Mémoire de Fin de Cycle: Université Abderrahmane Mira de Bejaia

Université Abderrahmane Mira de Bejaia
Faculté des Sciences Economiques, des Sciences de Gestionet des Sciences

Commerciales
Département des Sciences de Gestion
Mémoire de fin de cycle

En vue d’obtention du diplôme de master en Sciences de Gestion
Option : Comptabilité et Audit
Thème
La comptabilité par activité (ABC) :
De la conception à la mise en œuvre.
Cas CEVITAL
Réalisé par : Encadré par :

Melle AGSOUS Hanane Houa Mr : AMGHAR .M
Melle ROUMILA Kahina
Promotion : 2021
«Tu vois les hautes tours s'élever au-dessus
des maisons seulement
quand tu as quitté la ville»
Friedrich Nietzsche
Remerciement
C’est avec plaisir que nous réservons cette page en signe de gratitude et de
profonde reconnaissance à tous ceux qui nous ont aidés de près ou de loin à la
réalisation de notre projet
Nos vifs remerciements à Monsieur MALEK AMGHAR qui nous a honoré de

guider ce travail, collaborant à son enrichissement par ces directives judicieuse
et sa rigueur.
Nos remerciements s’adressent à Monsieur LAKHDAR MOKRANI pour son

aide pratique, son soutien moral et ses encouragements.
On tient à remercier tout le personnel du complexe agro-alimentaire CEVITAL

pour leurs hospitalités et leurs accueils.
Nos remerciements s’adressent aussi à nos professeurs pour leurs générosités et

la grande patience dont ils ont su faire preuve malgré leurs charges académique
et professionnel.
DEDICACE
A mon cher Père que ta belle âme soit fière de moi, et qu’elle repose en paix.
A ma douce mère, notre pilier, vois dans ce travaille le résultat de tes sacrifices.
Que dieu te préserve.
A mon ange, l’amour de ma vie Kocaila, ta différence fait de toi un être exceptionnel.
A mes sœurs, mes complices
A mon frère, mon rock.
A mes chers neveux et ma chère nièce.
A mes grands-parents que j’affectionne le plus.
A mes chers oncles, tantes et cousins
A tous mes amis en particulier à toi Fairouz.
A mon binôme Kahina.
AGSOUS Hanane Houa

DEDICACE
A mon cher Père que ta belle âme soit fière de moi, et qu’elle repose en paix.
A ma douce mère, notre pilier, vois dans ce travaille le résultat de tes sacrifices.
Que dieu te préserve.
A mes chers frères, mes sources d’espoir.
A ma belle-sœur, mon exemple.

A mon cher neveu et ma chère nièce.
A mes chères tantes que j’apprécie le plus.
A mes chers cousins, et cousines.
A tous mes amis.
A mon binôme Hanane-houa.
ROUMILA Kahina
Liste de tableaux
Tableau N° 1: les interfaces du contrôle de gestion ................................................................ 13

Tableau N° 2:comparaison entre la comptabilité générale et la comptabilité analytique ....... 29
Tableau N° 3: Les couts préétablis et les couts constatés ....................................................... 42
Tableau N°4: Tableau de traitement des charges indirectes ................................................... 49
Tableau N° 5: Décomposition des fonctions en activités........................................................ 59
Tableau N ° 6: Détermination d'inducteurs pour certaines activités ....................................... 60
Tableau N° 7: tableau de comparaison entre la méthode ABC et celles de centre d'analyse . 62
Tableau N°8: les principaux produits de CEVITAL ............................................................... 68
Tableau N°9: Le cout de production de la (Fleurial 500G) .................................................... 76
Tableau N° 10: Le cout de production de (SMEN 500G) ....................................................... 78
Tableau N°11: le cout de revient de la ( Fleurial 500G) ......................................................... 81
Tableau N°12: le cout de revient de ( SMEN 500G) .............................................................. 81
Tableau N° 13: Le résultat analytique de la Fleurial (500G) .................................................. 82
Tableau N°14: Le résultat analytique de (SMEN 500G) ....................................................... 83
Tableau N°15: Identification des activités de l'entreprise CEVITAL ..................................... 85
Tableau N°16: Affectation des ressources aux activités ......................................................... 86
Tableau N° 17: choix des inducteurs et détermination de leurs volumes ............................... 87
Tableau N° 18: Quantité de semi fini ( huile) consommé (tonne consommé) ........................ 88
Tableau N°19: MOD la valeur des unités (DA) d’œuvre directe........................................... 88
Tableau N° 20: Quantités produites nombre d'unité produites de la Fleurial 500 G et SMEN
500G ......................................................................................................................................... 88
Tableau N° 21: Produits vendus nombre d'unités de produits vendus de la Fleurail 500G .... 89
Tableau 22: Regroupement des activités par inducteurs et le calcul du cout unitaire de
l'inducteur ................................................................................................................................. 89
Tableau N° 23: Affectation des couts des activités aux couts des produits ............................ 92
Tableau N° 24: Comparaison des couts obtenus des deux méthodes ..................................... 94
Liste de figures
Figure N° 1 : Rôle de la comptabilité analytique dans le processus de décision. ..... 26

FigureN° 2:Distinction entre charges directes et indirectes ...................................... 35
Figure N°3 : Evolution comparée des charges fixes totales et des charges fixes
unitaires en fonction des activités .............................................................................. 36
Figure N° 4: Evolution comparée des charges variables totales et des charges
variables unitaires en fonction des activités ............................................................... 37
Figure N° 5 : Les caractéristiques d’un coût. ............................................................ 41
Figure N° 6 : représentation de la méthode des coûts complets. ............................. 47
FigureN° 7 : Le principe de la méthode des sections homogènes............................. 49
FigureN° 8 : L'approche classique et l’ABC de calcul de coût ................................. 55
Figure N°9 : les activités du processus de recouvrement des créances 64 .................. 57
Figure N°10 : Représentation du fonctionnement de la méthode ABC. ................... 62
FigureN° 11 : Organigramme général de CEVITAL Agro industrielle. ................... 71
Figure N°12 : Organigramme de la Direction des Finances et Comptabilité de Cevital.72
Abréviations
CA : Comptabilité par activités
ABC : Activity basedcosting
CUMP : Cout unitaire moyen pondéré
FIFOU :First In, First Out
LIFOU :Last In, First Out
R : Résultat
CA : Chiffre d’affaire
CEGOS : Commission générale d’organisation scientifique.
C.S : Charges supplétives
SI : Système d’information ;
PCG : Plan comptable général
T : Tonne
UM : Unité monétaire
UN : Unité
KG : Kilos gramme
G : Gramme
DA : Dinars Algérien
Q : Quantité
CU : Coût unitaire
Sommaire
Sommaire
introduction generale ............................................................................................ 1
introduction ......................................................................................................... 5
chapitre I: la comptabilite analytique, outil de gestion ............................................... 5
section I : les concepts cles du controle de gestion ........................................................ 5
section II : generalite sur la comptabilite analytique ................................................... 14
conclusion .......................................................................................................... 25
chapitre II :la comptabilite analytique, outil de controle ....................................... 26

introduction ....................................................................................................... 27
section I : notion de charge et de cout ...................................................................... 28
section II: les systemes de calcul des couts ............................................................... 37

section III : la methode de la comptabilite par activites ou la methode abc
(activitybasedcosting) : .......................................................................................... 45
conclusion .......................................................................................................... 59
chapitre III : essai de mise en œuvre de la methode abc au sein de cevital .................. 60
section I : presentation generale....................................................................... 61

section II : la methode des couts complets et la methode abc au sein de l’entreprise .......... 69
section III : le calcul de cout de revient par la methode abc .......................................... 76
conclusion .......................................................................................................... 84
conclusion generale ............................................................................................. 85

Introduction générale
Au début des années 1980, les entreprises publiques algériennes sont entrées dans un
nouvel environnement économique marqué par la libéralisation et l’ouverture des marchés.
Pour bien gérer une entreprise, les dirigeants doivent mettre en place des fonctions de
contrôle de gestion dont l'outil principal peut être la comptabilité analytique, qui permet
d'analyser le coût et l'efficacité de tout type d'activité de l'entité. En utilisant différentes
méthodes telles que : la méthode des coûts complet, la méthode des coûts variables,
répartition rationnelle des coûts fixes, etc.
Les systèmes informatiques traditionnels deviennent de moins en moins adaptés au

nouvel environnement concurrentiel. En effet compte tenu de l’environnement et des
circonstances changeantes de la concurrence, qui ne se limitent pas à la liberté d'entrer et de
sortir des marchés, la concurrence sert plutôt à survivre et y rester. Il est nécessaire que l'entité
mette en œuvre des efforts planifiés et investisse dans les capacités compétitives dont elle
jouit pour acquérir un avantage concurrentiel qui lui permet de faire face au marché, en
fournissant des produits adaptés en termes de type, de temps et de coût, afin d’assurer une
place sur le marché. Sur cette base, il était nécessaire de rationaliser et de gérer ses coûts et de
les contrôler à travers une évaluation tout en essayant de les réduire autant que possible.
Pour cela, ils doivent s'adapter à l'environnement et aux besoins des décideurs, mais
les méthodes traditionnelles de calcul des coûts au début du XX ème siècle semblent incapables
de faire face aux défis actuels.
En fait, au début des années 1980, de nombreuses critiques accusaient ces outils de
gestion d'accélérer la disparition des entreprises occidentales en forçant les managers à
prendre de mauvaises décisions. Devant ces critiques de nouvelles techniques de calcul de
coût tel que le coût basé sur l'activité (ABC ) développé au Etats Unis à partir des travaux de
CAM-I 1 (Computer Aidedmanifacturing-Internationel), et d’autre auteurs comme JOHNSON
et KAPLAN, ont mis l’accent sur le déphasage croissant entre les méthodes traditionnelles de
la comptabilité des coûts et les nouveaux besoins de gestion des entreprises, liés à l’évolution
de l’environnement et du contexte économique.
1Eric MARGOTTEAU : « contrôle de getion », édition Ellipses, Paris, 2001, P.67.
1
Basée sur le concept d'activités et de processus, l'ABC est une méthode de calcul des
coûts et des marges, qui prend en compte les différentes consommations d'activités en
fonction du produit, du client et du processus de mise en œuvre. Selon l'hypothèse : « Les
produits consomment des actions et les actions consomment des ressources. » Dans le
système ABC, les coûts sont d'abord affectés aux activités puis sont attribués aux différents
produits ou services vendus.
Le but de ce travail et d’essayer de mettre en œuvre la comptabilité par activité au

sein de l'entreprise CEVITAL qui applique la méthode des couts complet, a priori, nous
pouvons souligner que la méthode ABC nous permet d'améliorer la politique de
communication interne pour comprendre les arguments pertinents pour l'introduction de la
méthode ABC, et nous pensons qu'il est judicieux de répondre aux questions suivantes :
Comment la comptabilité par activité ou le système ABC peut être conçus et mis
en œuvre au sein de l’entreprise CEVITAL, est-elle la mieux adapté pour l’entreprise ?
 Quelle sont les conditions de mise en place de l’ABC ?
 Quelle est la condition de la mise en place d’ABC ?
 Comment procédé à l’imputation des ressources aux activités ?
 Est-ce-que la méthode ABC peut-être la plus adéquat pour le calcul des coûts ?
Nous tenterons de répondre à ces interrogations en étudiant :
 L’objectif de notre travail de recherche :
S’articule autour des points essentiels :
 Présenter les principaux aspects du contrôle de gestion
 Présenter la comptabilité analytique.
 Exposer les modèles de calcule de cout
 Analyser et présenter la méthode ABC
2
 Méthodologie de recherche :
Pour répondre à la problématique de notre travail, nous opterons pour une démarche
méthodologique qui s’appuie sur deux niveaux d’analyse :
En premier lieu, nous procéderons à une recherche bibliographie et² documentaire

relatifs à notre thème.
En deuxième lieu, nous allons suivre une méthode qualitative, dans la partie
empirique afin de recenser les différents indicateurs de la comptabilité par activité (méthode
ABC). Notre étude de cas concerne l’entreprise CEVITAL, l’enquête se réalise au niveau de
la direction financière et comptable DFC, Wilaya de BEJAIA.
 Plan de travail :
Pour répondre aux objectifs précités, nous avons opté pour le plan suivant :
Le premier chapitre, a pour vocation de définir le contrôle de gestion et ses différents

objectifs ainsi que la comptabilité analytique : son rôle et ses caractéristiques ainsi que ses
objectifs puis le passage de la comptabilité générale à la comptabilité analytique.
Le deuxième chapitre, consistera à présenter notion de charge et de coûts et Les

systèmes de calcul des coûts ainsi que leurs différents indicateurs.
Le troisième chapitre, sera réservé à une étude empirique au sein de l’entreprise

Cevital, il comprend deux sections : la première est la présentation de l’organisme d’accueil et
son activité comptable. La deuxième consiste à calculer le cout de revient par les deux
méthodes suivantes : méthode des couts complet utilisé par CEVITAL et la méthode ABC.
On clôture notre étude par la comparaison des deux méthodes.
3
Chapitre I
La comptabilité analytique,
outil de gestion
Chapitre I La comptabilité analytique, outil de gestion
Introduction
Le rôle de l'information comptable dans l'entreprise quelles que soient l'échelle et la
portée de ses activités, elle ne peut survivre que si elle dispose d'informations suffisantes pour
prendre des mesures efficaces ; elle est indispensable pour servir de base à la prise de la bonne
décision aux bons moments. Des décisions selon les objectifs et les attentes des dirigeants,
cette information peut prendre différentes formes et provenir de différentes sources.
L'objectif de ce premier chapitre intitulé « comptabilité analytique, outil de gestion »

est de donner un aperçu complet sur la comptabilité analytique qui est considérée comme
étant un outil de gestion. En premier lieu nous étudierons les principaux concepts de contrôle
de gestion, ensuite, nous nous efforçons dans un premier temps de mieux comprendre les
notions de comptabilité analytique et de comptabilité générale pour terminer par une analyse
comparative entre les deux comptabilités.
Section I. Les concepts clés du contrôle de gestion

Dans cette section, nous tenterons d'introduire l'évolution et les différents concepts du
contrôle de gestion, ainsi que ses objectifs :
I .1 L’apparition du contrôle de gestion2

Une approche historique nous permettra de présenter l’apparition du contrôle de
gestion dans les entreprises, son évolution compte tenu de la prédominance des fonctions au
sein des organisations et ses liens avec les autres formes de contrôle.
Il semble que l’écriture soit apparue à Sumer en Mésopotamie, vers 3300 avant J.C.
pour aider à la gestion des terres et des troupeaux.
Pour contrôler des relations économiques, une comptabilité a été élaborée ; ainsi serait
née la première représentation écrite des nombres.
2Claude.A,Sabine.S,«Contrôlede gestion: manueletapplications»,2emeEdition,Dunod,Paris,2010.P3-4
5
La gestion, la comptabilité et le contrôle apparaissent donc indissociables et essentiels

dès lors qu’une activité économique soit être maîtrisée. Si des prémices de comptabilité de
coûts sont observables dans les manufactures textiles italiennes au XVe siècle et chez un
imprimeur français au XVIe siècle, il est clair que les besoins de mesure et de contrôle des
activités économiques augmentent et se diffusent véritablement à grande échelle à la fin du
XIXe siècle, avec la constitution de grandes unités industrielles de production qui regroupent
des machines et doivent organiser le travail.
D’un point de vue historique, il paraît nécessaire de séparer l’évolution portant sur le
calcul et l’analyse des coûts de celle du contrôle des activités.
I.2 Historique3
Le contrôle des activités et le domaine du contrôle de gestion qui en découle sont
plutôt corrélés à la phase d’industrialisation de la fin du XIXe siècle et surtout du début du
XXe siècle.
•• Né de l’évolution du monde technique et économique avec les analyses de Taylor
(1905) sur le contrôle de productivité, les recherches de Gantt (1915) sur les charges de
structure et les choix de General Motors (1923) et de Saint-Gobain (1935) pour des structures
par division, le contrôle de gestion concerne alors principalement l’activité de production
mais ne s’appelle pas encore ainsi.
•• Une première évolution dans les enjeux et le champ d’analyse des premières formes
de contrôle de gestion va apparaître avec l’accroissement de la taille des unités de production
et de leur diversification. Il devient nécessaire de déléguer des tâches, des responsabilités tout
en exerçant un contrôle sur les exécutants. Ainsi, après l’analyse des coûts, les entreprises
mettent en place des données prévisionnelles appelées « budgets » et un suivi des réalisations
pour en mesurer les écarts ; c’est pourquoi le contrôle de gestion est souvent considéré comme
synonyme, à tort, de contrôle budgétaire.
Si les premiers principes et méthodes du contrôle de gestion sont apparus entre 1850 et
1910, aux États-Unis et en Europe, les pratiques se sont élaborées progressivement tout au
long du XXe siècle en fonction des besoins des entreprises.
3Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, « contrôle de gestion », éd : Dunod, Paris, 2010, P 3.
6
•• Ensuite, avec le développement des produits et des services dans une conjoncture en
croissance, les gestionnaires vont chercher dans le contrôle de gestion une aide aux décisions
ainsi que des pistes pour contrôler les acteurs dans la structure.
Jusqu’au début des années 70, les grandes entreprises françaises qui ont introduit un contrôle
de gestion ont reproduit approximativement le modèle des firmes industrielles américaines :
- un processus de planification, de gestion budgétaire, de contrôle budgétaire, allant du
long terme au court terme ;
- dans une structure hiérarchique découpée verticalement en centres de responsabilité ;
- avec un système de pilotage par le couple objectifs-moyens (c’est-à-dire des
informations sur des résultats qui permettent de réguler les actions).Ainsi, depuis le
début du siècle, le contrôle de gestion a été conçu dans le cadre d’une gestion
taylorienne fondée sur quatre caractéristiques :
- stabilité dans le temps ;
- information parfaite des dirigeants ;
- recherche d’une minimisation des coûts ;
- coût de production dominant dans le coût total.
Le contrôle de gestion est alors un modèle pour mesurer et contrôler la productivité
industrielle et en particulier la productivité du travail direct.
•• À partir des années 70, les perturbations extérieures et intérieures aux organisations
obligent à une remise en cause assez profonde de ce modèle dans ses objectifs, ses outils, ses
utilisations.
I .3 Définitions et principes généraux du contrôle de gestion
I.3.1 Définition de contrôle / gestion

Contrôle : « il s’agit de mettre sous contrôle une organisation humaine. Il faut
entendre ici par « contrôle »non pas le sens de vérification que la langue française lui accorde
souvent, mais plutôt l’acceptation anglaise du terme control, nettement plus positive : on parle
alors d’accompagnement, de maitrise et de pilotage »4.
Gestion : « est un ensemble des procédures, des pratiques et des politiques mises en
œuvre dons les entreprises et qui visent à assurer un fonctionnement satisfaisant »5.
4Jean-louis MALO, Jean-Chrles MATHE, « l’essentiel du contrôle de gestion », éd : Organisation, Paris, 2000,
P 77.
5 Guy DUMAS, Daniel LARUE, «contrôle de gestion »,édition : Litec, Paris, 2005, P 21.
7
I.3.2. Les différentes conceptions du contrôle de gestion
Il existe de nombreuses définitions du contrôle de gestion, dont :
 Selon R.N. ANTHONY (1965) cité par H. BOUQUIN : « le contrôle de gestion

