “maioria absoluta” para aprovação de uma LC).

Em matéria tributária, vários aspectos foram submetidos à lei complementar, inclusive a instituição de alguns
tributos. Os alunos sempre sentem necessidade de saber quais são os assuntos sujeitos à lei complementar.
Eu diria que o contato com a disciplina (leitura do nosso curso + leitura da CF/88 + resolução de questões)
fará com que você memorize naturalmente.
 De acordo com a jurisprudência do STF, não há hierarquia entre lei complementar e lei
ordinária! O que ocorre é a definição de temas específicos, reservados a lei complementar.

Contudo, vamos citar abaixo os casos de lei complementar!

Em relação à instituição de tributos, estão submetidos à lei complementar:

 Empréstimo Compulsório (EC);

 Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF);
 Impostos Residuais (I.Res.);
 Contribuições Sociais Residuais (CSR).

Em regulação à regulamentação específica de alguns tributos, fica a lei complementar responsável pelas
seguintes funções:

 ITCMD: em casos relacionados ao exterior (ler art. 155, § 1º, III, “a” e “b”);
 ICMS: temas que possam gerar conflitos entre os Estados, situações peculiares ao ICMS e base de cálculo
e contribuintes (ler art. 155, § 2º, XII, “a” a “i”);
 ISS: define serviços tributáveis pelo ISS, fixa alíquotas mínimas e máximas, exclui sua incidência sobre as
exportações de serviços e regula a forma como os benefícios fiscais são concedidos (ler art. 156, III, c/c
art. 156, § 3º, I, II, e III);
 Contribuições Sociais: fixa limites para a concessão de isenção ou anistia de algumas contribuições
sociais (art. 195, § 11).

Além do que já foi visto, a CF/88 também concedeu três importantes funções para a lei complementar, quais
sejam:

 Dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária;

 Regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
 Estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária.

Observação: As limitações ao poder de tributar, embora sejam reguladas por lei

complementar, somente podem ser criadas pelo texto constitucional.

No que se refere especificamente às normas gerais em Direito Tributário (ou legislação tributária, não faz
diferença nesse momento), a CF/88 discriminou o que deve ser disciplinado nas leis complementares. Você
vai perceber que alguns casos já foram estudados no nosso curso, outros, não:

Art. 146. Cabe à lei complementar:

 III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos

discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e
contribuintes;

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades

cooperativas.

d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as

empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do
imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da
contribuição a que se refere o art. 239.

A alínea “d” refere-se ao Simples Nacional. Sobre tal regime, é importante consideramos
que a lei complementar também poderá instituir um regime único de arrecadação dos
impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios,
observado que: (CF/88, art. 146, par. único):

I - será opcional para o contribuinte;

II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado;

III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos

pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou
condicionamento;

IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes

federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes.

Dando continuidade ao estudo das funções da lei complementar, vejamos ainda a importante função deste
diploma normativo, definida no art. 146-A, da CF/88:

Art. 146-A. Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o
objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a
União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.
 Observação: Trata-se de previsão para a edição de lei complementar estabelecer critérios
especiais de tributação (o que não se confunde com instituição de novos tributos), podendo
a lei ordinária federal estabelecer outros critérios adicionais, além dos que tiverem sido
definidos em lei complementar.

Não se preocupe, por não conhecer alguns conceitos acima descritos. Como eu disse, é estudando que se vai
consolidando o conhecimento e, ao final, tudo vai se encaixar!

Então, grosso modo, podemos resumir as atribuições da lei complementar em matéria tributária da seguinte
forma:

Instituição alguns
EC/IGF/I.Resid./CSR
tributos

Regulamentação de
ITCMD/ICMS/ISS/CS
alguns tributos

Conflitos de
Competência
LEI COMPLEMENTAR
Limitações ao Poder de
Tributar

Normas Gerais em
Matéria Tributária

Critérios especiais de Prevenir desequilíbrios

tributação da concorrência
3 – Leis Ordinárias

Em nosso sistema tributário, as leis ordinárias são a regra quando o assunto é instituição de tributos. Vimos
no tópico anterior que há alguns tributos cuja instituição fica a cargo da lei complementar. Contudo, trata-
se de exceções pontuais.

Assim, é a lei ordinária municipal, estadual ou federal que institui, por exemplo, as taxas e as contribuições
de melhoria.

Observação: O fato de os entes federados gozarem de autonomia faz com que não haja
hierarquia entre as leis federais, estaduais e municipais.

O art. 97 enumera situações que estão restritas ao princípio da legalidade (ou reserva legal). Senão, vejamos:

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;

II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39,
57 e 65;

III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no

inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;

IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos

artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos,

ou para outras infrações nela definidas;

VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa

ou redução de penalidades.

Seguindo a linha de raciocínio desse dispositivo, somente a lei pode instituir os tributos, como também
somente a lei pode extingui-los. Do mesmo modo, embora haja algumas exceções (exceções ao princípio da
legalidade), somente as leis podem majorar ou reduzir os tributos.

No que se refere à definição do fato gerador, da fixação da alíquota e da base de cálculo dos tributos, você
deve saber que isso se refere ao momento de instituição dos tributos. Ou seja, quando se está instituindo
um determinado tributo, a lei deve prever tais elementos!

Essa regra não se confunde com a exigência de que a lei complementar defina os fatos geradores, base de
cálculo e contribuintes dos impostos previstos na CF/88 (art. 146, III, a), já que, neste caso, a lei se refere
apenas às normas gerais.
Como exemplo, temos o fato gerador do IPI. No CTN, foi definido que o IPI poderia incidir sobre a
arrematação de produtos apreendidos ou abandonados e levados em leilão. Correto? No entanto, no
momento da instituição do IPI, o legislador optou por não incluir a referida situação como hipótese de
incidência do tributo.

Portanto, de um lado temos a lei complementar que disciplina os fatos que podem ser tributados pelos
impostos; de outro, os fatos geradores definidos na lei instituidora.

Lembre-se também que a restrição do art. 146, III, a, é aplicável apenas aos impostos. Logo, não é necessário
que haja definição de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes de outras espécies tributárias em lei
complementar.

Observação: Por ora, guarde apenas que obrigação tributária principal tem por objeto o
pagamento de tributos e multas.

Destacamos, ainda, a necessidade de que as multas (cominação de penalidades) sejam estabelecidas

apenas mediante lei. Nesse sentido, atos infralegais (como os decretos, por exemplo) não possuem
competência para criar penalidades.

Por último, de acordo com o disposto no art. 97, VI, do CTN, somente a lei pode estabelecer as hipóteses
de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
Assim, a concessão de isenção (causa de exclusão do crédito tributário), por exemplo, só pode ocorrer por
meio de lei. Evidentemente, qualquer lei que venha versar sobre tais temas fica restrita às normas gerais
definidas no CTN. Utilizando-se do mesmo exemplo, nos arts. 176 a 179, o CTN estabelece regras gerais para
concessão de isenções.

4 – Medidas Provisórias

Quanto a este ponto, cabe-nos apenas relembrar que as medidas provisórias são atos normativos
temporários com força de lei, expedidos pelo Chefe do Poder Executivo, que podem vir ou não a ser
convertidos em lei.

Deve-se saber que as MPs podem tratar, sim, de matéria tributária, bem como instituir tributos, inclusive
isso consta na Magna Carta (art. 62, § 2°), quando esta dispõe sobre a instituição e majoração de impostos
por meio de MP, e que, além disso, esse tem sido o entendimento do STF.

5 – Leis Delegadas

Semelhantemente às medidas provisórias, as leis delegadas são elaboradas pelo Presidente da República e
possuem a mesma força de uma lei ordinária.

Contudo, como o próprio nome do instrumento normativo se apresenta, faz-se necessária uma delegação
do Poder Legislativo, por meio de uma resolução do Congresso Nacional (e não do Senado!).

Destaque-se que não há nada que impeça o Poder Executivo de introduzir normas tributárias por meio de
leis delegadas, desde que não sejam temas reservados à lei complementar.
 Observação: As leis delegadas não são temporárias como as medidas provisórias.

Tanto as medidas provisórias como as leis delegadas não podem tratar de assuntos
reservados à lei complementar!

6 – Resoluções

As resoluções são atos normativos com força de lei, emanados pelo Poder Legislativo sem qualquer
participação do Executivo, o que faz com que a doutrina as denomine “leis sem sanção”. Podem ser editadas
pelo Congresso Nacional ou por suas casas, Câmara dos Deputados e Senado Federal.

São as resoluções do Congresso Nacional que são utilizadas para aprovar a delegação ao Presidente de
República para editar as leis delegadas.

Em matéria especificamente tributária, toma relevância as resoluções do Senado Federal, Casa de

representação dos Estados-Membros no Congresso Nacional, ao tratar de vários aspectos atinentes aos
impostos de competência estadual.

Neste momento julgo necessário apenas esquematizarmos o assunto:

RESOLUÇÕES DO SENADO FEDERAL

TRIBUTO ALÍQUOTA FACUL/OBRIG INICIATIVA APROVAÇÃO

ITCMD Alíquota Máx. OBRIGATÓRIO - -

IPVA Alíquota Mín. OBRIGATÓRIO - -

Alíq. Máx. Oper. MAIORIA
ICMS FACULTATIVO 2/3 Senado
Internas ABSOLUTA
Alíq. Mín. Oper.
ICMS FACULTATIVO MAIORIA ABSOLUTA
Internas
1/3 Senado
Alíq. Interest. ou Pres. Rep. ou
ICMS OBRIGATÓRIO MAIORIA ABSOLUTA
exportação 1/3 Senado
 Observe as setas, pois elas indicam um “esquema” para memorizar. As alíquotas mínimas
exigem quórum menor para iniciativa, aumentando para aprovação, elevando ainda mais
na aprovação das alíquotas máximas, cujo quórum é o maior.

Obs.: Os quóruns das alíquotas Interestaduais ou Exportação são iguais aos das mínimas,
com o acréscimo do Presid. Rep.

Amigo(a), decorando essa tabelinha que eu preparei, tenha certeza de que você vai acertar questões que a
esmagadora maioria dos candidatos erra na hora da prova. Afinal de contas, não é nada fácil de decorar isso
sem um esquema!

7 – Decretos Legislativos

De forma análoga às resoluções, os decretos legislativos são atos normativos de competência exclusiva do
Poder Legislativo, não estando sujeitos à sanção presidencial.

Em matéria tributária, os decretos legislativos entram em cena em dois momentos, que consistem na
aprovação de tratados internacionais firmados pelo Presidente da República, cujo procedimento será
detalhado em tópico específico, bem como no disciplinamento das relações jurídicas decorrentes de
medida provisória não convertida em lei (vimos isso na aula sobre os princípios constitucionais).

8 – Decretos-leis

Durante os seus estudos, certamente você vai se deparar com a figura dos decretos-leis. São atos normativos
com força de lei, editados pelo Presidente da República, e que foram substituídos pelas medidas provisórias
na CF/88.

Uma pergunta que se faz é: se foram substituídos pelas MPs, porque ainda existem decretos-leis em vigor?
Foram recepcionados pela atual CF por conterem conteúdos com ela compatíveis.
 Não confunda decretos-leis com decretos!

-Decretos-leis possuem força de lei.

-Decretos, em matéria tributária, não possuem força de lei.

9 – Tratados e Convenções Internacionais

Inicialmente, cabe destacar que “tratados” e “convenções” são expressões sinônimas e dizem respeito a
acordos bilaterais (entre duas partes) ou multilaterais (entre diversas partes).

De acordo com as lições de Bernardo Ribeiro de Moraes2:

“Tratado (ou convenção) internacional vem a ser o ato jurídico firmado entre dois ou mais Estados, mediante seus
respectivos órgãos competentes, com o objetivo de estabelecer normas comuns de direito internacional.”

