Procesos Continuos y Sistemáticos de Auditoría Financiera

Azucena González Carvajal | Stalin Guamán Aguiar | José Pazmiño Enríquez
Procesos
Continuos y
Sistemáticos
de la
Auditoría
Financiera
Procesos Continuos y Sistemáticos de la Auditoría Financiera.
Ing. Azucena de los Ángeles González Carvajal, Esp.1
Mg. Stalin Oswaldo Guamán Aguiar2
Ph.D José Ernesto Pazmiño Enríquez2
1
La autora ejercía la calidad de docente de la Universidad Laica VICENTE ROCAFUERTE de Guayaquil, al momento de la
escritura del libro.
Los autores ejercen la calidad de docentes de la Universidad Laica VICENTE ROCAFUERTE de Guayaquil.
2
De esta edición:
Universidad Laica VICENTE ROCAFUERTE de Guayaquil, ULVR © 2021
Av. de las Américas #70, frente al Cuartel Modelo
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Consejo Editorial de la Universidad Laica VICENTE ROCAFUERTE de Guayaquil

Ph.D Aimara Rodríguez Fernández Rectora
Ph.D Sonia Guerra Iglesias Vicerrectora Académica de Investigación, Grado y Posgrado
Ph.D Rolando Villavicencio Santillán Vicerrector Administrativo
Mg. Óscar Machado Álvarez Decano de la Facultad de Administración
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Procesos Continuos y Sistemáticos de la Auditoría Financiera.

Fecha de publicación: 12 de agosto de 2021
ISBN: 978-9942-920-92-8
Derechos de autor: GYE-012239
Depósito Legal: GYE-000319
Diseño y diagramación: Mg. Patricia Navarrete Zavala / [email protected]

Diseño de cubierta: Dis. Gráf. Andrés Avilés Zavala / [email protected]
El contenido de este libro puede ser utilizado, referenciando la fuente, de acuerdo a las Normas APA 7a. ed.:
González, A., Guamán, S. y Pazmiño, J. (12 de agosto de 2021). Procesos Continuos y Sistemáticos de la
Auditoría Financiera. Editorial ULVR.
Clasificación JEL:
M Administración de empresas y economía de la empresa; Marketing; Contabilidad.
M1 Administración de empresas.
M10 Generalidades.
Palabras clave: Auditoría financiera, Contabilidad, Deontología.

Key words: Financial audit, Accounting, Deontology.
Queda rigurosamente prohibido, sin la autorización escrita de los titulares del Copyright, bajo las sanciones establecidas en leyes, la reproducción
total o parcial de esta obra por cualquier medio o procedimiento, comprendidos la reprografía y el tratamiento informático, y la distribución de
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® DRA imágenes tomadas de Internet.
6
Este libro es dedicado a nuestras familias, quienes son una
pieza fundamental en nuestro diario vivir, y la motivación
más grande para alcanzar nuestros sueños.
Dejamos constancia de nuestro agradecimiento al

Consejo Promotor de la Universidad Laica VICENTE
ROCAFUERTE de Guayaquil, así como a nuestros grandes
amigos exdirectivos y actuales Docentes de la Universidad,
quienes fueron un gran apoyo para la ejecución de este libro.
Los Autores
7
8
Azucena González Carvajal | Stalin Guamán Aguiar | José Pazmiño Enríquez
Procesos
Continuos y
Sistemáticos
de la
Auditoría
Financiera
10
Prólogo
La toma de decisiones en todo tipo de organización requiere de

información financiera confiable obtenida de cada uno de los procesos
de negocios según la actividad empresarial en que se desempeñen. Esta
necesidad, ya desde hace algunos años atrás, ha volcado la mirada hacia
expertos que puedan –desde una perspectiva objetiva y competente–
examinar su razonabilidad mediante la aplicación de procedimientos que
permitan evidenciar el cumplimiento de los estándares establecidos en
los marcos de referencia de información financiera. En este sentido, la
auditoría financiera brinda esa posibilidad a los diferentes usuarios de
dicha información, convirtiéndose en un elemento fundamental para
lograr esa fiabilidad, es así que los autores a través de esta obra, ponen
al alcance de los lectores, de una manera estructurada y sistemática,
aquellos procedimientos que debe seguir el profesional contable para
obtener la evidencia suficiente y competente con el propósito de emitir
una opinión objetiva y sustentable sobre los saldos presentados en los
Estados Financieros a una fecha determinada.
La obra está debidamente estructurada en cuatro capítulos, cada uno

de ellos con objetivos muy claros partiendo de la fundamentación y
conceptualización de la auditoría, abarcando la planificación y ejecución de
la Auditoría Financiera hasta la instancia de la revelación y comunicación
de los resultados obtenidos.
11
En el primer capítulo los autores se centran en la conceptualización o
definición de la auditoría haciendo un análisis de los roles del auditor
en el contexto de los diferentes tipos de auditoría, así como de la amplia
normativa para su ejecución. Mencionando también la importancia de la
ética e independencia del Auditor. Por otro lado, concluyen el capítulo
con un análisis general de la diferencia que existe entre fraude y error,
tomando como base la responsabilidad que tiene el auditor frente al fraude
y la evaluación del riesgo, sin dejar de lado el alcance de la auditoría.
La Planificación de la Auditoría Financiera es abordada por los autores en

el segundo capítulo, en el cual identifican –de manera acertada– la ruta
a seguir durante el proceso de auditoría, señalando de una manera muy
clara que el trabajo del auditor inicia desde su etapa preliminar, incluso
desde el primer contacto que tiene con su posible cliente, mostrando
las diferentes herramientas y procedimientos a seguir para realizar las
actividades preliminares de planeación de la auditoría, permitiendo de
esta manera tener un entendimiento claro del negocio y así se pueda
desarrollar una adecuada evaluación del sistema de control interno
identificando los diferentes tipos de riesgos y las posibles debilidades de
control asociados a ellos, complementando con la definición, análisis e
interpretación de la matriz de riesgo y control.
En el capítulo tres se muestra la etapa de ejecución de la Auditoría

Financiera en la que se da a conocer los diferentes tipos de pruebas
que durante el proceso de auditoría se deberán realizar para obtener la
evidencia que pueda respaldar –y sustentar– la opinión del auditor a una
fecha y en un periodo determinado y es aquí donde los autores, gracias
a su experiencia tanto en el campo profesional como en el académico,
hacen un despliegue de varias de las pruebas de cumplimiento, analíticas
y sustantivas que se desarrollan para cada una de las áreas de negocio
identificadas, orientando así al lector de forma muy didáctica a efectuar
un análisis, y facilitándole de manera detallada la aplicación de técnicas y
12
procedimientos de auditoría a las cuentas contables de mayor relevancia
dentro del estado financiero.
Como capítulo cuatro los autores muestran la última etapa del proceso
de auditoría correspondiente a la Comunicación de Resultados, en la que
hacen un recorrido sobre los diversos dictámenes que puede emitir el
auditor, ejemplificando cada uno de ellos y cerrando el capítulo con una
mirada a los atributos del hallazgo de auditoría en sus cuatro formas.
La obra cumple con muchas de las necesidades de conocimiento práctico