(management control) est le processus par lequel les managers obtiennent l’assurance
que les ressources sont obtenues et utilises de manière efficace et efficiente pour la
réalisation des objectifs de l’organisation. ». 6
 Selon le plan comptable général (PCG) de 1982 : « le contrôle de gestion est

l’ensemble des dispositions prises pour fournir aux dirigeants et aux divers
responsables des données chiffrées périodiques caractérisant la marche de l’entreprise.
Leur comparaison avec des données passées ou prévues peut, le cas échéant, inciter les
dirigeants à déclencher des mesures correctives appropriées » 7
 Selon R.N. ANTHONY (1988) : « le contrôle de gestion est le processus par lequel
les managers influencent d’autres membres de l’organisation pour mettre en œuvre les
stratégies de l’organisation. »8
 Selon R. SIMON (1995) : « le contrôle de gestion est les processus et les procédures
fondés sur l’information que les managers utilisent pour maintenir ou modifier
certaines configurations des activités d’organisations. »9
 Selon A- KHEMAKHEM : « Le contrôle de gestion est le processus mis en œuvre au
sein d'une entité économique pour s'assurer d'une mobilisation efficace et permanente
des énergies et des ressources en vue d'atteindre l'objectif que vise cette entité »10
Au sens le plus large, le contrôle de gestion peut être défini comme un ensemble de
technologies conçues pour surveiller et analyser la cohérence entre les activités
opérationnelleset les stratégies de gestion, afin d’assurer une meilleure utilisation des
ressources à moindre coût.
6 Nicolas BERLAND, « Mesurer et piloter la performance », éd : e-ebook, Paris, 2009, P 15
7 Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, op cité, P 9.
8 Nicolas BERLAND, op.cit. P 15.
9 9Nicolas BERLAND, Op.cit. P 15.
10 KHEMAKHEM. A, « Introduction au contrôle de gestion », édition Bordas, Paris, P 10.
8
I.3.3. Les principes généraux du contrôle de gestion11
I.3.3.1. Le contrôle de gestion a un rôle d’interface entre la planification stratégique et
opérationnelle
Il existe trois domaines d’évaluation : l’économie, l’efficacité et l’efficience.
L’économie est le fait de se procurer au juste coût les ressources nécessaire, l’efficacité est la
capacité à atteindre les objectifs et l’efficience la capacité à les atteindre en consommant les
moyens prévus. Au niveau des décisions stratégiques, il s’agit de définir une politique
générale, et des objectifs généraux qui se réfèrent essentiellement aux notions de rentabilité
des capitaux, de développement et de sécurité. Au niveau des décisions tactiques prises dans
des directions ou centres de responsabilité, chaque responsable doit établir un budget et des
programmes séquentiels dans le cadre du plan et de l’enveloppe annuelle résultant des
hypothèses précisées au niveau des objectifs généraux. On peut résumer ces différents points
sur le tableau suivant :
Tableau N° 1: Les interfaces du contrôle de gestion
Contrôle Contrôle de gestion Contrôle

stratégique d’exécution
Efficacité (capacité Réalisme des Pertinence des Cohérence des

à atteindre hypothèses critères de modèles
les objectifs) mesure décisionnels
Efficience Pertinence de Adéquation et Pertinence des

(capacité l’évaluation des suivi de la modèles
àatteindreles atouts de relation moyens décisionnels
objectifs en l’entreprise objectifs
consommant les
moyensprévus)
Economie Développeme Surveilla ce des Adéquation des

(se procurer au nt au moindre plans et budgets procédures
juste cout les cout des
ressources compétences
nécessaires) distinctives
Source : Teller. R, « le contrôle de gestion : pour un pilotage intégrant stratégie et
finance », édition management et société, paris, 1999, P 11.
11ROBERT. T, « Le contrôle de gestion : pour un pilotage intégrant stratégie et finance », édition

Management,Paris, 1999, P 10, 14.
9
I.3.3.2. Le contrôle de gestion a pour objet la réduction de la l’incertitude

Réduire l’incertitude, est devenu un des points forts du contrôle de gestion. Cette
orientation suppose une intervention du contrôleur de gestion dans la définition des facteurs
de risque qui doivent être pris en compte aux différents niveaux.
I.3.3.3. Le contrôle de gestion contribue à l’élaboration du système d’information de

gestion
Le système d’information est un processus essentiel de gestion et à ce titre une
composante fondamentale du système de contrôle de gestion. De façon classique, cette
contribution au système d’information doit fournir une description précise d’une évolution
passée et permettre un diagnostic sérieux. Elle doit éclairer les décisions qui doivent être
prises dans le cadre prévisionnel, faire apparaître les écarts et permettre d’en expliquer les
causes. Dans ce cadre, le contrôle de gestion contribue à l’élaboration des normes adaptées
aux différents types de responsabilités, c'est-à-dire, des référentiels d’évaluation de la
performance. Cette conception conduit à faire intervenir largement le contrôleur de gestion
dans l’organisation du système comptable et l’établissement des tableaux de bord.
I.4. Objectifs actuels du contrôle de gestion12

 La performance de l’entreprise : Les contraintes de l’environnement, et la cohérence
organisationnelle de l’entreprise conduisent à demander au contrôle de gestion d’aider
à allouer les ressources aux axes stratégiques du moment. Le contrôle de gestion doit
optimiser qualité, coût, délai, en utilisant tous les outils de résolution de problème tels
que l’analyse de processus, les outils de gestion de la qualité… Le contrôle de gestion
doit aussi aider au pilotage des variables de la performance sociale demandée par les
parties prenantes. On parle alors de pilotage de la performance globale.
 L’amélioration permanente de l’organisation : Pour utiliser au mieux les ressources

et les compétences, l’entreprise doit piloter son organisation comme une variable
stratégique. La structuration par les activités et les processus semble être une
voiepertinente pour la performance ; il s’agit de découper l’organisation en processus
opérationnels et en processus supports pour ensuite modifier et améliorer ceux qui ne
12Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, « contrôle de gestion », éd : Dunod, Paris, 2018, P 15 .
10
sont pas rentables. Le contrôle de gestion peut aider à formaliser ces processus et
surtout à mesurer les coûts de ces processus pour déterminer les marges et les leviers
d’accroissement possible de valeur ajoutée. Il intervient aussi comme aide au
positionnement des produits en proposant d’autres visions du coût complet, la méthode
ABC plus orientée sur l’aide stratégique qu’au calcul des coûts dans une vision
opérationnelle.
 La prise en compte des risques : Dans le pilotage de la performance, gouvernement
d’entreprise et risque deviennent indissociables et il est nécessaire de connaître les
impacts des activités d’une entreprise sur ses parties prenantes en intégrant les risques
liés. Pour illustrer, sans être exhaustif, Bouin et Simon proposent un tableau qui croise
ces variables.
I.5. Les outils du contrôle de gestion

Les principaux outils de contrôle de gestion sont :
 la comptabilité analytique,
 la gestion budgétaire
 les tableaux de bord,
 lereporting
 le système d’information
I.5.1. La comptabilité analytique

La comptabilité analytique est un véritable outil de contrôle de gestion, qui s'appuie
fortement sur les calculs de coûts pour prendre des décisions. Chaque entreprise peut choisir
son propre système en fonction des besoins de ses activités, de son échelle, de son
organisation et de sa gestion, Elle fournit un aperçu détaillé de toutes les activités de
l'entreprise et montre le coût total de chaque département.
I.5.2 La gestion budgétaire
« La gestion budgétaire, technique de l’administration de l’organisation et de la gestion
interne, s’appuie sur des prévisions, à partir desquelles, les responsables de l’organisation
11
reçoivent des attributions sous forme de programme et moyens pour une durée limitée en
valeur et en quantité si possible »13
Il s'agit d'une méthode de gestion qui comprend des prévisions objectives des conditions de
travail internes et externes, fixant un objectif pour l'entreprise pour une période de temps et
les moyens nécessaires pour atteindre cet objectif. La gestion budgétaire analyse les besoins
de l'entreprise et la rentabilité attendue dans différents domaines d'une entreprise, puis les
compare systématiquement pour déterminer si la performance est sur la bonne voie afin de
corriger rapidement tout écart.
I.5.3 Le tableau de bord

« Le tableau de bord est un ensemble d’indicateurs et d’informations essentielles
permettant d’avoir une vue d’ensemble, de déceler les perturbations et de prendre des
décisions d’orientation de la gestion pour atteindre les objectifs issus de la stratégie, il doit
aussi donner un langage commun aux différents membres de l’entreprise »14.
Le tableau de bord avant tout un outil d'aide à la décision que vous pouvez utiliser
pour mesurer les performances afin de mieux évaluer les progrès réalisés et le chemin restant
à parcourir pour atteindre les objectifs fixés . Il représente l'élément appréciatif de l'évaluation
de la situation en fonction de l'objectif de l'activité. Doit-on continuer de la même manière ?
Doit-on intensifier nos actions ou changer plus radicalement nos méthodes ? Par conséquent,
il contribue à réduire l'incertitude et permet une meilleure évaluation des risques associés à
toutes les décisions.
Le tableau de bord ne se contente pas de montrer des capteurs collectés partout et

placés manuellement sur le même écran. Ce n'est pas un outil de gestion uniquement basé sur
les résultats. Le tableau de bord est avant tout un important outil de gestion active qui soutient
les entreprises innovantes.
I.5.4 Le reporting
Selon N. GUEDJ « Le reporting est un ensemble de documentsqui ont pour objectifs
d’informer la hiérarchie de la situation et des résultats des centres deresponsabilité»15.Il
13BERLAND Nicolas : « le contrôle budgétaire », Edition LA DECOUVERTE, paris, 2004, P. 42.
14Guedj Norbert : « le contrôle de gestion », 3éme édition d’organisation, Paris, 2000, p285.
15GuedjN,«lecontrôledegestionpouraméliorerlaperformancedel’entreprise»,Organisation,Paris,20
01,P.319.
12
consiste à collecter des données provenant de différentes sources et à les préparer pour
l'analyse sous une forme compréhensible. Dans une certaine mesure, le rapporting concerne
égalementla présentation de données et d'informations, il comprend donc une analyse, c'est-à-
dire que le public final peut voir et comprendre les données et, plus important encore, prendre
des décisions.
Fondamentalement, le rapporting permet de signaler dans quelle mesure les objectifs

sont atteints et de l'utiliser pour transférer des informations de l'unité de base au sommet de la
hiérarchie.
I.5.5 Le système d’information

SelonS. ALTER : « Un système d’information est un système qui utilise des
technologies de l’information pour saisir, transmettre, stocker, retrouver, manipuler ou
afficher de l’information utilisée dans un ou plusieurs processus de gestion»16.
Le système d'information (SI) est l'élément central d'une entreprise oud'une

organisation, qui permet aux différents participants d'utiliser une gamme de ressources
matérielles, humaines et logicielles pour transmettre des informations et communiquer. Un
système d'information vous permet de créer, collecter, stocker, traiter et modifier des
informations sous différents formats.
Les quatre principales fonctions de systèmes d’informations sont :

 Collecter : c’est là que naissent les données, peu importe si nous obtenons des
informations de l’environnement interne ou externe de l’entreprise.
 Stocker : Dès que l'information arrive, le système d'information l’enregistre. Elle doit
être abordable et durable.
 Traiter : A ce stade, vous pouvez transformer l’information et choisir la méthode de
traitement de l’information appropriée. Ici, nous créons de nouvelles informations en
modifiant leur contenu ou leur forme.
 Diffuser : Ensuite, le SI transmet les informations à l’environnement interne ou
externe.
16 S. ALTER, Information Systems : a Management Perspective, Benjamin Cummings Publishing Company, 2e

edition, 1996, p.2
13
Pat conséquent, le but de système d’information est de fournir des informations aux
bonnes personnes au bon moment et dans le bon format au sein de l’organisation pour une
utilisation directe par les parties concernées et de faciliter la prise de décision.
Section II : Généralité sur la comptabilité analytique
II.1. Historique sur la comptabilité analytique

Afin de mieux comprendre les bases de la comptabilité analytique, il semble
nécessaire de revenir d'abord à l'origine de la comptabilité analytique, puis de développer
davantage tous les aspects de la comptabilité analytique.
 Apparition
À la fin du XIXe siècle, certaines entreprises industrielles ont commencé à calculer le

coût de leurs produits afin de définir leurs politiques de prix. La comptabilité analytique est
apparue à cause de l’insuffisance de la comptabilité générale et la crise économique des
années 30. A partir de 1930 que la comptabilité analytique a été développée spécifiquement
aux États-Unis, et son utilisation n'a commencé en Europe qu'en 1950 .
 Evolution
Au départ, la comptabilité analytique s'intéressait à la détermination de tous les prix de

revient complet des produits sur la base de la méthode des sections homogènes créée en 1928.
À partir de 1960, les entreprises passent aux systèmes de contrôle à court terme, type de
gestion budgétaire. En identique date afin d'éviter les inconvénients liés à l'application des
coûts complets, des méthodes de comptabilisation des coûts partiels « directs » ou variables»
ont été introduites dans une perspective de contrôle et d'aide à la décision.
II.2 La comptabilité analytique d’exploitation et la comptabilité générale

II.2.1 Définition de la comptabilité générale
« La comptabilité générale est une technique quantitative de collecte, de traitement et
d’interprétation de l’information, relative aux transactions réelles d’un agent, comportant une
contrepartie monétaire. Les transactions sont observées et mesurées sur la base de cette
14
contrepartie. La comptabilité générale tient en partit double les comptes pour établir le bilan,
le compte de résultat et les annexes »17
II.2.2 Définition de la comptabilité analytique

Il existe de nombreuses définitions de la comptabilité analytique, mais elles peuvent
toutes être résumées par une formule accès simple :
 MARTINET A-C et SILEMla définit comme « un système de saisie et de traitement de

l’information permettant une analyse et un contrôle des coûts dans l’entreprise par des
reclassements, des regroupements, ventilation, abonnement, calcul de charges,…en
utilisant l’information comptable élémentaire rectifiée ou non ».18
 DUBRULLE et JOURDAINqui considèrent « la comptabilité analytique comme un

outil de gestion conçu pour mettre en relief les éléments constitutifs des coûts et des
résultats de nature à éclairer en place, la collecte et le traitement des informations qu’il
suppose, dépendent des objectifs recherchés par les utilisateurs ».19
« La comptabilité analytique permet de mieux connaître le coût des différentes

activités ou productions de l’entreprise et de déterminer, de façon détaillée, l’origine du
résultat qui n’est connu que globalement en comptabilité générale »20
La comptabilité analytique repose principalement sur le calcul des coûts et le

regroupement des composantes des coûts, son objectif principal étant d'analyser la rentabilité,
les coûts d'acquisition, les coûts de production et les coûts de distribution pour assurer le
fonctionnement normal et le pilotage de l’entreprise.
Essentiellement, la comptabilité analytique est la comptabilité de détail avec les

résultats de l'analyse par produit.
17 DE BOISLANDELLE HenriMahe : « dictionnaire économique », Edition Economica, Paris 1998, P.80.
18 MARTINET A-C et al : « lexique de la gestion », Edition Dalloz, Paris, 2003, P .115
19DUBRULLE .L et JOURDAIN. D, « comptabilité analytique de gestion », Edition DUNOD, Paris, 2007,

P.11.
20DUBRULLE. L et JOURDAIN. D, « comptabilité analytique de gestion »,6e éd, paris ,2013, p9.
15
II.2.3 Les insuffisances de la comptabilité générale
La comptabilité générale est une comptabilité statutaire qui a pour objet d'enregistrer,
de classer et de comptabiliser les flux externes. Le but de cet enregistrement de flux est de
fournir un rapport de synthèse de fin d'année. Ce processus de facturation présente des
inconvénients :
 La comptabilité générale ne s'intéresse qu'aux flux externes : l'entreprise est

considérée comme une plaque tournante d'échange, et le processus de conversion des
ressources internes de l'entreprise n'est pas pris en compte.
 La comptabilité analytique donne un résultat postérieur pour tous les produits et toutes
les activités réunies. Il s'agit donc d'un projet de loi récapitulatif et ne prend pas en
compte les détails des résultats uniques ou globaux.
 Les rapports généraux sont des rapports annuels, des rapports descriptifs, des rapports
antérieurs (ils ne fournissent pas d'instructions futures).
 La comptabilité générale ne vous permet pas d'évaluer réellement les articles en stock
à un moment donné, mais uniquement à un moment (généralement à la fin de
l'exercice)
 Il contient principalement des informations obsolètes en raison du délai inévitable

entre la fin de l’exercice comptable et le moment où les documents de synthèse sont
fournis
II.3. Caractéristiques, rôle et objectifs de la comptabilité analytique

II .3.1.Les caractéristiques de la comptabilité analytique
 Elle n'utilise pas toutes les informations et elle rentre dans son système de
calcul des données qui ne prennent pas en compte la comptabilité générale
 Organisé en interne et en fonction des besoins de gestion des managers et donc

non destiné à être publié ou standardisé au même titre que la comptabilité
générale
 L'analyse des coûts et les résultats de l'analytique font partie de la comptabilité

analytique, qui est très différente de la comptabilité générale .
16
 Elle fournit une description détaillée des différents services disponibles pour
les utilisateurs
 La comptabilité analytique d'exploitation soit de nature économique, elle

repose fortement sur un support technique, qui est ignoré dans la comptabilité
générale.
II.3.2. Le rôle de la comptabilité analytique 21

D’après le 7ème forum national des Associations & Fondations, les rôles de la
comptabilité analytique sont les suivant :
- Elle divise les résultats par actions, projet, secteur et par activité, en donnant une vue
détaillée, elle permet ainsi un meilleur pilotage ;
- Elle trouve son intérêt notamment lorsque qu’une organisation agit sur plusieurs axes
et gère plusieurs actions ou projets, ou est composée de plusieurs secteurs ;
- Elle est un gage de transparence et de bonne gestion ;
- Elle permet ainsi une lecture plus directe des comptes et des résultats grâce à une
affectation « choisie » des charges et des produits.
II .3.3. Les objectifs essentiels de la comptabilité analytique

Les objectifs essentiels de la comptabilité analytique peuvent être cités, comme suit :
1. L’analyse de la performance de l’entreprise : L’objectif principal de la

comptabilité analytique est d’analyser la formation des résultats globaux des contributions de
diverses activités à ce résultat. Ceci interprète le total comme la somme algébrique des
résultats de l'activité. C'est là qu'il émerge comme outil d'information interne, et que les
responsables s'en servent pour déterminer les responsabilités des centres de profit et estimer
les profits par type d'activité voire par produit et zone géographique.
2. Evaluation des stocks : La comptabilité analytique est fournie dans un ordre

facile à trouver à tout moment sur le lieu de travail, et le solde décompte de production et la
valeur des (solde inventaire permanant).
21 7 ème forum national des Associations & Fondations, Stand « Différence » n°114, Paris, 25 octobre 2012.
17
A. Définition de l’inventaire permanant
« L'inventaire permanent et une organisation de fonctionnement des comptes de stock

permet de connaître à tout moment les existant en quantité et en valeur »22
L'inventaire permanant, également appelé inventaire informatique, comprend un suivi,

une évaluation et un enregistrement en permanence des mouvements de stock tout au long de
l'année de rapport (en cas d'inventaire entrant ou sortant) afin que l'entreprise puisse se tenir à
jour en temps réel sur le montant et la composition des stocks ainsi que leur valeurs .
B. Définition de l'inventaire intermittent
Il est recommandé que cet inventaire soit utilisé à des fins de comptabilité générale, y
compris des évaluations périodiques des stocks restants pendant la période d'inventaire
(généralement à la fin de l'exercice).Il permet l'enregistrement des approvisionnements et des
marchandises consommées.
C. Évaluation des entrées (valorisation des entrées en stock)
Les stocks sont évalués au coût d'acquisition ou au coût de production. L'évaluation de

l'entrée dans le mouvement de stock ne représente pas un problème de temps. La sélection
existe pour l'évaluation des mouvements en sortie du stock .
D. Evaluation des sorties
 La technique du cout unitaire moyen pondéré (CUMP) 23
La technique du coût moyen pondéré (CMP) implique de globaliser la valeur du

stock initial et de toutes les entrées en stock en cours de période et de diviser ce montant
global par le volume total stocké en cours de période (quantité de stock initial et quantités
entrées en stock en cours de période »
 CMP = (Valeurs globales des entrées en stock et du stock initial) / Quantités totales
(Stock initial et quantités entrées en cours de période)
22Didier LECLERE, « l’essentiel de la comptabilité analytique » ; éd d’organisation, paris , P189 .
23 Didier van caillie,« principe de comptabilité analytique et comptabilité de gestion », 2émeédition ,2005 ,p173 .
18
 Ceci implique forcément que la technique du coût moyen pondéré ne peut être
appliquée qu’en fin de période analytique comptable, donc ex post.
 La technique de l’épuisement progressif des stocks24
 Soit la technique du FIFO (First In, First Out) qui implique que les sorties de stocks
soient valorisées au prix des premières entrées en stock : économiquement, ceci
implique que les coûts suivent avec retard l’évolution des prix
 Soit la technique du LIFO (Last In, First Out ) qui implique que les sorties de stocks
soient valorisées au prix des dernières entrées en stocks : économiquement, les coûts
suivent de très près les prix actuels, d’où évidemment un risque de distorsion de la
réalité économique et, en comptabilité générale, entorse au principe de l’image fidèle
si les produits restent longtemps en stocks
3. La production des informations au contrôle de gestion
Dans la phase de « contrôle » du processus, la comptabilité joue un rôle important

dans la gestion de l’entreprise.
La comptabilité analytique fournit des informations économiques sur le passé et le

présent. Il est intégré à l'ensemble du système administratif et est étroitement lié au contrôle
budgétaire. La comptabilité analytique doit répondre aux besoins des décideurs, quel que soit
leur niveau de responsabilité
Comprendre les coûts grâce à la comptabilité analytique peut introduire des aspects
normatifs en gestion, c'est-à-dire que vous pouvez comparer les coûts réels et avec les coûts
prévisionnels (également appelés coûts préétablis ou standard).La comparaison régulière des
coûts réels et prévus peut aider à analyser les écarts budgétaires et à initier des actions
correctives
4. L’aide à la prise de décision de gestion
La comptabilité analytique fournit des informations de base pour la recherche et le

raisonnement sur les études et les examens qui peuvent être fondés sur des décisions qui
affectent l'avenir de l'entreprise.
24 Didier van caillie,op .cit ,p173 .
19
Au début de chaque projet, la vérification des documents nécessite la collecte
d'informations d'identification de structure de coûts. Par exemple, la production directe du
produit doit-elle se poursuivre ou doit-elle être supprimée ? De même, en phase de
vieillissement, lorsqu'on décide de retirer un produit du marché, il est important de
comprendre les tendances de rentabilité. Toutes ces études dites d'opportunité ont fait l'objet
d'une analyse comparative des coûts. Cette information revêt une importance stratégique dans
de nombreux cas. Dans cette optique, la comptabilité analytique doit être organisée pour
pouvoir fournir les fabricants numériques spécifiques nécessaires à la prise de décision.
Figure N°1 : Rôle de la comptabilité analytique dans le processus de décision.
Source : Claude Cossu et Richard Milkoff, « Comptabilité de gestion », nathan, 1997
 Principes de la comptabilité analytique: sont en ordre de trois25
 La régularité et la sincérité des comptes.
 La fidélité : la comptabilité analytique donne une image fidèle de l’entreprise c’est-à-

dire la plus proche de la réalité.
25 Hamid CALLAL, Cours « comptabilité analytique », université Mouloud Mammeri, 2011-2012.
20
 La prudence : l’hypothèse là moins favorable doit être retenue
II.4 Les sources d’information de la comptabilité analytique26