A fim de compreendermos melhor o assunto, vejamos as etapas do procedimento de celebração dos tratados
internacionais:

1. Negociação e Assinatura: realizadas pelo Poder Executivo.

2. Aprovação ou Referendo: aprovação (ou homologação) do Legislativo, por meio de decreto
legislativo. Este instrumento autoriza o Presidente da República a ratificar o tratado.
3. Ratificação: realizada pelo Chefe do Executivo, mediante depósito do respectivo instrumento (é
nessa etapa que o Estado se compromete a cumprir o tratado a nível internacional).
4. Promulgação: edição de decreto do Presidente da República, a fim de que o conteúdo do tratado
internacional passe a ter vigência interna.
5. Publicação: essencial para que o tratado produza efeitos internamente.

Observação: De acordo com o STF, os tratados e convenções internacionais só produzem

efeitos internamente depois de percorrer TODAS as etapas acima previstas. É de se
destacar que, para a Suprema Corte, não há exceções para os tratados realizados no
âmbito do Mercosul.

2
MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. 3ª Edição. Pág. 26
 Como consequência dessa obrigatoriedade, o STF decidiu que a CF/88 não consagra o
princípio do efeito direto, nem o postulado da aplicação imediata dos tratados e
convenções internacionais.

Não obstante o fato de os internacionalistas entenderem que a incorporação dos tratados internacionais ao
direito brasileiro se dá apenas decreto presidencial, isto é, após a ratificação do tratado no âmbito
internacional, há doutrinadores, a exemplo do eminente jurista Paulo de Barros Carvalho3, que defendem a
introdução ao sistema normativo brasileiro pelo decreto legislativo.

Por conta disso, reiteradas vezes, encontramos questões de provas afirmando que os tratados internacionais
em matéria tributária ingressam ou se incorporam ao sistema tributário nacional por decreto legislativo.
Caso você se depare com uma questão versando sobre tal assunto, tome cuidado! Se for o caso, analise as
demais alternativas antes de definir a resposta.

De posse dos conceitos básicos de tratados e convenções internacionais, podemos verificar como o CTN
abordou o assunto:

Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação

tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.

De acordo com a literalidade do dispositivo, os tratados internacionais revogam ou modificam a legislação

tributária, devendo ser observados pela legislação superveniente. A expressão “revogam ou modificam”
gerou forte discussão doutrinária e jurisprudencial, as quais veremos resumidamente a seguir.

Na visão da doutrina, especialmente do professor Luciano Amaro4, o conflito entre a lei interna e o tratado
deve ser resolvido em favor da norma especial, que é o tratado:

“O conflito entre a lei interna e o tratado resolve-se, pois, a favor da norma especial (do tratado), que
excepciona a norma geral (da lei interna), tornando-se indiferente que a norma interna seja anterior ou
posterior ao tratado. Este prepondera em ambos os casos (abstraída a discussão sobre se ele é ou não superior à lei
interna) porque traduz preceito especial, harmonizável com a norma geral.”

Nesse sentido, diante desse conflito, resolvido em favor da norma especial, ocorreria, então, a revogação da
lei interna? Não! Na verdade, segundo a doutrina, haveria suspensão da eficácia da norma nacional:

“... não se trata, a rigor, de revogação da legislação interna, mas de suspensão da eficácia da norma tributária
nacional, que readquirirá a sua aptidão para produzir efeitos se e quando o tratado for denunciado.” (TORRES, Ricardo
Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 16ª Ed. Renovar, 2009, p.49)

Portanto, se o tratado algum dia vier a ser denunciado, deixando de produzir efeitos internos, a lei interna
readquire sua eficácia, isto é, volta a produzir efeitos normalmente. E o STF, qual o posicionamento da
Suprema Corte sobre esse tema controverso? Vamos verificar!

3
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 25ª Ed. Saraiva, 2013, p. 88
4
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 14ª Ed. Saraiva, 2008, p.181
O STF já se posicionou no sentido da paridade normativa entre os tratados internacionais e as leis
ordinárias:

"(...) PARIDADE NORMATIVA ENTRE ATOS INTERNACIONAIS E NORMAS INFRACONSTITUCIONAIS

DE DIREITO INTERNO. - Os tratados ou convenções internacionais, uma vez regularmente
incorporados ao direito interno, situam-se, no sistema jurídico brasileiro, nos mesmos planos de
validade, de eficácia e de autoridade em que se posicionam as leis ordinárias, havendo, em
conseqüência, entre estas e os atos de direito internacional público, mera relação de paridade
normativa. (...)"

(STF, ADI 1.480-MC/DF, Plenário, Rel. Min. Celso de Mello, Julgamento em 04/09/1997)

Para o STF (ADI 1.480-MC/DF), tratados internacionais não podem tratar de matéria
reservada a lei complementar.

Nesse contexto, podemos admitir que os tratados internacionais possuem o mesmo status das leis
ordinárias. Com efeito, se uma lei ordinária for editada posteriormente à internalização de um tratado
internacional, e for com este incompatível, prevalece a lei interna, deixando de ser aplicado o tratado
internacional.

Por conseguinte, para dirimir conflitos entre o ordenamento jurídico interno e o tratado internacional, a
Suprema Corte entende que devem ser utilizados os critérios cronológico e da especialidade.

Observação: Existe a possibilidade de esse entendimento do STF mudar, quando do

julgamento do RE 460.320. O Min. Gilmar Mendes já demonstrou o entendimento a
respeito da prevalência dos tratados internacionais, em seu voto.

Ainda sobre os tratados internacionais, cabe destacar que, muito embora o art. 111, II, do CTN, afirme que
a outorga de isenção deve ser interpretada literalmente, o GATT (acordo internacional já citado em outra
aula) prevê o princípio do tratamento nacional, que foi explicado pelo ilustre professor Ricardo Vale nos
seguintes termos:

“Em linhas gerais, o princípio do tratamento nacional (também chamado de princípio da paridade) proíbe os membros da
OMC de conceder tratamento mais favorável aos produtos domésticos do que aos produtos de outros membros da OMC,
uma vez que estes últimos tenham adentrado o território aduaneiro.” (Curso de Comércio Internacional, Prof. Ricardo Vale)

Súmula STF 575 - À mercadoria importada de país signatário do (GATT), ou membro da (ALALC),
estende-se a isenção do imposto de circulação de mercadorias concedida a similar nacional.
Conforme a súmula acima citada, percebemos que este é o posicionamento da Suprema Corte (e do STJ
também) no sentido da extensão do benefício fiscal.

Ressalte-se que o art. 152 da CF/88 também preceitua que é vedado aos Estados, Distrito Federal e
Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua
procedência ou destino.

Por fim, não se pode esquecer o que aprendemos acerca das exceções ao princípio da vedação às isenções
heterônomas. Na ocasião, vimos que, de acordo com o STF, agindo o Presidente da República como Chefe
de Estado, seria possível conceder isenções de tributos estaduais e municipais, sem que se caracterize
isenção heterônoma.

10 - Decretos

Os decretos são atos normativos de competência privativa do Chefe do Poder Executivo. Em Direito
Constitucional, certamente você irá aprender que há o decreto autônomo e o decreto regulamentar– ou de
execução.

O decreto regulamentar se restringe – como o próprio nome diz – a regulamentar o conteúdo das leis. Trata-
se, pois, de ato normativo secundário ou infralegal, já que retira seu fundamento das próprias leis.

Observação: O decreto regulamentar não inova no ordenamento jurídico, criando deveres

e obrigações. Apenas regulamenta assuntos já previstos em lei.

Nesse ínterim, é relevante citarmos as palavras de Hely Lopes Meirelles5:

"Como ato administrativo, o decreto está sempre em situação inferior à da lei e, por isso mesmo, não a pode contrariar. O
decreto geral tem, entretanto, a mesma normatividade da lei, desde que não ultrapasse a alçada
regulamentar de que dispõe o Executivo"

O decreto é um instrumento normativo, amplamente utilizado pelo Presidente da República, para

regulamentar leis em matéria tributária. Cite-se, por exemplo, o Regulamento do IPI (Decreto 7.212/2010),
que regulamenta a cobrança, fiscalização, arrecadação e administração do IPI.

No mesmo sentido, tem-se o Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759/2009), o qual regulamenta a

administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de
comércio exterior.

Diferentemente do decreto regulamentar, o decreto autônomo é editado na ausência de previsão legal, o

que faz com que inovem no ordenamento jurídico. Seu uso é muito restrito, não sendo possível disciplinar
assuntos pertinentes à legislação tributária.

5
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. São Paulo: Malheiros, 2001, p. 171.
Com efeito, sempre que você ler “decreto” em Direito Tributário, lembre-se apenas do decreto
regulamentar.

Na esteira desse raciocínio, vejamos o que diz o art. 99 do CTN:

Art. 99. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das
quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação
estabelecidas nesta Lei.

Por fim, cabe observar que, embora os decretos sejam normas secundárias, o CTN não as considera como
normas complementares, pois no caput do art. 100 são apresentadas, na dicção do legislador, as normas
complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos.

Os decretos não foram considerados pelo CTN como normas complementares.

Por falar em normas complementares, vamos estudá-las?!

11 – Normas Complementares

Continuando nosso estudo, pergunta-se: se os decretos, atos normativos secundários, não são normas
complementares, o que viriam a serem tais normas?

O art. 100 do CTN estabelece o seguinte:

Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:

I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei

atribua eficácia normativa;

III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;

IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios.

Vamos estudar a seguir cada um dos quatro tipos de normas complementares.

11.1 – Atos Normativos Expedidos pelas Autoridades Administrativas

Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas são normas secundárias, de caráter geral e
abstrato, com objetivo de orientar contribuintes ou instruir servidores públicos, na realização de atos e
procedimentos administrativos relativos a tributos.

Dessa forma, tais atos normativos são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos.

Destaque-se que pode haver hierarquia entre os atos normativos, a depender do grau hierárquico da
autoridade que os expediu. Assim, por exemplo, no âmbito do Ministério da Fazenda, as portarias
ministeriais são superiores às instruções normativas, pois o Ministro da Fazenda (edita portarias ministeriais)
ocupa posição hierárquica superior ao Secretário da Receita Federal (edita instruções normativas).

São exemplos desses atos normativos as portarias ministeriais e as instruções normativas (como acabamos
de ver), as ordens de serviço, os pareceres normativos, atos declaratórios normativos etc.

Os atos normativos não vinculam o Poder Judiciário.

11.2 – As Decisões dos Órgãos Singulares ou Coletivos de Jurisdição

Administrativa, a que a Lei Atribua Eficácia Normativa

Com base nos princípios do contraditório e da ampla defesa, na administração tributária existem órgãos
administrativos, cuja função é julgar as impugnações dos contribuintes frente às imposições tributárias.

As decisões desses órgãos produzem efeitos concretos (não são abstratas) em relação a contribuintes
determinados (não são gerais). Essa é a regra.

Contudo, o que se permite no art. 100, II, do CTN, é que a lei atribua eficácia normativa (caráter geral e
abstrato) às decisões dos órgãos administrativos responsáveis pelo julgamento dos recursos apresentados
pelos contribuintes.
 A regra é que as decisões dos órgãos de jurisdição administrativa não possuem eficácia
normativa, salvo por expressa disposição legal! Guarde isso!

Citemos, como exemplo, a atribuição do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), órgão julgador
de segunda instância no Processo Administrativo Fiscal no âmbito federal, para editar súmulas com efeitos
vinculantes para os demais órgãos da administração tributária federal.

As referidas súmulas são editadas depois de reiteradas decisões no mesmo sentido e, como se pode ver,
possuem evidente eficácia normativa.