de los lectores en su proceso de aprendizaje de la maravillosa carrera de
la Contaduría Pública. Es innegable que la experiencia de más de 25 años
de los autores en el ámbito de las auditorías nacionales e internacionales,
al haber prestado sus servicios en multinacionales de renombre mundial,
se evidencia en la presente obra, así como el conocimiento y experiencia
de los mismos en el campo normativo y profesional de la Auditoría, ya
que han plasmado en este libro todo aquello que se requiere para el
desarrollo de esta actividad, convirtiendo este texto en una herramienta
de uso fundamental tanto para estudiantes de educación superior en
su etapa de formación académica, como para aquellos profesionales de
la Contabilidad y Auditoría que están en el camino de la evaluación de
Estados Financieros, por lo que los invito a leer este excelente y muy
aplicable libro.
MCA. Paola Coronel Molina
13
14
Índice
Capítulo 1
Conceptualización de la Auditoría
1.1 Introducción........................................................................................................... .27
1.1.1 Marco Conceptual de la Auditoría Financiera.............................. .29
1.1.1.1 Antecedentes históricos......................................................... .29
1.1.2 Definición de Auditoría y su clasificación...................................... .31
1.1.2.1 Definición...................................................................................... .31
1.1.2.2 Clasificación de la auditoría.................................................. .33
1.1.2.3 Auditoría Interna y Externa ................................................. .34
1.1.3 Elementos de la Auditoría ................................................................... .34
1.1.4 Funciones del Auditor............................................................................ .36
1.1.4.1 La Ética e Independencia del Auditor............................... .36
1.1.5 Introducción a las NAGAS, NIAs......................................................... .38
1.1.5.1 Normas de Auditoría Generalmente
Aceptadas (NAGAS) ................................................................. .38
1.1.5.2 Las Normas Internacionales de Auditoría (NIA)......... .40
1.1.6 Importancia de la Auditoría y su impacto en la Gestión
Empresarial................................................................................................ .40
1.1.7 Diferencia entre la Auditoría Financiera y otras Auditorías.. .41
1.1.7.1 Auditoría Operacional ............................................................ .41
1.1.7.2 Auditoría de Cumplimiento ................................................. .42
1.1.7.3 Auditoría de Gestión................................................................ .42
15
1.1.7.4 Auditoría de Estados Financieros ..................................... .42
1.1.8 El Riesgo y su clasificación................................................................... .43
1.1.8.1 Riesgo Inherente ....................................................................... .43
1.1.8.2 Riesgo de Control ..................................................................... .44
1.1.8.3 Riesgo de Detección ................................................................ .44
1.2 Objetivos, Principios, Esquemas y Referencias....................................... .46
1.2.1 La Auditoría Financiera: Definición y Objetivos......................... .46
1.2.1.1 Definición...................................................................................... .46
1.2.1.2 Objetivos de la auditoría financiera.................................. .46
1.2.1.3 Características............................................................................ .47
1.2.2 Planeación del trabajo............................................................................ .49
1.2.3 Proceso de una auditoría financiera................................................ .49
1.2.3.1 Ejecutar actividades previas al trabajo............................ .51
1.2.3.2 Hacer la planeación preliminar........................................... .51
1.2.3.3 Considerar la importancia relativa de la Auditoría.... .51
1.2.3.4 Evaluar el riesgo y el control interno............................... .51
1.2.3.5 Desarrollar el plan de auditoría.......................................... .52
1.2.3.6 Ejecutar el plan de auditoría................................................ .53
1.2.3.7 Concluir e informar.................................................................. .53
1.2.4 Alcance de la Auditoría ......................................................................... .54
1.2.5 Período de tiempo a ser auditado. ................................................... .54
1.2.6 Requisitos del personal ......................................................................... .54
1.2.7 Aseveraciones de la Auditoría Financiera Norma
Internacional de Auditoría (NIA 315)............................................. .54
1.2.7.1 Definición de aseveración...................................................... .55
1.2.7.2 Identificación y evaluación de los riegos de error
material a nivel de las aseveraciones............................... .55
1.2.7.3 Uso de las aseveraciones........................................................ .57
1.3 Fraude y Error ...................................................................................................... .60
1.3.1 Responsabilidad de la administración............................................ .64
1.3.2 Responsabilidad del auditor................................................................ .64
1.3.3 Evaluación del riesgo.............................................................................. .64
16
1.3.5 Delimitación del auditor en la detección de fraude en los
Estados Financieros................................................................................ .66
1.3.6 Conceptualización y diferencia entre fraude, error e
irregularidad.............................................................................................. .67
1.3.6.1 Error e Irregularidades .......................................................... .67
Capítulo 2
Planificación de la Auditoría Financiera
2.1 Consideraciones de la planificación............................................................. .71
2.1.1 Plan de compromiso de Auditoría..................................................... .71
2.1.1.1 Realizar actividades preliminares de planeación....... .73
2.1.1.2 Desarrollar la estrategia general de auditoría.............. .75
2.1.1.3 Desarrollar el plan de auditoría.......................................... .80
2.1.1.4 Considerar cambios a las decisiones de
planeación durante el trabajo.............................................. .80
2.1.1.5 Considerar dirección y supervisión del equipo
y su trabajo................................................................................... .81
2.1.1.6 Documentar asuntos importantes relacionados
con actividades de planeación............................................. .81
2.1.2 Diagnósticos preliminares del conocimiento del negocio...... .82
2.1.2.1 Elaboración de Flujo gramas, métricas y narrativas...84
2.1.3 Revisión analítica preliminar.............................................................. .90
2.1.3.1 Objetivos del análisis de los Estados Financieros....... .91
2.1.3.2 Razones Financieras................................................................ .92
2.1.3.3 Pronóstico financiero – Estados Financieros
proforma....................................................................................... .99
2.1.3.4 Descripciones narrativas....................................................... .99
2.1.4 Evaluación del Control Interno de áreas relevantes................. .100
2.1.5 Introducción a la determinación del riesgo en Auditoría....... .103
2.1.5.1 Comportamiento de saldos................................................... .105
2.1.5.2 Importancia Relativa............................................................... .108
2.1.5.3 Análisis del riesgo inherente y de control...................... .109
17
2.1.6 Elaboración de Programas de Auditoría........................................ .111
2.2 Control Interno – Definiciones y Normativa............................................ .113
2.2.1 Valoración del control interno............................................................ .113
2.2.1.1 Concepto, Definiciones y Normativa que se aplica
en la Evaluación del Control Interno................................ .113
2.2.1.2 Estudio y Evaluación del control interno por ciclos
de transacciones......................................................................... .119
2.2.2 COBIT............................................................................................................. .121
2.2.2.1 Principio 1. Satisfacer las necesidades de las
partes interesadas.................................................................... .122
2.2.2.2 Principio 2. Cubrir la empresa extremo–a–extremo.. .123
2.2.2.3 Principio 3. Aplicar un Marco de Referencia
único integrado.......................................................................... .123
2.2.2.4 Principio 4. Habilitar un Enfoque Holístico................... .124
2.2.2.5 Principio 5. Separar el Gobierno de la
Administración........................................................................... .126
2.2.3 COSO I y COSO II........................................................................................ .127
2.2.3.1 Ambiente interno...................................................................... .129
2.2.3.2 Establecimiento de objetivos............................................... .129
2.2.3.3 Identificación de eventos....................................................... .129
2.2.3.4 Evaluación de riesgo................................................................ .129
2.2.3.5 Respuesta al riesgo................................................................... .129
2.2.3.6 Actividades de control............................................................. .130
2.2.3.7 Información y comunicación................................................ .130
2.2.3.8 Monitoreo..................................................................................... .130
2.2.4 COSO ERM – COSO III.............................................................................. .130
2.2.5 Matriz de Riesgo y Control................................................................... .134
2.2.5.1 Definiciones y Objetivos ........................................................ .134
2.2.5.2 Objetivos ...................................................................................... .135
2.2.6 Componentes de la Matriz de Riesgo y Control .......................... .135
2.2.7 Análisis e interpretación de la Matriz de Riesgo y
Control .......................................................................................................... .136
18
Capítulo 3
Ejecución de la Auditoría Financiera
3.1 Papeles de trabajo................................................................................................ .139
3.1.1 Definición, importancia y propiedad............................................... .139
3.1.2 Estructura de los papeles de trabajo................................................ .143
3.1.2.1 Encabezado.................................................................................. .144
3.1.2.2 Referencia..................................................................................... .145
3.1.2.3 Marcas de auditoría.................................................................. .145
3.1.3 Ciclo de los papeles de trabajo............................................................ .147
3.1.3.1 Cédula resumen......................................................................... .148
3.1.3.2 Cédula sumaria........................................................................... .148
3.1.3.3 Cédula analítica.......................................................................... .150
3.1.4 Evaluación de la evidencia de la auditoría.................................... .151
3.1.5 Pertenencia, custodia y su archivo.................................................... .152
3.1.5.1 Archivo........................................................................................... .153
3.2 Procedimientos de Auditoría con Enfoque Práctico............................. .156
3.2.1 Definición y Tipos de prueba en la auditoría .............................. .156
3.2.1.1 Pruebas de cumplimiento...................................................... .156
3.2.1.2 Pruebas sustantivas................................................................. .157
3.2.2 Aplicación de Técnicas y Procedimientos de Auditoría .......... .159
3.2.2.1 Técnicas de auditoría............................................................... .159
3.2.2.2 Clasificación de las técnicas de Auditoría....................... .160
3.2.2.4 Procedimientos de auditoría................................................ .164
3.2.2.5 Naturaleza de los procedimientos de auditoría........... .164
3.2.2.6 Extensión o alcance de los procedimientos de
auditoría........................................................................................ .165
3.2.2.7 Oportunidad de los procedimientos de auditoría....... .165
3.2.2.8 Clasificación de los procedimientos de auditoría........ .166
3.3 Aplicación de técnicas y procedimientos para el efectivo.................. .168
3.3.1 Descripción.................................................................................................. .168
3.3.2 Manejo del Disponible............................................................................ .168
3.3.3 Pruebas de cumplimiento..................................................................... .169
19
3.3.3.1 Tipo de Transacción: Verificar la entrada del
efectivo.......................................................................................... .169
3.3.4 Pruebas sustantivas................................................................................. .171
3.3.4.1 Corrección Aritmética............................................................. .171
3.3.4.2 Recuento del efectivo en caja............................................... .171
3.3.4.3 Confirmación de los saldos bancarios ............................. .172
3.3.4.4 Corrección e Inclusión............................................................. .172
3.3.4.5 Revisar o elaborar conciliaciones Bancarias................. .172
3.3.4.6 Obtener y utilizar los estados de cuenta bancarios
a una fecha posterior al cierre............................................. .173
3.3.4.7 Rastrear transferencias bancarias .................................... .173
3.3.4.8 Preparar pruebas del efectivo............................................. .174
3.3.4.9 Realizar revisiones Analíticas.............................................. .174
3.3.5 Procedimientos de auditoría para el efectivo.............................. .174
3.3.6 Confirmación.............................................................................................. .175
3.3.7 Conversión de moneda extranjera.................................................... .175
3.3.8 Prueba de reconciliación....................................................................... .176
3.3.9 Clasificación................................................................................................ .176
3.4 Aplicación de técnicas y procedimientos para las cuentas por
cobrar e impactos financieros en la implementación de NIIF ........ .177
3.4.1 Evaluación de cartera y provisión de cuentas incobrables.... .177
3.4.2 NIIF PYMES sección 11.13 Medición inicial específica............ .177
3.4.3 La planificación........................................................................................ .178
3.4.4 Objetivos de la auditoría en cuentas por cobrar......................... .179
3.4.5 Estudio y evaluación preliminar del control interno................ .180
3.4.6 Cuestionario para evaluación del control interno para cuentas
por cobrar.................................................................................................... .180
3.4.8.1 Revisión analítica...................................................................... .185
3.5 Aplicación de técnicas y procedimientos para el inventario............. .186
3.5.1 Procedimientos analíticos.................................................................... .186
20
3.5.2 Procedimientos sustantivos................................................................. .186
3.5.2.1 Pruebas en el conteo de inventario................................... .186
3.5.2.2 Pruebas de corte........................................................................ .187
3.5.2.3 Después del conteo del inventario..................................... .187
3.5.2.4 Registros de inventario en libros....................................... .188
3.5.2.5 Valuación....................................................................................... .188
3.5.2.6 Derechos........................................................................................ .190
3.5.2.7 Presentación y revelación..................................................... .190
3.5.2.8 Otras pruebas.............................................................................. .190
3.5.3 Consideraciones del costo de las mercaderías con
implementación de la Norma Internacional de
Contabilidad 2........................................................................................... .191
3.5.3.1 Costo de los inventarios......................................................... .191
3.5.3.2 Costos de adquisición.............................................................. .191
3.5.3.3 Costos de transformación...................................................... .191
3.5.3.4 Otros costos................................................................................. .192
3.5.4 Técnicas de medición de costos......................................................... .192
3.5.4.1 Costos estándares..................................................................... .192
3.5.4.2 Método de los minoristas....................................................... .193
3.5.5 Identificación específica........................................................................ .194
3.5.6 Primero en entrar primero en salir (FIFO)................................... .194
3.5.7 Costo promedio ponderado................................................................. .195
3.5.8 Valor razonable......................................................................................... .195
3.5.9 Valor neto realizable............................................................................... .195
3.5.10 Deterioro de inventarios.................................................................... .196
3.6 Aplicación de técnicas y procedimientos para propiedad, planta
y equipo................................................................................................................... .197
3.6.1 Fundamentos conceptuales................................................................. .197
3.6.4 Análisis del impacto financiero en la aplicación de la
NIC 16............................................................................................................ .200
21
3.6.4.1............................................................................................................
Objetivo NIC 16......................................................................................... .200
3.6.4.2 Análisis........................................................................................... .200
3.6.4.3 Medición posterior................................................................... .201
3.6.4.4 Importe depreciable................................................................. .201
3.6.4.5 Periodo de depreciación......................................................... .201
3.6.4.6 Baja en cuentas........................................................................... .202
3.7 Aplicación de técnicas y procedimientos para el área de
documentos y cuentas por pagar.................................................................. .203
3.7.1 Procedimiento de auditoría en las cuentas y documentos
por pagar...................................................................................................... .204
3.7.1.1 Objetivo......................................................................................... .204
3.7.2 Cuestionario de control interno......................................................... .204
3.7.4 Pruebas analíticas.................................................................................... .208
3.4 Aplicación de técnicas y procedimientos para impuestos por
pagar.......................................................................................................................... .209
3.4.1 Objetivos....................................................................................................... .209
3.4.2 Pruebas de Cumplimiento.................................................................... .209
3.4.3 Pruebas Analíticas.................................................................................... .210
3.5 Aplicación de técnicas y procedimientos para préstamos
de accionistas......................................................................................................... .212
3.5.1 Análisis de auditoría................................................................................ .212
3.6 Aplicación de técnicas y procedimientos para el área de ingresos..216
3.7 Aplicación de técnicas y procedimientos para el área de gastos..... .220
22
Capítulo 4
Comunicación de Resultados
4.1 El Dictamen de Auditoría.................................................................................. .225
4.2 Tipos de dictámenes de Auditoría ............................................................... .225
4.2.1 Dictámenes sin Salvedades ................................................................. .226
4.2.1.1 Ejemplo de Dictamen sin Salvedades .............................. .226
4.2.2 Dictamen con Salvedades .................................................................... .228
4.2.2.1 Ejemplo de Dictamen con Salvedades ............................. .228
4.2.3 Dictamen Adverso o Negativo............................................................. .230
4.2.3.1 Ejemplo de Dictamen adverso o Negativo ..................... .230
4.2.4 Dictamen con Abstención de Opinión.............................................. .232
4.2.4.1 Ejemplo de Dictamen con Abstención de Opinión ..... .232
4.3 Concepto y estructura del Informe de Auditoría ................................... .234
4.3.1 Informe de Auditoría ............................................................................. .234
4.3.2 Estructura del Informe de Auditoría ............................................... .234
4.4 Atributos del Hallazgo de Auditoría ............................................................ .236
4.4.1 La condición ............................................................................................... .236
4.4.2 El criterio...................................................................................................... .236
4.4.3 La causa........................................................................................................ .237
4.4.4 El efecto........................................................................................................ .237
Bibliografía .................................................................................................................. 239
23
24
Capítulo 1
Conceptualización de la
Auditoría
En este capítulo se mostrarán las bases en las que se fundamenta la
auditoría, así como el rol del Auditor en las organizaciones identificando
su función en relación a los diferentes tipos de auditoría que existen.
A continuación, se plantean varios objetivos de aprendizaje que le
permitirán conceptualizar la auditoría.
Objetivos de aprendizaje
1. Conocer la importancia de la auditoría en las organizaciones.
2. Identificar el rol del auditor en los diferentes tipos de Auditoría.
3. Conocer los objetivos de la auditoría financiera y sus principios.
4. Identificar los límites de la auditoría financiera en la detección de
fraudes.
5. Establecer las diferencias entre fraude y error.
26
Capítulo 1
Conceptualización de la
Auditoría
1.1 Introducción
¿Existe alguna diferencia entre la contabilidad y la Auditoría? Antes de