La comptabilité analytique est alimentée, pour chaque période de calcul des coûts et de
prix de revient, par des informations qu’elle enregistre et traite. Ces informations sont de trois
natures différentes :
II.4.1 Les données comptables et financières

La comptabilité générale est la principale source d’information de la comptabilité
analytique. Elle fournit des informations comptables et financières enregistrées, durant la
période de calcul des coûts et prix de revient, et communique des données historiques pour
permettre l’abonnement des charges, non enregistrées dans la comptabilité générale, pendant
cette période de calcul.
Ces informations ont trait aux comptes de gestion. Ces derniers, complété par des
données ajustées dans les sous-systèmes de gestion (investissements, paie, stocks, etc.)
permettent de découler, sans trop de retraitements, à l’affectation et à l’imputation des
données comptables aux coûts et prix de revient.
II.4.2 Données quantitatives

Plusieurs structures de l’entreprise sont concernées :
- Les ateliers donnent les quantités de matières consommées par produit ou

commande, le nombre d’heures de travail, le taux d’avancement de la fabrication de chaque
type de produit, etc. ces informations sont fournies grâce à des supports administratifs ;
- Le service entretien fournit la durée et la nature de ses prestations de service ainsi

que les structures ou postes du travail ayant bénéficié de ses interventions.
II.4.3 Eléments supplétifs

Appelés aussi « charges supplétives », il s’agit pour l’essentiel :
-De la rémunération du travail de l’exploitant de l’entreprise individuelle ou familiale ;

quand ce dernier reçoit un salaire, en qualité de gérant :
- De la différence entre l’amortissement comptable et l’amortissement économique ;
26 LAZARY : « la comptabilité analytique », Ed.ES-SALEM, CHERAGA, 2001, P.29-30.
21
- De la rémunération des fonds propres de l’entreprise
II.5 Le passage de la comptabilité générale à la comptabilité analytique

La comptabilité générale et la comptabilité analytique sont les deux types de
comptabilité les plus couramment utilisés par les entreprises. Le premier est un outil
1d'information, qui a un effet juridique, et le second constitue un outil de gestion puissant, ses
informations sont destinées à l'extérieur de l'entreprise et ne peuvent donc pas informer les
décideurs sur les conditions de fonctionnement interne de la prise de décision. C'est ici
qu'intervient la comptabilité analytique comme outil de gestion orienté vers l'intérieurs de
l'entreprise et peut donc être considérée comme un outil complémentaire mais nécessaire à
une bonne gestion et à une aide à la décision.
La comptabilité analytique est une méthode de traitement des données issue de la

comptabilité générale, Cependant, cette comptabilité générale a laissé de nombreux problèmes
économiques non résolus. D’où la comptabilité analytique permet de pallier aux lacunes de la
comptabilité générale afin d'identifier et d'évaluer les éléments impliqués dans la formation de
la performance de l'entreprise.
Les charges de la comptabilité générale ne peuvent être affectées qu'à un seul poste de
coût, mais il existe des charges liées à des coûts différents. Après avoir traité les charges, nous
pouvons les diviser en deux catégories selon la complexité de leur inclusion dans le coût :
 Les charges directement affectable aux coûts des produits ; dites « directes »
 Charges indirects, contrairement aux charges directes, elles sont affectée aux coûts de
produits après traitement particulier.
Pour clore, la comptabilité générale nous permet de définir le résultat global, c'est
pourquoi nous l'appelons « comptabilité générale », tandis que la comptabilité analytique
d'exploitation donne une vue détaillée et elle permet d'identifier et d'analyser les résultats par
produit, par lot et ordre de fabrication d'où son terme analytique et ce qui n'est connu qu'à
l'échelle globale en comptabilité générale.
22
II.6. Caractéristiques comparées des deux méthodes

Les caractéristiques comparatives entre la comptabilité générale et de la comptabilité
analytique :
 Bien que la comptabilité générale souligne les comptes globaux de l'entreprise, la

comptabilité analytique fournit une analyse détaillée de chaque actif ;
 La comptabilité générale est un must pour toute entreprise. La comptabilité analytique

n'est pas absolument nécessaire.
 La comptabilité générale est obligatoire destinée aux tiers et aux actionnaires tandis
que, la comptabilité analytique est facultative, adaptée à la gestion interne, aux
responsables fonctionnels et aux responsables de contrôle ;
 La comptabilité générale est conçue par des documents externe, tandis que les
documents de base de la comptabilité analytique ont généralement d’un caractère
interne ;
 Les objectifs fixés par la comptabilité générale sont financiers et objectifs d’ordre
économique concernant la comptabilité analytique ;
 Les classements des charges se fait par nature en comptabilité générale et par
destination en comptabilité analytique ;
Pour terminer cette comparaison entre la comptabilité générale et de la comptabilité

analytique, on peut dresser le tableau suivant :
23
Tableau N° 2:comparaison entre la comptabilité générale et la comptabilité analytique
Critère de comparaison Comptabilité générale comptabilité analytique
Au regarde de loi Obligatoire Facultative

Vision de l’entreprise Globale Détaillée
Horizon Passé Présent – Futur
Nature des flux observé Externes Internes
Documents de base Externes Externes- Internes
Classements des charges Par nature Par destination
Objectifs Financière Economique
Règles Rapide et normatives Souples et évolutives
Utilisateurs Tiers+ direction Tous les responsables

Nature de l’information Précise-certifiée-formelle Rapide-pertinente-approché
Source : jacques Margerin , Gérard Ausset , multimédia,1990, page 16.
24
Conclusion
En bref, le but de la comptabilité de générale est de fournir des informations qui
peuvent être utilisées comme base de recherche et de raisonnement pour obtenir le contrôle et
la prise de décision qui affectent l'avenir de l'entreprise. En bref la comptabilité générale à elle
seule ne suffit plus.
La comptabilité des coûts, également appelée comptabilité analytique, devient

nécessaire elle nous permet de comprendre les coûts et de fournir une base raisonnable pour la
prise de décision, d'évaluer certains éléments du bilan, d'évaluer certains postes du bilan et
d'interpréter les résultats de la décision.
Le contrôle de gestion utilise la comptabilité analytique, qui est un outil de gestion et

de pilotage applicable à tous les types d'entreprises nécessaires à la prise de décisions
stratégiques et opérationnelles.
25
Chapitre II
La comptabilité analytique,
outil de contrôle
Chapitre II La comptabilité analytique, outil de contrôle
Introduction
La notion des coûts est très importante pour une entreprise, quelle que soit sa
taille, sa connaissance nécessite une analyse à long terme.
Selon A. Cibert (1976), il y a plusieurs façons de calculer un coût comme il y a

plusieurs coûts pour un même fait, il faut donc choisir des méthodes d’analyse qui
puissent s’adapter aux différents objectifs poursuivis27
Afin de gérer et de prendre des décisions à court et à long terme, les gestionnaires
ont développé et utilisé divers outils d'aide à la décision dont l'objectif principal
d'orienter l’entreprise et son comportement sur le marché. Par conséquent, afin d'atteindre
plus efficacement ces objectifs, les entreprises doivent trouver une meilleure méthode de
calcul des coûts.
Nous allons présenter au cours de ce chapitre les différents coûts et charges

retenus par la comptabilité analytique. Ensuite nous exposons le système des coûts
complet et la méthode ABC.
27Cibert. A, « comptabilité analytique », DUNOD, PARIS, 1976, P.12
27
Section I : Notion de charge et de coût

La connaissance des coûts au sens large est une connaissance des conditions de
fonctionnement interne de l’entreprise, leur analyse ainsi leur calcul est basé sur une
compréhension détaillée des différents coûts et charges et de leur comportement. Au
cours cette partie, nous présenterons les notions de coût et de charge.
I.1. La notion de charge

Les charges, sont des sommes que l'entreprise dépense en contrepartie de l'achat de biens
ou de services. De cette façon, en comptabilité générale, les charges sont classéesselon
leur nature. Et elles sont mise à jour en comptabilité analytique en fonction de leur
destination.
I.1.1. Définition
Le mot « Charge » est un terme comptable désignant les consommations de
l’entreprise chiffrées en valeur monétaire. Essentiellement pour ses besoins
d’exploitation, ou ses objectifs de production et de vente de biens et services28.
« Pour l’entreprise, les charges sont liées aux décaissements de monnaie : achat et
consommation de matières, salaires de personnel, frais d’entretien et de gestion… toute
charge correspond à une prestation reçue en contrepartie d’un décaissement. Il convient
néanmoins de préciser que certaines charges peuvent être calculées et non décaissées, les
dotations aux amortissements par exemple »29
Une charge « est une rémunération de ressources allouées à des fins de production et
de vente»30
I.1.2. Classification des charges

I.1.2.1. Définition des charges directes et charges indirectes31
 Les charges directes
28 HERNARD Monique et HEIM José : « dictionnaire de la comptabilité », 4éme Edition La Villeguérin, Paris,
1993, p.43.
29 GERARD MYLON, « comptabilité analytique », page 10, 3éme édition
30 CULLMANN H, « La comptabilité analytique », édition Bouchène, Paris, page 23.
31 Abdellah Boughaba, Comptabilitéanalytique d’exploitation, Berti édition.
28
Les charges directes sont celles que l’on peut affecter directement à un objet de
coût sans analyse ou calcul préalable, elles concernent un produit bien déterminé, on
distingue généralement deux types :
►La consommation de la matière première entrant dans la composition d’un produit,

►Les charges directes de main d’œuvre.
 Les charges indirectes
Ce sont des charges qui ne sont pas affectables directement à un objet de coût,
elles nécessitent un calcul intermédiaire pour être imputées aux coûts. Les charges
indirectes ne sont pas liées directement au produit fabriqué.
Figure N°2 : Distinction entre charges directs et charges indirects.

(Source : LAZARY, « La comptabilité analyse des coûts » Paris, 2001, P 13)
I.1.2.2. Charges fixes et charges variables

Ce second critère de distinction des charges dénote leur comportement suite aux
variations dans le niveau d’activité de l’entreprise (son volume de production)32
Un type d'analyse est basé sur la distinction entre le comportement de charge

variable et le comportement de charge fixe. La prise en compte de la variabilité des
charges permet une structure différente du compte de résultat.
1) Charges fixes
Les charges fixes dont le montant est indépendant de l’activité dans le cadre d’une
structure donnée, c’est-à-dire d’une organisation productive caractérisée par un nombre
fixé de machines, d’opérateurs qui définissent une capacité productive possible.33
32 A ARFAOUI. N et AMRANI. A : « Méthodes d’analyse des coûts », Edition du Management, Alger, 1991. P
21
29
Par définition, si la charge reste constante pendant un certain temps et un certain
niveau d'activité maximum, la charge est considérée comme fixe.
D'un point de vue économique, les coûts fixes sont inévitablement liés à
l'acquisition de la capacité de production de l'entreprise ou à la construction de
structuresde conception, de fabrication et de vente du produit : c'est ce qui explique
l'appellation « charge structurelle ».
Figure N°3 : Evolution comparée des charges fixes totales et des charges fixes
unitaires en fonction des activités34.
(Source : DUBRULLE. L et JOURDAIN. D, « comptabilité analytique de gestion », Edition DUNOD,
Paris, 2007, P 185.)
2) Charges variable
Les charges variables, c’est-à-dire celles dont le montant varie dans le même sens
que l’activité mesurée soit par la production, soit par un temps d’activité. La
simplification nécessaire à l’élaboration du modèle conduit à considérer que ces charges
Figure N°4 : Evolution comparée des charges variables totales et des charges
variables unitaires en fonction des activités35
33 Claude ALAZARD, SEPARI Sabine : « Contrôle de gestion, manuel et applications », DUNOD, Paris ,2010 ;
P124
34DUBRULLE .L et JOURDAIN. D, « comptabilité analytique de gestion », Edition DUNOD, Paris, 2007. P

185.
35DUBRULLE. L et JOURDAIN. D, Op.cit. P.185
30
varient de façon proportionnelle à l’activité : on parle alors de charges variables
opérationnelles36.
I.2. Notion de coût

L'histoire de calcul des coûts semble être la plus ancienne, car elle affecte toutes
les formes d'entreprise une fois l'activité économique établie. Un coût représente la
somme des charges correspondant à des éléments spécifiques du réseau comptable.
Construire les coûts, c'est regrouper les coûts selon des critères appropriés, ce qui vous
permet de répondre aux questions des décideurs. Le choix du calcul du coût est basé sur
les activités, la structure, les objectifs de gestion de l'entreprise et de pilotage.
I.2.1. Définition du coût

« Un coût s’applique à tout objet par lequel l’entreprise juge outils d’attribuer des
charges : produit, fonction, atelier, opération… pour un produit (ou une matière ou un
service), c’est la somme des charges qui lui sont incorporées à un stade donné de
l’exploitation (achat, production ou distribution) ».37
I.2.1.1 Le calcul des différents coûts38

Si l’on tient à l’optique produits, les coûts constitutifs du coût de revient suivent
les opérations physiques (achat- fabrication- distribution) correspondant aux principales
fonctions de l’entreprise, en progressant jusqu’à l’obtention du coût de revient.
I.2.1.2 Dans une activité commerciale

L’activité commerciale d’une entreprise nécessite le calcul des différents coûts tel
que :
 Le coût d’achat des marchandises comprend :

- Le prix d’achat ;
- Les frais accessoires d’achat éventuels (transport, droit de douane,
rémunération d’intermédiaires….) ;
36 Claude ALAZARD, SEPARI Sabine ;op ;cité, P124
37 Thierry JACQUOT, Richard MILKOFF, « comptabilité de gestion : analyse et maitrise des coûts », édition :
Darios, France, 2007, P 73
38 RAIMBAULT Guy : « comptabilité analytique et gestion prévisionnelle outils de gestion », Edition Chihab,
1996, P06
31
- Les frais d’approvisionnement (achat, réception et contrôle…).
 Le coût de la prestation de distribution
Comprend les frais supportés pour vendre les produits achetés aux différents
stands :
- De la préparation de la vente (argumentaire, tarif, notices, formation du

personnel commercial…) ;
- De la promotion de vente (publicité, promotion, foires et exposition…) ;
- De l’exécution de la vente (prospection, prise de commandes, livraison,
préparation de la facturation…)
- De l’action après-vente (maintien du contrat avec client, satisfaction des besoins
en pièces de rechanges, intervention auprès des services d’entretien en clientèle…).
 Le coût de revient des marchandises vendues comprend :
- Le coût d’achat des marchandises vendues ;
- Le coût des prestations de distribution.
I.2.1.3 Dans une activité industrielle

Contient ces différents coûts :
 Le coût d’achat des matières (matières premières, matières consommables et

fournitures diverses)
Coût d’achat= Le prix d’achat + Les frais accessoires d’achat éventuels (transport,
droit de douane, rémunération d’intermédiaires….) +Les frais d’approvisionnement
(achat, réception et contrôle…).
 Le coût de production comprend :
- Le coût d’achat des matières (premières et consommables) ainsi que des

fournitures mises en fabrication.
- Les frais de fabrication ou transformation, qui en réalité englobent les frais de

préparation, les frais d’exécution… .
Coût de production = Le coût d’achat des matières et fournitures utilisées + Les

charges de fabrication32
ou transformation
 Le coût de distribution des produits vendus
Comprend tous les frais nécessaires à la vente des produits :
- De la préparation de la vente (argumentaire, tarif, notices, formation du

personnel commercial…) ;
- De la promotion de vente (publicité, promotion, foires et exposition…) ;
- De l’exécution de la vente (prospection, prise de commandes, livraison,

préparation de la facturation…) ;
- De l’action après-vente (maintien du contrat avec client, satisfaction des besoins

en pièces de rechanges, intervention auprès des services d’entretien en clientèle…).
 Le coût de revient des produits vendus comprend :
- Le coût de production de la quantité vendue ;
- Le coût des prestations de distribution ; au sens large :
Coût de revient = coût de production des produits vendus + coût de

distribution
I.3. Classification des coûts

Un coût est caractérisé par trois éléments :
 Le contenu : d’où la distinction entre (le coût complet et le coût partiel)
 Champs d’application: Fonction économiques, Unités de responsabilité et

d’exploitation, objet d’activité ;
 Le moment de calcul :( le coût historique, le coût préétabli)
33
Figure N°5 : Les caractéristiques d’un coût.

Source : DUBRULLE Lounis et DIDIER Jourdain, « comptabilité analytique de gestion », Edition Dunod
2007, P23-24.
I.3.1 En fonction du contenu

Pour une période déterminée, un coût peut être calculé, soit en y incorporant toutes
les charges enregistrées en comptabilité générale, soit en n’y incorporant qu’une partie de
ces charges. Le Plan comptable distingue ainsi deux familles de coûts39 :
►Coût complet
Ces coûts sont constitués par la totalité des charges relatives à l’objet du calcul.
Il en existe deux sortes :
- Les coûts complets traditionnels si les charges de la comptabilité financière sont
incorporées sans modification ;
- Les coûts complets économiques si ces charges ont subi des retraitements en vue
d’une meilleure expression économique des coûts.
►Coût partiel
Ce sont des coûts obtenus en n’incorporant qu’une partie des charges

pertinentes en fonction du problème à traiter.
Il existe deux grandes catégories de coûts partiels.
 Le coût variable : c’est un « coût constitué seulement des charges qui varient
avec le volume d’activité de l’entreprise sans qu’il y ait nécessairement une
exacte proportionnalité entre la variation des charges et celle du volume des
produits obtenus».
39ALAZARD Claude, SEPARI Sabine ; op, cité, p48-49.
34
Sont donc exclues du calcul les charges dites « de structure » qui sont considérées
comme fixes sur la période considérée.
 Le coût direct : c’est un « coût constitué par des charges qui peuvent lui être
directement affectées (généralement charges opérationnelles ou variables) et des
charges qui, même si elles transitent par des centres d’analyse, concernent ce coût
sans ambiguïté (variables et fixes) ».
Le calcul et la connaissance des coûts qui viennent d’être définis sont élaborés par un
système spécifique d’informations anciennement appelé la comptabilité analytique.
I.3.2 En fonction du champ d’application 40
Les charges peuvent être regroupées selon différents critères :
►Fonction économiques : Coût d’achat, coût de production, coût de distribution,

coût de revient (et aussi par sous-fonction : Etude, entretien, usinage, etc.) ;
►Unités de responsabilité et d’exploitation : Coût des magasins, secteurs et rayons

dans la distribution, usines, ateliers, etc.
►Objets d’activité : En fonction des besoins stratégiques de l’entreprise : coût des

produits dans l’industrie ou certains services, coûts par clients ou dossiers dans les
services, coûts par secteurs géographiques, etc.
I.3.3 En fonction du moment de calcul

Ce critère permet de distinguer deux types de coûts 41:
– le coût historique qui est un coût calculé postérieurement aux faits qui l’ont
engendré: on parle aussi de coût constaté ou coût réel ;
– le coût préétabli qui est un coût calculé antérieurement aux faits qui l’engendreront.
Le coût préétabli peut avoir le caractère de « normes » ou de simples prévisions.