11.3 – As Práticas Reiteradamente Observadas pelas Autoridades

Administrativas

As práticas, reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas, nada mais são do que os usos e
costumes por ela adotados. Trata-se, então, da praxe administrativa.

Diante do princípio da legalidade, somente lei pode instituir tributos. Podemos dizer também que as leis
permanecem em vigor até que outra a modifique ou revogue (art. 2º da Lei de Introdução às Normas do
Direito Brasileiro).

Como consequência das restrições acima ditas, os usos e costumes somente podem ter finalidade
interpretativa, não podendo introduzir novas normas nem revogar aquelas já existentes.

Nesse sentido, os usos e costumes em matéria tributária ocorrem, por exemplo, quando determinada norma
é interpretada pela autoridade administrativa num sentido, e os contribuintes seguem tal entendimento
como correto.

11.4 – Os Convênios que Entre si Celebrem a União, os Estados, o Distrito

Federal e os Municípios

Os convênios (também denominados ajustes de cooperação ou de colaboração) são firmados pelas pessoas
políticas, quais sejam a União, os Estados, o DF e os Municípios, na busca do aprimoramento das atividades
de fiscalização e arrecadação tributária.

São atos infralegais celebrados pelo Poder Executivo, não inovando, portanto, a ordem jurídica. Ademais,
de acordo com a jurisprudência do STF (ADI 1.857/SC), não é exigida a aprovação do Poder Legislativo,
diferentemente do que ocorre com os tratados internacionais.

Os convênios fiscais podem ser celebrados com os seguintes objetivos específicos:

 Permuta de informações entre os entes federados (ler art. 199 do CTN);

 Reconhecimento de extraterritorialidade da legislação tributária (ler art. 102 do CTN);
 Uniformização de procedimentos (obrigações acessórias).
Não se preocupe em entender, apenas faça uma leitura atenta aos dispositivos acima mencionados. Todos
os conceitos serão devidamente explicados em momento oportuno.

“Professor, esses convênios são os mesmos que os Estados celebram no âmbito do CONFAZ, relativamente
ao ICMS?” Não, não são os mesmos.

Os convênios do ICMS, realizados no âmbito do CONFAZ são atos normativos primários, inovando a ordem
jurídica. Essa é a típica diferença entre eles.

Nesse ponto, cumpre-nos ressaltar que, embora os convênios do ICMS sejam atos normativos primários, não
se confundem com as leis, pois não são editados pelo Poder Legislativo.

Sendo assim, continua valendo aquela exceção ao princípio da legalidade em relação à fixação das
alíquotas do ICMS-Combustíveis, estudada na aula sobre os princípios constitucionais.

11.5 – Observância das Normas Complementares

A observância de qualquer das 4 normas complementares previstas no art. 100, do CTN, gera as seguintes
“proteções” ao contribuinte, previstas no parágrafo único do mesmo artigo:

Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de
penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de
cálculo do tributo.

Desse modo, se o contribuinte observar as normas complementares aplicáveis à sua situação, não é possível
aplicar-lhe penalidades, nem cobrar juros de mora e, nem mesmo, atualizar o valor monetário da base de
cálculo do tributo.

A fim de ilustrar o que foi visto, segue abaixo uma decisão do STJ:

Tributário. Práticas Administrativas. Se o contribuinte recolheu o tributo à base de prática

administrativa adotada pelo fisco, eventuais diferenças devidas só podem ser exigidas sem juros
de mora e sem atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo (CTN, art. 100, III
c/c par. único). Recurso Especial conhecido e provido, em parte.

(STJ, Segunda Turma, REsp 98.703/SP, Rel. Min. Ari Pargendler, Julgamento em 18/06/1998)

Observação: Observe que o tributo continua sendo devido.

(MPE-CE-Promotor de Justiça/2020) A concessão de crédito presumido relativo a quaisquer impostos
somente pode ser feita mediante lei complementar.
Comentário: O art. 150, § 6º, estabelece que o crédito presumido e outros benefícios fiscais devem ser
concedidos mediante lei específica do ente federativo que detenha a competência tributária sobre o tributo
objeto do benefício.
Gabarito: Errada
(SEFIN-RO-Técnico Tributário/2018) Em determinada situação, verifica-se a necessidade de conferir
tratamento tributário adequado aos atos de natureza cooperativa, praticados por sociedades cooperativas.
Nesse caso, o instrumento legal adequado será
a) o decreto-lei.
b) a lei complementar.
c) a lei ordinária.
d) a medida provisória.
e) o convênio.
Comentário: De acordo com o art. 146, III, “c”, da CF/88, cabe à lei complementar estabelecer normas gerais
em matéria de legislação tributária, especialmente sobre o adequado tratamento tributário ao ato
cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.
Gabarito: Letra B
(PGM-Fortaleza-Procurador/2017) As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades
administrativas são normas complementares consuetudinárias de direito tributário. Assim, na hipótese de a
norma ser considerada ilegal, não é possível caracterizar como infracional a conduta do contribuinte que
observa tal norma, em razão do princípio da proteção da confiança e da boa-fé objetiva.
Comentário: De fato, as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas são normas
complementares de direito tributário, nos termos do art. 100, III, do CTN. Além disso, define o par. único
desse artigo que a observância das normas complementares exclui a imposição de penalidades, a cobrança
de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo, caso a norma venha ser
considerada ilegal. Em resumo, trata-se do princípio da proteção da confiança e da boa-fé objetiva.
Gabarito: Correta
(ISS-Teresina-Auditor-Fiscal/2016) O Código Tributário Nacional traz disciplina a respeito das normas da
legislação tributária em geral, normas essas que incluem os tratados internacionais. De acordo com esse
Código, os tratados internacionais
a) modificam, mas não revogam, a legislação tributária interna.
b) estabelecem a forma por meio da qual, mediante anuência do Senado Federal, as Fazendas Públicas da
União, dos Estados e dos Municípios poderão disciplinar isenções de tributos federais, estaduais e municipais
com Estados estrangeiros.
c) podem versar sobre obrigações acessórias, mas, no tocante às obrigações principais, não podem versar
sobre matérias atinentes a taxas e contribuições em geral, inclusive sobre contribuição de melhoria.
d) admitem, como normas complementares a eles, os atos normativos expedidos pelas autoridades
administrativas.
e) estão compreendidos na expressão “legislação tributária”, definida no referido Código, enquanto as
convenções internacionais não estão.
Comentário: A questão deseja a resposta conforme o CTN. Portanto, muita atenção!
Alternativa A: De acordo com o art. 98, do CTN, os tratados e as convenções internacionais revogam ou
modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. Portanto, a
alternativa está errada.
Alternativa B: O CTN não previu qualquer regra nesse sentido. Alternativa errada.
Alternativa C: O CTN não faz qualquer advertência quanto à aplicação dos tratados internacionais a
obrigações acessórias, nem mesmo sobre matérias atinentes a taxas e contribuições em geral, inclusive sobre
contribuição de melhoria. Alternativa errada.
Alternativa D: Deveras, o art. 100, I, do CTN, previu que são normas complementares das leis, dos tratados
e das convenções internacionais e dos decretos os atos normativos expedidos pelas autoridades
administrativas. Alternativa correta.
Alternativa E: Tanto os tratados internacionais quanto as convenções internacionais estão compreendidos
na expressão “legislação tributária”, definida no art. 96, do CTN. Alternativa errada.
Gabarito: Letra D
(PGM-Recife-Procurador/2014) Considere as seguintes afirmações:
I. O contribuinte recifense que observar as decisões colegiadas de órgãos de jurisdição administrativa
municipal, com ou sem eficácia normativa, não deve ser penalizado por infração à legislação tributária do
Município.
II. A obediência às práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas municipais
recifenses serve de motivação para a exclusão dos juros de mora em eventuais cobranças por atrasos no
pagamento dos tributos municipais.
III. Eventual convênio celebrado entre o Estado de Pernambuco e o Município do Recife é considerado norma
complementar das leis municipais, sendo que sua observância obsta a eventual imposição de penalidades.
Está correto o que consta APENAS em
a) II e III.
b) I.
c) II.
d) III.
e) I e III.
Comentário: O art. 100 do CTN traz a lista de normas complementares em direito tributário e seu parágrafo
único dispõe que a observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a
cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. À luz deste
dispositivo, veja análise dos itens:
Item I: Apenas decisões de órgãos de jurisdição administrativa COM eficácia normativa são normas
complementares (art. 100, II). Item errado.
Item II: As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas são normas
complementares (art. 100, III). Item correto.
Item III: Convênios celebrados entre os entes federativos também constituem norma complementar. Item
correto.
Gabarito: Letra A
(PGM-João Pessoa-PB-Procurador/2012) Sobre lei complementar em matéria tributária, é correto afirmar
que é a única fonte para instituir as contribuições de intervenção no domínio econômico, de competência
federal e estadual.
Comentário: Primeiramente, salta aos olhos o erro grotesco da questão em dizer que as CIDE são de
competência federal e estadual, quando na verdade trata-se de tributo de competência exclusiva da União.
Além disso, a instituição das CIDE não foi reservado à lei complementar.
Gabarito: Errada
 VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
O estudo do tema “Vigência da Legislação Tributária” será dividido em vigência temporal e vigência espacial,
para facilitar o aprendizado do aluno.

A vigência temporal diz respeito ao estudo da legislação no tempo, isto é, quando uma lei começa a vigorar.
Já a vigência espacial está relacionada ao território onde incidirá a legislação tributária. Fique ligado nas duas
palavras-chave grifadas.

1 – Vigência Temporal da Legislação Tributária

Quando estudamos os princípios constitucionais tributários, mencionamos diversas vezes as palavras

“vigência” e “produção de efeitos”. Está lembrado?

Vimos que, de acordo com o princípio da irretroatividade, por exemplo, não se pode cobrar tributo em
relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que instituiu ou aumentou tais tributos.

Estudamos também que, conforme o princípio da anterioridade, se uma lei majora um tributo em junho de
2010, por exemplo, a regra é que a majoração só venha a produzir efeitos em janeiro de 2011. Correto?

Chegou, portanto, o momento de dirimirmos qualquer dúvida que tenha pairado sobre o assunto! Vamos lá!

Na fase final do processo de elaboração de uma lei, ocorre a promulgação e publicação desse diploma
normativo, temos uma lei que é presumivelmente válida, isto é, presume-se que a lei tenha sido elaborada
seguindo-se os aspectos formais (iniciativa, quóruns de aprovação etc.), bem como os aspectos materiais
(conteúdo compatível com o texto constitucional).

Dissemos presunção de validade, pois a lei pode ser contestada a qualquer tempo no
âmbito do Poder Judiciário.

Com a publicação da lei, é necessário saber o momento em que ela passará a ter vigência, sendo este, via
de regra, o momento em que a lei começa a impor as suas regras aos destinatários.

Vejamos o que diz o art. 8º da LC 95/1998 (Lei Complementar que estabelece as regras sobre elaboração de
leis):

Art. 8º A vigência da lei será indicada de forma expressa e de modo a contemplar prazo
razoável para que dela se tenha amplo conhecimento, reservada a cláusula "entra em
vigor na data de sua publicação" para as leis de pequena repercussão.
O que o dispositivo estabelece é que entre a publicação da lei e a sua vigência haja um prazo razoável para
que as regras estabelecidas na lei tenham amplo conhecimento por parte dos cidadãos.

Contudo, o mesmo dispositivo permite que a lei traga uma cláusula (em um artigo específico) que estabelece
a vigência imediata, a partir da data de publicação da lei.

Nesse contexto, estabelece o art. 1º da Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro (LINDB):

Art. 1º Salvo disposição contrária, a lei começa a vigorar em todo o país quarenta e cinco
dias depois de oficialmente publicada.