establecer el marco conceptual de la Auditoría, es necesario identificar
cuáles son estas diferencias.
Se puede considerar a la Contabilidad como la ciencia que proporciona

información de hechos económicos, financieros y sociales suscitados en
una empresa; con el apoyo de técnicas para registrar, clasificar y resumir
de manera significativa y en términos de dinero, transacciones y eventos,
de forma continua, ordenada y sistemática.
Lo importante del concepto antes mencionado es lo referente al tipo de

información que proporciona la Contabilidad y hacia quien va dirigida
esta información. Se pueden identificar dos ámbitos por los que se genera
la información contable, por una parte, tenemos el ámbito externo cuya
información es de índole financiero; y por otra, el ámbito interno que
corresponde principalmente a información de gestión.
El primer caso se genera de la Contabilidad Financiera, la cual está dirigida

–básicamente– a todos los usuarios de los Estados Financieros; mientras
que, en el segundo caso, se genera de la Contabilidad Administrativa, la
27
Procesos Continuos y Sistemáticos de la Auditoría Financiera
cual está dirigida principalmente a los responsables de las diferentes

áreas funcionales en la organización, es decir, a sus directivos.
Pero, ¿quiénes son los usuarios de la información contable? Dependiendo

de la necesidad, se puede identificar dos grupos de usuarios de la
información contable (figura 1), aquellos que se consideran usuarios
directos, es decir, que forman parte de la organización, tales como socios,
administradores, empleados y los que se encuentran en su entorno tales
como organismos de control, proveedores, clientes, entidades de crédito,
entre otros y aquellos usuarios indirectos como las asociaciones de
consumidores, asociaciones empresariales, cámaras de comercio, entre
otros.
En razón a estas necesidades de información, los usuarios requieren que la

misma sea confiable, para lo cual es necesario establecer su razonabilidad
en su preparación.
USUARIOS DIRECTOS USUARIOS INDIRECTOS
Asociaciones de
Socios, Organismos de control, consumidores,
Administradores, Proveedores, Clientes, Asociaciones
Empleados. Entidades de crédito empresariales,
Cámaras de comercio.
Figura 1. Usuarios de la información contable.
28
Capítulo 1. Conceptualización de la Auditoría
1.1.1 Marco Conceptual de la Auditoría Financiera
1.1.1.1 Antecedentes históricos
Al referirnos de la auditoría, podemos decir que esta es tan antigua como

la humanidad, y se origina en la práctica de la contabilidad, y ha ido
evolucionando al mismo tiempo que la humanidad se ha transformado.
En los tiempos prehistóricos,

sin escritura (figura 2), el
ser humano se vio en la
necesidad de comunicar
sus carestías primarias por
lo que tuvo que ahorrar,
acopiar, para un futuro.
Siempre se ha tenido que

llevar un control de las cosas que tenemos, nuestros antepasados se
preocuparon en hacerlo, aunque este proceso no era tan estricto, pero
se podía fiscalizar lo que cada persona tenía. Este proceso se realizaba
con el fin de evitar evasiones, fraudes, errores y pérdidas, al realizar esta
actividad de alguna manera ya se está auditando, revisando, controlando,
o evaluando.
En la edad antigua, era muy importante que las civilizaciones u

organizaciones recién formadas lleven sus registros de entrada y salida de
bienes o dinero, así ellos llevaban un control de las riquezas que poseían,
con la aparición de la escritura y formaciones socioeconómicas, filosóficas
y culturales se vio la necesidad de salvaguardar la economía de las tribus,
clanes y reinos, por lo que se delegaba a un miembro de la organización
con conocimientos de escritura y números para que realice la actividad de
ordenación de datos y permita una estimación de la situación económica
para la toma de cierta decisiones.
29
Es aquí donde se inicia el

ejercicio contable y, sin tener
el conocimiento, nace el
mecanismo de la partida doble
para efectuar algunos balances,
solicitados por el gobernante
o monarca, quien fue la figura
central de estas culturas como la
de los fenicios, egipcios (figura 3),
mesopotámicos, chinos, griegos,
romanos, hebreos, quienes por
sus alcances científicos y por su
colosal poderío de organización
transcendieron con su forma
de gobernar alcanzando un alto
estado de civilización.
Aproximadamente en el año 325 A.C., se publica en Roma la Ley Pactelia,

constituyéndose en la primera norma de aprobación de los asientos
contables, la contabilidad de la antigua Roma aportó registros como el
Codex tabulae (figura 4), el cua,l en un lado, llevaba los ingresos o Aceptum,
y en el otro, los gastos o Expensum, convirtiéndose en los primeros
Figura 4. Codex tabulae.
30
procedimientos contables.
El papel del banquero fue el
de una casta dirigente que
perfeccionaron las técnicas
contables con el fin de controlar
las asignaciones para el ejército
en función de conquistas
territoriales y conquistas
políticas (figura 5).
Estos procesos se han ido

especializando, con el fin de
conocer las riquezas y tener una estabilidad económica real, existieron
documentos para transacciones comerciales como los libros, registros de
bienes, los informes y los procesos productivos, así como, la existencia de
formas de intercambios como el trueque y el comercio.
Como habíamos mencionado, no se puede hablar de auditoría sin hablar

de contabilidad, banca, y ética.
1.1.2 Definición de Auditoría y su clasificación
1.1.2.1 Definición
Se puede identificar a la auditoría financiera como una rama dentro de la

diversificación del trabajo del auditor y guarda una relación directa con
el análisis a los Estados Financieros de una institución.
En la auditoría financiera, así como en los demás tipos y clases de

auditoría, su enfoque es de asesoramiento y no de fiscalización policial o de
persecución laboral, de tal forma que se consolide como una herramienta
adicional en el proceso productivo de toda organización.
31
A la auditoría, en términos generales, se la puede identificar de la

siguiente manera, de acuerdo a lo señalado por la Asociación Americana
de Contadores:
La Auditoría puede definirse como un proceso sistemático

para obtener y evaluar de manera objetiva las evidencias
relacionadas con informes sobre actividades económicas y otros
acontecimientos relacionados, cuyo fin consiste en determinar
el grado de correspondencia del contenido informativo con las
evidencias que le dieron origen, así como establecer si dichos
informes se han elaborado observando los principios establecidos
para el caso. (Sánchez, 2005).
Así también desde un enfoque contable, se le puede considerar como la

investigación, consulta, revisión, verificación, comprobación y evidencia
aplicada a la empresa, esto es, el examen realizado por el personal
calificado e independiente de acuerdo con normas de Contabilidad; con
el fin de esperar una opinión que muestre lo acontecido en el negocio;
requisito fundamental es la independencia.
Por otro lado, se puede considerar que la Auditoría representa el

examen de los Estados Financieros de una entidad, con objeto que el
contador público independiente emita una opinión profesional respecto
a si dichos estados presentan la situación financiera, los resultados de
las operaciones, las variaciones en el capital contable y los cambios
en la situación financiera de una empresa, de acuerdo con las Normas
Internacionales de Información Financiera.
Ahora bien, tomando en consideración lo expuesto anteriormente

se puede concluir que la auditoría financiera en términos de nuestro
razonamiento es:
32
Un conjunto de procesos o procedimientos técnicos que efectúa

el auditor financiero con la finalidad de poder determinar
deficiencias como errores, irregularidades o actos fraudulentos,
en cualquiera de las áreas, departamentos, unidades, procesos
o subprocesos de la organización, con el objetivo de emitir
una opinión, juicio o criterio sustentable por parte del auditor
y efectuar las recomendaciones que contribuyan a la correcta
toma de decisiones de la administración.
1.1.2.2 Clasificación de la auditoría
Existen algunas maneras de clasificar a la Auditoría, en la figura 6 se

muestra su clasificación en función al elemento humano, alcance o
contenido, periodicidad, aplicación y objetivo y metodología
Elemento Humano Interna, Externa.
Alcance o contenido A un renglón específico, área, organización.
Periodicidad Continua, periódica, esporádica.
Aplicación Programática, proyecto.
Integral, calidad operacional, Estados