Selon l’optique du calcul, on parlera de coûts standards, de devis ou plus simplement de
coûts Prévisionnels
40 RAIMBAULT Guy : « comptabilité analytique et gestion prévisionnelle outils de gestion », Edition Chihab,
1996,12.
41ALAZARD Claude, SEPARI Sabine ; op, cité, p48
35
Tableau N°3: Les couts préétablis et les couts constatés
Coût Moment du calcul et objectifs
-Ces coûts sont calculés postérieurement aux frais qui les

ont engendrés. Ils permettent notamment d’établir des
Coûts constatés comparaisons avec ceux des périodes de calcul
précédentes
-Ces coûts sont calculés antérieurement aux faits qui les

engendreront. Ce sont des coûts de référence qui
Coûts préétablis serviront, le moment venu, de « norme », d’objectifs, ou
de simples prévisions. Selon leur type et selon l’optique
de leur calcul, ils sont désignés par coûts standards, devis,
budget de charges, coûts prévisionnels
Source : Gerard MELYON, COMPTABILITE ANALYTIQUE, EDITION BREAL, 2004, P.19
I.4 Les charges retenues en comptabilité analytique42

En tant qu’instrument économique, la comptabilité analytique n’est pas soumise
aux contraintes de la comptabilité générale. Il est donc possible de ne pas incorporer
certaines charges. D’en ajouter d’autres, d’évaluer différemment certains postes, etc. Ceci
a pour objectif de fournir une meilleure évaluation des rentabilités et plus généralement
des performances des responsabilités.
I.4.1. Les charges incorporables

Les charges incorporables sont constituées de l’ensemble des charges de la
comptabilité générale qui sont enregistrées en charges d’exploitation et en charges
financiers.
La périodicité des calculs est le plus souvent le mois. Or en comptabilité générale,

les régularisations d’inventaires ne sont faites qu’en fin d’année.
42 HERNARD Monique et HEIM José : « dictionnaire de la comptabilité », 4éme Edition La Villeguérin, Paris,
1993, p 61.
36
I.4.2 Les charges non incorporables
Les charges de la comptabilité générale qui ne sont pas prises en compte en
comptabilité analytique sont dites « non incorporables » et que le chef d’entreprise ne
juge pas « raisonnable » d’incorporer dans les coûts. Il s’agit notamment :
►Charges hors exploitation (exceptionnelles, anormales en volume soit les créances

irrécouvrables, perte de change, charges des exercices antérieurs, valeur résiduelle des
investissements cédés ou détruits, différences des charges telles qu’elles résultent du
système d’abonnement et lorsque leur montant effectif dépasse le montant incorporé
aux couts,
► Charges d’exploitation à caractère non récurrent (litige avec un salarie,

amortissement des frais d’établissement…)
► Charges d’exploitation dont le montant ne correspond pas à l’estimation de
l’entreprise, dont les dotations de certaines provisions, constituées par exemple dans un
but uniquement fiscal, comme dans le cas d’une provision pour hausse des prix.
I.4.3 Les charges supplétives (C.S)

Pour refléter parfaitement la réalité économique, la comptabilité analytique doit
prendre en compte des charges non enregistrées en comptabilité générale plus
précisément dans la classe 6 et notamment elles doivent :
►Indépendantes du mode de financement de l’entreprise (inclure la rémunération
théorique des capitaux propres lorsque le financement de l’objet de coût est
partiellement réalisé sur fonds propres) ;
►Indépendantes du régime juridique (inclure la rémunération du travail de

l’exploitant s’il prélève un bénéfice)
Section II : Les systèmes de calcul des coûts

Les gestionnaires peuvent utiliser une variété d'outils d'estimation et d'analyse des
coûts pour les aider à prendre des décisions. Diverses méthodes complémentaires peuvent
être utilisées pour organiser la comptabilité analytique en fonction du contexte de la
production et de distribution.
Il existe deux principaux systèmes de calcul des coûts, le système des coûts
complets et le système des coûts partiels.
37
II.1. La méthode des coûts complets

Cette méthode, initialement appelée « méthode des sections homogènes », est
issue des travaux menés pendant la Seconde Guerre mondiale par le lieutenant-colonel
Rimailho dans le cadre de l’organisation d’ateliers de l’armée puis poursuivie dans le
cadre de la CEGOS (Commission générale d’organisation scientifique). Elle est reconnue
et adoptée par la Commission de normalisation des comptabilités (décret du 4 avril 1948)
et par les plans comptables généraux de 1947 et de 1957. A cette époque, elle permet le
développement d’un système d’information autonome de celui de la comptabilité
financière : on parle alors de « comptabilité industrielle » car cette méthode se focalise
sur les coûts de production puis de « comptabilité analytique » quand elle s’étend à
l’analyse de l’ensemble des fonctions de l’entreprise43.
II.1.1. Contexte de la méthode

Le calcul des coûts complets ou du moins sa diffusion semble apparaître dans les
années 30, même si le problème du calcul des coûts de revient se pose de façon beaucoup
plus précoce. À cette époque, les entreprises sont des firmes dont les caractéristiques
essentielles sont les suivantes44 :
 vente de produits homogènes, fabriqués en grandes séries ;
 procédés de fabrication stables et homogènes ;
 prépondérance de la fonction de production au sein de l’entreprise ;
 importance des consommations directes dans le coût des produits ;
 gestion taylorienne qui dissèque le travail humain dans des gammes opératoires ;
 notion de performance de l’entreprise identifiée à la minimisation du coût du

produit.
Par ailleurs, l’écoulement des produits n’est pas une difficulté car les entreprises
travaillent sur des marchés « de relative pénurie » c’est-à-dire que la demande de produits
est supérieure à l’offre : on parle aussi de « marchés offreurs ». Inscrite dans le temps,
43ALAZARD Claude, SEPARI Sabine ; op, cité, p 62
44ALAZARD Claude, SEPARI Sabine ; op, cité, p 62
38
cette réalité de l’entreprise conduit le système de calcul des coûts à être essentiellement
un système de calcul du coût de production. Compte tenu de ce contexte, la méthode fait
clairement des choix :
 analyser toutes les charges donc définir le périmètre de calcul comme celui de
l’entité dans sa globalité ;
 être un système d’information en interaction forte avec la comptabilité financière
 choisir comme maille d’analyse le ou les produit(s) et suivre le déversement des

ressources par un découpage comptable lié à la structure organisationnelle de la
production de ces produits.
II.2 Définition de la méthode des coûts complets

« Le coût complet représente le coût constitué par la totalité des charges qui
peuvent lui être apportées par tout traitement analytique approprié, affectation,
répartition, imputation » 45.
Le principe de la méthode du coût complet est de prendre pleinement en compte

les coûts directs et indirects de l'entreprise au travers d'une affectation temporaire dans le
« centre d'analyse ». Malgré les lacunes, cette méthode est toujours fermement établie en
entreprise, il est donc nécessaire d'en comprendre les principes, et sa mise en œuvre qui
nécessite une connaissance minimale des concepts et des définitions.
Figure N°6 : Représentation de la méthode des coûts complets.

Source : Christian Goujet et Christian Raulet Christian Raulet. « Comptabilité de gestion » ; éd DUNOD ;
paris ; 2003, p24.
45 Patrick PIGET et Gilbert CHA, « comptabilité analytique »,édEconomica, paris,2001,P.36.
39
II.3. La méthode des sections homogènes ou des centres d’analyse

II.3.1 Définition
Définition 01 : « La méthode des sections homogènes consiste à décomposer
l’activité en centre de coûts, puis à répartir les charges indirectes dans ces subdivisions de
l’entreprise. Chaque compartiment de charge indirecte doit avoir une activité autonome et
homogène et être défini par une unité de mesure satisfaisante de son activité, appelée «
unité d’œuvre »46
Définition 02 : « Un centre d’analyse est « une subdivision comptable de

l’entreprise où sont analysés et regroupés les éléments de charges indirectes
préalablement à leur imputation aux coûts »47.
Deux critères procèdent à la définition des centres d’analyse48 :
‫ ـ‬Ils doivent correspondre autant que possible à une division réelle de l’entreprise ou à
l’exercice d’une responsabilité ;
‫ ـ‬Les charges totalisées dans un centre doivent avoir un comportement commun de telle
sorte qu’il soit possible de déterminer une unité de mesure de l’activité de chaque centre.
Donc, cette méthode consiste à diviser les activités en « centres de coûts », c'est-
à-dire des centres de travail et de responsabilité avec une homogénéité technique et
administrative, d'où le nom de « section homogène », dans sa vision originale s'appelait «
centre d'analyse ». Les charges indirectes seront ensuite imputées aux coûts de ces
subdivisions au prorata de l'unité de mesure sélectionnée, appelée « unité d'œuvre».
II.4. La mise en œuvre de la méthode

II.4.1 Structurer l’entreprise en sections
La classification des centres d’analyse peut être exprimée comme suit d’où la
distinction de deux catégories :
46 DUPUY Yves : « les bases de la comptabilité analytique de gestion », édition ECONOMICA, paris, 2003,
P17
47 ALAZARD. Claude & SEPARI. Sabine,op,cité, P69.
48 ALAZARD. Claude & SEPARI. Sabine,op,cité, P69.
40
►Les centres opérationnels : sont des centres d’analyse, les activités de ces centres peut
être mesuré par unité physique de mesure. Appelée unité d’œuvre, Au sein des centres
opérationnels, il existe une distinction entre les centres principaux et les centres
auxiliaires
 Centres principaux : Qui correspondent aux principales fonctions d’exploitation de

l’entreprise (approvisionnement ; production ; commercialisation)49 .Ces fonctions
sont directement liées au niveau d'approvisionnement, au niveau de production et au
niveau des ventes, et leurs coûts sont directement imputés dans les coûts de
production.
 Centres auxiliaires : Ils jouent un rôle subalterne car ils ne sont pas directement liés
au produit. Son activité est de servir d'autres centres. Après une répartition primaire, le
total des charges indirectes du centre auxiliaire est affecté à l'aide clé de répartition au
centre principal (généralement sous forme de pourcentage)
► Les centres de structure : Les activités de ces centres ne peuvent être mesurées
par des unités d’œuvre physiques. Afin de résoudre ce problème, Dans ce cas, l'unité
que vous pouvez utiliser pour imputer les coûts est l'unité monétaire l’imputation dans
se cas se fait a base d’un pourcentage nommé taux de frais.
Centre
Répartition primaire Imputation
principaux Coûts
Charges Répartitio
indirectes n
secondaire
Centre
auxiliaires
Figure N°7 :Le principe de la méthode des sections homogènes
Source : Gervais Michel, « contrôle de gestion », édition Economica, 7éme édition, p.97
49 DUPUY. Yves : « les bases de la comptabilité analytique de gestion », Edition Economica, Paris, 2003,P 49 .
41
II.4.2 La répartition des charges indirectes
 Répartition primaire
Les charges indirectes incorporables sont réparties entre tous les centres concernés
en fonction50 :
● De consommation réelle ce qui nécessite des systèmes de mesure installés dans les
centres (ex : compteurs divisionnaires pour électricité ou eau) ;
● De clés de répartition plus ou moins arbitraire.
La totalisation des charges affectées ou imputées dans les centres donne la répartition
primaire.
 Répartition secondaire 51
Il s’agit de répartir le total de la répartition primaire des centres auxiliaires dans le

coût des centres principaux au profit de qui ils fonctionnent.
Cette cession de charges peut s’effectuer selon deux méthodes :
● Par une mesure réelle des prestations fournies : on utilise les consommations de chaque
centre principal ;
● Par une estimation plus ou moins arbitraire des prestations fournies aux centres
principaux : On utilise alors une clé de répartition.
Lors de cette répartition secondaire, il est fréquent qu’il y ait des prestations
réciproques ou croisées entre centres auxiliaires.
Par définition, les centres auxiliaires travaillent au profit des centres principaux.
En conséquence, la répartition secondaire conduit à « vider » les centres auxiliaires des
charges qui y étaient affectées : le total des charges de ces centres doit donc être nul.
Il s’agit seulement d’une redistribution des charges entre les centres. C’est pourquoi le
total de la répartition secondaire doit toujours rester égal au total de la répartition primaire.
50 ALAZARD Claude, SEPARI Sabine, OP, cité ; p71
51 ALAZARD Claude, SEPARI Sabine, OP, cité ; p71.
42
Tableau N°4: Tableau de traitement des charges indirectes
Chargesindirectes Centresauxiliaires Centreprincipaux
Réparationprimaire
Montant C CA2 CA3 CP CP CP3 CP4
Designation total A1 1 2
descharges
Totaux de la tot tot tot to to to to

réparationPrimairepa al al al ta ta ta ta
rcentre C C C lC lC lC lC
A A A P P P P
1 2 3 1 2 3 4
X X X X X X
CA’
Réparationsecondaire
2
X X X X X
CA’3
X X
CP CP CP’ CP’4
’1 ’2 3
(Source : Dupuy. Yves, les bases de la comptabilité analytique de gestion, Edition Economica, Paris, 2003, P
19.)
II.4.3 L’imputation des charges indirectes aux différents coûts

Chaque type de produit consomme une partie de l'activité du centre d'analyse à
chaque étape du calcul des coûts. Pour évaluer cette consommation, il est suffisant
d'établir une unité de mesure de son activité pour chaque centre appelée « unité
d’œuvre »
 Les unités d’œuvre52
Les unités d’œuvre représentent l’unité de mesure de l’activité des différents

centres.
Elles permettent de :
52 ALAZARD Claude, SEPARI Sabine ;op, cité ,P69-70
43
 fractionner le coût d’un centre d’analyse et d’obtenir un coût par unité d’œuvre ;
 d’imputer une fraction du coût d’un centre d’analyse à un coût de produit à partir du
nombre d’unités d’œuvre consommées par la fabrication de ce produit.
Les unités d’œuvre les plus fréquentes sont :
– les heures de main-d’œuvre directe ;
– les heures machine ;
– ou encore les quantités de produits œuvrés par le centre.
 Taux de frais53
Dans la mesure où il n’est pas possible de parler d’une unité de mesure physique
suffisamment représentative de l’activité d’un œuvre, une unité monétaire appelée
assiette de frais (taux de frais) doit être utilisée (CA, coût de production des produits
vendus).
Donc l’imputation des charges du centre au coût alors à l’aide d’un taux de frais
Taux de frais = (total des charges du centre) /Assiette(*)
(*) Assiette de frais est égal à l’équivalent de nombre d’unité d’œuvre
II.5. Intérêt et limites de la méthode

L’entreprise doit prendre en considération certains limites et les intérêts que présente la
méthode des coûts complets, qui peuvent être résumés comme suit :
 Intérêt de coût complet pour la gestion 54
 La méthode de coût complet est la seul qui aboutisse au coût de revient puis au
résultat par produit, famille de produits ou activité. Elle permet donc au
gestionnaire de connaître la participation de chaque produit, famille de produits
ou activité à la rentabilité de l’exploitation.
53 Support de cours « comptabilité analytique » semestre 3 (2013_2014), page 25 .Enseigant Mr Brahim

AOURIR centre Universitaire Guelmim université IBN-ZOHR.MAROC
54 BOUKSSESSA Souhila, « La mise en place d’un système de comptabilité analytique dans une entreprise
algérienne », mémoire magister, Oron 2009,P 91
44
 Le coût complet est un des indicateurs qui permettent de définir la politique de
prix En fonction du coût de revient, de la politique commerciale de l’entreprise,
de l’état du marché et de la concurrence, le prix de vente peut être éventuellement
ajusté.
 Les entreprises qui travaillent sur devis doivent être en état de construire un coût
complet prévisionnel pour un projet ou une commande.
 Les postes de stocks et d’immobilisations fabriquées par l’entreprise pour elle-
même figurant au bilan doivent être évalués au coût complet.
 Les limites
 Le coût complet est déterminé rétrospectivement, il ne permet donc pas de
prendre des décisions de gestion prédictives, une détermination complexe ainsi
l’obtention tardive des coûts
 Cette méthode nécessite généralement une analyse trop détaillée des activités de
l'entreprise, ce qui en fait une méthode monotone qui ne convient qu'aux
entreprises industrielles d'une certaine taille.
 Le coût total ne permet pas de répondre à un certains nombre de questions
soulevées par les décideurs par exemple de décider si il Faut renoncer à des
produits ou activités non rentables.
 La mise en œuvre de cette méthode est lourde et conduit souvent à multiplier les
centres d'analyse.
 Les clés de répartition pour déterminer la consommation de chaque centre peuvent
être déterminées arbitrairement, et la base d'analyse est limitée ;
Section III : La méthode de la comptabilité par activités ou la méthode

ABC (activitybasedcosting) :
Méthode ActivityBasedCosting (ABC), consiste à répartir les charges
indirectes aux coûts en fonction des inducteurs de coûts consommés dans tout le
processus de production de l’entreprise. Nous allons définir les concepts de base de
cette méthode et ensuite nous expliquerons les différentes étapes de mise en œuvre
pour calculer les coûts de revient.
45
III.1 Diffusion de la méthode l’ABC55

La méthode ABC est issue des travaux du CAM-I 56 (Consortium for
Advanced Manufacturing International). Elle a été développée pour faire face aux
insuffisances de l’organisation comptable analytique traditionnelle. Cette méthode
repose sur l’idée selon laquelle que ce ne sont pas les produits qui consomment les
ressources de l’entreprise mais plutôt les activités, et les diverses activités de
l’entreprise sont utilisées par les produits.
Selon Bescos et Mendoza (1994, p.40-41), « le principe de base de la méthode
ABC est de pratiquer une affectation des charges indirectes plus fine que dans les
méthodes traditionnelles […] l’ambition de l’ABC est d’obtenir une affectation plus
pertinente basée sur l’étude des relations entre les produits, les activités et les
ressources ». Le concept clé de cette méthode est l’activité. Selon Lebas (1991, p.51),
« une activité est définie par un ensemble d’actions ou de tâches qui ont pour objectif
de réaliser, à plus ou moins court terme un ajout de valeur à l’objet ou de permettre cet
ajout de valeur ». Une activité est considérée comme un ensemble de tâches. Un
ensemble d’activités homogènes est appelé « processus ».
Elle peut être aussi définit comme suite « La méthode à base d’activité
(méthode ABC) est définie comme étant une nouvelle méthode de calcul des coûts
complets qui permet d’aller plus loin que le simple calcul des coûts de revient en
privilégiant une logique de causalité : les produits consomment les activités et les
activités consomment des ressources. Cette logique permet d’assurer la traçabilité des
coûts et conduit à une imputation fiable des charges indirectes ».57
III.2. Principe de la méthode58

Cette méthode est fondée sur l'analyse transversale des différents processus de
l'entreprise plutôt que sur la division des coûts par fonctions. Elle intègre un niveau de
coût supplémentaire : le coût des activités, dont l'étude est prépondérante par rapport à
55A. ELHAMMA, « Influence de la taille, la stratégie et la structure organisationnelle sur,l’adoption de la

comptabilité par activités au Maroc », La Revue Gestion et Organisation 5, 2013, P28.
56 CAMI (Consortium Advanced Management International) a commencé ces travaux en 1966 associe au
grands groupes industriels, des cabinets de consultants, des universités,...
57 BESCOS et MENDOZA : « le management de la performance », Edition comptables Maleseherbes, paris,

1994,P.186.
58Y MEBBANI , La méthode ABC , concept et mise en place , ResearchGate, article juillet 2012, P03.
46
celle des produits ; elle permet de mieux comprendre l'origine des coûts. L'analyse des
charges indirectes est plus fine et leur mode de répartition est plus pertinent que dans
la méthode « classique » des coûts complets
L’approche classique suppose que ce sont les produits qui consomment les
ressources, alors que la nouvelle structure de coûts apportée par l’ABC, affirme que ce
sont les activités qui consomment les ressources et que ces mêmes activités sont
consommées par les produits.
FigureN°8 :L'approche classique et l’ABC de calcul de coût59

Partant de ces descriptions, il convient de noter que l’activité est le centre, le
pivot, l’élément de base de l'analyse des coûts selon la méthode ABC.
III.3. Éléments de base60