§ 1º Nos Estados, estrangeiros, a obrigatoriedade da lei brasileira, quando admitida, se

inicia três meses depois de oficialmente publicada.

Portanto, a lei pode prever a data em que terá início a sua vigência, inclusive estabelecer que a vigência será
imediata. Contudo, caso a lei seja omissa quanto à sua vigência, esta se iniciará em 45 dias, contados da
publicação.

A possibilidade de aplicação da lei brasileira no exterior pode ocorrer por meio de tratado
internacional.

Repare a diferença entre o prazo do princípio da noventena (90 dias) e o da LINDB (3

meses). SÃO DIFERENTES!

Observação: De acordo com o art. 101 do CTN, a vigência da lei tributária segue as regras
aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvadas as disposições específicas do CTN.
Assim, a LINDB é aplicável ao Direito Tributário.

No caso de não haver coincidência entre a data de publicação da lei e o início de sua vigência, denominamos
esse intervalo temporal de vacância da lei ou vacatio legis.

Aí eu te pergunto, colega concurseiro(a): terminado o prazo conhecido por vacatio legis, se houver, a lei já
produz efeitos, ou seja, a lei é eficaz? Logo acima, eu disse que, com a vigência, em regra, a lei produz efeitos.

Em matéria tributária, é muito importante discernimos tais diferenças conceituais, haja vista a existência
dos princípios constitucionais tributários da anterioridade e da noventena, que obstam a produção de
efeitos das leis que instituem ou majoram tributos.
Assim, por exemplo, imagine que a Lei X, que dispõe sobre a majoração das alíquotas do ITR, seja publicada
em 15 de dezembro de 2018, nada dispondo sobre o início da sua vigência.

Como a lei é omissa em relação à sua vigência, devemos seguir a regra geral da LINDB, ou seja, a vigência
iniciará em 45 dias a partir da publicação oficial da lei. Portanto, a lei entrará em vigor no dia 29 de Janeiro
de 2019.

Mas a lei seria eficaz? É óbvio que não, pois o ITR está sujeito cumulativamente ao princípio da anterioridade
e noventena, certo?

Nesse caso, a partir de 29 de Janeiro, a Lei X estará vigente, mas ainda não será eficaz. A produção de efeitos
começará somente em 15 de Março de 2019 (quando decorrer 90 dias da publicação da lei, em obediência
ao princípio da noventena).

Vamos ilustrar o exemplo, com base na linha do tempo:

Publicação da Lei X Início da Vigência da Produção de efeitos

Lei X da Lei X

vacatio legis
Em vigor/Sem Efeito

15/12/18 29/01/18 15/03/19

O que eu quero que você entenda é que a regra é: norma vigente, norma eficaz. Contudo, quando se trata
de instituição ou majoração de tributos, nem sempre a lei vigente é eficaz, tendo em vista que a maioria
dos tributos estão sujeitos ao princípio da noventena ou anterioridade ou aos dois, cumulativamente. Não
se esqueça também de que o conceito de eficácia está intimamente relacionado à produção de efeitos.

Grave isso: vacatio legis é o período entre a publicação da lei e o início da vigência, e não
o período entre a vigência e a produção de efeitos.

Sabe-se, então, que a norma pode estar vigente, e não ser eficaz (não produzir efeitos). Correto? Mas aí eu
te pergunto: poderia haver uma lei eficaz e não mais vigente? Poderia sim! Imagino que agora tudo se tornou
confuso novamente, não é mesmo? Vamos com calma!
Embora seja assunto de outra aula, você se lembra da aula em que aprendemos algumas noções do
lançamento tributário? Você também se lembra de que o fato gerador ocorre quando há a concretização de
uma hipótese de incidência prevista em lei, correto?

O art. 144 do CTN, ao dispor sobre o lançamento, afirma que, ao realizá-lo, a autoridade fiscal deve levar em
consideração a lei que estava vigente na data da ocorrência do fato gerador, ainda que a lei tenha sido
posteriormente revogada.

Para entender melhor esse assunto, você deve saber que a autoridade nem sempre realiza o lançamento no
momento da ocorrência do fato gerador. Há um bom tempo hábil para fazê-lo. Ocorre que, no momento do
lançamento, a lei que vigorava na data do fato gerador já pode ter sido revogada. E aí? Ela ainda produz
efeitos especificamente para aquele lançamento.

Portanto, a título de exemplo, se no momento da ocorrência do fato gerador a alíquota do tributo era 10%,
e no momento do lançamento a lei que estipulava a alíquota de 10% já tenha sido revogada, sendo a alíquota
do tributo majorada para 15%, aplica-se aquela (10%)!

Você não deve se preocupar com detalhes no momento, pois tudo isso será mais do que aprofundado em
nosso curso. O que importa no momento é entender que é possível uma lei não estar vigente, mas ainda
assim produzir efeitos.

Esse fato é denominado ultratividade da lei tributária.

Portanto, vamos memorizar o seguinte:

Regra geral: A lei vigente normalmente é eficaz;

Exceção 1: A lei vigente pode não ser eficaz, em caso de instituição ou majoração de
tributos;

Exceção 2: A lei não mais vigente (revogada) pode ser eficaz, produzindo efeitos no
lançamento tributário (CTN, art. 144).
 A vigência de uma norma está relacionada à sua validade formal, enquanto a eficácia
desta norma se relaciona à sua validade social.

De acordo com Miguel Reale6, “validade formal ou vigência é, em suma, uma propriedade
que diz respeito à competência dos órgãos e aos processos de produção e reconhecimento
do Direito no plano normativo. A eficácia, ao contrário, tem um caráter experimental,
porquanto se refere ao cumprimento efetivo do Direito por parte de uma sociedade, ao
reconhecimento (Anerkennung) do Direito pela comunidade, no plano social, ou, mais
particularizadamente aos efeitos sociais que uma regra suscita através de seu
cumprimento.”

Por fim, relativamente às leis que necessitam de regulamentação por decreto para que produzam efeitos,
podemos citar a seguinte jurisprudência do STJ:

TRIBUTÁRIO E CIVIL. CONTRIBUIÇÃO SOBRE A RECEITA BRUTA DECORRENTE DA

COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL DE SEGURADO ESPECIAL. ART. 25, DA LEI Nº 8.212/91.
REDUÇÃO DA ALÍQUOTA. LEI Nº 8.540/92. NECESSIDADE DE REGULAMENTAÇÃO. DECRETO Nº
789/93. EXIGÊNCIA. VACATIO LEGIS.

(...)

4. Distinção entre eficácia e vigência. No caso de leis que necessitam de regulamentação, sua
eficácia opera-se após a entrada em vigor do respectivo decreto ou regulamento. O
regulamento transforma a estática da lei em condição dinâmica. É lícito ao regulamento, sem
alterar o mandamento legal, estabelecer o termo a quo de incidência da novel norma
tributária. Uma vez prometido pela lei um termo inicial, ele não pode ser interpretado de forma
a surpreender o contribuinte, nem o Fisco, posto que a isso corresponde violar a ratio essendi do
princípio da anterioridade e da própria legalidade.

(STJ, Primeira Turma, REsp 408.621/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Julgamento em 08/10/2002)

A ideia básica desse julgado é que cabe ao regulamento estabelecer o momento em que se tem por iniciada
a produção de efeitos da lei, em se tratando de norma que dependa de regulamentação, por meio de
decreto.

Exemplo: A lei que institui a indenização de fronteira a ser paga aos servidores de carreiras específicas
lotados em regiões fronteiriças é uma lei que depende de regulamentação para que a referida parcela

6
REALE, Miguel. Lições preliminares de Direito. 26ª Edição. 2002. Pág. 114.
indenizatória seja paga aos servidores. Assim, apenas com o decreto do Poder Executivo é que essa lei
efetivamente produzirá efeitos. Embora não se refira ao Direito Tributário, afeta boa parte dos novos
servidores da RFB.

2 – Vigência Temporal das Normas Complementares

Além das regras já estudadas acima, o CTN estabeleceu regras diferenciadas de vigência para as normas
complementares. Vejamos o que diz o art. 103 do CTN:

Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:

I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua

publicação;

II - as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos,
30 (trinta) dias após a data da sua publicação;

III - os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.

Observação: Repare que as práticas, reiteradamente observadas pelas autoridades

administrativas (usos e costumes), não foram previstas no art. 103. Nesse caso, entram em
vigor assim que se caracterizarem como praxe administrativa. Não há data específica.

É muito importante observar, em primeiro lugar, que todas as regras elencadas nos incisos do art. 103 são
aplicáveis, salvo disposição em contrário.

Sendo assim, salvo disposição em contrário, os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas
entram em vigor na data de sua publicação.

As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia
normativa, salvo disposição em contrário, entram em vigor 30 dias após a data de sua publicação.

Note, nesse caso, que a decisão em favor de certo contribuinte o beneficia imediatamente. Contudo, os
efeitos normativos da decisão só vigoram na data estabelecida ou, se o prazo não tiver sido definido, 30 dias
após a data da publicação da decisão.

E observe que, se a lei atribuir eficácia normativa às referidas decisões, ocorre duplo efeito
destas, ou seja, em primeiro lugar, o contribuinte é afetado; em segundo, os que se
enquadrarem na situação objeto da decisão.
Relativamente aos convênios celebrados entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, a
vigência será na data neles prevista. Ora, mas o art. 103 não é aplicável justamente “salvo disposição em
contrário”, ou seja, em caso de omissão? E se os convênios não previrem qualquer data?

Sabemos que as disposições do art. 103 são regras especiais, e que, segundo o art. 101 do CTN, a vigência da
lei tributária segue as regras aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvadas as disposições específicas
do CTN. Como as disposições específicas deixaram uma “brecha”, aplicaremos a regra da LINDB, que
estabelece o prazo de 45 dias, contados da publicação oficial.

Salvo disposição em contrário...

Atos Normativos Data de Publicação

Decisões Adm. c/ Eficácia 30 Dias Após Publicação

Normativa

Convênios entre U/E/DF/M Data Neles Prevista

Para finalizar o tema, analisemos o que estabelece o art. 104 do CTN:

Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a
sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:

I - que instituem ou majoram tais impostos;

II - que definem novas hipóteses de incidência;

III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável
ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.

Observação: O inciso III será estudado em momento oportuno, para não prejudicar a
sequência didática do nosso curso. Caso você não se lembre, abordamos o assunto
superficialmente na Aula 1.

Vamos começar indagando o que significa definir novas hipóteses de incidência? Ora, significa passar a
tributar algo que, antes, não era tributado. Como exemplo, podemos imaginar um caso já citado na aula
sobre o IPI. A União pode vir a tributar arrematação de produtos apreendidos ou abandonados e levados em
leilão.

Nessa linha de raciocínio, ao criar novas hipóteses de incidência, estar-se-á instituindo um tributo
parcialmente, fazendo com que o inciso II seja uma imprecisão do legislador, pois a instituição de tributos já
foi prevista no inciso I do art. 104 do CTN.

De qualquer modo, o que é importante entender nesse artigo é que ele não se confunde com o princípio da
anterioridade. Veja que o legislador disse “vigor”, não se referindo à produção de efeitos – ou eficácia – que
é relativa ao princípio da anterioridade. Ademais, veja que essa regra somente é aplicável aos impostos sobre
patrimônio ou renda.

No entanto, devemos analisar a situação, considerando que o CTN foi editado sob a égide da CF/1946 e da
Emenda Constitucional 18/1965. Nessa época, o princípio da anterioridade era aplicável apenas aos impostos
sobre patrimônio e renda. Portanto, o que parece mais plausível foi que o legislador do CTN quis aproximar
os conceitos de vigência (art. 104 do CTN) ao da eficácia (princípio da anterioridade previsto na CF daquela
época).