Objetivo y Metodología
Financieros y Fiscal.
Figura 6. Clasificación de la Auditoría.
33
1.1.2.3 Auditoría Interna y Externa
1.1.2.3.1 Auditoría Interna
Es aquella cuyo ámbito de su ejercicio se da por auditores que dependen

o son empleados de la misma organización en que se practica. El
resultado de su trabajo es con propósitos internos o de servicio para la
misma organización. La auditoría interna abarca los tipos de auditoría
administrativa, operacional y financiera.
1.1.2.3.2 Auditoría Externa
La revisión de los Estados Financieros, que comúnmente se denomina

auditoría externa, tiene como característica, que se realiza mediante
pruebas selectivas que pueden representar los rubros revisados. Esta
auditoría es aplicada por un profesional que se dedica a la presentación
de servicios independientes relacionados con la auditoría y el
atestiguamiento.
El examen invariablemente debe apegarse a las normas de auditoría

aceptadas por la profesión, todo con el propósito de expresar su opinión
sobre lo razonable de las cifras captadas, clasificadas, registradas,
almacenadas, y expedidas para integrar la información financiera en su
conjunto, bajo las Normas Internacionales de Información Financiera.
1.1.3 Elementos de la Auditoría
Los elementos de fondo en relación con las características que debe tener
una auditoría son: ser independiente, estar establecida, ser examinadora
y evaluadora, contar con actividades determinadas, prestar un servicio,
intervenir en la organización, establecer mecanismos de control y
prevención. En la figura 7 se describen, cada una de estas características.
34
Examinadora
Independencia Establecida
y Evaluadora
Una auditoría debe Una auditoría se El trabajo de auditoría

ser independiente, considera como gira en torno a los
ya que su trabajo se establecida, ya que es hallazgos derivados
debe desarrollar con requerida, confirmada de una primera etapa
plena libertad, esto y autorizada por la de trabajo y del
es, que no deberá misma organización. subsiguiente juicio
de tener ninguna evaluatorio.
restricción que pueda
limitar de alguna
manera el alcance de
la revisión, hallazgos Actividades
Servicio
y conclusiones que que la integran
deriven de la misma.
Sus actividades se Es el producto final

fundan en el alcance de la auditoría, el
jurisdiccional que cual tiende hacia la
Mecanismo de
la integra, esto es, asistencia, apoyo,
control y prevención
deberá ser aplicable ayuda y crecimiento.
conforme a las
actividades propias
Esto implica la de la organización.
responsabilidad
del auditor interno
de formar parte
del control de la La intervención en
organización y la la organización
extensión que tendrá
hacia el examen
y control, el cual
provee mediante La cual confirma
la elaboración e el alcance de la
implementación auditoría, el que
de procedimientos, deberá de estar
partiendo de que dirigido a toda la
el auditor deberá organización, por
ser un profesional lo que incluye al
en relación con los personal, consejo
mecanismos de de administración y
prevención. accionistas. Figura 7. Elementos de la
Auditoría.
35
1.1.4 Funciones del Auditor
1.1.4.1 La Ética e Independencia del Auditor
El Contador Público debe tener –y demostrar– absoluta independencia

mental de criterio con respecto a cualquier interés que pudiera
considerarse incompatible con los principios de integridad y objetividad;
si es miembro de una empresa, de la cual es socio o accionista, no
expresará ninguna opinión sobre Estados Financieros de una forma, a
menos que esta y él sean independientes a dicha empresa, es decir, que
no exista la posibilidad de un conflicto de intereses que pueda limitar su
independencia.
Se entiende que una persona goza de independencia mental cuando sus

juicios se formulan a partir de los hechos objetivos que examina. No
existe independencia mental cuando la opinión o juicio son influidos
por consideraciones de orden subjetivo, independiente de los elementos
objetivos del caso.
La independencia mental es evidentemente una cuestión relativa de fuero

interno. La independencia mental es a la vez un derecho y un deber, como
se aprecia en la figura 8.
Derecho Deber
Porque el auditor puede Porque, si llega a

reclamar, cuando ve permitir, consciente y
que su juicio ha sido voluntariamente en tal
intervenido por los actos intervención, se convierte
de la gerencia, así como en responsable por los
por terceros. daños que a los terceros
pueda causar con ellos.
Figura 8. Características de la independencia mental del auditor.
36
El auditor debe evitar ejercer la auditoría en los casos en que ciertas

circunstancias influyan sobre su juicio objetivo y que, por consiguiente,
reduzcan su independencia mental como en los casos en los que las
circunstancias puedan hacer surgir en la mente del público una duda
razonable sobre la propia independencia y objetividad del auditor.
El auditor está obligado a sujetarse a la decisión de carácter general que

proporcionen, ya sea los reglamentos, las decisiones de observación
generadas de sus respectivos organismos, profesiones y las instituciones
públicas que gobiernan su actividad profesional. En todo caso el Contador
Público no sólo debe ser independiente, sino que debe poseer esta
independencia para poder gozar de la credibilidad de la sociedad.
Cuando los contadores profesionales en práctica pública emprenden un

trabajo de presentación de información, deben ser y parecer libres de
cualquier interés que se pueda observar, cualquiera que sea su efecto, si
éste está siendo incompatible con integridad, objetividad e independencia.
Los párrafos siguientes indican algunas de esas situaciones que, a causa

de la carencia de independencia actual o aparente, puede conducir a
un observador razonable a dudar de la independencia de un contador
profesional en práctica pública, los Estados Financieros presentan
razonablemente la posición financiera de la empresa y los resultados de
sus operaciones conforme a las Normas Internacionales de Información
Financiera (NAIF)
Una opinión sin salvedades que otorga confianza son los Estados
Financieros proveyendo a los usuarios de los mismos, de una seguridad
razonable, respecto a la veracidad, consistencia y comparabilidad de los
periodos reportados.
Si la opinión del auditor es proveer de un grado de seguridad, el auditor

deber ser capaz de formarse y expresar una opinión imparcial. Los
37
contadores tradicionalmente utilizan el término independencia para

referirse a la habilidad del auditor para hacer juicios de auditoría en
forma objetiva, libres de cualquier influencia que otras personas u otros
factores pudieran hacer valer en el futuro.
La vinculación financiera con un cliente afecta la independencia y puede

conducir a un observador razonable a concluir que ha sido menoscabada.
Tales vínculos pueden producirse de diversas formas como:
1. Por interés financiero directo en un cliente.
2. Por interés financiero material indirecto en un cliente, por ejemplo,

siendo un fiduciario o cualquier fideicomisario o ejecutor o
administrador de cualquier Estado, si tal fideicomisario o Estado tiene
un interés financiero en una compañía cliente.
1.1.5 Introducción a las NAGAS, NIAs
1.1.5.1 Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAS)
Si bien estas normas ya no son aplicables desde la puesta en vigencia de

las NIAs, es importante conocer que ya las NAGAS consideraban ciertos
aspectos muy relevantes dentro del proceso de auditoría en el que ya
se establecía que “las normas de auditoría son los requisitos mínimos
de calidad relativos a la responsabilidad del auditor, al trabajo que
desempeña y a la información que rinde como resultado de este trabajo”
(Falconí, 2006, p. 17).
Las normas de auditoría de Estados Financieros tienen como objetivo

constituir el marco de actuación a que deberá sujetarse el contador
público independiente que emita dictámenes para efectos ante terceros,
con el fin de confirmar la veracidad, pertinencia o relevancia y suficiencia
de la información sujeta a examen.
38
A las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas se las puede clasificar

de la siguiente manera:
1. Normas personales. Se refieren a las cualidades que el auditor

debe tener para poder asumir, dentro de las exigencias que el
carácter profesional de la auditoría impone, un trabajo de este tipo.
Dentro de estas normas existen cualidades que el auditor debe tener
preadquiridas antes de poder asumir un trabajo profesional de
auditoría y cualidades que debe mantener durante el desarrollo de
toda su actividad profesional. (Santillana, 2000, p. 81).
2. Capacidad profesional y entrenamiento técnico. Se logra a través

de estudios superiores y de cursos de capacitación y entrenamiento
continuo.
3. Independencia mental. Se consigue cuando el profesional no tiene

relación ni presiones internas o externas para realizar su trabajo, ni
para emitir una opinión de la razonabilidad de los Estados Financieros.
También es importante considerar no ser solamente independiente
de hecho, sino el evitar situaciones que puedan poner en duda su
independencia. No con esto se pretende, que el auditor se convierta en
perseguidor o que no sea razonable en sus demandas. Sharif y Mautz
han dividido la independencia en tres componentes:
- Independencia en la programación.
- Independencia investigativa.
- Independencia en el informe.
4. Debido cuidado profesional. Implica un juicio razonable en cuanto a

la planificación y ejecución del trabajo el cual dará como resultado el
informe de auditoría. Esta regla contempla que los auditores cumplan
39
cada paso contenido en el informe en forma atenta y ligera. (Lascano,

2012, pp. 20-21).
1.1.5.2 Las Normas Internacionales de Auditoría (NIA)
Las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) se deberán aplicar en la

auditoría de los Estados Financieros. Las NIA también deberán aplicarse,
adaptadas según sea necesario, a la auditoría de otra información y a
servicios relacionados.
Las NIA contienen los principios básicos y los procedimientos esenciales