La comptabilité à base d’activité est caractérisée par des éléments à savoir :
a) Les activités
« L'activité est l'ensemble de tâches élémentaires réalisées par un individu ou
un groupe, permettant de fournir un output à partir d'un panier d'inputs, et homogènes
du point de vue de leurs comportements de performance »61 .
L'activité c'est tout ce que l'on peut décrire par un verbe dans la vie de
l'entreprise: usiner, tourner, polir, fraiser, assembler, négocier un contrat, qualifier un
59 Inspiré du schéma de P. Mévellec, Le calcul des coûts dans les organisations, éditions La Découverte, Paris
1995 p. 114.
60 Y MEBBANI , La méthode ABC , concept et mise en place , ResearchGate, article juillet 2012, P04.
61 P. Lorino parle uniquement de personnes, de salariés accomplissant des activités. H. Bouquin quant à lui, a
introduit le fait qu'une activité peut être réalisée par une machine. Comptabilité de gestion, 3e édition,
Economica, Paris 2004, p. 75
47
fournisseur, monter une campagne publicitaire, préparer un budget, élaborer un plan,
émettre des factures, visiter un client, traiter des commandes, surveiller le bon
fonctionnement d'une machine... Une activité est un ensemble de tâches élémentaires
ayant les caractéristiques suivantes :
- Elles sont effectuées par des personnes et/ou des machines faisant appel à
une qualification ou à une configuration spécifique.
- Elles sont homogènes du point de vue de leurs comportements de coût et
de performance.
- Elles fournissent un output (le produit: la pièce fraisée, la qualification de
fournisseur, le budget, la facture), à partir d'un panier d'inputs (les ressources: du
temps de travail, des fournitures, machines, informations...) destiné à un client interne
ou externe à l'entreprise.
a) Tâche62
La tâche est le premier niveau dans la description des travaux. Elle ne donne
pas lieu à un calcul de coût.
Un ensemble de tâches peut former un ensemble cohérent d’activités.
Exemple : l’activité relation avec les fournisseurs peut comprendre les tâches suivantes :
- Détermination des quantités à acheter.
- Détermination des délais de livraison.

b) Les processus
L'activité constitue une brique de base, aucune activité n'est isolée au sein de
l'entreprise: les activités se combinent en chaînes ou en réseaux d'activités dotées d'un
objectif commun (fabriquer un produit, introduire une modification technique,
développer un nouveau produit, recouvrement de créances, réaliser une campagne
publicitaire, sont des activités complexes qui exigent d'accomplir séquentiellement ou
simultanément un certain nombre d'activités distinctes).
On appellera processus les ensembles d'activités ainsi finalisés par un objectif
global, donc par un output matériel ou immatériel global. Les processus sont donc des
62LANGLOIS .L et al : « contrôle de gestion », Edition BERTTI, Alger, 2006. P.79.
48
combinaisons de faire et de savoir-faire distincts, permettant de fournir un résultat
matériel ou immatériel précis (le produit ou nouveau produit, la modification
technique, la campagne publicitaire), objectif global commun à toutes les activités qui
le composent.
« Un processus est défini comme l’enchainement d’activités déclenchées par
une même cause et délivrant un produit, un service ou une autre information ayant de
la valeur pour le client interne ou externe. »63
Les processus ont trois caractéristiques importantes :
 Les processus sont généralement transversaux à l'organisation hiérarchique et aux
grandes divisions fonctionnelles de l'entreprise (études, production, marketing, ventes,
finances, personnel, planification, achats...) ;
 Chaque processus a un output global unique ;
 Le processus a également un client interne ou externe.
Les processus illustre parfaitement le principe de transversalité de l’activité
globale au sein de l’organisation et met en évidence la contribution de chaque entité ou
centre de responsabilité à la réalisation de ces objectifs.
Exemple : cas du processus de recouvrement des créances (figure 2), on peut
définir 5 activités qui composent ce processus. Chacune de ces activités peut elle-
même être décomposée en différentes tâches. Pour chacune de ces tâches, il est alors
possible d'identifier l'acteur (l’entité) principal afin de déterminer non seulement les
ressources consacrées à la réalisation du processus de recouvrement des créances, mais
également les coordinations ou les coopérations à renforcer ou à modifier pour aboutir
à une gestion plus performante du processus de recouvrement.
63Pierre Mevellec, Qu’est-ce qu’une activité ?, Revue française de comptabilité, n° 238, 1992. Cité par T.
Jacquot et R.Milkoff, Comptabilité de gestion, Dareios& Pearson édition, France 2007, p 240.
49
Figure N°9 : Les activités du processus de recouvrement des créances64
c) Les ressources65
Pour BESCOS. PL et MEMDOZA. C « les ressources constituent les moyens en

hommes et matériels disponibles pour obtenir les produits vendus (ou les services offerts) ».
Pour BOUQUIN. H « les ressources telles que la comptabilité de gestion les

voit sont des ressources économiques, des facteurs de production : personnel, matières,
fournitures, locaux, matériel ».
d) La notion d’inducteur
Les inducteurs sont l’autre innovation de la méthode ABC qui viennent
remplacer les traditionnelles unités d’œuvre. Ce concept « d’inducteur » est un adjectif
qui vient du mot « induction ». C’est une forme de raisonnement qui consiste à trouver
une règle générale qui pourrait rendre compte de la conséquence. L’inducteur est en
conséquence ce qui cause l’effet, il traduit une causalité dans la consommation des
64LARDY. P, PIGÉ. B, “ La gestion stratégique des coûts”, Éditions EMS, Paris 2001, p71.
65 AMALOU. M : « Etude de la mise en place d’un système de comptabilité analytique par les méthodes des
sections homogène dans un hôpital » thèse 2009, université de Bejaia,P.78.
50
ressources là où les unités d’œuvre n’étaient que des corrélations. On distingue deux
inducteurs, d’activité et de coût (Bouquin, 2003).
H. Bouquin apporte une précision de taille quant à la signification des deux
termes ; " les inducteurs d'activité sont les événements qui les déclenchent et permette
de modéliser les causes des activités. Les inducteurs de coût ou unités d'œuvres sont
les clés de répartition des coûts des activités. Un inducteur d'activité est une unité
d'œuvre si son coût unitaire est stable…". 66
 L’inducteur d’activité (activity drivers) permet, à court terme, de mesurer les
ressources consommées par l’activité et de qualifier la cause apparente qui relie les
coûts aux produits. Cet inducteur mesure la charge de travail de l’activité. Il existe, la
plupart du temps, plusieurs facteurs de causalité des coûts, et certains sont plus
apparents que d’autres.
 L’inducteur de coût (cost drivers), dans une perspective à long terme, est la loi qui
détermine le niveau des coûts à travers l’organisation de l’activité. Nous citons
quelques inducteurs à titre d’exemple :
- Nombre de composants,
- Nombre de références,
- Nombre de clients,
- Nombre de lots ou de séries,
- Heure de main d’œuvre,
Le choix de la nature de l'inducteur est primordial mais n’a rien d’automatique. Ce
choix est un sujet de débat dans l’entreprise. L’inducteur choisi devra permettre de mettre
évidence un comportement de coût cohérent qui évolue proportionnellement au volume de
l'inducteur, mais plusieurs coûts sont possibles. Par ailleurs, l’identification permet
souvent le regroupement des activités ayant les mêmes causes et permet également
d’identifier les processus.
Une fois l’inducteur identifié, il est calculé un coût unitaire d’inducteur dont la
formule est la suivante :
66H bouquin,Comptabilité de gestion, 3e édition, Economica, Paris 2004, p. 106.
51
Coût des ressources attribuées à l’activité
Volume de l’inducteur
Notons que l’inducteur d’activité dépasse les limites de l’instrument de

modélisation des coûts confié à l’unité d’œuvre pour mettre en exergue des liens de
causalité et permet donc un management des coûts et des performances.
III.4. Les étapes d’implantation de coût par activité « ABC»67

Nous rappelons que le principe de la méthode ABC est le suivant : « les
activités consomment des ressources et les produits consomment les activités ». Pour
mettre en œuvre ce principe, il faut d’une part déterminer le coût des activités, donc
établir le lien entre les activités et les ressources et d’autre part évaluer le coût des
produits, donc estimer la consommation des activités par les produits. La mise en
œuvre d’une étude par la méthode ABC au niveau d’une organisation nécessite six
étapes essentielles
III.4.1 Identification des activités

Il s’agit de recenser l’ensemble des activités de l’entreprise. Pour cela, une
analyse doit être menée sur le terrain à partir de la documentation existant dans
l’entreprise telle que l’organigramme, les fiches de poste et des enquêtes auprès de
personnel des différents niveaux hiérarchiques. La collaboration du personnel
opérationnel est nécessaire à l’aboutissement de cette étape.
Pour ce faire, une analyse descendante sera ensuite menée en partant du niveau
hiérarchique le plus élevé jusqu’au niveau souhaité. Il est à noter qu’en pratique, il
convient de ne pas descendre à un niveau hiérarchique plus bas pour les deux causes
suivantes :
-Les activités ne doivent pas être trop détaillées pour que le traitement comptable ne soit
ni lourd ni coûteux, il ne faut pas confondre les activités avec les tâches élémentaires.
-Les activités ne doivent pas être trop succinctes pour que ces dernières restent
67BENBOUZID H et al : « Application de la comptabilité par activité dans une entreprise

industrielle », Mémoire de Mastère, Année 2010, Université de Bejaïa,P.26.
52
homogènes. Exemple d’activités pour une entreprise industrielle:
Tableau N° 5: Décomposition des fonctions en activités
Fonctions Activités
- Etablir la commande
Approvisionnement - Gérer les fournisseurs

- Contrôler les livraisons
- Planifier le travail
- Produire
Production - Contrôler la production
- Entretenir le matériel
(Source : www.manager-go.co méthode-des-couts complets.Html)
1. Saisir et affectation des ressources aux activités
Il s’agit de faire disparaitre l’arbitraire existant dans l’imputation des

ressources dans la méthode des coûts complets traditionnels (appelés coûtsréels).
En effet ; si de nombreuses consommations sont indirectes par rapport aux

produits, elles sont directes par rapport aux activités ; ainsi les ressources mobilisées
pour les activités de support ne sont plus allouées aux coûts des produits par les clés de
répartition arbitraire.
Pour chaque activité, il est nécessaire de déterminer le facteur responsable de la

variation des coûts c’est l’inducteur.
2. Définition des inducteurs d’activités
Il s’agit de rechercher les facteurs expliquant le mieux la consommation des

ressources. Un inducteur d’activité est un inducteur de volume d’activité. Il traduit une
relation de causalité entre les consommations des ressources et les activités.
Pour une activité regroupant des coûts homogènes, il est nécessaire de définir
une mesure unique d’activité : c’est l’inducteur d’activité. Le choix de nature de
l’inducteur est primordial : il doit mettre en évidence un comportement de coût
cohérent qui évolue proportionnellement au volume de l’inducteur.
53
3. Regroupement des activités par inducteur d’activité
Il est fréquent que plusieurs activités aient le même inducteur. On regroupe
donc les activités par inducteur commun, et on obtient ainsi des centres d’activités ou
centre de regroupement toutes les activités ont le même inducteur.
Ce travail peut être effectué à l’aide d’une matrice croisant les activités
recensées et les différents inducteurs choisis pour obtenir des centres de regroupement
homogènes.
Exemple :
Tableau N ° 6: Détermination d'inducteurs pour certaines activités
Activités Inducteur
- Réceptionner les - Nombre d’approvisionnements
approvisionnements reçus
- Contrôler les - Nombre d’approvisionnements
approvisionnements contrôlent
- Stocker - Nombre de références
- Transformer des matières - Temps de fabrication
- Distribuer - Nombre de lots expédiés
(Source : www.manager-go.com méthode-des-couts complets.Htm, janvier 2013.)
4. Calcul des coûts des inducteurs
Lorsqu’on détermine le coût global d’une activité pour une période donnée, il
est possible d’en calculer le coût unitaire de l’inducteur. Pour cela, on divise le coût
global de l’activité sur une période donnée par le nombre d’inducteurs de la même
période.
Ainsi le coût unitaire d’inducteur est ensuite calculé selon la formule :
Coût unitaire de l’inducteur = ressources consommées par le centre d’activité /

volume de l’inducteur (nombre d’inducteurs)
5. Imputation des ressources aux coûts des produits
Pour calculer le coût de revient du produit fini, il faut additionner les charges
directes consommées et les charges indirectes. Pour estimer ces dernières, il faut
54
déterminer les activités auxquelles il a recours et la quantité d’inducteurs consommées
par ces activités. Ce nombre d’inducteurs de chaque activité est multiplié par le coût
unitaire de l’inducteur, on obtient le coût d’une quantité donnée d’un produit.
Le fonctionnement de la méthode ABC peut être défini, avec ses étapes dans le
schéma suivant
Figure N°10 : Représentation du fonctionnement de la méthode ABC.
(Source : www.lyon. Entreprise.com, Mars 2013.)
Cette figure nous montre l’importance de raisonner par activités dans l’imputation
des charges indirectes et non pas par centres. Cette représentation nous permet de déduire
que le coût de l’activité A3qui est exercée au niveau de centre 1 et au niveau de centre N,
n’a pas contribué à la fabrication de produit / service 1.
Contrairement lors de la mise en place des méthodes traditionnelles ou son

découpage s’arrêtent au niveau de centre (fonction), ensuite la mise en place d’une unité
d’œuvre unique, ce qui va conduire à l’affectation d’une part des charges de l’activité A3
au produit / Service1, or ce dernier n’a pas recours à cette activité
55
III.5. La comparaison entre la méthode des coûts complets et la méthode

ABC
Tableau N°7: tableau de comparaison entre la méthode ABC et celles de centre

d'analyse
Les différences La méthode des centres La comptabilité par

d’analyse activité
Les charges indirectes Les charges sont

Traitement des charges transitent dans des regroupées dans les
centres d’analyse pour activités. Ce cout est
être ensuite importées ensuite réparti entre les
aux produits à l’aide produits à l’aide
d’unités d’œuvre d’inducteurs
Un centre d’analyse Une activité correspond

correspond le plus à un ensemble de
Centres d’analyse et souvent à une division taches homogènes. Le
d’activité comptable, comprenant fonctionnement de
des activités non l’entreprise est
homogènes appréhendé à travers
une véritable (cane de
ses activités)
L’unité d’œuvre est L’inducteur de cout

Unité d’œuvre et souvent liée à un traduit une relation de
l’inducteur volume de production causalité entre l’activité
non homogène. et la ressource
consommée (charges)
Source : http//www.lyon.entreprises.fr le 22/04/2010
III.6. Intérêt et limites de la méthode ABC68

 Intérêt de la méthode ABC
- Elle met l’accent sur la nécessité de se calquer sur le processus réel de fabrication-
vente et d’adopter un mode d’évaluation qui révèle en même temps l’origine des coûts.
68Michel GERVAIS, Contrôle de gestion, , Edition Economica.1997 ,page 191-195
56
- La notion de répartition des charges est abandonnée. Elle est remplacée par
l’affectation du coût des ressources consommées à des activités et une utilisation
variable des activités par les produits.
- Au plan stratégique, le système permet de mesurer l’incidence sur les activités de

l’entreprise de telle ou telle décision relative à un produit (recours à la sous-traitance,
commandes personnalisées).
- Cette méthode permet aussi de calculer facilement des coûts de processus. Par
exemple, dans un contexte de juste à temps et de maximisation de la valeur pour le
client, il est intéressant d’estimer le coût du processus de traitement d’une commande
(correspondant à l’enchaînement suivant : enregistrement de la commande par le
service commercial, planification de sa fabrication par le service gestion de la
production, contrôles de qualité en cours et/ou en fin de fabrication, conditionnement
et expédition, facturation et recouvrement).
- L’emploi des coûts par activités autorise un usage modéré des refacturations internes.
- Avec la notion d’activité, l’influence des prestations fournies par un centre fournisseur,
sur le fonctionnement et le coût d’un centre client, est immédiatement lisible.
- La suppression de la distinction : centre auxiliaire/centre principal évite la répartition

secondaire des charges indirectes, souvent source d’arbitraire et d’approximation dans
le calcul.
 Limites de la méthode ABC
- Connaître le volume des différents inducteurs suppose de disposer de données

physiques, ce qui demande de mettre en place des systèmes de comptage dans les
activités qui n’ont pas forcément l’habitude de faire l’objet de mesure.
- Avant de commencer la réflexion sur la mise en place d’un système ABC, il est donc
essentiel de s’assurer que les données nécessaires seront disponibles.
- La mise en œuvre d’un système de coûts par activités coûte cher en temps et en argent.
- Il est tentant de décomposer finement chaque centre de travail ou chaque processus et

de multiplier les inducteurs. Mais un trop grand nombre d’inducteurs d’activité risque
de rendre le modèle trop complexe et peu compréhensible par les utilisateurs.
57
- La méthode reste centrée sur un optique coût et la ventilation des charges indirectes.
- Elle n’intègre pas l’autre aspect de la compétitivité.
58
Conclusion
La comptabilité analytique comme présentée dans le présent chapitre est un outil

indispensable au pilotage d’une organisation car, à travers ces méthodes d’analyse des
coûts, elle aide les dirigeants à donner des bases pour les décisions de gestion, elle
constitue donc une aide à la prise de décision.
Pour accomplir sa mission, la comptabilité analytique procèdera à une analyse des

coûts par différentes méthodes.
La méthode du coût complet permet à l’entreprise d’évaluer les coûts des

différents produits, ce qui permet, en les comparants avec leur prix de vente, de
déterminer les résultats.
La méthode des coûts à base d’activité (ABC) constitue un système efficace de

calcul des coûts, elle permet d’éviter les sous-estimations et surestimation du coût. La
méthode ABC calcul le coût de chaque activité et affecte ce coût aux autres objets de
coûts (biens et services produits) sur la base de l’activité consacrée à la production de
chacun des biens et services.
Nous allons, maintenant, essayé de mettre en place la méthode ABC au sein de

l’entreprise CEVITAL, et de la comparer avec la méthode appliquée par l’entreprise qui
est la méthode des couts complets.
59
Chapitre III
Essai de mise en œuvre de la
méthode ABC au sein de
Cevital
Chapitre III Essai de mise en œuvre de la méthode ABC au sein de Cevital
Après une étude théorique des différentes méthodes de calcul des coûts, nous allons
présenter dans ce chapitre l’organisme d’accueil, la première section est subdivisée en deux
parties, la première portera sur une présentation générale, et la deuxième s’intéresse à
l’organisation du complexe et ses différentes directions. La troisième sera consacrée aux
calculs du coût de revient selon deux méthodes différentes, celle appliquée par l’entreprise
CEVITAL (méthode des coûts complets), ensuite on va essayer de mettre en œuvre la
deuxième méthode qui est la méthode ABC, pour terminer avec une comparaison entre les
résultats des deux méthodes.
Section I. Présentation de l’organisme d’accueil « CEVITAL »
I.1 Présentation générale

I.1.1 Présentation et historique du complexe
Cevital est une Société par Actions au capital privé de 68 ,760 milliards de DA. Elle a
été crée en Mai 1998 dont les principaux actionnaires sont M ISSAAD RABRAB et fils.. Elle
est implantée à l’extrême –Est du port de Bejaia. Elle est l’un des fleurons de l’industrie
agroalimentaire en Algérie qui est constituée de plusieurs unités de production équipées de la
dernière technologie et poursuit son développement par divers projets en cours de réalisation.
Son expansion et son développement ces dernières années, font d’elle un important
pourvoyeur d’emplois et de richesses.
I.1.2 Les activités
L’ensemble des activités de CEVITAL se concentre sur la production et la
commercialisation des huiles (végétales), de la margarine, de sucre et de boissons. Elle a
principalement porté ses efforts sur le développement des technologies intègrent toutes les
technologies les plus pointues.
• Huiles Végétales
- Les huiles de table : elles sont connues sous les appellations suivantes :
- Fleurialplus :100% tournesol sans cholestérol, riche en vitamine (A, D, E)
- Elio et Fridor : se sont des huiles 100% végétales sans cholestérol, contiennent de la
vitamine E. Elles sont issues essentiellement de la graine de tournesol, Soja et de Palme,
conditionnées dans des bouteilles de diverses contenances allant de (1 à 5 litres), après
qu’elles aient subi plusieurs étapes de raffinage et d’analyse.
• Capacité de production : 570 000 tonnes /an
61
• Part du marché national : 70%

• Exportations vers le Maghreb et le moyen orient, en projet pour l’Europe.
• Margarinerie et graisses végétales
Cevital produit une gamme variée de margarine riche en vitamines A, D, E Certaines

margarines sont destinées à la consommation directe telle que Matina, Rania, le beurre
gourmant etFleurial,
D’autres sont spécialement produites pour les besoins de la pâtisserie moderne ou
traditionnelle, à l’exemple de la parisienne et MEDINA « SMEN »
Capacité de production : 180.000 tonnes/an / Notre part du marché national est de 30%
sachant que nous exportons une partie de cette production vers l’Europe, le Maghreb et le
Moyen-Orient.
• Sucre Blanc
Il est issu du raffinage du sucre roux de canne riche en saccharose .Le sucre raffiné est
conditionné dans des sachets de 50Kg et aussi commercialisé en morceau dans des boites
d’1kg.
Cevital produit aussi du sucre liquide pour les besoins de l’industrie agroalimentaire et
plus précisément pour les producteurs des boissons gazeuses.
• Entrée en production 2ème semestre 2009.
• Capacité de production : 650 000 tonnes/an avec extension à 1 800 000 tonnes/an
• Part du marché national : 85%
• Exportations : 350 000 tonnes/an en 2009, CEVITAL FOOD prévoit 900 000
tonnes/an dès 2010.
• Sucre liquide
• Capacité de production : matière sèche : 219 000 tonnes/an
• Exportations : 25 000 tonnes/an en prospection.
• Silos Portuaires
• Existant
62
Le complexe Cevital Food dispose d’une capacité maximale 182 000 tonnes et d’un
terminal de déchargement portuaire de 2000 T par heure .Un projet d’extension est en cours
de réalisation.
La capacité de stockage actuelle est de 120 000T en 24 silos verticaux et de 50 000 T
en silo horizontal.
La capacité de stockage Horizon au 1 er trimestre 2010 sera de 200 000 T en 25 silos
verticaux et de 200 000 T en 2 silos horizontaux.
• Boissons
Eau minérale, Jus de fruits, Sodas

L’eau minérale LallaKhedidja depuis des siècles prend son origine dans les monts
enneigés à plus de 2300 mètres du Djurdjura qui culminent. En s’infiltrant très lentement à
travers la roche, elle se charge naturellement en minéraux essentiels à la vie (Calcium53,
Potassium 0.54, Magnésium 7, Sodium 5.5 Sulfate 7, Bicarbonate en restant d’une légèreté
incomparable. L’eau minérale Lallakhedidja pure et naturelle est directement captée à la
source au cœur du massif montagneux du Djurdjura.
Lancement de la gamme d’eau minérale « LallaKhadidja » et de boissons gazeuses
avec capacité de production de 3 000 000 bouteilles par jour.
Réhabilitation de l’unité de production de jus de fruits « EL KSEUR ».
• Les produits
Tableau N°8 Les principaux produits de CEVITAL.