Atualmente, o assunto deve ser tratado com bastante cautela nas provas de concurso público, até porque
alguns autores consideram que esse artigo foi revogado.

A recomendação que fazemos é para seguir os princípios constitucionais previstos na CF/88 (anterioridade
e noventena), ou seja, decorar os resumos que fizemos na Aula 1.

Somente invoque o conhecimento do art. 104 do CTN quando a questão expressamente solicitar o referido
artigo, ou quando mencionar a palavra “vigor” e “impostos sobre patrimônio ou renda”.
 Observação: Atualmente, os impostos sobre patrimônio ou renda se resumem nos
seguintes: IR, ITR, IGF, IPVA, ITCMD, IPTU e ITBI.

3 – Vigência Espacial da Legislação Tributária

A vigência de uma lei tributária no espaço diz respeito aos limites territoriais da incidência dessa norma,
sendo que a regra é o princípio da territorialidade.

Nesse contexto, a lei estadual carioca somente produzirá efeitos dentro dos limites territoriais do Estado do
Rio de Janeiro. O mesmo raciocínio é aplicável às leis municipais.

Contudo, a regra possui duas exceções, ou seja, hipóteses em que há extraterritorialidade da legislação
tributária. Tais exceções foram previstas no art. 102 do CTN, cuja redação é a seguinte:

Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no
País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam
extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras
leis de normas gerais expedidas pela União.

As exceções são os convênios celebrados entre os entes federados e as leis de normas gerais (inclusive o
CTN) editadas pela União.

Observação: Lembre-se deque as normas gerais, em matéria tributada, devem ser

regulamentadas em lei complementar, conforme o art. 146, III, da CF/88.

Como exemplo de convênios nesse sentido, podemos citar aqueles realizados com objetivo de uniformizar
os procedimentos de fiscalização de dois Municípios vizinhos. Assim, o Município A poderia, com base no
convênio, adotar a legislação criada para o Município B.

No que se refere às leis de normas gerais, deve-se destacar que, o art. 102 citou o próprio CTN como previsão
de extraterritorialidade. Pergunta-se: existe alguma disposição nesse sentido no texto do CTN? A resposta é:
sim! Veja o que diz o art. 120 do CTN:

Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de direito público, que se
constituir pelo desmembramento territorial de outra, subroga-se nos direitos desta, cuja
legislação tributária aplicará até que entre em vigor a sua própria.

O dispositivo retrata a possibilidade de haver a extraterritorialidade da legislação tributária quando houver

desmembramento territorial, para se criar um novo ente político. Nesse caso específico, o CTN prevê que o
“ente novo” aplique, salvo disposição de lei em contrário, a legislação do município que foi desmembrado
até que a sua entre em vigor.
(SEFAZ-DF-Auditor Fiscal/2020) Não havendo disposição em contrário, os efeitos normativos das decisões
dos órgãos coletivos de jurisdição administrativa a que a lei atribua eficácia normativa entram em vigor trinta
dias após a data da publicação da decisão.
Comentário: O art. 103, II, do CTN, prevê que, salvo disposição em contrário, os efeitos normativos das
decisões dos órgãos coletivos de jurisdição administrativa a que a lei atribua eficácia normativa entram em
vigor trinta dias após a data da publicação da decisão.
Gabarito: Correta
(SEFAZ-BA-Auditor Fiscal/2019) Conforme o Código Tributário Nacional, em se tratando de legislação
tributária, e salvo disposição em contrário, entram em vigor:
I. os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas, quinze dias após sua publicação.
II. as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia
normativa, na data de sua publicação.
III. os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, na data neles
prevista.
IV. o decreto expedido pelo Presidente da República alterando a alíquota do imposto sobre importação de
produtos estrangeiros, na data de sua publicação.
Está correto o que se afirma APENAS em
a) I e IV.
b) I e II.
c) I, II e III.
d) II, III e IV.
e) III e IV.
Comentário:
Item I: Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativa entram em vigor na data da sua
publicação (art. 103, I). Item errado.
Item II: As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia
normativa entram em vigor 30 dias após a data de sua publicação (art. 103, II). Item errado.
Item III: Os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, na data
neles prevista (art. 103, III). Item correto.
Item IV: A alteração da alíquota do II é exceção aos princípios da legalidade, da anterioridade e da noventena.
Portanto, o decreto presidencial entra em vigor na data de sua publicação. Item correto.
Gabarito: letra E
(SEFAZ-RS-Técnico da Receita Estadual/2018) Em regra, os atos normativos expedidos pelas autoridades
administrativas, segundo disposições do Código Tributário Nacional (CTN), devem entrar em vigor
a) noventa dias após sua publicação.
b) no exercício seguinte ao da sua publicação.
c) cinco dias após sua publicação.
d) trinta dias após sua publicação.
e) na data de sua publicação.
Comentário: A banca foi cautelosa ao inserir a expressão “em regra” no início do enunciado, na linha do
disposto no art. 103, I, do CTN, que prevê a possibilidade de disposição em sentido contrário da regra ali
trazida, que aponta o início da vigência dos atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas
para a data da sua publicação.
Gabarito: Letra E
(PGFN-Procurador da Fazenda Nacional/2015) Os convênios sobre matéria tributária
a) entram em vigor na data neles prevista.
b) entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte ao da sua publicação.
c) entram em vigor na data da sua publicação.
d) entram em vigor 30 (trinta) dias após a data da sua publicação.
e) entram em vigor após homologados pelo Congresso Nacional.
Comentário: Consoante previsão no art. 103, III, do CTN, os convênios sobre matéria tributária entram em
vigor na data neles prevista.
Gabarito: Letra A
(ISS-SP-Auditor Fiscal do Município/2012) Como resultado da emancipação político-administrativa do
distrito de um determinado município paulista, o município recém-criado terá, em primeiro lugar, de eleger
sua Câmara Municipal para que esta, posteriormente, elabore a legislação tributária do referido município.
Nesse caso, salvo disposição de lei em contrário,
a) até a edição dessa nova legislação, não poderá ser cobrado tributo algum pela pessoa jurídica de direito
público recém- criada.
b) até a edição dessa nova legislação, só poderão ser cobradas taxas pela pessoa jurídica de direito público
recém-criada.
c) até a edição dessa nova legislação, continuará a ser aplicada a legislação tributária do município do qual a
nova pessoa jurídica de direito público se desmembrou, até que entre em vigor a sua própria.
d) a repartição das receitas tributárias (50% do IPVA, 25% do ICMS, 50% do ITR etc.) referentes a fatos
geradores ocorridos no novo município, após a sua criação, pertencerão ao município do qual ele se
desmembrou, até o último dia do exercício em que entrar em vigor a legislação do novo município.
e) a repartição das receitas tributárias (50% do IPVA, 25% do ICMS, 50% do ITR etc.) referentes a fatos
geradores ocorridos no novo município, após a sua criação, pertencerão ao município do qual ele se
desmembrou, até o primeiro dia do exercício seguinte ao que entrar em vigor a legislação do novo município.
Comentário: Esta questão exige o conhecimento do art. 120, do CTN, cuja redação é a seguinte: “salvo
disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de direito público, que se constituir pelo desmembramento
territorial de outra, sub-roga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará até que entre em vigor
a sua própria”. Portanto, o referido Município continuará a ser aplicada a legislação tributária do município
do qual a nova pessoa jurídica de direito público se desmembrou, até que entre em vigor a sua própria.
Gabarito: Letra C
 APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
De posse do conhecimento sobre a vigência da lei tributária, aprendido no decorrer desta aula, somos
capazes de compreender os dispositivos do CTN acerca da aplicação da legislação tributária.

O que vem a ser aplicação da legislação tributária? Ora, trata-se de identificar a norma que será aplicada a
cada caso concreto. É uma tarefa destinada ao aplicador da lei, que pode ser tanto a autoridade
administrativa como a judiciária.

Você se lembra de quando estudamos o princípio da irretroatividade em outra aula? Naquele momento, nós
aprendemos que o marco temporal para definir o princípio da irretroatividade é a vigência da lei. Nesse
sentido, o que o art. 150, III, a, da CF/88 proíbe é que se cobre tributos em relação a fatos geradores ocorridos
antes do início da vigência da lei que os instituiu ou majorou.

Na mesma linha, o CTN assim dispôs:

Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos
pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja
completa nos termos do artigo 116.

Destaque-se que os fatos geradores pendentes são aqueles que já tiveram início, mas que ainda não estão
concluídos. Ou melhor, são fatos que se dão por iniciados na vigência de uma lei e, quando se completam,
outra lei está vigente.

O exemplo mais claro que podemos trazer no momento, para explicar os fatos geradores pendentes, sem
nos aprofundarmos no estudo do fato gerador, é o imposto de renda, cujo fato gerador é concluído em uma
determinada data do ano, sendo fruto de diversos fatos isolados (diversos rendimentos) ocorridos no
decorrer desse período.

Há quem defenda a incompatibilidade da aplicação da legislação tributária aos fatos geradores pendentes,
com base no argumento de que há colisão com o princípio da irretroatividade. Todavia, o art. 105 do CTN
deve ser considerado correto, para fins de prova de concurso público.

Dando continuidade à nossa aula, estudamos também que a CF/88 não prevê nenhuma exceção ao princípio
da irretroatividade. Contudo, segundo o CTN, há duas permissões para se aplicar a lei retroativamente. São
elas: a lei interpretativa e a lei mais benigna ao infrator.

A regra é a irretroatividade. A lei só pode retroagir para interpretar ou para beneficiar o

infrator.
1 – Lei Expressamente Interpretativa

A redação do CTN em favor da aplicação retroativa da lei interpretativa é a seguinte:

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de

penalidade à infração dos dispositivos interpretados;

O que seria uma lei interpretativa e em que hipótese ela vem a ser editada?

Algumas normas editadas pelo Poder Legislativo acabam gerando grandes controvérsias no momento de sua
aplicação. Há leis que contêm dispositivos que geram diversas interpretações. Nesses casos, normalmente o
contribuinte busca auxílio ao Judiciário, que emite decisões sobre qual interpretação deve prevalecer. No
entanto, tais decisões somente possuem efeitos inter partes (ou seja, somente entre as partes que compõem
a lide).

É nesse momento em que o Poder Legislativo tem nas mãos o poder de resolver as controvérsias, editando
uma nova lei que com o único objetivo de trazer uma interpretação uniforme à lei controversa. Essa é a lei
interpretativa objeto de nosso estudo.

A interpretação de uma lei, sendo feita por intermédio de outra lei, é denominada
interpretação autêntica.

Como o seu objetivo é unicamente interpretar outra lei, pode-se dizer que não há inovação do ordenamento
jurídico, já que não serão criados novos direitos ou obrigações.

Como não há modificação, e sim interpretação, a lei retroage à data da lei interpretada, produzindo efeitos
desde então, como se fosse a própria lei interpretada. Nada mais do que lógico, certo?

Embora o art. 106, I, disponha que a retroatividade ocorrerá em “qualquer caso”, deve-se entender que a lei
retroativa será meramente interpretativa, não introduzindo novos gravames ao sujeito passivo.

Nessa esteira, o próprio inciso I proíbe que tal interpretação seja realizada com o objetivo de punir o
contribuinte. Ora, se o contribuinte deixou de pagar certo tributo, por conta da dúbia interpretação da
legislação tributária, a lei interpretativa posterior pode dirimir as dúvidas, acarretando o pagamento do
tributo, mas não a imposição de penalidades! É por isso que se diz “excluída a aplicação de penalidade à
infração dos dispositivos interpretados”.

Há que se destacar também que a lei expressamente interpretativa não interfere nas decisões finais no
âmbito do Poder Judiciário, isto é, caso a lei interpretativa só venha surgir após uma apreciação judicial
transitada em julgado, não é possível haver alteração da decisão, tendo em vista a preservação da coisa
julgada.