(identificados en letra negra) junto con los lineamientos relativos en
forma de material explicativo y de otro tipo. Los principios básicos y
los procedimientos esenciales deben interpretarse en el contexto del
material explicativo y de otro tipo que proporciona lineamientos para su
aplicación.
Para comprender y aplicar los principios básicos y los procedimientos

esenciales junto con los lineamientos relacionados, es necesario
considerar el texto íntegro de la NIA, incluyendo el material explicativo
y de otro tipo, contenido en la NIA, y no sólo el texto resaltado en negro.
En circunstancias excepcionales, un auditor puede juzgar necesario

apartarse de una NIA para lograr de forma más efectiva el objetivo de
una auditoría. Cuando surge una situación así, el auditor deberá estar
preparado para justificar la desviación.
Las NIA necesitan ser aplicadas sólo a asuntos de importancia relativa.
1.1.6 Importancia de la Auditoría y su impacto en la Gestión Empresarial
Es importante porque es una herramienta muy utilizada para controlar

el alineamiento de la organización con la estrategia propuesta por
40
la administración y asegurar un adecuado funcionamiento del área

financiera. Actualmente se han multiplicado los tipos de auditorías,
respondiendo a una creciente complejidad empresarial.
Algunas empresas tienen un beneficio con la auditoría debido a que

generan un efecto positivo por los resultados que brinda, ya sean
favorables o negativos, pero son reales las medidas; ante ello se toma las
medidas correctivas para ser administrada correctamente. Esto da como
resultado que los empresarios puedan establecer medidas para lograr un
buen control financiero y de gestión.
1.1.7 Diferencia entre la Auditoría Financiera y otras Auditorías
La Auditoría Financiera tiene por objetivo determinar si los Estados

Financieros del ente auditado presentan razonablemente su situación
financiera, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo, de
acuerdo con las Normas Internaciones de Información.
La Auditoría Financiera tiene como resultado la revisión de los

Estados Financieros por parte del auditor con la finalidad de emitir su
razonabilidad y además dar a conocer su examen. Existe diferencia entre
la Auditoría Financiera y otras Auditorías, a continuación, desglosa las
diferentes auditorías que existen:
1.1.7.1 Auditoría Operacional
Es el examen crítico, sistemático e imparcial de la administración de una

entidad, para determinar la eficacia y lograr los objetivos preestablecidos,
la eficiencia y la economía con que se utilizan y obtienen los recursos con
el objetivo de sugerir las recomendaciones que mejorarán las gestiones
en el futuro. (Nudman y Puyol, 1985).
La Auditoría Operacional tiene la finalidad de evaluar la eficiencia y
41
eficacia de los procedimientos y métodos de una organización a diferencia

de la Auditoría Financiera que tiene la finalidad de revisar los Estados
Financieros.
1.1.7.2 Auditoría de Cumplimiento
Es aquella que se realiza para determinar si la entidad auditada aplica

correctamente con los procedimientos, reglas o reglamentos específicos
que una autoridad superior ha establecido. (Blanco, 2012).
La Auditoría de cumplimiento determina si la entidad auditada aplica

correctamente los procedimientos, reglas o reglamentos específicos
a diferencia de la auditoría financiera tiene la finalidad de evaluar la
información de los Estados Financieros.
1.1.7.3 Auditoría de Gestión
Es el examen que se efectúa a una entidad por un profesional externo e

independiente con el propósito de evaluar la eficiencia y la eficacia de
la relación con los objetos generales; su eficiencia como organización y
actuación desde el punto de vista competitivo, con el propósito de emitir
un informe sobre la situación global. (Blanco, 2012).
La Auditoría de Gestión está orientada a evaluar la eficacia de la gestión

entorno al cumplimiento de los objetivos planteados por la organización a
diferencia de la auditoría financiera está orientada a evaluar la constancia
de la información presentada en los Estados Financieros.
1.1.7.4 Auditoría de Estados Financieros
Es aquella que se lleva a cabo para determinar si los Estados Financieros

en general (la información que se está verificando) han sido elaborados
de acuerdo con el criterio establecido. (Arens et al., 2007).
42
La Auditoría de Estados Financieros tiene por finalidad determinar si

los Estados Financieros están elaborados correctamente de acuerdo
a lo establecido a diferencia de la auditoría financiera determina si la
información contable financiera es correcta.
1.1.8 El Riesgo y su clasificación
El Riesgo consiste en la
posibilidad de que un auditor
establezca que las cifras de los
Estados Financieros presentan
razonablemente la posición
financiera y los resultados de
operación y los flujos de efectivo
de una entidad por un período
determinado, cuando en realidad
dichos Estados Financieros no están preparados ni
presentados de forma razonable. (Mesén, 2009).
El Riesgo en la auditoría significa que el Auditor al momento de emitir una

opinión lo hace de manera inapropiada cuando la información financiera,
administrativa y operacional está de manera incorrecta.
De acuerdo a la Norma Internacional de Auditoría (NIA 200, 2019) los

Riesgos de Auditoría se clasifica en: Riesgo Inherente, Riesgo de Control
y Riesgo de Detección.
1.1.8.1 Riesgo Inherente
El riesgo inherente es más elevado para algunas afirmaciones y tipos de

transacciones, saldos contables o información a revelar relacionados,
que para otros. Por ejemplo, puede ser más elevado en el caso de
cálculos complejos o de cuentas integradas por importes obtenidos de
43
estimaciones contables sujetas a una significativa incertidumbre en la

estimación. Las circunstancias externas que originan riesgos de negocio
pueden también influir en el riesgo inherente. (NIA 200, 2019).
Este tipo de riesgo tiene que ver con la actividad económica de una
empresa, independientemente de los sistemas de control interno que se
apliquen en dicha empresa.
1.1.8.2 Riesgo de Control
El riesgo de control es función de la eficacia del diseño, implementación

y mantenimiento de control interno por parte de la dirección para
responder a los riesgos identificados que amenacen la consecución de
los objetivos de la entidad relevantes para la preparación de sus Estados
Financieros.
Sin embargo, el control interno, por muy bien diseñado que esté y que
funcione, sólo puede reducir, pero no eliminar, los riesgos de incorrección
material en los Estados Financieros, debido a las limitaciones inherentes
al control interno. (NIA 200, 2019).
El riesgo de control influye de manera sustancial en los sistemas de

control interno que están implementados en la empresa que en algunas
circunstancias llegan hacer inadecuados para la aplicación y detección
de oportunas irregularidades. Es por esto que surge la necesidad de que
una administración tenga constante revisión, verificación y ajustes los
procesos de control interno.
1.1.8.3 Riesgo de Detección
El riesgo de detección está relacionado con la naturaleza, momento

de realización y extensión de los procedimientos de auditoría que
el auditor determine con el fin de reducir el riesgo de auditoría a un
44
nivel aceptablemente bajo. Por lo tanto, es función de la eficacia de un

procedimiento de auditoría y de su aplicación por el auditor. (NIA 200,
2019).
Este tipo de riesgo está relacionado con los procedimientos de auditoría

por lo que se relaciona de la no detección de la existencia de errores en
el proceso.
45
1.2 Objetivos, Principios, Esquemas y Referencias
1.2.1 La Auditoría Financiera: Definición y Objetivos
1.2.1.1 Definición
La auditoría financiera es el examen o soporte que se evidencia

técnicamente en los papeles de trabajo que se realiza a los Estados
Financieros básicos por parte de un auditor, distinto del que preparó
la información contable y del usuario, con la finalidad de establecer su
razonabilidad, dando a conocer los resultados de su examen mediante
un dictamen u opinión, a fin de aumentar la utilidad que la información
posee.
También podríamos decir que la auditoría financiera es un proceso

cuyo resultado final es la emisión de un informe, en el que el auditor da
a conocer su opinión sobre la situación financiera de la empresa, este
proceso solo es posible llevarlo a cabo a través de un elemento llamado
evidencia de auditoría, ya que el auditor hace su trabajo posterior a las
operaciones de la empresa.
1.2.1.2 Objetivos de la auditoría financiera
Los objetivos de la auditoría financiera son los siguientes:
- Expresar una opinión sobre la razonabilidad de los Estados Financieros

que están preparados, respecto de todo lo sustancial, de acuerdo con
un marco de referencia de información financiera. Es importante
señalar que las NIA establecen que la opinión del auditor aumenta la
credibilidad de los Estados Financieros, el usuario no puede asumir
que la opinión es una seguridad en cuanto a la futura viabilidad de la
entidad ni garantiza la efectividad o eficiencia con que la administración
ha conducidos los asuntos de la entidad.
46
- Evaluar el control interno mediante el cumplimiento de las políticas

y procedimientos de la empresa que permitan minimizar errores y
evitar fraudes o malversaciones.
1.2.1.3 Características
La auditoría financiera presenta tres características, que se muestran en

la figura 9.
Realiza un examen para verificar saldos de

los Estados Financieros y razonabilidad de
las cifras.
Efectúa una evaluación posterior y selectiva

de las operaciones, transacciones y saldos.
Hace pruebas selectivas para examinar

los Estados Financieros.
Figura 9. Características de la Auditoría Financiera.
1.2.1.4 Fases de la auditoría financiera
La ejecución de un trabajo de auditoría, conforme a las directrices, debe

organizarse y documentarse de forma apropiada con el fin de que pueda
delegarse entre los colaboradores del equipo, de forma que cada uno de
ellos conozca detalladamente qué debe hacer y a qué objetivo final debe
47
dirigir su esfuerzo, para que el trabajo quede registrado de manera que

permita su revisión, evaluación y obtención de conclusiones, en las que
se pueda fundamentar una opinión sobre la información contable sujeta
a auditoría.
La necesidad de planificar, controlar y documentar el trabajo es

independiente del tamaño del cliente.
Los objetivos perseguidos con la planificación y control son:
- Mejorar el nivel de eficiencia, con la consiguiente reducción de tiempo

innecesario, y mejora del servicio al cliente.
- Garantizar que la auditoría se ejecutará adecuadamente.
- Mejorar las relaciones con los clientes.
- Permitir al personal un mayor grado de satisfacción en el trabajo.
Habitualmente es necesario preparar alguna forma de plan escrito antes

de iniciar cualquier trabajo de auditoría. No obstante, su grado de detalle
y formalización dependerá de muchos factores, por ejemplo, del número
de personas involucradas y de sí están o no ubicadas en la misma oficina
o el mismo país.
Las normas de auditoría incluyen la estipulación de que el trabajo debe