Les produits alimentaires (ménages) Les produits industriels (usines)
L’huile FLEURIAL(bouteille 1,2 et 5 L) La margarine parisienne : à feuilletage
(Plaquette 500)
L’huile FRIDOR (bouteille 1, 2,3 et 5 L) Graisse végétale 27 /29, 31 / 33 ,35/37,38/40
Et SFI 50 (Carton : 20 Kg)
L’huile ELIO 2 (bouteille 1,2, 3 et 5 L) L’huile acide
L’huile EL TAMOUNIA (bouteille 1L) Sucre blanc : Sacs de 50 Kg
Margarine FLEURIAL Sous produit Mélasse (Sucre)
Margarine MATINA
Margarine La BELLE
Margarine RANIA
Smen MEDINA
Sucre blanc : Sacs de 50 Kg
63
Figure N°11 : Organigramme général de CEVITAL Agro industrielle.

(Source : réalisé par nos soins à partir des documents de CEVITAL)
I.2 L’organisation du complexe et les différentes directions

Il s’agit de définir et de détailler l’organigramme de CEVITAL.
I.2.1 Direction Générale

Elle définit la stratégie globale de l’entreprise et veille à sa mise en œuvre dont elle
fait un travail de coordination entre les différentes directions.
Elle est dirigée par un directeur générale assisté d’un adjoint qui assure et applique les
décisions dans les différentes conseils d’administration.
64
I.2.2 Direction des ressources Humaines

• définit et propose à la direction générale les principes de Gestion ressources humaines
en support avec les objectifs du business et en ligne avec la politique RH groupe.
• Assure un support administratif de qualité à l’ensemble du personnel de cevitalfood.
• Pilote les activités du social.
• Assiste la direction générale ainsi que tous les managers sur tous les aspects de gestion
ressources humaines, établit et maitrise les procédures.
• Assure le recrutement.
• Chargé de la gestion des carrières, identifie les besoins en mobilité.
• Gestion de la performance et des rémunérations.
• Formation du personnel
• Assiste la direction générale et les managers dans les actions disciplinaires
• Participe avec la direction générale à l’élaboration de la politique de communication
afin de développer l’adhésion du personnel aux objectifs fixés par l’organisation
I.2.3 Direction Finances et Comptabilité

Elle se définit par l’enregistrement quotidien des opérations réalisées par l’entreprise
et cela à partir des pièces justificatives en provenance de différentes directions et le calcul des
couts. Son effectif est de vingt-neuf personnes.
La direction finance et comptabilité (DFC) assure la fonction de gestion des finances et de la
comptabilité de la filiale du cevital agro-industrie. Elle est composée de 5 sous fonctions avec
des missions pour chacune d’elle :
• Préparer et mettre à jour les budgets
• Tenir la comptabilité et préparer les états comptables et financiers selon les normes
• Pratiquer le contrôle de gestion
• Faire le Reporting périodique
65
Figure N°12 : Organigramme de la Direction des Finances et Comptabilité de Cevital

(Source : réalisée par nos soins à partir des documents de Cevital).
I.2.4 Direction Marketing

Pour atteindre les objectifs de l’Entreprise, le Marketing Cevital pilote les marques et les
gammes de produits. Son principal levier est la connaissance des consommateurs, leurs
besoins, leurs usages, ainsi que la veille sur les marchés internationaux et sur la concurrence.
Les équipes marketing produisent des recommandations d’innovation, de rénovation,
d’animation publi-promotionnelle sur les marques et métiers Cevital. Ces recommandations,
validées, sont mises en œuvre par des groupes de projets pluridisciplinaires (Développement,
Industriel, Approvisionnement, Commercial, Finances) coordonnés par le Marketing,
jusqu’au lancement proprement dit et à son évaluation.
66
I .2.4 La direction des Ventes &Commerciale:

Elle a en charge de commercialiser toutes les gammes des produits et le développement du
Fichier clients de l’entreprise, au moyen d'actions de détection ou de promotion de projets à
base de hautes technologies.
En relation directe avec la clientèle, elle possède des qualités relationnelles pour susciter
l'intérêt des prospects.
I .2.5 La direction Système d’informations:
Elle assure la mise en place des moyens des technologies de l'information nécessaires pour
supporter et améliorer l'activité, la stratégie et la performance de l'entreprise.
Elle doit ainsi veiller à la cohérence des moyens informatiques et de communication mises à
la disposition des utilisateurs, à leur mise à niveau, à leur maîtrise technique et à leur
disponibilité et opérationnalité permanente et en toute sécurité.
Elle définit, également, dans le cadre des plans pluriannuels les évolutions nécessaires en
fonction des objectifs de l'entreprise et des nouvelles technologies.
I.2.6 Direction Logistique
• Expédie les produits finis (sucre, huile, margarine, Eau minérale, …), qui consiste à
charger les camions à livrer aux clients sur site et des dépôts Logistique.
• Assure et gère le transport de tous les produits finis, que ce soit en moyens propres
(camions de CEVITAL), affrétés ou moyens de transport des clients.
• Le service transport assure aussi l’alimentation des différentes unités de production en
quelques matières premières
• intrants et packaging et le transport pour certaines filiales du groupe (MFG, SAMHA,
Direction Projets, NUMIDIS, ….).
• Gère les stocks de produits finis dans les différents dépôts locaux (Bejaia et environs)
et Régionaux (Alger, Oran, Sétif, …).
I.2.7 Direction Hygiène et Sécurité

Elle est composée de cent soixante-quatre employés et des équipes, intervention,
prévention, surveillance et entretien.
I.2.8 Direction Raffinerie Huile
Responsable de la raffinerie, elle consiste à surveiller le processus et la démarche de la
production et assurer le contrôle et le réglage des machines.
67
Elle fait intervenir cent cinquante-sept personnes et comprend les services :

maintenance, méthodes et utilisés.
I.2.9 Direction Conditionnement Huile
Elle a pour missions d’assurer et de suivre le déroulement de la mise en bouteilles de
l’huile afin d’avoir un produit fini et bien emballé.
I.2.10 Direction Raffinerie Sucre
Sa mission est de mettre en place tous les moyens pour assurer les bonnes conditions
de raffinage afin d’obtenir le produit fini (sucre blanc).
I.2.11 Direction Margarinerie
Composée de cent cinquante-cinq employés, elle assure et contrôle le bon
fonctionnement de la production des différents types de margarines.
I.2.12 Direction Silos
Crée en aout 2005 et comprennent deux cent cinq personnes, elle est chargée de
diriger les silos et assurer la gestion du stockage des matières première (céréales et le sucre
roux) afin de satisfaire les besoins de production.
I.2.13 Direction Energie Electrique
Composée de quatorze personnes, elle est chargée de la production, distribution et la
gestion de l’énergie électrique qui alimente l’ensemble des installations du complexe.
I.3 Les missions du contrôle de gestion au sein de la SPA cevital

• Prévision et élaboration des budgets : le contrôle de gestion contribue à la
détermination des objectifs de chaque unité, à les traduire en termes financiers, à définir et
prévoir les moyens et les ressources à engager pour les atteindre, procédant ainsi à
l’élaboration des budgets. Mais aussi, il met en évidence des changements d’hypothèses
possibles et prévoit leurs implications financières ;
• Circulation de l’information et élaboration des tableaux de bord : pour une prise de
décision pertinente, chaque responsable a besoin d’informations fiables, au moment voulu, le
contrôle de gestion intervient pour faire circuler les informations entre les différentes unités,
selon leurs besoins, et aide chaque responsable à construire son propre système d’information,
qui le guidera pour mieux piloter son activité et l’empêchera de s’écarter des objectifs tracés,
ceci revient donc à élaborer un tableau de bord propre à chaque responsable ;
68
• Elaboration des comptes rendus : le contrôle de gestion effectue également des

comptes rendus des réalisations de chaque unité, pour mesurer leur performance, puis les
transfère à la hiérarchie pour vérifier si les objectifs assignés à chaque responsable ont été
atteints ou non;
• Au service de la Direction Générale et des Directions Opérationnelles, le contrôle de
gestion joue le rôle d’intermédiaire, il communique les objectifs, les décisions de la hiérarchie
aux responsables opérationnels, et s’assure de leur suivi et réalisation en organisant des
réunions avec les responsables opérationnels, il les conseille dans leur prise de décision.
Utilisation optimale et efficiente des ressources pour arriver à un résultat donné n’est signe de
performance que si l’on atteint le résultat voulu, prévu, c'est-à-dire l’objectif tracé.
Le résultat analytique de chaque produit s’obtient par la différence entre le chiffre d’affaire et
le cout de revient.
Section II : La méthode des couts complets et la méthode ABC au sein de

l’entreprise
Pour bien illustré notre problématique cité avant, nous avons consacré cette section pour le
cas pratique qui consiste à estimer le cout de revient de la gamme Fleurial par la méthode des
sections homogène qui est utilisé au sein de CEVITAL et ensuite par la méthode ABC qui est
notre but de recherche pour enfin faire une comparaison entre les deux méthodes.
• La méthode utilisée par l’entreprise (méthode des sections homogènes)
Pour bien présenter le fonctionnement de la comptabilité analytique dans le cadre des outils
du contrôle de gestion, nous avons choisi deux produits (Fleurial 500g et SMEN 500G). Pour
expliquer la démarche de son système de comptabilité analytique, il faux connaitre la chaine
de production de ces produits qui se résume comme suite :
• Les approvisionnements (Les Huiles raffiné, et autres matières consommable).
• La production : Conditionnement (production de la Fleurial 500G et SMEN 500G).
• Distribution et vente de produit fini.
• Les clés de répartition :
Les clés de répartitions sont les unités d’œuvres utilisées dans l’entreprise afin de
Répartir les charges des sections auxiliaires aux différentes sections principales pour être
Imputées aux différents coûts recherchés.
69
Les unités d’œuvres utilisées dans le calcul des coûts unitaires de l’unité d’œuvre sont comme
suit :
Approvisionnement tonne de matières acheté.
Production volume de production en Gramme.
Conditionnement Unités produites.
Distribution 100DA / CA
Dans ce cas on doit calculer le cout de production des produits fini pour les mois d’Octobre,
Novembre et de Décembre, on évalue le stock par la méthode du Cout unitaire moyens
pondéré (CUMP).
II.1. Le calcule du cout de revient du produit FLEURIAL 500G et SMEN

500G (Unité : boite de 500g, Unité Monétaire : DA) pour les mois d’Octobre,
Novembre, Décembre:
Avantde procéder au calcule du cout de revient du produit fini FLEURIAL et SMEN, il est
nécessaire de calculer d’abord leurs cout de production qui est l’ensemble des dépense
réaliser pour produire un bien ou un service.
Coût de production total = Coût d’achat des matières premières utilisées
(CAMPU) ou consommées (CAMPC) + Charges de main d’œuvre directe de
production + Charges indirectes de production imputées
Le cout de revient = Coût d’achat+ cout de production + Coût de distribution

Le cout de revient d’un produit ou service est généralement la somme de tous les couts relatifs
à ce produit ou service, parvenu au stade final de la livraison aux clients
Nous allons procéder au calcul des différents couts à savoir :
II.1.1 Le cout de production : (pour les deux produits FLEURIAL500G et SMEN500G)
Considérer comme le cout obtenu après les opérations de transformation des matières, il
comprend :
• Le cout de production valorisées au CUMP ;
CUMP =
• Le cout de main d’œuvre indirecte ;

• Le cout indirect de fabrication imputable au produit obtenu.
Cout de production= cout d’achat de matière première consommée + charges de production

(directs et indirects)
70
Tableau N.9. Cout de production (Fleurial 500G).

Période oct. nov. déc.
Elément Q P.U M Q P.U M Q P.U M
Ct d’achat des
MP
consommées
-l’huile 12036 1468465 12239 1505421
122 123 115 126471 14544165
raffinées 6 2 2 6
Emballage - - 5140318 - - 5157242 - - 4982631
-intrants - - 1244953 - - 1294550 - - 1182042
-énergie 87128 84281 89846
2115705 2159028
Total 20798684
1 9
Charges direct
de production
MOD - - 736753 - - 1038193 - - 741523
Amortissement
171173 171173 159762
s
Total 907926 1209366 901285
Charges
indirectes de
production
autres
- - 419724 - - 283522 - - 274263
consommation
-services
- - 208977 - - 199280 - - 258776
extérieurs
-MOD - - 75598 - - 101192 - - 83073
-autre charges
- - 8907 - - 8822 - - 6577
opérationnelles
-dotation aux
- - 2460 - - 2441 - - 2298
amortissements
Total 715666 595257 624987
charges
destructures
Autres
- 68 916 71 221 63 252
Consommation
Services
138 886 185 690 114 336
extérieurs
Frais de
personnel 576 791 677 514 540 677
(MOI)
Impots et taxes 71 155 61 158 50 809
Autres charges
59 742 78 460 45 775
opérationnelles
1 074
Total 915 490 814 848
043
Cout de 30000 23 696 30000 24 468 28000 23 139
79 82 83
production 0 133 0 955 0 804
3 170 81,293087 4471119,81
Stock initial 30000 82.07 2462100 40000 79 55000
695 5 3
33000 26 158 34000 27 639 35500 27 610
CUMP 79 81 78
0 233 0 650 0 924
Source : établi par nos soins sur a partir des données de CEVITAL.
71
Nous avons constaté une augmentation du coût de production total de 2.53% au cours du
mois de novembre, et cela s’explique par : L’augmentation du cout d’achat des matières
première ainsi que les autres matières consommables, on remarque aussi une augmentation du
prix d’achat des matières semi fini durant durant le mois de novembre. De plus une
augmentation des charges indirecte, et une baisse de 3.7% au cours du mois de décembre du a
une baisse du cout des achats des matières premières ainsi que les matières consommables
durant le mois de Décembre. De plus une baisse des charges indirectes, ainsi que le prix
d’achat des semi fini
L’utilisation de la méthode du CUMP pour la gestion des stocks a permis de nivelé les
variations des prix.
Tableau N.10. Cout de production (SMEN 500).

Période oct. nov. déc.
Eléments Q P.U M Q P.U M Q P.U M
Ct d’achat
des MP
consommées
-l’huile 11972 1496587
125 201 119445 24008445 185 119406 22090110
raffinées 7 5
-emballage - - 3788111 - - 6120407 - - 5547042
-intrants - - 452925 - - 689720 - - 718010
-énergie - - 65408 - - 86670 - - 77176
1927231
Total 30905242 28432338
9
Charges
direct de
production
-MOD - - 872500 - - 1435526 - - 1354200
-
amortissemen - - 156909 - - 258319 - - 240976
ts
Total 1029409 1693845 1595176
Charges
indirectes de - - -
production
-autres
349770,2
consommatio - - - - 442696.52 - - 403757.37
9
n
-services 120147,2
241014.87 - - 345120.21
extérieurs 8
-MOD - - 62998,29 - - 139919.26 - - 110791.51
-autre charges
opérationnelle 7449,89 6225.60 3899.79
s
-dotation aux
amortissemen - - 2050,03 - - 3374.95 - - 1624.69
ts
542415,7
Total 1693845 1595176
8
72
charges
destructures
Autres
Consommatio 72 430 98 479 41 146
n
Services
115 738 256 757 152 485
extérieurs
Frais de
personnel 480 659 936 809 721 081
(MOI)
Impots et
45 296 86 296 67 762
taxes
Autres
charges
63 785 126 561 61 048
opérationnell
es
Total 777 908 1 504 902 1 043 523
Ct de 25000 21 622 40000 37000
86 83.58 35 797 834 88 32 666 213
production 0 052 0 0
86,294751 2157368,79 89,306359 3125722,57
Stock initial 45000 85.22 3834900 25000 35000
8 5 2 2
29500 25 456 42500 40500
CUMP 86 89 37 955 203 88 35 791 936
0 952 0 0
Source : établi par nos propres soins sur la base des données de CEVITAL.
Nous avons constaté une baisse du coût de production total de 2.80% au cours du mois de
novembre, et cela s’explique par : une baisse des couts de matière première et des matières
consommable. En remarque une augmentation 5.28% du a une augmentation des couts des
matières première et des matières consommable, ainsi d’une augmentation au niveau des
charges indirectes.
L’utilisation de la méthode du CUMP pour la gestion des stocks a permis de nivelé les
variations des prix.
I.1.2. cout de revient de la (FLEURIAL 500G et SMEN 500G) :
• Le cout de revient :
Un cout de revient d’un produit ou d’un service est la somme de tous les couts relatifs à ce
produit ou service, parvenu au stade final de la livraison aux clients.
Un cout de revient se calcul comme suite :
73
Tableau N.11. Cout de revient (fleurial 500G).

Période Oct Nov Déc
Ct de
productio 29000 79,26737 22987537, 28500 29000
81 23085000 78 22620000
n des pdt 0 15 74 0 0
vendues
Charges
de
- - - - -
distributi
on
1029108,0
-transport - - 731224,32 - - 913595,48 - -
2
entreposag
- - 515208,06 - - 510766,57 - - 483841.92
e
-autre
distributio - 515066,71 381175,84 407204.56
n
-marketing - 41910,86 - - 46765,03 - - 46508.06
-TAP (1% 29000 28500 29000
1.00 292900 1.01 287850 1.01 292900
du PV net) 0 0 0
2096309,9 2140152,9 2259562,5
Total
5 2 6
Ct de 29000 86,49602 25083847, 28500 88,50930 25225152, 29000 85,79159 24879562,
revient 0 65 69 0 85 92 0 5 56
Source : réalisé par nos soins à partir des annexes données par CEVITAL.
Tableau N.12. Cout de revient (SMEN 500G).

Ct de production des
270000 86 23220000 390000 89 34710000 380000 88 33440000
pdt vendues
Charges de
- -
distribution
-transport - - 661932 - 1133028 - 948024
-entreposage - - 670680 - 1242540 - 1547208
-autre distribution 691092 762372 783864
-marketing - - 247860 - - 442260 - - 344736
-TAP (1% du PV net) 270000 1.18 318600 390000 1.18 460200 380000 1.18 448400
Ct de revient 270000 95,5932 25810164 390000 99,36 38750400 380000 98,7164 37512232
Source : réalisé par nos soins a partir des données de CEVITAL.
I.1.3.Le Résultat analytique de la (FLEURIAL 500G et SMEN 500G) :

• Le résultat analytique :
Le résultat analytique de chaque produit s’obtient par la différence entre le chiffre d’affaire et
le cout de revient.
Le résultat analytique se calcul comme suit :
74
Tableau N.13. Résultat analytique de la (Fleurial 500).