2 – Lei mais benigna sobre penalidades

De acordo com o art. 106 do CTN, temos o seguinte:

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

(...)

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,

desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
sua prática.

A primeira observação a ser feita é que a retroatividade da lei mais benigna sobre penalidades e infrações
tributárias não alcança os atos definitivamente julgados. Cabe destacar que os atos só podem ser
considerados definitivamente julgados no âmbito do Judiciário, uma vez que a decisão administrativa ainda
pode ser objeto de contestação judicial.

Nesse sentido, o STF (RE 95.900/BA) já decidiu que “se a decisão administrativa ainda pode ser submetida
ao crivo do Judiciário, e para este houve recurso do contribuinte, não há de se ter o ato administrativo ainda
como definitivamente julgado, sendo esta a interpretação que há de dar-se ao art. 106, II, c, do CTN”.

Também devemos observar que, no Direito Penal, em que a lei nova mais benigna alcança o apenado, ainda
que já tenha havido decisão judicial transitada em julgado.

Diferentemente do que foi acima exposto, o art. 106, II, do CTN trata do Direito Tributário Penal, que trata
especificamente das infrações fiscais, isto é, a punição ao descumprimento de obrigações tributárias.
Referem-se, pois, às denominadas sanções administrativas.

Pode ser aplicada retroativamente a lei que reduza ou extinga multa punitiva ou até
mesmo multa moratória.
 Observação: Direito Tributário Penal não é o mesmo que Direito Penal Tributário. O
primeiro diz respeito às sanções administrativas em matéria tributária. O segundo refere-
se aos crimes, por exemplo, contra a ordem tributária, sendo puníveis, inclusive, com pena
privativa de liberdade.

A segunda observação referente à norma do CTN é que, em todas as três previsões de aplicação retroativa
da lei tributária, fala-se em infrações e penalidades.

Isso significa que não há que se falar em aplicação retroativa da lei mais benéfica sobre tributos. Por
conseguinte, lei posterior que venha reduzir as alíquotas de determinado tributo não pode ser aplicada
retroativamente, sob o argumento de beneficiar o contribuinte. Nesse caso, aplica-se a alíquota em vigor na
data de ocorrência do fato gerador (FG).

FG Futuro
Aplica-se
Legislação
Tributária
FG Pendente

Lei Interpretativa
Não se aplica
FG Consumado ou
Legislação EXCEÇÕES
Pretérito
Tributária
Lei + Benéfica
(Infrações)
CF/88
Irretroatividade
CTN
Ato não defin.
julgado
(SEGEP-MA-Auditor-Fiscal/2016) Quando uma lei deixar de definir um ato como infração, essa lei, de acordo
com o CTN,
a) deverá ser aplicada a ato pretérito, apenas para excluir a exigência de juros de mora e de multa de mora,
desde que ainda não tenha sido definitivamente julgado.
b) poderá ser aplicada a ato pretérito, apenas para excluir a exigência de juros de mora, mesmo que o ato já
tenha sido definitivamente julgado.
c) deverá ser aplicada a ato pretérito, desde que ainda não tenha sido definitivamente julgado.
d) não poderá ser aplicada a ato pretérito, se já tiver sido iniciado o processo relativo ao julgamento desse
ato infracional.
e) não poderá ser aplicada a ato pretérito, em nenhuma hipótese.
Comentário: Conforme estabelece o art. 106, II, “a”, do CTN, A lei aplica-se a ato ou fato pretérito quando
deixe de defini-lo como infração, desde que o ato ainda não tenha sido definitivamente julgado.
Gabarito: Letra C
(ISS-Cuiabá-Auditor Fiscal/2016) A lei tributária não se aplica a ato ou fato pretérito, ainda que seja
expressamente interpretativa, sob pena de violação do princípio da irretroatividade.
Comentário: De acordo com o art. 106, I, do CTN, a lei aplica-se a ato ou fato pretérito em qualquer caso,
quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos
interpretados.
Gabarito: Errada
(METRÔ-SP-Advogado/2010) Dentre outras situações, observa-se que, no aspecto espacial ou territorial,
como regra geral, a legislação tributária aplica-se em todo o território nacional, mas, como exceção, a
extraterritorialidade de aplicação poderá ser reconhecida em convênios.
Comentário: Como regra, a legislação tributária de determinado ente federativo vigora dentro do seu
respectivo território. Assim, por exemplo, norma federal vigora em todo o território nacional, e uma norma
municipal vigora dentro do território municipal. Veja, então, que a questão deveria especificar que se referia
à legislação tributária federal.
De acordo com o art. 102, do CTN, excepcionalmente, a legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal
e dos Municípios pode vigorar, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam
extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas
gerais expedidas pela União. A questão ficou um pouco confusa, mas ainda assim foi considerada correta
pela banca examinadora.
Gabarito: Correta
 INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Inicialmente, devemos saber o que vem a ser a interpretação de uma norma. Trata-se de uma atividade que
visa a compreender o conteúdo da norma e o seu alcance, isto é, entender o pensamento do legislador,
quando da elaboração da lei. Tal atividade também é denominada exegese.

Observação: O nome dado à ciência que estuda as normas é hermenêutica.

Deve-se frisar que todas as normas devem ser interpretadas, ainda que pareçam muito evidentes. Afinal de
contas, se não se interpreta uma lei que parece clara, corre-se o risco de não analisar os demais sentidos que
poderiam ter o texto legal. Dessa forma, está superado o brocardo in claris cessat interpretatio – as normas
claras não precisam ser interpretadas.

O que nos importa realmente é saber os critérios definidos no CTN para interpretação da legislação
tributária. Contudo, antes disso, é necessário analisarmos os principais modos de interpretação das leis em
geral, com base na fonte que promove a interpretação, nos modos pelos quais a interpretação é feita e nos
efeitos produzidos pela interpretação.

Como o objetivo das explicações a seguir é tão somente fornecer uma base para que você compreenda o
CTN com clareza, vamos aprender de forma bastante rápida e perder tempo apenas com o que interessa!

1 – Classificação quanto à fonte

Com base na fonte da qual surge a interpretação, esta pode ser:

Interpretação Autêntica  Ocorre quando o mecanismo da interpretação das leis é

realizado pelo próprio Poder Legislativo. Ou seja, uma lei posterior é editada com a
finalidade de interpretar outra lei.

Interpretação Judicial ou jurisprudencial  É a interpretação feita pelos juízes e tribunais

de um país, no âmbito do Poder Judiciário. Diz-se que há jurisprudência quando há
reiteradas decisões no mesmo sentido sobre determinado assunto.

Interpretação Executiva ou Administrativa  É realizada pelo Poder Executivo, ao exercer

sua tarefa de aplicar a lei. Pode ser realizada por meio de atos normativos (instruções
normativas, decretos e portarias, por exemplo) ou por atos concretos (jurisdição
administrativa e lançamento tributário, por exemplo).

Interpretação Doutrinária  Interpretação levada a cabo pelos estudiosos do direito, e

expressada por intermédio de artigos, livros ou revistas.

2 – Classificação quanto aos modos

Essa classificação se resume aos métodos utilizados para interpretar as leis, que se resumem nos seguintes:
 Interpretação Gramatical (literal)  Leva em consideração tão somente o sentido das
palavras do texto legal, ignorando os demais aspectos.

Interpretação Sistemática (ou sistêmica)  A interpretação leva em consideração todo o

ordenamento jurídico vigente, em vez de só observar o texto legal. Como consequência,
deve-se respeitar as normas de hierarquia superior.

Interpretação Histórica  O objetivo nessa interpretação é entender a intenção do

legislador, ao criar a norma, com base no contexto cultural, social, político e econômico da
época em que foi editada. Considera-se a evolução dos conceitos ao longo do tempo.

Interpretação Teleológica  Busca-se a finalidade da norma, isto é, os objetivos que o

legislador possuía ao criar a norma.

Os critérios podem ser utilizados cumulativamente, não havendo qualquer hierarquia

entre eles.

3 – Classificação quanto aos efeitos

Nem sempre o legislador diz (insere no texto) exatamente o que queria dizer (sua intenção). Nesses casos,
pode ocorrer de o texto dizer menos ou mais do que deveria ser dito.

Na primeira situação – quando o legislador diz menos do que era sua real intenção, o intérprete da lei
necessita realizar interpretação extensiva ou ampliativa.

Caso contrário – quando o legislador extrapola o que realmente pretendia dizer – cabe ao intérprete,
percebendo a situação, realizar a interpretação restritiva, ou seja, restringe-se o conteúdo exposto na
norma.

Por último, há casos em que o interpretador da lei chega à conclusão de que o que foi expresso na lei condiz
com a intenção real do legislador, que faz com que a interpretação seja declaratória, isto é, sem ajustes
ampliativos ou restritivos.
4 – Interpretação da Legislação Tributária no CTN

É nesse momento que nossa aula começa tomar extrema relevância, pois o assunto que iremos tratar é muito
cobrado nas provas de concurso público!

Para iniciar o nosso estudo acerca da interpretação da legislação tributária com base no CTN, é necessário
saber que o próprio Código estabeleceu que a legislação tributária será interpretada com base em seus
dispositivos:

Art. 107. A legislação tributária será interpretada conforme o disposto neste Capítulo.

Abra o seu CTN e observe que a as regras sobre interpretação e integração (este conceito será estudado
ainda nesta aula) foram estabelecidas nos arts. 107 a 112.

A respeito da interpretação, o CTN estabeleceu duas maneiras específicas de se interpretar a legislação

tributária: interpretação literal e interpretação benigna em matéria de infrações.

Além disso, o CTN também disciplina a utilização dos princípios e conceitos do direito privado na seara
tributária.

Veremos cada um desses conceitos a partir de agora. Vamos lá!

4.1 – Interpretação Literal

Como regra geral, todos estão sujeitos ao pagamento dos tributos, bem como ao cumprimento de obrigações
acessórias, que são nada menos do que deveres instrumentais que auxiliam a fiscalização tributária, como a
obrigação de emitir notas fiscais, entregar declarações, escriturar livros etc.

Contudo, como toda regra tem sua exceção, há casos em que o tributo deixa de ser pago. Também há
situações em que o cumprimento das obrigações acessórias é dispensado.

É nesses casos que se opera a interpretação literal, conforme preceitua o CTN, em seu art. 111. Trata-se de
exceções cuja interpretação, se fosse extensiva, poderia inverter a situação: as exceções poderiam se tornar
a regra, e a regra, as exceções.

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

Há, no CTN, diversas hipóteses de suspensão do crédito tributário que, em síntese, é a suspensão temporária
da possibilidade de o fisco exigir a dívida tributária do contribuinte. A título de curiosidade, sugiro a leitura
do art. 151 do CTN.
 Observação: O aprendizado completo desse assunto se dará quando estudarmos as
hipóteses de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário. O que importa na aula
de hoje é entender quando a interpretação será literal.

No momento de resolver as questões, não hesite em consultar o art. 151 do CTN (pelo
menos por enquanto), pois as bancas gostam de citar as hipóteses em vez de dizer apenas
“suspensão”.

No que se refere à exclusão do crédito tributário, prevista no art. 175 do CTN, suas hipóteses são apenas
duas, quais sejam: isenção e anistia. Caracterizam-se pela dispensa definitiva do pagamento do tributo
objeto do benefício fiscal.

No inciso II do mesmo art. 111, foi prevista a interpretação literal da legislação tributária que disponha sobre
a outorga de isenção. Ora, trata-se de mera repetição de algo que já havia sido previsto no inciso I, tendo
em vista que, como vimos, a isenção é uma hipótese de exclusão do crédito tributário.