ser adecuadamente planeado.
Las normas de auditoría controlan la naturaleza y el alcance de la

evidencia que ha de obtenerse por medio de procedimientos de auditoría.
Una norma es un patrón de medida de los procedimientos aplicados, con

aceptabilidad general, en función de los resultados obtenidos.
48
1.2.2 Planeación del trabajo
La planeación adecuada del trabajo de auditoría ayuda a asegurar que

se presta atención adecuada a áreas importantes de la auditoría, que los
problemas potenciales son identificados y que el trabajo es completado en
forma expedita. La planeación también ayuda a la apropiada asignación
de trabajo a los auxiliares y para la coordinación del trabajo hecho por
otros auditores y expertos.
El grado de planeación variará de acuerdo con el tamaño de la entidad, la

complejidad de la auditoría y la experiencia del auditor con la entidad y
conocimiento de la actividad del cliente.
Adquirir conocimiento de la actividad del cliente es una parte importante

de la planeación del trabajo. El conocimiento de la actividad del cliente por
el auditor ayuda en la identificación de eventos, transacciones y prácticas
que puedan tener un efecto importante sobre los Estados Financieros u
otros aspectos de la auditoría integral.
El auditor puede desear discutir elementos del plan global de auditoría

y algunos procedimientos de auditoría con el comité de auditoría,
administración y personal de la entidad, para mejorar la efectividad
y eficiencia de la auditoría y para coordinar los procedimientos de la
auditoría con el trabajo de los empleados de la entidad.
El plan global de auditoría y el programa de auditoría, sin embargo,

permanecen como responsabilidad del auditor.
1.2.3 Proceso de una auditoría financiera
La primera técnica que se utiliza en una auditoría financiera es el estudio

general. Este enfoque está basado sobre la obtención del conocimiento
del negocio, el sector en el cual opera.
49
La estructura y los aspectos más relevantes de este enfoque se muestran

en la figura 10.
Ejecutar
Hacer la
actividades
planeación
previas al
preliminar
trabajo
Considerar la
Evaluar el
importancia
riesgo y el
relativa de la
control interno
Auditoría
Desarrollar Ejecutar
el Plan de el Plan de
Auditoría Auditoría
Concluir e
informar
Figura 10. Proceso de una Auditoría Financiera.
50
1.2.3.1 Ejecutar actividades previas al trabajo
El interés tanto para la entidad como el auditor, se debe establecer un

entendimiento mutuo respecto de los objetivos y alcance de la auditoría
financiera, el grado de responsabilidades, la forma del informe, la ayuda
que se espera de la entidad, las fechas claves para el desarrollo del trabajo
y los canales de comunicación que deben existir entre el auditor y la
entidad a auditar.
1.2.3.2 Hacer la planeación preliminar
Consiste en la comprensión del negocio del cliente, su proceso contable y

la realización de procedimientos analíticos preliminares. La mayoría de
estas actividades implican reunir información que permitan al auditor
evaluar el riesgo a nivel de cuenta y error potencial y desarrollar un plan
de auditoría adecuado. Además, el auditor se debe esforzar en entender
las preocupaciones de negocios de la alta gerencia, en respuesta a lo cual
se debe desarrollar objetivos cliente –servicio.
1.2.3.3 Considerar la importancia relativa de la Auditoría
El auditor deberá considerar la importancia relativa y su relación con

el riesgo de auditoría desde el inicio del plan, para detectar en forma
cuantitativa las representaciones erróneas de importancia relativa
pequeñas que acumulativamente podrían tener un efecto importante
sobre los Estados Financieros.
1.2.3.4 Evaluar el riesgo y el control interno
El auditor deberá obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad

y de control interno suficiente para planear la auditoría y desarrollar un
enfoque de auditoría efectivo. Debe comprender el ambiente de control e
identificar riesgos que requieran atención.
51
Al desarrollar el enfoque de auditoría, el auditor debe considerar la

evaluación preliminar del riesgo de control conjuntamente con la
evaluación del riesgo inherente para determinar el riesgo de detección
apropiado por aceptar las afirmaciones de los Estados Financieros y para
determinar su naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos
sustantivos para dichas afirmaciones.
1.2.3.5 Desarrollar el plan de auditoría
El plan de auditoría está basado en el análisis de la información recogida

en las actividades precedentes. Al desarrollar el plan, primero se deben
separar los errores potenciales para los que se han identificado riesgos
específicos, de aquellos en que no.
Para cada error potencial que se haya identificado un riesgo específico,

se decide si:
a) Se confía en los controles que atenúan el riesgo específico;
b) Se llevará a cabo un nivel básico de pruebas sustantivas; o,
c) Se harán pruebas sustantivas enfocadas.
Las alternativas descritas pueden ser adecuadas si existen controles

efectivos y se pueden probar eficientemente. Si se confía en controles que
atenúen riesgos específicos, los probamos en el curso de trabajo.
Si hay posibilidad de errores potenciales para los que no se hayan

identificado riesgos específicos, se debe decidir si se aceptan los controles
que contribuyan a la confiabilidad de los sistemas pertinentes o se efectúa
un nivel básico, o intermedio de pruebas sustantivas. Si se aceptan los
controles que contribuyan a la confiabilidad de los sistemas contables, se
puede decidir probar tales controles bajo un plan rotativo.
52
1.2.3.6 Ejecutar el plan de auditoría
Si al preparar el plan de auditoría se decide confiar en los controles,

generalmente se prueban los procedimientos de control y las actividades
de vigilancia. Siempre se harán pruebas sustantivas, que consisten en
procedimientos analíticos sustantivos, pruebas de detalle o, en algunos
casos, una combinación de ambos.
Para llegar a la conclusión que el alcance de la auditoría fue suficiente

y los Estados Financieros no son materialmente erróneos, se deben
considerar factores tanto cuantitativos como cualitativos, al evaluar las
cifras erróneas encontradas al hacer la auditoría. También se efectúa una
revisión de los Estados Financieros para determinar si dichos estados,
tomados en conjunto, son coherentes con la información que se obtuvo
en la auditoría y sin están presentados apropiadamente.
1.2.3.7 Concluir e informar
Para concluir la auditoría, se hará una revisión de eventos subsecuentes,

para determinar si la administración ha revelado adecuadamente los
sucesos y transacciones importantes que tienen lugar, o que se conocen
entre la fecha del balance y la fecha del dictamen. Se obtendrá la carta de
representación de la Gerencia, en donde esta reconoce la responsabilidad
respecto de la apropiada presentación de los Estados Financieros.
Como etapa final del trabajo, se emitirán los siguientes informes, los cuales
serán un documento final cuando se haya cumplido una reunión con los
directivos de la entidad para discutir su contenido, con el propósito de
establecer su objetividad en relación con las situaciones que la expresen:
- Comentarios y Recomendaciones sobre Control Interno.
- Opinión sobre los Estados Financieros.
53
1.2.4 Alcance de la Auditoría
El alcance de una auditoría financiera se relaciona con los Estados

Financieros de la entidad.
El alcance de la auditoría de gestión es variable y puede aplicarse a toda

la organización o solo a algunas de sus áreas o actividades.
1.2.5 Período de tiempo a ser auditado.
La Auditoría financiera por lo general fija su alcance a un año calendario.
La Auditoría de gestión podría fijar su alcance en un período que se

extienda en varios años o tan cortó que comprenda solo unas semanas.
1.2.6 Requisitos del personal
La auditoría financiera, utiliza un grupo de personal entrenado en

contabilidad y auditoría financiera, y algunos especialistas en materia
tributaria y de sistema.
La auditoría de gestión, exige un grupo compuesto de profesionales con

una amplia gama de habilidades gerenciales que puedan o no incluir la
auditoría financiera.
1.2.7 Aseveraciones de la Auditoría Financiera Norma Internacional de

Auditoría (NIA 315)
El objetivo de la NIA 315 se enfoca en la responsabilidad que tiene el

auditor para identificar y evaluar los riesgos de error material, debido
a fraude o a error, que pudieran existir en los Estados Financieros y a
nivel de las aseveraciones implícitas en ellos, mediante el conocimiento y
comprensión de la entidad, del entorno que la rodea y de su estructura de
control interno, con el objeto de diseñar e implementar los procedimientos
54
de auditoría para enfrentar los riesgos de posibles errores materiales.

(IAASB, 2019).
1.2.7.1 Definición de aseveración
La NIA 315 define a las aseveraciones como: representación o declaración

de la administración de una entidad, explícita o de otra índole, incorporada
en los Estados Financieros, tal como la entiende o utiliza el auditor para
considerar los distintos tipos de posibles errores que puedan ocurrir.
1.2.7.2 Identificación y evaluación de los riegos de error material a nivel

de las aseveraciones
Para lograr identificar los riegos de error material a nivel de aseveraciones

de los Estados Financieros, el auditor debe obtener una comprensión de
las actividades de control que son relevantes para la auditoría, con base
en la cual debe diseñar los procedimientos de auditoría efectivos que
respondan a los riesgos evaluados.
El auditor no es requerido a tener un entendimiento de todas las

actividades de control relacionadas con cada tipo de transacciones,
cuentas de balance y revelaciones en los Estados Financieros.
Esto significa que el auditor se enfoca en los riesgos significativos (riesgos

de error material identificados y evaluados) que, en opinión del auditor,
requieren una consideración especial de auditoría.
El auditor debe identificar y evaluar los riesgos de error material a nivel

de las aseveraciones incluidas en los Estados Financieros para las diversas
clases de transacciones, las cuentas de balance y las revelaciones, que le
proporcionen una base para el diseño y la aplicación de los procedimientos
de auditoría.
55
Esta identificación de los riesgos de error material se hace durante el

proceso de entendimiento de la entidad y de su entorno, incluyendo los
controles relevantes relacionados con los riesgos. Una vez identificados,
se evalúan para saber si éstos están relacionados, de manera dominante
o no, con los Estados Financieros en su conjunto y su potencial afectación
a una o varias aseveraciones.
El auditor debe relacionar el riesgo identificado con aquello que puede

estar mal a nivel de aseveración y con los controles relevantes que tiene
intención de probar. Asimismo, debe considerar la probabilidad de error,
incluyendo la posibilidad de múltiples errores, y si el error potencial es
de tal magnitud que podría dar lugar a una sucesiva cadena de errores
importantes.
El auditor debe documentar clara, oportuna y consistentemente los