CA 270000 118 31860000 390000 118 46020000 380000 118 44840000
Ct de revient 270000 95,95 25178364 390000 99,36 33925632 380000 98,72 34218424
Résultat 270000 22,05 6681636 390000 18,64 12094368 380000 19,28 10611576
Source : réalisé par nos soins a partir des annexes donnée par CEVITAL.
Nous remarquons que le résultat analytique baisse durant le mois de novembre, et cela
s’explique par l’importance des charges directe et indirecte et les charges de distribution de
ces mois qui est due à la diminution de la demande des consommateurs. Et diminue durant le
mois de Décembre par rapport a une diminution des charges, et une relance de la demande.
Tableau N.14. Résultat analytique de (SMEN 500G).
CA 270000 118 31860000 390000 118 46020000 380000 118 44840000
Ct de revient 270000 95,95 25178364 390000 99,36 33925632 380000 98,72 34218424
Résultat 270000 22,05 6681636 390000 18,64 12094368 380000 19,28 10611576
Source : réalisé par nos soins a partir des annexes données par CEVITAL.
Dans ce tableau, nous remarquons que le résultat analytique a subi une diminution
Importante au cours du mois de novembre, et cela est expliqué par :
- L’augmentation du volume des ventes, qui peut influencer les charges de distribution.
Sachant que ces charges sont constituées de 70% des charges fixes, donc plus que les
quantités vendues augmentent, plus les charges de distribution diminuent (le contraire est
juste pour le mois de décembre qui constate une baisse).
Approche critique :
Le travail que nous avions effectué au sein de CEVITAL, nous a conduit à la détermination
et à la connaissance des différents éléments indispensable à la détermination du coût de
revient des différents produits.
En tenant compte des informations et données chiffrées transmises par le service de la
comptabilité analytique de l’entreprise CEVITAL, nous avons constaté l’existence de quelques
critiques qu’il faut bien soulever et d’en proposer des solutions.
Les limites :
Les insuffisances de la comptabilité analytique que nous avons détectée au cours de notre
stage sont les suivants :
75
• Les clés de répartition pour déterminer la consommation de chaque centre sont

déterminées arbitrairement, et la base d'analyse est limitée ;
• Au niveau de CEVITAL les objectifs de la méthode du cout complet est limites au
calcul de la valeur du cout de revient pour déterminer le résultat analytique ;
• Problème de collecte d’informations rencontré par la comptabilité analytique. Ceci
arrivent au service avec un peu de retard ;
• La méthode utilisée n’est pas représentative : dans la répartition secondaire des charges
des sections axillaires aux sections principales, les clés de repartions de l’entreprise
sont déterminé de manière aléatoire, l’entreprise à utilisés la même unité d’ouvre dans
toutes les sections qui est le nombre d’unités produite, alors qu’il existe d’autre unités
d’œuvre qui peuvent être utilisé.
Après avoir déterminé les limites de la méthode nous avons jugé plus pertinent que :
- CEVITAL choisit des clés de répartition plus représentative afin de diminuer

l’arbitraire dans la répartition des charges indirectes ;
- La mise en place d’un système de gestion métrisant les flux d’informations entrants et
sortants de l’entreprise soit conçu dans le but que celles-ciarriveaux services concernés
plus rapidement ;
- L’entreprise doit faire une analyse plus fine des charges indirectes avec un mode de
répartition plus pertinent que dans la méthode « classique » des coûts complets ;
- La mise en place d’une méthode de calcul des coûts pertinente comme la méthode
ABC.
Section III : Le calcul de coût de revient par la méthode ABC

La méthode ABC est un processus long et complexe, et notre objectif est de repartir
les frais généraux entre les différents produits, améliorant ainsi l’évaluation de leurs couts de
reviens et des facteurs y contribuant. La méthode ABC rattache les couts aux activités puis
attribue les couts des activités au produit selon l’utilisation qu’ils font de l’activité, établie en
fonction de base de répartition variant selon la nature de cette activité.
Dans l’entreprise CEVITAL on a suivi les étapes ci-dessous pour calculer le cout de
revient par la comptabilité à base d’activité.
76
III.1. Identification des activités

Le tableau suivant résume les centres ainsi que les activités propres à l’entreprise
CEVITAL
TABELAU N.15. Identification des activités de l’entreprise CEVITAL.

Centre Activités
Charges administratives
charges approvisionnement
Production
Charges opérationnels
Fabrication
Charge administratives
Approvisionnement Charge approvisionnement
Charges opérationnels
Commerciales
Distribution Transpostage
Marketing
Source : document donné par l’entreprise.
Après avoir identifié les activités de l’entreprise pour la production de la FLEURIAL
500g et SMEN 500g, nous passerons à la deuxième étape qui est l’affectation des ressources
aux différentes activités comme le présente le tableau ci-après :
III.2. L’attribution des ressources aux activités

Dans cette étape qui est l’affectation des ressources aux différentes activités il s’agit de faire
disparaitre l’arbitraire existant dans l’imputation des ressources dans la méthode des coûts
complets traditionnelle (appelés coûts réels). Et d’affecter les ressources aux activités.
Tableau N.16. Affectation des ressources aux activités U-M : DA
Centres Ressources Activités couts activités
charge approvisionnement 2 173 733
Fabrication 1 373 315
Production 4 176 751 charge administratif 573 572
charge opérationnel 56 131
77
charge approvisionnement 415 444

charge structures
(approvisionnement 5 320 900 charges administratifs 3 484 914
administration, siège)
charges opérationnelles 1 420 542
Commercial 19 439 340
distribution 25 579 625 Entreposage 4 970 245
Marketing 1 170 040
(Source : document donné par l’entreprise.)
Après l’affectation des ressources aux différentes activités, on a déterminé le facteur
responsable de la variation des coûts qui est l’inducteur
III.3. Choix d’inducteurs et détermination de leurs volumes

Tableau N.17. choix d’inducteurs et détermination de leurs volumes.
Centres Activités couts activités Ressources
charge approvisionnement 2 173 733
production charge administratif 573 572 8 079 566
charge opérationnel 56 131
charge approvisionnement 415 444
Charges structures
charges administratifs 3 484 914 6 179 566
(administration, siége)
charges opérationnelles 1 420 542

commercial 19 439 340
distribution Entreposage 4 970 245 5 710 000
Marketing 1 170 040
(Source: réalisé par nos soins à partir des documents internes de CEVITAL)
Pour procédé au calcul du cout de reviens par la méthode ABC, On a précisé tout
d’abord les inducteurs de cout de chaque activité, puis on a pris les charges directes fournis
par l’entreprise pour le calcul des couts de reviens sur un trimestre. Elles sont comme suite :
78
Tableau N.18 . Quantité de semi fini (huile) consommé (Tonne consommé):

UM oct-20 nov-20 déc-20 Total
Fleurial 500g T 122 123 115 359
SMEN 500g T 125 201 185 511
Total 871
(Source :réalisé par nos soins à partir des documents internes de CEVITAL)
Tableau N.19. MOD (la valeur en DA de la main d’œuvre directe) :

Fleurial 500g DA 736 753 1 038 193 741 523 2 516 469
SMEN 500g DA 872 500 1 435 526 1 354 200 3 662 226
Total 6 178 695
Tableau N.20. Quantités produites Nombre d’unités produites de la FLEURIAL 500g et

SMEN 500g
Fleurial 500g UN 300 000 300 000 280 000 880 000
SMEN 500g UN 250 000 400 000 370 000 1 020 000
Total 1 900 000
Tableau N.21. Produits vendus Nombre d’unités de produits vendu de la FLEURIAL

500g
Fleurial 500g DA 290 000 285 000 290 000 865 000
SMEN 500g DA 270 000 390 000 380 000 1 040 000
Total 1 905 000
79
III.4. Regroupement des activités par inducteur et calcul du coût unitaire

de l’inducteur
Tableau N.22. Regroupement des activités par inducteur et calcul du cout unitaire de
l’inducteur.
U-M : DA
01DA du
Inducteurs Quantités de unités Unités
MOD chiffre
Activités semi fini produite Vendus
d'affaire
charge
approvisionnement de 2 173 733
production
charge
415 444
approvisionnement
Entreposage 4 970 245
charges opérationnelles
56 131
(production)
charges opérationnelles
1 420 542
(chexp, ch fin)
19 439
commercial
340
Marketing 1 170 040
charge administratif 573 572
charges administratifs 3 484 914
20 609
Assiete frais 2 589 177 6 343 560 8 932 737 4 058 486
380
Volumes d'inducteurs 870 1900000 6178695 1905000 1
Cout de l'inducteur 2 976 3 0.28 10.81 4 058 486
80
La lecture du tableau
On a regroupé les couts des activités qui ont la même nature d’inducteurs, On n’a constaté
cinq (05) qui peuvent être présenté comme suite :
• 01 DA du chiffre d’affaire
• Quantités de semi fini consommé,
• MOD
• Unités produites
• Et produits vendus,
Le cout de ces derniers est la somme des trois (03) mois.
Pour le volume des inducteurs, c’est la somme des charges des trois (03) mois.
Et on le calcul comme suite :
III.5 Affectation des coûts des activités aux coûts des produits
Après avoir déterminé le coût unitaire de chaque inducteur, il est nécessaire de donné
à chaque produit son coût de production
Tableau N. 23. Affectation des coûts des activités aux coûts des produits
FLEURIAL 500g SMEN 500g
Prix
Disignation Quantité Montant quantité Prix Unitaire
Unitaire Montant
Charge Directe:
huile raffiné - - 44200647,9 - - 61103310,1
EMBALLAGES - - 15280190,66 - - 15455559,8
INTRANTS - - 3721544,4 - - 1860654,75
ENERGIE - - 261 255 - - 229254,96
Frais de personnel
- - 2516469,33 - -
(MOD) 3662225,96
Amortissements - - 502108,17 - - 656204,384
Total - - 66482215,66 - - 82967209,9
charges indirecte
charge
approvisionnement 359 2 976 1 068 384 511 2976,065517
(production, appro) 1520769,48
Fabrication, entrepossage 880 000 3 2 938 070 1020000 3,338715789 3405490,11
charge administratif( 1 4 058 486 4 058 486 1 4058486 4058486
81
structure, production)
charge opérationnel(
2 516 469 0,23 601 422 3662226 0,23
structure, production) 842311,98
commercial, marketing 865 000 10,81 9 358 065 1040000 10,81 11251315,1
Total - - 18 024 427 - - 21078372,6
cout de production 865 000 97,6955402 84 506 642 1040000 97,69554021 104045583
chiffre d'affaire 865 000 103 89095000 1040000 122 126880000
resultat analytique 865 000 5 4 588 358 1040000 21,95617065 22834417,5
(Source : réalisé par nos soins à partir des documents internes de CEVITAL.
Pour les couts directs on a utilisé les informations fournis dans les annexes de l’entreprise
III N.4. Comparaison des coûts obtenus par les deux méthodes
Tableau. 24. Comparaison des coûts obtenus des deux méthodes
U-M : DA
cout de revient
FLEURIAL 500G SMEN 500G
METHODE TRADITIONNEL 83,73 93,25
METHODE ABC 97.7 97.7
ECART -13,96 -4.47
(Source : réalisé par nos soins à partir des documents internes de CEVITAL)
Commentaire
Nous remarquons dans ce tableau qu’il y a une augmentation des couts de revient de la
FLEURIAL (500g) et du SMEN 500g entre la méthode des couts complet et la méthode
ABC, qui s’explique par le transfert des charges indirecte de la SMEN 500g vers la
FLEURIAL 500g , et qui est liée au degré d’utilisation des activités pas ces produits.
Ces écarts proviennent de changement de méthode de calcul du coût et la
répartition des charges indirectes
Cette augmentation des coûts dans la méthode ABC est due à la différence du choix
des unités d’œuvre, du fait dans la méthode ABC, les inducteurs représentent un lien de
causalité des ressources consommées par les produits fabriqués ; L’augmentation peut
s’expliquer aussi par l’utilisation de plusieurs inducteurs qui donnent la possibilité
d’affecter les charges indirectes d’une façon plus pertinente suite à la conception du lien
de causalité.
82
D’une manière générale, la multiplication des inducteurs d’activités, dans la

mesure où elle est effectuée à partir d’une analyse approfondie du fonctionnement de
l’entreprise, peut faire augmenter les effets de subventionnement en rapportant sur les
autres activités des frais fixes et variable qui ne peuvent être dissocier.
83
Conclusion
Au terme de ce chapitre, nous avons conclus que personne ne peut ignorer le rôle de
la comptabilité analytique dans la bonne gestion de l’entreprise, si elle est utilisée
efficacement.
Après l’application de la méthode ABC au sein de cet organisme d’accueil qui est
CEVITAL dans le seul but est de calculer les coûts, peut se révélé bénéfique pour l’organisme
dans le seul but est d’obtenir des couts plus réalistes et pertinents reflétant la réalité de
l’entreprise, ce qui est le but de chaque entreprise exerçant dans un environnement caractérisé
par une concurrence accrut. Et après la comparaison des résultats obtenus par les deux
méthodes, nous sommes arrivées à une convergence entre ces dernières.
Cette convergence est les résultats de l’imputation arbitraire des charges indirectes
par la méthode des sections homogènes qui produit la compensation entre les produits. A cet
effet, les gestionnaires trouvent des difficultés pour distinguer les produits rentables et les
produits non rentables.
84
Conclusion Générale
Conclusion
Du point de vue global du rôle de la comptabilité analytique, on peut conclure que la bonne
gouvernance prépare les entreprises économiques à affronter son environnement, en
particulier dans le système d'économie de marché hautement concurrentiel, qui ne peut être
atteint que par la mise en place d'un système de comptabilité analytique.
Son rôle d'outil de gestion permettra aux managers de prendre des décisions rationnelles
lorsqu'il est utilisé efficacement, combinant ainsi divers moyens pour prévenir toute menace
pouvant nuire à la résilience de l'entreprise.
Cependant, la comptabilité de gestion n'a pas de rapport direct avec les facteurs clés de succès
du marché, et l’analyse des causes de performance n’est pas prépondérante,
Quant à la réalisation des objectifs recherchés, une application rigoureuse dans l’ordrede
réalisation des tâches que doivent exécuter les différents intervenants contribueefficacement à
asseoir une base solide de gestion analytique de la comptabilité des coûts.
Dans le cas de l’entreprise CEVITAL qui utilise la méthode des coûts complets qui a tendance
à augmenter considérablement ses coûts. Le coût calculé selon la méthode traditionnelle du
coût réel de CEVITAL est très arbitraire, ce qui nous amène à proposer la mise en place d'une
comptabilité analytique par activité (ABC), du fait de l'importance des charges indirects de
cette dernière, vu que la méthode(ABC) permet une analyse plus fine des coûts indirects des
produits.
Dans notreétude nous avons pris comme cas d’études la Fleurial 500g et la SMEN 500g pour
essayer d’appliquer la méthode (ABC) sur un trimestre, et nous avons remarqué une
augmentation du résultat analytique en comparaison à la méthode des couts complets. Cela est
dûaux répartitions réelles des charges indirectes sur les activités liées aux deux produits, à la
différence du choix des unités d’œuvre et au choix des inducteurs. Et l’Augmentation des
couts observé en basculant vers la méthode ABC est dû principalement à l’emploi massif de la
répartition des charges indirecte ce qui a conduit à des effets de subventionnement massif
masquant ainsi des différences de profitabilité entre produits, dans la méthode classique ce qui
est le principal reproche de la méthode. Lors de notre stage dans l’organisme CEVITAL,
nous n'avons pas trouvé les informations facilitant la mise en œuvre des calculs des coûts par
la méthode ABC au sein de cette dernière.
86
Conclusion
La méthode ABC est une méthode de comptabilité analytique qui permet de déterminer et
d'identifier des indicateurs de performance en fonction des activités
Il permet également d'identifier les défaillances et les coûts cachés pour améliorer la
rentabilité et mieux comprendre les coûts consommés par chaque activité.
La méthode ABC est une méthode qui nous a permis d'analyser les performances du
processus de bout en bout en fonction des coûts et des contributions consommées par ces
activités. Chaque activité est en unités de coût, et elle permet également une analyse détaillée
et fine des coûts indirects qui constituent un produit ou un service.
Une analyse plus approfondie du coût dans la méthode ABC, bien que les activités du
conducteur et le choix de sa base soient arbitraires, on peut affirmer que le coût de l'ABC est
généralement plus proche de la réalité de la consommation des charges par les produits par
rapport aux méthodes traditionnelles.
Compte tenu de la relation de causalité entre les produits et la consommation de ressources, la

corrélation ABC des coûts est déjà une étape importante dans la prise de décision et semble
fournir une base solide pour l'orientation des politiques. Et l'amélioration continue des
processus. La méthode ABC n'est peut-être pas la méthode comptable la plus simple, mais
c'est la plus efficace et la plus moderne. C'est la raison pour laquelle nous recommandons à
CEVITAL de la mettre en œuvre, principalement parce qu'il peut favoriser le développement
du système d'information de l'entreprise, il est donc un élément important dans la prise de
décision et de la gestion de l'entreprise.
87
Bibliographie
Bibliographie
Ouvrages
- ALAZAR.C et SEPARI.S, « Contrôle de gestion », Edition Dunod, Paris,2010.
- ALTER.S, Information Systems « a Management Perspective », Benjamin

Cummings PublishingCompany, 2éme édition,1996.
- ABDELLAH BOUGHABA, « Comptabilité analytique d’exploitation », Bertiédition,
1998.
- ARFAOUI.N et AMRANI.A, « Méthodes d’analyse des coûts », Edition du

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- BERLAND.N, « Le contrôle budgétaire », Edition LA DECOUVERTE, paris,2004.
- BESCOS et MENDOZA, « Le management de la performance », Edition

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- CIBERT.A, « Comptabilité analytique », DUNOD, PARIS,1976.
- CULLMANN H, « La comptabilité analytique », édition Bouchène,Paris.
- CHRISTIANGOUJETetCHRISTIANRAULET,«Comptabilitédegestion »,édition
DUNOD, Paris,2003.
- Claude Cossu et Richard Milkoff, « Comptabilité de gestion », Edition nathan,1997.

- DE BOISLANDELLE HenriMahe : « Dictionnaire économique », Edition
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- DUBRULLE.L et JOURDAIN.D, « Comptabilité analytique de gestion », Edition
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- DIDIER LECLERE, « L’essentieldela comptabilité analytique», Edition
Organisation,Paris, 2011.
- DIDIER VAN CAILLIE, « Principe de comptabilité analytique et comptabilité de
gestion », 2éme édition,2005.
- DUPUY YVES, « Les bases de la comptabilité analytique de gestion »,
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Bibliographie
- ERIC MARGOTTEAU, « Contrôle de gestion », Edition Ellipses, Paris,2001.
- GUY DUMAS, DANIEL LARUE, « Contrôle de gestion », Edition Litec,

Paris,2005.
- GERVAIS MICHEL, « Contrôle de gestion », Edition Economica,

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- GERARD MELYON, « Comptabilité analytique », Edition BREAL,2004.
- GUEDJ NORBERT, « Le contrôle de gestion », 3éme édition d’organisation,

Paris, 2000.
- GUEDJ.N, « Le contrôle de gestion pour améliorer la performance de l’entreprise

», Edition Organisation, Paris,2001.
- HERNARD MONIQUE et HEIM JOSE, « Dictionnaire de la comptabilité », 4éme
édition La Villeguérin, Paris,1993.
- P.Mévellec, « Le calcul des coûts dans les organisations », Editions La Découverte,
Paris1995.
- JEAN-LOUISMALO,JEAN-CHARLESMATHE,«L’essentielducontrôledegestion
», Edition Organisation, Paris, 2000.
- KHEMAKHEM.A,«Introductionaucontrôledegestion»,EditionBordas,Paris, 1971.
- LAZARY, « La comptabilité analytique », Edition ES-SALEM, CHERAGA,2001.
- LANGLOIS.L et al, « Contrôle de gestion », Edition BERTTI, Alger,2006.
- LARDY.P,PIGÉ.B,«Lagestionstratégiquedescoûts»,EditionEMS,Paris2001.
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- MICHEL GERVAIS, « Contrôle de gestion », EditionEconomica.1997.
- NICOLAS BERLAND, « Mesurer et piloter la performance », Edition e-ebook,

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- PATRICK PIGET et Gilbert CHA, « Comptabilité analytique », Edition
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Bibliographie
H. Bouquin quant à lui, a introduit le fait qu'une activité peut être réalisée par une
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Articles et revues
- JACQUES MARGERIN, GERARD AUSSET,multimédia,1990.
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- PIERRE MEVELLEC, « Qu’est-ce qu’une activité ? »,Revue française de
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Dareios& Pearson édition, France2007.
Mémoires et thèses
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comptabilité analytique par les méthodes des sections homogènes dans
un hôpital » thèse 2009, université de Bejaia.
- AIDLI Thiziriet MOUHOUBI Bahia « La Comptabilité Analytique:
Rôles et Objectifs - cas CEVITAL» Mémoire de Master, Université de
Bejaia, 2013.
- BENBOUZID.H et al, « Application de la comptabilité par activité dans une
entreprise industrielle », Mémoire de Master, Année 2010, Université deBejaïa.
- DUPUY.S, « La mise en place d’un système de comptabilité analytique dans
une entreprise algérienne », Mémoire magister, Oron2009.
- Ensegnant M. Brahim AOURIR, « Support de cours : Comptabilité
analytique » semstre3 (2013/2014), centre universitaire Guelmim, IBEN ZOHR,
MAROC.
- HAMID CALLAL, Cours « Comptabilité analytique », université Mouloud
Mammeri, 2011-2012.
Bibliographie
- BOUKSSESSA Souhila, « La mise en place d’un système de

comptabilité analytique dans une entreprise algérienne », mémoire
magister, Oron 2009
- BENBOUZID H et al : « Application de la comptabilité par activité
dans une entreprise industrielle », Mémoire de Mastère, université de
Bejaia, Année 2010
- BOUARAB Ghenima et OUCHENE Tassadit « Le contrôle de gestion au
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Mastère, Année 2018,université de Tizi-ouzou.
- SALHI Youcef et SEKRI Yanis ; « Evaluation de la comptabilité de gestion
et son role au sein de l’entreprise », Mémoire de Master, Universite de
BEJAIA , 2020.
Site web
- www.lyon. Entreprise.com, Mars2013.