Por último, cabe destacar que, sendo a regra o cumprimento de todas as obrigações acessórias previstas na
legislação tributária, a dispensa do cumprimento de tais obrigações, por ser exceção, deve ser interpretada
literalmente.

As obrigações acessórias não têm caráter pecuniário.

São exemplos de obrigações acessórias (podem cair na prova): emitir notas fiscais,
escriturar livros fiscais, entregar declarações etc.

Antes de encerrarmos este tópico, deve ficar evidente que a interpretação literal não pode impedir o
aplicador da lei (a autoridade fiscal, por exemplo) de valer-se de uma equilibrada ponderação dos
elementos lógico-sistemático, histórico e finalístico ou teleológico, os quais integram a moderna
metodologia de interpretação das normas jurídicas. Trata-se, em suma, da busca pelo real significado,
sentido e alcance da norma.

Nesse contexto, vejamos a jurisprudência do STJ:

ADMINISTRATIVO E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. APOSENTADORIA POR TEMPO DE SERVIÇO.

MOLÉSTIA GRAVE. CARDIOPATIA. ISENÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO
ART. 111, INCISO II, DO CTN. LEI N. 4.506/64 (ART. 17, INCISO III). DECRETO N. 85.450/80.
PRECEDENTES.

1. O art. 111 do CTN, que prescreve a interpretação literal da norma, não pode levar o aplicador
do direito à absurda conclusão de que esteja ele impedido, no seu mister de apreciar e aplicar
as normas de direito, de valer-se de uma equilibrada ponderação dos elementos lógico-
 sistemático, histórico e finalístico ou teleológico, os quais integram a moderna metodologia de
interpretação das normas jurídicas.

(STJ, Segunda Turma, REsp 192.531, Rel. Min. João Otávio de Noronha, Julgamento em
17/02/2005)

4.2 – Interpretação mais Benigna em Matéria de Infrações

Da mesma forma que vimos que é possível aplicar retroativamente a legislação mais benéfica em matéria de
infrações tributárias, novamente o CTN direciona suas regras em favor do acusado, adotando o princípio in
dubio, pro reo (na dúvida, interpreta-se em favor do acusado). Segundo a doutrina, são regras pertencentes
ao já comentado Direito Tributário Penal.

Lembre-se de que a mesma observação, feita em relação à aplicação retroativa das leis sobre penalidades,
aplica-se na interpretação mais benigna: a interpretação em favor do acusado só se faz possível em matéria
de infrações. Com efeito, se houver alguma dúvida sobre a aplicação de alíquota de determinado tributo,
não se deve adotar interpretação nem favorável ao acusado nem ao fisco.

Nesse contexto, segue uma decisão do STJ:

Em matéria de juros, não se aplica a legislação mais benéfica ao contribuinte porque não estão
em discussão as hipóteses do art. 112 do CTN.

(STJ, REsp 294.740/SC, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, Julgamento em 09/04/2002)

Observação: Incidência de juros não pode ser considerada uma penalidade.

Vejamos, então, o que diz o art. 112 do CTN:

Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da
maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:

I - à capitulação legal do fato;

II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus

efeitos;

III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

Os quatro incisos se referem às situações que podem suscitar a dúvida, permitindo-se a interpretação
benigna. Basicamente, significa verificar se o fato se enquadra na infração prevista na lei, ou em quais das
leis se aplica (caso haja previsões legais relativas a fatos semelhantes).

É possível que também surjam dúvidas sobre a autoria, isto é, se o indivíduo realmente praticou a situação
prevista em lei ou mesmo em relação ao conteúdo e alcance da norma punitiva.

Neste ponto, é relevante demonstrar o entendimento do ilustre Luciano Amaro (grifamos):

“De qualquer modo, o princípio in dúbio pro reo, que informa o preceito codificado, tem uma aplicação ampla: qualquer
que seja a dúvida, sobre a interpretação da lei punitiva ou sobre a valorização dos fatos concretos
efetivamente ocorridos, a solução há de ser a mais favorável ao acusado.” (AMARO, Luciano. Direito Tributário
Brasileiro. 14ª Edição. 2008. Editora Saraiva.)

De acordo com o STJ (REsp 178.427/SP), não havendo dúvida, o art. 112 do CTN não pode
ser aplicado!

Por último, cabe ressaltar que não há nenhum dispositivo no CTN que prevê a interpretação da legislação
tributária em favor do fisco. Não caia nessa “pegadinha”.

4.3 – Utilização dos Princípios Gerais do Direito Privado

Já estudamos que o Direito Tributário é ramo do Direito Público. Não obstante tal fato, percebe-se que há
estreita relação do Direito Tributário com o Direito Privado e seus princípios e conceitos.

Assim, para fins de incidência do ITCMD e do ITBI, por exemplo, utilizam-se, respectivamente, os conceitos
de doação e venda, estipulados no Direito Privado.

Muitas das vezes em que tais conceitos são utilizados no âmbito do Direito Tributário, o legislador não os
define. Nesses casos, o intérprete da legislação deve se socorrer aos princípios de onde os conceitos se
originaram, que é o Direito Privado.

Por esse motivo, foi previsto no art. 109 do CTN o seguinte:

Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do
conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos
respectivos efeitos tributários.
Note que o CTN estabeleceu que os princípios gerais do Direito Privado, embora sejam utilizados para
explicar os referidos conceitos, não podem ser utilizados para definir efeitos tributários, tarefa que cabe às
leis tributárias.

O que seria essa definição de efeitos tributários? Vamos exemplificar com os mesmos impostos citados
acima: ITCMD e ITBI.

Sabe-se que o ITCMD incide sobre as transmissões a título gratuito, e o ITBI, sobre transmissões onerosas.
Vamos supor que o ITCMD seja mais oneroso do que o ITBI.

Nesse sentido, imaginemos que certo cidadão decida doar um imóvel ao seu filho. Sabendo da incidência
mais onerosa do ITCMD, ambos celebram um fictício contrato de compra e venda por um valor irrisório, com
a finalidade de ludibriar o Fisco, fazendo com que incida apenas ITBI.

Aí eu te pergunto: se a autoridade fiscal detectar a fraude, ela deve aceitar esse “contrato de compra e
venda” ou pode desconsiderar a operação realizada entre as partes, e lançar de ofício o ITCMD devido?

Se os efeitos fossem definidos pelo Direito Privado, prevaleceria a autonomia da vontade das partes, isto é,
o “desejo” de comprar e vender o imóvel.

Contudo, como a definição dos efeitos tributários deve ser feita pelas leis tributárias, o contribuinte fica
sujeito às sanções previstas em lei, além da obrigação de recolher o ITCMD, em vez do ITBI.

Observação: Posteriormente, iremos estudar um pouco mais sobre as práticas evasivas.

Além do que foi acima exposto, é necessário que entendamos a redação do art. 110 do CTN:

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos,
conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela
Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito
Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

Primeiramente, cabe observar que nós já estudamos que quem define ou limita as competências tributárias
é a Constituição Federal, apenas. Logo, a rigor, as Constituições Estaduais e as Leis Orgânicas do DF ou dos
Municípios não podem exercer tal atribuição.

Nas questões de prova, se a assertiva vier “copiada” do art. 110 do CTN, você pode aceitar
como correta!
A restrição prevista no dispositivo do CTN diz respeito aos casos em que a própria CF/88, expressa ou
implicitamente (Grave isso!), utiliza os institutos, conceitos e formas de Direito Privado, com o objetivo de
definir ou limitar a competência tributária dos entes federados. Quando isso ocorre, não é possível que a
lei tributária venha modificar tais conceitos.

“Qual a razão disso, professor?”

Ora, quando a CF/88, por exemplo, define que os Municípios possuem competência tributária para instituir
IPTU sobre os bens imóveis, não seria razoável que tais entes, com o objetivo de ampliar a sua competência,
definissem que são bens imóveis as embarcações.

Se isso fosse permitido, os entes federados seriam capazes de subverter a intenção do legislador constituinte,
ao definir os limites da competência tributária de cada ente federado.

Seguindo essa linha de entendimento, a interpretação a contrariu sensu do art. 110 do CTN permite inferir
que os institutos, conceitos e formas de Direito Privado não previstos na CF/88 podem ser alterados pela
legislação tributária.

Temos, como exemplo previsto na legislação tributária federal, a equiparação das pessoas físicas à pessoa
jurídica, como é o caso das empresas individuais. Ou seja, há extensão (ou alteração) do conceito de pessoa
jurídica, por meio da equiparação.
 INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
É evidente que há, no Sistema Tributário Nacional, uma infinidade de normas regulando as relações jurídico-
tributárias estabelecidas entre o Fisco e os contribuintes. Contudo, obviamente, nem todas as situações
possíveis de ocorrerem no mundo concreto foram previstas abstratamente nas leis. É nesse ponto que
surgem as lacunas deixadas pelo legislador.

Diante do exposto, pergunto: pode o aplicador da lei (o juiz ou a autoridade fiscal) deixar de solucionar o
caso concreto, alegando que não há lei que regule especificamente aquela situação? É claro que não.
Amigo(a), o aplicador tem que “dar um jeito”!

“Como se faz isso?”

Deve-se suprir a lacuna da lei, utilizando-se a técnica prevista na própria lei, denominada integração. Trata-
se de criar uma solução para casos ainda não previstos na lei.

Diz-se que a integração tem efeito constitutivo das leis.

Note bem a distinção entre interpretação e integração:

Interpretação  O objetivo é descobrir o que determinado dispositivo legal quer dizer. Ou

seja, a norma existe.

Integração  O objetivo é suprir determinada lacuna que não foi prevista pelo legislador.
Por conseguinte, não existe norma específica sobre o caso.

Observação: Alguns autores alegam que a integração situa-se dentro da interpretação,

pois, segundo esse posicionamento, somente após a tentativa de interpretação dos
dispositivos legais é que se conclui que não há previsão específica, sendo necessária a
integração.

Então, como ocorreria a integração na prática?

A regra geral foi estabelecida na LINDB, em seu art. 4º, dispondo que, quando a lei for omissa, o juiz decidirá
o caso de acordo com a analogia, os costumes e os princípios gerais de Direito.

Contudo, para a legislação tributária, o CTN disciplinou a integração da seguinte forma:

 Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a
legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I - a analogia;

II - os princípios gerais de direito tributário;

III - os princípios gerais de direito público;

IV - a equidade.

§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em

lei.

§ 2º O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo

devido.

O CTN é a regra específica e, portanto, a que prevalece no âmbito do Direito Tributário.

Portanto, o que você deve memorizar para nossa prova é o art. 108 do CTN, e não a LINDB.

Observe que o legislador utilizou a palavra “sucessivamente”, o que vincula o aplicador da lei, ao realizar a
integração da legislação tributária, respeitar a ordem das modalidades de integração, conforme disposto
no art. 108 do CTN.

Vejamos o que significa cada uma das modalidades de integração previstas no texto do CTN.

De início, surge a analogia, pautada no princípio da isonomia, que tem por objetivo encontrar norma jurídica
que se aplique a casos semelhantes ao que não foi previsto. Busca-se por normas que são aplicáveis a casos
similares, partindo-se do pressuposto de que o legislador, se houvesse oportunidade, legislaria de igual
maneira para o caso apresentado.

Caso não tenha sido possível encontrar casos similares, parte-se para a próxima modalidade de integração,
que prevê o uso dos princípios gerais de Direito Tributário. Quais seriam esses princípios? Como exemplo,
podemos citar a capacidade contributiva, o não confisco, a não limitação ao tráfego de pessoas e bens etc.

Após essa modalidade, o terceiro método de integração prevê a ampliação do leque dos princípios gerais a
serem utilizados, abrangendo todos aqueles pertencentes ao Direito Público. Cite-se, como exemplo, o
contraditório e a ampla defesa.
Por último, o aplicador, caso não consiga enquadrar o caso desprovido de normatividade a nenhuma das
modalidades acima explicadas, deve criar a solução que considere mais justa. Assim, o conceito de equidade
está intimamente relacionado à justiça.