riesgos identificados y la evaluación de error material a nivel de los
Estados Financieros y de las aseveraciones.
Un riesgo de negocio puede tener consecuencias inmediatas en un riesgo

de error material relacionado con los tipos de transacciones, las cuentas
de balance y las revelaciones a nivel de aseveraciones y de Estados
Financieros. Por ejemplo, los riesgos de negocio de una nueva línea
de producción pueden aumentar el riesgo de error relacionado con la
valuación de los inventarios.
Sin embargo, el mismo riesgo, en combinación con una contracción en los

mercados en que opera la entidad, también puede tener consecuencias
a largo plazo, lo cual obliga al auditor a considerar lo adecuado de las
asunciones o bases para evaluar la posibilidad de la existencia de
inventarios obsoletos o de lento movimiento (error material). Situación
que debe evaluar el auditor.
56
Los riesgos de error material a nivel de aseveración para las clases de

transacciones, las cuentas de balance y las revelaciones, ayudan de manera
directa al auditor, a establecer la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos de auditoría, en un nivel de aseveración que es necesario
para obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría.
Al identificar y evaluar los riesgos de error material a nivel de aseveración,

el auditor puede concluir que los riesgos identificados se relacionan
de una manera dominante con los Estados Financieros tomados en su
conjunto y, potencialmente, podrían afectar a muchas aseveraciones más.
1.2.7.3 Uso de las aseveraciones
Las aseveraciones que debe usar el auditor para considerar los diferentes
tipos de errores potenciales que pueden ocurrir, definidas por la NIA 315,
se encuentran dentro de las siguientes tres categorías.
1.2.7.3.1 Categorías de las aseveraciones
1.
Aseveraciones sobre las clases de transacciones y eventos
correspondientes al periodo sujeto a auditoría:
- Ocurrencia. Todas las transacciones y eventos que han sido

registrados son reales y están relacionadas con la entidad.
- Integridad. Todas las transacciones y eventos que debieron haber

sido registradas, han sido registradas.
- Exactitud. El importe y otra información relativos a las transacciones

y eventos registrados han sido registrados adecuadamente.
- Corte. Todas las transacciones y eventos han sido registrados en el

periodo contable correspondiente.
57
- Clasificación. Todas las transacciones y eventos han sido registrados

en las cuentas contables apropiadas.
2. Aseveraciones relativas a las cuentas de balance al final del ejercicio:
- Existencia. Los activos, los pasivos y el capital existen, son reales.
- Derechos y obligaciones. La entidad mantiene o controla los

derechos sobre los activos, y los pasivos son obligaciones reales y
adecuadamente controladas por la entidad.
- Integridad. Todos los activos, los pasivos y el capital que deberían

haber sido registrados se han registrado.
- Valuación. Los activos, los pasivos y el capital están incluidos en

los Estados Financieros con los saldos apropiados y cualquier ajuste
por valuación está debidamente registrado.
3. Aseveraciones sobre presentación y revelación:
- Ocurrencia y derechos y obligaciones. La revelación de eventos,

transacciones y otros asuntos, han ocurrido y conciernen a la
entidad.
- Integridad. Todas las revelaciones que deben ser incluidas en los

Estados Financieros, se han incluido.
- Clasificación y comprensibilidad. La información financiera se

encuentra, apropiadamente, presentada y descrita, y las revelaciones
están expresadas con claridad.
- Exactitud y valuación. La información financiera y otro tipo de

información que concierna al proceso de negocio de la entidad, se
58
encuentran revelados apropiadamente, y por los montos correctos,

en la información financiera presentada por la compañía.
Por lo anterior, el auditor estará atento en la búsqueda de los riesgos de

error material por fraude o error, que pudieran existir en los Estados
Financieros a nivel de las aseveraciones implícitas en los mismos,
evaluando e identificando los controles que prevengan los errores o
fraude, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría sobre los
controles que mitigan los riesgos importantes sobre las aseveraciones.
Además, el auditor cubrirá todos los riesgos identificados sobre las

aseveraciones, sin que tenga que probar los controles identificados, para
lo cual tendrá cuidado en elegir y probar los controles más efectivos y que
mitiguen los riesgos sobre las aseveraciones.
El auditor cuando ha identificado los riesgos y controles que mitigarán

los riesgos y basada en la premisa anterior, el auditor deberá cubrir
los riesgos identificados sin la necesidad de que tenga que probar los
controles.
59
1.3 Fraude y Error
El fraude comprende una amplia gama de irregularidades y actos

ilegales caracterizados por la intención de engañar o proporcionar falsa
información.
El Marco Internacional para la Práctica Profesional (IPPF, en inglés) del

Instituto de Auditores Internos (IIA, en inglés) definen el fraude como:
Cualquier acto ilegal caracterizado por engaño, ocultación o

violación de confianza. Estos actos no requieren la aplicación
de amenaza de violencia o de fuerza física. Los fraudes son
perpetrados por individuos y por organizaciones para obtener
dinero, bienes o servicios, para evitar pagos o pérdidas de
servicios, o para asegurarse ventajas personales o de negocio.
(2017, p. 24).
El fraude es perpetrado por una persona que sabe que el mismo podría
resultar en algún beneficio no autorizado tanto para sí personalmente,
para la organización o terceros, y que puede ser perpetrado por personas
que estén dentro o fuera de la organización. Algunos esquemas de fraude
comunes incluyen:
1. Malversación de activos que involucra el robo de efectivo o activos

(suministros, inventarios, equipos e información) de la organización.
En muchos casos, el perpetrador intenta ocultar el robo, usualmente
incorporando ajustes en los registros.
2. El descremado (skimming, en inglés) se produce cuando el efectivo

de una organización es robado antes de ser registrado en los libros y
registros de la organización. Por ejemplo, un empleado acepta el pago
de un cliente, pero no registra la venta.
60
3. El fraude por reembolso de gastos se produce cuando a un empleado

se le paga por gastos ficticios o inflados. Por ejemplo, un empleado
presenta un informe de gastos fraudulento y reclama reembolso por
viajes personales, alimentos inexistentes, kilometraje extra, etc.
4. El fraude por rol de pagos ocurre cuando quien comete el fraude

hace que la organización emita un pago luego de presentar reclamos
falsos por compensación. Por ejemplo, un empleado reclama trabajo
durante horas extras en las que no ha trabajado, o un empleado añade
empleados fantasmas al rol de pago y recibe el respectivo cheque de
pago.
5. El fraude de Estados Financieros involucra la inclusión de

información falsa como parte de los Estados Financieros, por lo general
sobreestimando los activos o ingresos, o subestimando pasivos y
gastos. El fraude de Estados Financieros es generalmente perpetrado
por los gerentes de una organización quienes buscan afianzar la
imagen económica de la misma. Miembros de la gerencia podrían
beneficiarse directamente del fraude al vender acciones, recibir bonos
de desempeño, o al utilizar el reporte falso para ocultar otro fraude.
6. El fraude de desembolso se produce cuando una persona hace que

la organización emita un pago por bienes o servicios ficticios, facturas
infladas o facturas por compras personales. Por ejemplo, un empleado
puede crear una compañía cascarón o de fachada (Shell company, en
inglés) y luego facturar al empleador por servicios inexistentes.
Otros ejemplos incluyen reclamos de salud fraudulentos (facturación

por servicios no prestados, facturación fraccionada en lugar de
facturación completa), reclamos por seguro de desempleo por parte
de gente que está trabajando o pensión o reclamos al seguro social
correspondientes a personas que han muerto.
61
7. La presentación de información falsa involucra la inclusión de

información adulterada, usualmente para quienes están fuera de
la organización. Frecuentemente estos fraudes involucran Estados
Financieros fraudulentos, aunque también puede ocurrir que se
falsifique la información utilizada como medición de desempeño.
8. Corrupción, es el mal uso del poder confiado para lucro personal.

La corrupción incluye soborno y demás usos impropios del poder.
La corrupción constituye con frecuencia un fraude fuera de libros,
significando esto que existe escasa evidencia disponible en los Estados
Financieros para probar que el delito ha sido cometido. Los empleados
corruptos no tienen que cambiar fraudulentamente los Estados
Financieros para encubrir sus delitos, simplemente reciben pagos
en efectivo bajo la mesa. En la mayoría de los casos, estos delitos son
descubiertos a través de indicios o quejas provenientes de terceros,
con frecuencia a través de una línea de denuncias de fraude (fraud
hotline, en inglés). La corrupción frecuentemente involucra la función
de compras. Cualquier empleado autorizado a gastar el dinero de la
organización es un posible candidato a estar involucrado en actos de
corrupción.
9. El soborno, es el ofrecimiento, suministro, aceptación o solicitud de

cualquier cosa de valor para influir en un resultado. Los sobornos
pueden ser ofrecidos a empleados clave o gerentes, tales como
agentes de compras, quienes cuentan con discreción para adjudicar
compras a vendedores. En el caso típico, un agente de compras acepta
beneficios para favorecer a un vendedor externo en la compra de
bienes o servicios. La otra cara de ofrecer o recibir cualquier cosa de
valor que se exige como condición para la adjudicación de negocios
es denominada extorsión económica. Otro ejemplo lo constituye un
funcionario de préstamos corrupto, quien demanda prebendas a
cambio de que se apruebe un préstamo. Quienes pagan los sobornos
62
tienden a ser vendedores que trabajan bajo comisión o intermediarios

para vendedores externos.
El propósito de la Norma Internacional de Auditoría NIA 11 – Sección

240 A, es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la
responsabilidad del auditor para evitar el fraude y error en una auditoría
de Estados Financieros.
Al planificar y efectuar procedimientos de auditoría y al evaluar y reportar

los consiguientes resultados, el auditor debería considerar el riesgo
de representaciones erróneas de importancia relativa en los Estados
Financieros, resultantes de fraude o error.
El término fraude se refiere a un acto intencional por parte de uno o más

individuos de entre la administración, empleados, o terceras partes, que
da como resultado una representación errónea de los Estados Financieros.
El fraude puede implicar:
Manipulación, falsificación o alteración de registros o

documentos.
Malversación de activos.
Supresión u omisión de los efectos de transacciones en los

registros o documentos.
Registro de transacciones sin sustancia.
Mala aplicación de políticas contables.
63
El término error se refiere a equivocaciones no intencionales en los