- www.lyon.entreprises.fr le22/04/2010.
- www.manager-go.co méthode-des-coutscomplets.Html.
- www.manager-go.com méthode-des-couts complets.Html, janvier2013
Annexes
Annexes
ANNEXE N°1
1/ PRODUCTION
PRODUIT UM oct-20 nov-20 déc-20 Total
FLEURIAL 500 GRS UN 300 000 300 000 280 000 880 000
FLEURIAL 500 GRS T 150 150 140 440
VENTES
Quantités UN 290 000 285 000 290 000 865 000
PV Unitaire brut UN 103 103 103
Taux de remise UN 2% 2% 2%
101 101 101
29 272 600 28 767 900 29 272 600 87 313 100
2/ Consommation PI, IP et Energie

HUILES RAFFINEES
Quantite T 122 123 115
Coût/Tonne T 120 366 122 392 126 471
14 642 543 15 035 888 14 522 217 44 200 648
IP et Energie
EMBALLAGES DA 5 140 318 5 157 242 4 982 631 15 280 191
INTRANTS DA 1 244 953 1 294 550 1 182 042 3 721 544
ENERGIE DA 87 128 84 281 89 846 261 255
Autres Charges d'exploitation
Frais de personnel (MOD) DA 736 753 1 038 193 741 523 2 516 469
Amortissements DA 171 173 171 173 159 762 502 108

Annexes
Annexe 2
2) CHARGES INDIRECTES
Autres consommations DA 419 724 283 522 274 263 977 509
Services extérieurs DA 208 977 199 280 258 776 667 033
Frais de personnel (MOI) DA 75 598 101 192 83 073 259 863
Autres charges opérationnelles DA 8 907 8 822 6 577 24 307
Dotations aux amortissements DA 2 460 2 441 2 298 7 199
CHARGES STRUCTURES (administration et siège)
Autres Consommation DA 68 916 71 221 63 252 203 389
Frais de personnel (MOI) DA 576 791 677 514 540 677 1 794 981
Impôts et taxes DA 71 155 61 158 50 809 183 122
Charges exceptionnel DA 24 897 32 384 21 310 78 590
Charges financières. DA 139 464 121 869 139 586 400 919
Charges de DISTRIBUTION
Transport DA 731 224,32 913 595,48 1 029 108,02 2 673 928
Entreposage DA 515 208,06 510 766,57 483 841,92 1 509 817
Autre Distribution (salaires, amortiss et
DA 515 066,71 381 175,84 407 204,56 1 303 447
autres)
Marketing DA 41 910,86 46 765,03 46 508,07 135 184
TAP ( 1% du PV Net) DA 292 900,00 287 850,00 292 900,00 873 650
6 496 025
Annexes
1/ PRODUCTION

SMEN 500 GRS UN 250 000 400 000 370 000 1 020 000
SMEN 500 GRS T 125 200 185 510
VENTES
PRODUIT UM 44105 44136 44166

Quantités UN 270000 390000 380000
PV Unitaire brut UN 122 122 122
Taux de remise UN 3% 3% 3%
2/ Consommation PI, IP et Energie

HUILES RAFFINEES

Quantite T 125 201 185
Coût/Tonne T 119 727 119 445 119 406
61103310
IP et Energie

EMBALLAGES DA 3 788 111 6 120 407 5 547 042 1545560
INTRANTS DA 452 925 689 720 718 010 1 860 655
ENERGIE DA 65 408 86 670 77 176 229 255
Autres Charges d'exploitation

MOD DA 872 500 1 435 526 1 354 200 3 662 226
Amortissements DA 156 909 258 319 240 976 656 204
2) CHARGES INDIRECTES
Autres consommations DA 349770,29 442 696,52 403 757,37 1 196 224
Services extérieurs DA 120147,28 241 014,88 345 120,22 706 282
Frais de personnel DA 62 998,29 139 919,28 110 791,53 313 709
Autres charges opérationnelles DA 7 449,89 6 225,62 3 899,81 17 575
Dotations aux amortissements DA 2 050,03 3 374,97 1 624,71 7 050

Annexes
Annexe 3
CHARGES STRUCTURES (administration et siège)
Autres Consommation DA 72 430 98 479 41 146 212 055
Frais de personnel DA 480 659 936 809 721 081 2 138 549
Impôts et taxes DA 45 296 86 296 67 762 199 354

Charges exceptionnel DA 38 271 73 937 32 629 144 836
Charges financières. DA 125 517 109 682 125 627 360 827
Charges de DISTRIBUTION
Total
UM oct-20 nov-20 déc-20 132 407
Transport DA 661932 ,00 1133028,00 948 024,00 2 742 984
Entreposage DA 670680,00 1242540,00 1547208 ,00 3 460 428
Autre Distribution (salaires, amortiss et autres) DA 691092,00 762 372,00 783 864,00 2 237 328
Marketing DA 247860,00 442 260,00 344 736,00 1 034 856
TAP ( 1% du PV Net) DA 9 608 003
STOCK INITIAL du produit fini
FLEURIAL 500g SMEN 500g

Quantité 30 000 45 000
Coût
Unitaire 82,07 85,22
Annexes
Annexe 4
Charges de le methode ABC
Centres Activités couts activites

Charge approvisionnement 2 173 733
Charge administratif 573 572
Production 8 079 566
Charge opérationnel 56 131
Charge approvisionnement 415 444
Charge structures Charges administratifs 3 484 914 6 179 566
Charges opérationnelles 1 420 542

Commercial 19 439 340
Distribution Entreposage 4 970 245 5 710 000
Marketing 1 170 040
Table de matières
Table des matières
Remerciement
DEDICACE
DEDICACE
LISTE DE TABLEAUX
LISTE DE FIGURES
ABREVIATIONS
INTRODUCTION GENERALE ............................................................................. 1
CHAPITREILA COMPTABILITE ANALYTIQUE, OUTIL DE GESTION ............... 5
INTRODUCTION ................................................................................................ 5
SECTION I. LES CONCEPTS CLES DU CONTROLE DE GESTION ...................... 5

I .1 L’APPARITION DU CONTROLE DE GESTION.................................................................... 5
I.2 HISTORIQUE ..................................................................................................................... 6
I .3 DEFINITIONS ET PRINCIPES GENERAUX DU CONTROLE DE GESTION .............................. 7
I.3.1 Définition de contrôle / gestion ................................................................................. 7
I.3.2. Les différentes conceptions du contrôle de gestion ................................................. 8
I.3.3. Les principes généraux du contrôle de gestion ....................................................... 9
I.4. OBJECTIFS ACTUELS DU CONTROLE DE GESTION ......................................................... 10
I.5. LES OUTILS DU CONTROLE DE GESTION ........................................................................ 11
I.5.1. La comptabilité analytique .................................................................................... 11
I.5.2 La gestion budgétaire .............................................................................................. 11
I.5.3 Le tableau de bord ................................................................................................... 12
I.5.4 Le reporting ............................................................................................................. 12
I.5.5 Le système d’information ........................................................................................ 13
SECTION II : GENERALITE SUR LA COMPTABILITE ANALYTIQUE .............. 14
II.1. HISTORIQUE SUR LA COMPTABILITE ANALYTIQUE ............................. 14

II.2 LA COMPTABILITE ANALYTIQUE D’EXPLOITATION ET LA
COMPTABILITE GENERALE ........................................................................... 14
II.2.1 DEFINITION DE LA COMPTABILITE GENERALE .......................................................... 14
II.2.2 DEFINITION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE ...................................................... 15
II.2.3 LES INSUFFISANCES DE LA COMPTABILITE GENERALE ............................................. 16
Table des matières
II.3. CARACTERISTIQUES, ROLE ET OBJECTIFS DE LA COMPTABILITE

ANALYTIQUE .................................................................................................. 16
II .3.1.LES CARACTERISTIQUES DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE................................. 16
II.3.2. LE ROLE DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE ......................................................... 17
II .3.3. LES OBJECTIFS ESSENTIELS DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE ........................... 17
II.4 LES SOURCES D’INFORMATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE . 21

II.4.1 LES DONNEES COMPTABLES ET FINANCIERES ........................................................... 21
II.4.2 DONNEES QUANTITATIVES ......................................................................................... 21
II.4.3 ELEMENTS SUPPLETIFS .............................................................................................. 21
II.5 LE PASSAGE DE LA COMPTABILITE GENERALE A LA COMPTABILITE

ANALYTIQUE .................................................................................................. 22
II.6. CARACTERISTIQUES COMPAREES DES DEUX METHODES .................... 23
CONCLUSION .................................................................................................. 25
CHAPITRE II .................................................................................................... 26
LA COMPTABILITE ANALYTIQUE, OUTIL DE CONTROLE ............................ 26
INTRODUCTION .............................................................................................. 27
SECTION I : NOTION DE CHARGE ET DE COUT ............................................. 28
I.1. LA NOTION DE CHARGE ........................................................................... 28

I.1.1. DEFINITION ................................................................................................................. 28
I.1.2. CLASSIFICATION DES CHARGES.................................................................................. 28
I.1.2.1. Définition des charges directes et charges indirectes......................................... 28
I.1.2.2. Charges fixes et charges variables ...................................................................... 29
I.2. NOTION DE COUT ...................................................................................... 31

I.2.1. DEFINITION DU COUT .................................................................................................. 31
I.2.1.1 Le calcul des différents coûts ............................................................................... 31
I.2.1.2 Dans une activité commerciale ............................................................................ 31
I.2.1.3 Dans une activité industrielle ............................................................................... 32
I.3. CLASSIFICATION DES COUTS ................................................................... 33

I.3.1 EN FONCTION DU CONTENU ......................................................................................... 34
I.3.2 EN FONCTION DU CHAMP D’APPLICATION ................................................................. 35
Table des matières
I.3.3 EN FONCTION DU MOMENT DE CALCUL....................................................................... 35
I.4 LES CHARGES RETENUES EN COMPTABILITE ANALYTIQUE .................. 36

I.4.1. LES CHARGES INCORPORABLES.................................................................................. 36
I.4.2 LES CHARGES NON INCORPORABLES........................................................................... 37
I.4.3 LES CHARGES SUPPLETIVES (C.S) ............................................................................... 37
SECTION II : LES SYSTEMES DE CALCUL DES COUTS ................................... 37
II.1. LA METHODE DES COUTS COMPLETS .................................................... 38

II.1.1. CONTEXTE DE LA METHODE ..................................................................................... 38
II.2 DEFINITION DE LA METHODE DES COUTS COMPLETS .......................... 39

II.3. LA METHODE DES SECTIONS HOMOGENES OU DES CENTRES
D’ANALYSE ..................................................................................................... 40
II.3.1 DEFINITION................................................................................................................. 40
II.4. LA MISE EN ŒUVRE DE LA METHODE .................................................... 40

II.4.1 STRUCTURER L’ENTREPRISE EN SECTIONS................................................................ 40
II.4.2 LA REPARTITION DES CHARGES INDIRECTES ............................................................ 42
II.4.3 L’IMPUTATION DES CHARGES INDIRECTES AUX DIFFERENTS COUTS ....................... 43
II.5. INTERET ET LIMITES DE LA METHODE ......................................................................... 44
SECTION III : LA METHODE DE LA COMPTABILITE PAR ACTIVITES OU LA

METHODE ABC (ACTIVITYBASEDCOSTING) : ............................................... 45
III.1 DIFFUSION DE LA METHODE L’ABC ....................................................... 46
III.2. PRINCIPE DE LA METHODE.................................................................... 46
III.3. ÉLEMENTS DE BASE ............................................................................... 47
III.4. LES ETAPES D’IMPLANTATION DE COUT PAR ACTIVITE « ABC» ......... 52

III.4.1 IDENTIFICATION DES ACTIVITES .............................................................................. 52
III.5. LA COMPARAISON ENTRE LA METHODE DES COUTS COMPLETS ET LA

METHODE ABC................................................................................................ 56
III.6. INTERET ET LIMITES DE LA METHODE ABC ........................................ 56
CONCLUSION .................................................................................................. 59
Table des matières
CHAPITRE III ESSAI DE MISE EN ŒUVRE DE LA METHODE ABC AU SEIN DE

CEVITAL .......................................................................................................... 60
I.1 PRESENTATION GENERALE ...................................................................... 61

I.1.1 PRESENTATION ET HISTORIQUE DU COMPLEXE .......................................................... 61
I.1.2 LES ACTIVITES ............................................................................................................. 61
I.2 L’ORGANISATION DU COMPLEXE ET LES DIFFERENTES DIRECTIONS .. 64

I.2.1 DIRECTION GENERALE ............................................................................................... 64
I.2.2 DIRECTION DES RESSOURCES HUMAINES ................................................................... 65
I.2.3 DIRECTION FINANCES ET COMPTABILITE .................................................................. 65
I.2.4 DIRECTION MARKETING ............................................................................................. 66
I .2.4 LA DIRECTION DES VENTES &COMMERCIALE:......................................................... 67
I .2.5 LA DIRECTION SYSTEME D’INFORMATIONS: ............................................................. 67
I.2.6 DIRECTION LOGISTIQUE ............................................................................................. 67
I.2.7 DIRECTION HYGIENE ET SECURITE ............................................................................ 67
I.2.8 DIRECTION RAFFINERIE HUILE .................................................................................. 67
I.2.9 DIRECTION CONDITIONNEMENT HUILE ..................................................................... 68
I.2.10 DIRECTION RAFFINERIE SUCRE ................................................................................ 68
I.2.11 DIRECTION MARGARINERIE...................................................................................... 68
I.2.12 DIRECTION SILOS ...................................................................................................... 68
I.2.13 DIRECTION ENERGIE ELECTRIQUE........................................................................... 68
I.3 LES MISSIONS DU CONTROLE DE GESTION AU SEIN DE LA SPA CEVITAL

......................................................................................................................... 68
SECTION II : LA METHODE DES COUTS COMPLETS ET LA METHODE ABC AU
SEIN DE L’ENTREPRISE .................................................................................. 69
I.1. LE CALCULE DU COUT DE REVIENT DU PRODUIT FLEURIAL 500G ET
SMEN 500G ....................................................................................................... 70
I.1.1 LE COUT DE PRODUCTION : (POUR LES DEUX PRODUITS FLEURIAL500G ET
SMEN500G) ........................................................................................................................ 70
I.1.2. COUT DE REVIENT DE LA (FLEURIAL 500G ET SMEN 500G) : ............................. 73
I.1.3.LE RESULTAT ANALYTIQUE DE LA (FLEURIAL 500G ET SMEN 500G) : .............. 74
SECTION III : LE CALCUL DE COUT DE REVIENT PAR LA METHODE ABC .. 76

Table des matières
III.1. IDENTIFICATION DES ACTIVITES .......................................................... 77
III.2. L’ATTRIBUTION DES RESSOURCES AUX ACTIVITES ............................ 77
III.3. CHOIX D’INDUCTEURS ET DETERMINATION DE LEURS VOLUMES ..... 78

III.4. REGROUPEMENT DES ACTIVITES PAR INDUCTEUR ET CALCUL DU
COUT UNITAIRE DE L’INDUCTEUR ................................................................ 80
III.5 AFFECTATION DES COUTS DES ACTIVITES AUX COUTS DES PRODUITS
......................................................................................................................... 81
CONCLUSION .................................................................................................. 84
CONCLUSION GENERALE ............................................................................... 85

BIBLIOGRAPHIE
ANNEXES
Résumé :
Nous pouvons dire que le contrôle de gestion est un système de pilotage mis en place
dans une entreprise pour optimiser la performance du service et améliorer la relation entre les
ressources allouées et les résultats.
Il existe de nombreux outils de contrôle de gestion, tels que la comptabilité

analytique ou de gestion. Elle est utilisée pour déterminer les composants des coûts et des
résultats. L'analyse des coûts est effectuée en utilisant une variété de méthodes telle que la
méthode des couts complets. Ces méthodes de calcul des coûts peuvent être complétées par la
méthode ABC.
La méthode des couts complets reste solidement implantée dans les entreprises tel
est le cas de CEVITAL. Pourtant il existe d’autres méthodes plus pertinente, tels que la
méthode ABC. Cette méthode est basée sur l'hypothèse que les produits consomment les
activités. Notre travail consistera à essayer de mettre en place la méthode ABC au sein de
CEVITAL et de ressortir les différences entre la méthode traditionnelle et la méthode ABC.
Mots clés : contrôle de gestion, coût, comptabilité analytique, ABC, activité.
Abstract:
We can say that management control is a steering system set up in a company to

optimise the performance of the department and improve the relationship between the
allocated resources and the results.
There are many management control tools, such as cost accounting or management
accounting, which is used to determine the components of costs and results. Cost analysis is
carried out using a variety of methods such as full costing. These costing methods can be
complemented by ABC.
The full costing method is still firmly established in companies such as CEVITAL.
However, there are other more relevant methods such as the ABC method which is based on
the assumption that products consume activities. Our work will consist on trying to
implement the ABC method within CEVITAL, and to highlight the differences between the
traditional method and the ABC method.
Key words: management control, cost, cost accounting, ABC, activity.

Mémoire de Fin de Cycle: Université Abderrahmane Mira de Bejaia

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Mémoire de Fin de Cycle: Université Abderrahmane Mira de Bejaia

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Université Abderrahmane Mira de Bejaia

Faculté des Sciences Economiques, des Sciences de Gestionet des Sciences

Département des Sciences de Gestion

Mémoire de fin de cycle

Option : Comptabilité et Audit

La comptabilité par activité (ABC) :

De la conception à la mise en œuvre.

Réalisé par : Encadré par :

Melle ROUMILA Kahina

des maisons seulement

quand tu as quitté la ville»

Nos vifs remerciements à Monsieur MALEK AMGHAR qui nous a honoré de

Nos remerciements s’adressent à Monsieur LAKHDAR MOKRANI pour son

On tient à remercier tout le personnel du complexe agro-alimentaire CEVITAL

Nos remerciements s’adressent aussi à nos professeurs pour leurs générosités et

Que dieu te préserve.

A mes sœurs, mes complices

A mon frère, mon rock.

A mes chers neveux et ma chère nièce.

A mes grands-parents que j’affectionne le plus.

A mes chers oncles, tantes et cousins

A tous mes amis en particulier à toi Fairouz.

A mon binôme Kahina.

AGSOUS Hanane Houa

Que dieu te préserve.

A mes chers frères, mes sources d’espoir.

A ma belle-sœur, mon exemple.

A mes chères tantes que j’apprécie le plus.

A mes chers cousins, et cousines.

A tous mes amis.

A mon binôme Hanane-houa.

Tableau N° 1: les interfaces du contrôle de gestion ................................................................ 13

Figure N° 1 : Rôle de la comptabilité analytique dans le processus de décision. ..... 26

ABC : Activity basedcosting

CUMP : Cout unitaire moyen pondéré

FIFOU :First In, First Out

LIFOU :Last In, First Out

CEGOS : Commission générale d’organisation scientifique.

C.S : Charges supplétives

PCG : Plan comptable général

introduction generale ............................................................................................ 1

chapitre I: la comptabilite analytique, outil de gestion ............................................... 5

section I : les concepts cles du controle de gestion ........................................................ 5

section II : generalite sur la comptabilite analytique ................................................... 14

chapitre II :la comptabilite analytique, outil de controle ....................................... 26

section I : notion de charge et de cout ...................................................................... 28

section II: les systemes de calcul des couts ............................................................... 37

section I : presentation generale....................................................................... 61

section III : le calcul de cout de revient par la methode abc .......................................... 76

conclusion generale ............................................................................................. 85

Les systèmes informatiques traditionnels deviennent de moins en moins adaptés au

1Eric MARGOTTEAU : « contrôle de getion », édition Ellipses, Paris, 2001, P.67.

Le but de ce travail et d’essayer de mettre en œuvre la comptabilité par activité au

 Quelle sont les conditions de mise en place de l’ABC ?

 Quelle est la condition de la mise en place d’ABC ?

 Comment procédé à l’imputation des ressources aux activités ?

Nous tenterons de répondre à ces interrogations en étudiant :

 L’objectif de notre travail de recherche :

S’articule autour des points essentiels :