Para facilitar a memorização da sequência das técnicas, observe que a discricionariedade do aplicador da lei
aumenta à medida que se parte para a próxima “etapa”. Repare que, na analogia, a busca é pela previsão
legal de um caso semelhante – muito próximo.

Não há discricionariedade na escolha das modalidades de integração, sendo necessário

obedecer a ordem prevista no art. 108 do CTN.

Posteriormente, o aplicador tem a possibilidade de aplicar os princípios do Direito Tributário e, mais adiante,
os postulados do Direito Público, que são, evidentemente, mais genéricos do que os primeiros. Por fim,
parte-se para a solução mais justa.

Vistos todos esses conceitos, devemos ainda atentar para a observação que foi feita nos parágrafos do art.
108, relativamente à analogia e à equidade.

No que se refere à analogia, previu o CTN que o seu uso não pode resultar na exigência de tributo não
previsto em lei. Trata-se, portanto, de uma regra que enaltece o princípio da legalidade. Assim, ainda que
as situações sejam similares, não é possível utilizar esse instrumento integrativo para tributar algo que não
foi previsto expressamente como fato gerador.

O STJ (REsp 980.103/SP) também já decidiu que não cabe a extensão de isenção tributária
a outra situação não prevista na lei isentiva, com base no uso da analogia.

Em relação à equidade, a fim de evitar que o aplicador da lei entendesse que a solução mais justa seria
dispensar o contribuinte do pagamento do tributo devido, o CTN vedou expressamente que isso viesse a
ocorrer.

Esse dispositivo também vai ao encontro do princípio da legalidade, tendo em vista que se há a incidência
tributária (ocorrência do fato gerador), não pode o aplicador, unicamente com base nas técnicas
integrativas, dispensar o tributo devido. Faz-se necessária a edição de uma lei para impedir a cobrança do
tributo.

Antes de finalizarmos, aí vai um esquema disso tudo:

Não resulta tributo

1 - Analogia
não previsto em lei
Integração da Legislação

2 - Princípios Gerais
Tributária

de Direito Tributário

3 - Princípios Gerais
de Direito Público

Não dispensa
4 - Equidade
tributo devido

(SEFAZ-DF-Auditor Fiscal/2020) Como o conceito de doação constante do direito civil decorre de legislação
infraconstitucional ordinária da União, não oponível aos demais entes federados, o intérprete da legislação
que necessitar utilizar tal conceito para fins tributários no âmbito do Distrito Federal deve buscá-lo
exclusivamente na legislação tributária distrital, ainda que esta veicule definição mais ampla que a do direito
privado.
Comentário: O art. 110, do CTN, prevê que "a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela
Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos
Municípios, para definir ou limitar competências tributárias". No caso da questão, o conceito de doação
(conceito de direito privado) deve ser buscado no direito privado, e não exclusivamente na legislação
tributária.
Gabarito: Errada
(SEFAZ-RS-Auditor Fiscal da Receita Estadual/2019) O Código Tributário Nacional (CTN) disciplina o que a
autoridade competente pode fazer para interpretar a norma tributária, a fim de resolver dúvidas e solucionar
casos de ausência de disposição expressa acerca de determinada questão. Com relação à interpretação e à
integração da legislação tributária, é correto afirmar que
a) os princípios gerais de direito público precedem os de direito tributário.
b) a equidade pode ser utilizada para estender a isenção de tributos a outros sujeitos passivos.
c) é vedado o uso da analogia para instituir contribuições sociais não previstas em lei.
d) não se admite a interpretação literal de norma que trate de suspensão ou exclusão do crédito tributário.
e) devem ser interpretadas em favor do fisco as questões que envolvam imputabilidade e circunstâncias
materiais do fato.
Comentário:
Alternativa A: Na integração da legislação tributária, os princípios gerais do direito tributário precedem os
princípios gerais de direito público.
Alternativa B: O art. 108, § 2º, do CTN, veda o emprego da equidade para dispensa de tributo devido.
Alternativa errada.
Alternativa C:O art. 108, § 1º, do CTN, veda o emprego da analogia que resulte na exigência de tributo não
previsto em lei. Alternativa correta.
Alternativa D: O art. 111, do CTN, prevê expressamente a interpretação literal em tais casos.
Alternativa E: Não há qualquer regra nesse sentido no texto do CTN.
Gabarito: Letra C
(PGM-Fortaleza-Procurador/2017) A interpretação da legislação tributária a partir dos princípios gerais de
direito privado é realizada para identificar o conceito, o conteúdo e o alcance dos institutos de direito
privado, determinando, assim, a definição dos respectivos efeitos tributários.
Comentário: De modo contrário ao exposto na questão, o art. 109, do CTN, determina que os princípios
gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos,
conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.
Gabarito: Errada
(SEGEP-MA-Auditor Fiscal/2016) De acordo com o CTN, deverá ser interpretada da maneira mais favorável
ao
a) acusado, a lei tributária que define infrações, se houver dúvida quanto às circunstâncias materiais do fato.
b) contribuinte, ao responsável e ao terceiro, a legislação tributária relacionada com a forma, circunstâncias
e prazos referentes ao cumprimento de obrigações acessórias.
c) responsável tributário, a legislação tributária que lhe atribui essa condição, mesmo que não esteja prevista
na legislação tributária a existência de benefício de ordem.
d) contribuinte, a lei tributária que define o fato gerador do tributo, sempre que se tratar de empresa de
porte pequeno, assim definida nos termos da lei.
e) sujeito passivo, a lei tributária que define benefícios fiscais, quando houver dúvida sobre a abrangência e
o alcance de um convênio ICMS.
Comentário: O art. 112, do CTN, prevê que a lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
Dessa forma, a única alternativa que corresponde à regra acima prevista é a Letra A, isto é, interpretação
mais favorável ao acusado, em relação à lei tributária que define infrações, se houver dúvida quanto às
circunstâncias materiais do fato.
Gabarito: Letra A
(TCE-CE-Procurador de Contas/2015) Segundo disposição expressa no Código Tributário Nacional, NÃO se
aplica exclusivamente a interpretação literal da legislação tributária que disponha sobre
a) outorga de isenção.
b) hipótese de incidência tributária.
c) suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
d) exclusão do crédito tributário.
e) dispensa do cumprimento de obrigação tributária acessória.
Comentário:
Alternativa A: A legislação tributária que disponha sobre isenção deve ser interpretada literalmente,
conforme preceitua o art. 111, II, do CTN. Alternativa errada.
Alternativa B: Não há qualquer regra relativa à interpretação literal da legislação tributária que disponha
sobre hipótese de incidência tributária. Alternativa correta.
Alternativa C: A legislação tributária que disponha sobre suspensão da exigibilidade do crédito tributário
deve ser interpretada literalmente, conforme determina o art. 111, I, do CTN. Alternativa errada.
Alternativa D: A legislação tributária que disponha sobre exclusão do crédito tributário deve ser interpretada
literalmente, conforme determina o art. 111, I, do CTN. Alternativa errada.
Alternativa E: A legislação tributária que disponha sobre dispensa do cumprimento de obrigação tributária
acessória deve ser interpretada literalmente, conforme impõe o art. 111, III, do CTN. Alternativa errada.
Gabarito: Letra B

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 RESUMO DOS ASSUNTOS MAIS IMPORTANTES

Legislação Tributária

 A expressão legislação compreende não apenas atos normativos primários, mas também atos
normativos secundários, infralegais, que dispõem sobre tributos e relações jurídicas a eles
pertinentes.
 Estão compreendidas na legislação tributária as seguintes normas:
Constituição Federal Leis Complementares Leis Ordinárias Medidas Provisórias
Leis Delegadas Resoluções Decretos Legislativos Decretos-Leis
Tratados e Convenções Decretos Normas -
Internacionais Complementares
 São funções da lei complementar:

Instituição alguns
EC/IGF/I.Resid./CSR
tributos

Regulamentação de
ITCMD/ICMS/ISS/CS
alguns tributos

Conflitos de
Competência
LEI COMPLEMENTAR
Limitações ao Poder de
Tributar

Normas Gerais em
Matéria Tributária

Critérios especiais de Prevenir desequilíbrios

tributação da concorrência
 As resoluções do Senado Federal tratam de vários aspectos relativos aos impostos de competência
estadual, os quais podem ser esquematizados da seguinte forma:

RESOLUÇÕES DO SENADO FEDERAL

TRIBUTO ALÍQUOTA FACUL/OBRIG INICIATIVA APROVAÇÃO

ITCMD Alíquota Máx. OBRIGATÓRIO - -

IPVA Alíquota Mín. OBRIGATÓRIO - -

Alíq. Máx. Oper. MAIORIA
ICMS FACULTATIVO 2/3 Senado
Internas ABSOLUTA
Alíq. Mín. Oper.
ICMS FACULTATIVO MAIORIA ABSOLUTA
Internas
1/3 Senado
Alíq. Interest. ou Pres. Rep. ou
ICMS OBRIGATÓRIO MAIORIA ABSOLUTA
exportação 1/3 Senado

 Somente a lei pode estabelecer:

I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;

II - a majoração de tributos, ou sua redução;

III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal e do seu sujeito passivo;

IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo;

V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para

outras infrações nela definidas;

VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução

de penalidades.

 Deve ser lembrado que a modificação da base de cálculo do tributo, que importe em torná-lo mais
oneroso equipara-se à sua majoração. Por outro lado, não constitui majoração de tributo, a atualização
do valor monetário da respectiva base de cálculo.
Vigência da Legislação Tributária

 Em regra, a lei vigente é também eficaz. Contudo, no que diz respeito à instituição/majoração de tributos,
tendo em vista os princípios constitucionais da anterioridade anual e nonagesimal, nem toda lei vigente
é eficaz.
 Em relação à vigência das normas complementares, deve-se memorizar o esquema abaixo:

Salvo disposição em contrário...

Atos Normativos Data de Publicação

Decisões Adm. c/ Eficácia 30 Dias Após Publicação

Normativa

Convênios entre U/E/DF/M Data Neles Prevista

Aplicação da Legislação Tributária

 Em regra, a lei tributária aplica-se apenas a fatos geradores futuros e pendentes.

 A aplicação retroativa da lei tributária não foi prevista na CF/88, encontrando respaldo nas restritas
hipóteses do art. 106, do CTN.
 Recomenda-se a memorização do esquema abaixo:

FG Futuro
Aplica-se
Legislação
Tributária
FG Pendente

Lei Interpretativa
Não se aplica
FG Consumado ou
Legislação EXCEÇÕES
Pretérito
Tributária
Lei + Benéfica
(Infrações)
CF/88
Irretroatividade
CTN
Ato não defin.
julgado

Interpretação da Legislação Tributária

 Os princípios gerais de direito privado não podem ser utilizados para definição dos efeitos tributários.
 A interpretação literal da legislação tributária ocorre nos seguintes casos:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

 A interpretação mais favorável ao contribuinte ocorre apenas em caso de lei que define infrações ou lhe
comina penalidades, devendo, ainda, suscitar dúvida quanto:

I - à capitulação legal do fato;

 II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;

III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

Integração da Legislação Tributária

 A integração da legislação tributária é utilizada para suprir lacunas deixadas pelo legislador. Assim sendo,
na ausência de disposição específica sobre o tema, a autoridade competente para aplicar a legislação
tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

Não resulta tributo

1 - Analogia
não previsto em lei
Integração da Legislação

2 - Princípios Gerais
Tributária

de Direito Tributário

3 - Princípios Gerais
de Direito Público

Não dispensa
4 - Equidade
tributo devido