Estados Financieros, como:
Equivocaciones matemáticas o de oficina en los registros

subyacentes y datos contables.
Omisión o mala interpretación de hechos.
Mala aplicación de políticas contables.
1.3.1 Responsabilidad de la administración
La responsabilidad por la prevención y detección de fraude y error

descansa en la administración por medio de la implementación y
continuada operación de sistemas de contabilidad y de control interno
adecuados. Tales sistemas reducen, pero no eliminan la posibilidad de
fraude y error.
1.3.2 Responsabilidad del auditor
El auditor no es ni puede ser hecho responsable de la prevención de

fraude y error. El hecho de que se lleve a cabo una auditoría anual, sin
embargo, actúa como un aminoramiento.
1.3.3 Evaluación del riesgo
Al planear la auditoría el auditor debería evaluar el riesgo de que el

fraude y error puedan causar que los Estados Financieros contengan
representaciones erróneas de importancia relativa y debería averiguar
con la administración sobre cualquier fraude o error importante que
haya sido descubierto.
64
Además de debilidades en el diseño de los sistemas de contabilidad

y de control interno y del no cumplimiento con controles internos
identificados, las condiciones o eventos que aumentan el riesgo de fraude
y error incluyen:
Cuestiones con respecto de la integridad o competencia de

la administración.
Presiones inusuales dentro o sobre una entidad.
Transacciones inusuales.
Problemas para obtener suficiente evidencia apropiada de

auditoría.
1.3.4 Detección
Basado en la evaluación del riesgo, el auditor debería diseñar

procedimientos de auditoría para obtener certeza razonable de que son
detectadas las representaciones erróneas que surgen de fraude o error
que son de importancia relativa a los Estados Financieros tomados
globalmente.
Consecuentemente, el auditor busca apropiada evidencia suficiente

de auditoría de que no ha ocurrido fraude y error que pueda ser de
importancia para los Estados Financieros o que, si han ocurrido, el efecto
del fraude está reflejado en forma correcta en los Estados Financieros
o que el error está corregido. La probabilidad de detectar errores
ordinariamente es más alta que la de detectar fraude, ya que el fraude
65
ordinariamente se acompaña por actos específicamente planeados para

ocultar su existencia.
1.3.5 Delimitación del auditor en la detección de fraude en los Estados

Financieros
El auditor deberá identificar y evaluar los riesgos de representación

errónea de importancia relativa al nivel de estado financiero y al nivel de
aseveración para clases de transacciones, saldos de cuentas y revelaciones.
Para este fin, y de acuerdo con IASSB (2019), el auditor:
Identifica los riesgos a lo largo del proceso de obtención de

entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo los
controles relevantes que se relacionan con los riesgos. Y al
considerar las clases de transacciones, saldos de cuentas y
revelaciones en los Estados Financieros.
Relaciona los riesgos identificados con lo que pueda estar

mal al nivel de aseveración.
Considera si los riesgos son de una magnitud que pudiera dar

como resultado una representación errónea de importancia
relativa de los Estados Financieros.
Considera la probabilidad de que los riesgos pudieran dar

como resultado una representación errónea de importancia
relativa de los Estados Financieros.
66
Los Estados Financieros están sujetos a la existencia de representaciones

erróneas, por lo tanto, el auditor deberá establecer su responsabilidad de
considerar el fraude en una auditoría de Estados Financieros, lo cual está
dado en la NIA 315 (IASSB, 2019) y NIA 330 (IAASB, 2018).
De acuerdo a la NIA 330 el auditor concluirá si se ha obtenido evidencia

de auditoría suficiente y adecuada. Para formarse una opinión, el auditor
considerará toda la evidencia de auditoría relevante, independientemente
de si parece corroborar o contradecir las afirmaciones contenidas en los
Estados Financieros. (2013, A62).
Si el auditor no ha obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada

sobre una afirmación material de los Estados Financieros, intentará
obtener más evidencia de auditoría. Si el auditor no puede obtener
evidencia de auditoría suficiente y adecuada, expresará una opinión con
salvedades o denegará la opinión sobre los estados financiero.
1.3.6 Conceptualización y diferencia entre fraude, error e irregularidad.
La NIA 240 (IAASB, 2018) surge como una herramienta que indica al
auditor cómo proceder y de qué manera frente a cualquier situación en la
que encuentre indicios, eventos o materialización de fraudes.
El alcance de la norma se diferencia entre fraude y error y se habla

malversación de activos y emisión de Estados Financieros fraudulentos,
como los dos tipos de fraude relevantes para todo auditor hasta cuál debe
ser la reacción del auditor al detectar fraude.
1.3.6.1 Error e Irregularidades
Error es una representación errónea no intencional en los Estados

Financieros a diferencia de la irregularidad que es una acción deliberada,
y puede dar resultado como:
67
La inexactitud al reunir o procesar información de donde se

preparan los Estados Financieros.
La omisión de una cantidad o revelación.
La estimación contable incorrecta provocada por una mala

interpretación de los hechos que la originan.
Los juicios de la administración referentes a la determinación

de estimaciones contables que el auditor considera no
razonables o porque la selección y aplicación de las políticas
contables de la entidad son consideradas inapropiadas por
el auditor.
Fraude es un concepto jurídico amplio, a los efectos de las NIA al auditor

le concierne el fraude que da lugar a incorrecciones materiales en los
Estados Financieros.
Para el auditor son relevantes dos tipos de incorrecciones intencionadas:

las incorrecciones debidas a información financiera fraudulenta; y las de
una apropiación indebida de activos. (IAASB, 2018)
También se puede dar a conocer que se refiere a un asunto intencional,

por parte de una o más personas de la administración, los encargados
del gobierno corporativo, empleados o terceros, a través del engaño para
tener una ventaja o beneficio ilegal.
68
Capítulo 2
Planificación de la
Auditoría Financiera
En este capítulo se identificarán las principales consideraciones para
el diseño e implementación de la planificación de auditoría, tales como
el control interno, su evaluación, así como la utilización de la matriz
de riesgo y control. A continuación, se plantean varios objetivos de
aprendizaje que le permitirán desarrollar la planificación de la auditoría.
1. Elabora el Plan de compromiso de Auditoría.
2. Formular las estrategias de auditoría.
3. Conocer los componentes del control interno.
4. Valorar el control interno.
5. Identificar los componentes de la matriz de riesgo.
70
Capítulo 2
Planificación de la
Auditoría Financiera
2.1 Consideraciones de la planificación
2.1.1 Plan de compromiso de Auditoría
La planeación, dentro del proceso de auditoría, es una de las fases

importantes para alcanzar los objetivos de manera efectiva, ya que en
ella se define el camino que llevará a la identificación de las áreas más
relevantes susceptibles a representaciones erróneas, con el propósito de
prevenirlas y generar posibles soluciones de haberse manifestado.
Una adecuada planeación permite al auditor desarrollar de manera

organizada una estrategia general del proceso, partiendo desde el
análisis de las personas que integrarán el equipo de auditoría, así como
la asignación, naturaleza y extensión de las actividades a desarrollar
o pruebas de auditoría, siempre con un alto grado de escepticismo
profesional, es decir, se debe planear considerando la posibilidad de
existencia de representaciones erróneas que alteren la razonabilidad de
los saldos presentados en los Estados Financieros.
De acuerdo con la NIA 300, el camino a seguir durante la planeación

implica que el auditor deba realizar actividades tales como discusión entre
miembros del equipo del trabajo sobre los procedimientos analíticos por
71
aplicar, cuáles serán los procedimientos de evaluación del riesgo, entender

de forma general el marco de referencia legal y regulador aplicable a la
entidad debe adherirse y su respectivo cumplimiento, así como la forma
en determinar la importancia relativa o de ser el caso el involucramiento
de expertos, y el desempeño de otros procedimientos de evaluación
del riesgo antes de identificar y evaluar los riesgos de representación
errónea de importancia relativa y de realizar procedimientos adicionales
de auditoría a nivel de aseveración para clases de transacciones, saldos
de cuentas y revelaciones, que respondan a esos riesgos.
Para dar una comprensión sobre lo mencionado anteriormente es

necesario seguir las siguientes actividades:
Realizar actividades preliminares de planeación.
Desarrollar la estrategia general de auditoría.
Desarrollar el plan de auditoría.
Considerar cambios a las decisiones de

planeación durante el trabajo.
Considerar dirección y supervisión del equipo y

su trabajo.
Documentar asuntos importantes relacionados

con actividades de planeación.
72
Capítulo 2. Planificación de la Auditoría Financiera
2.1.1.1 Realizar actividades preliminares de planeación.
A través de las actividades preliminares de planeación se pretende

asegurar que el auditor antes de asumir el compromiso de auditoría
de forma legal se asegure que no existan o pudieran generarse eventos
o circunstancias que pudieran afectar su capacidad, habilidad o
independencia para planificar y en el futuro desarrollar el trabajo de
auditoría de acuerdo con el contrato.
De acuerdo con Arens et al. (2007), en sus carreras, los auditores,

contadores y otras personas de negocios enfrentan muchos dilemas
éticos. Tratan con clientes que amenazan con contratar un nuevo auditor
a menos que se emita una opinión infundada, lo que representa un dilema
ético serio.
Por lo tanto, es necesario que en esta etapa se consideren todos los

aspectos que permitan asegurar si es procedente o no la aceptación del
cliente, así mismo, tomar en cuenta todos aquellos aspectos éticos, con
especial consideración en lo referente a la independencia y por último
establecer de forma clara el alcance y los términos que se incluirán en el
contrato de prestación de servicios.
Para lograr la transparencia en el desarrollo de la Auditoría se debe

establecer desde un principio, cuáles son las responsabilidades de
los involucrados, siendo condicionante primordial que la Dirección o
Administración de la empresa reconozca su responsabilidad en:
- El diseño y preparación del conjunto de Estados Financieros (OIFIOF).
- Que los Estados Financieros se encuentren preparados de acuerdo con

el Marco de referencia vigente.
- La implementación y puesta en marcha de controles que minimicen
73
el riesgo de representaciones erróneas sobre los saldos del juego

completo de Estados Financieros.
Es la Administración de la Empresa, la responsable de los saldos que se

presentan en los Estados Financieros, por lo tanto, debe quedar claramente
expreso para evitar malentendidos en relación al proceso de auditoría,
es así que el auditor deberá preparar una carta que contenga aquellos
puntos que permitan la objetividad del proceso, la cual es conocida como
carta de encargo o carta de compromiso.
El contenido de la carta de encargo o compromiso dependerá del tipo

de negocio o empresa auditada, pero hay consideraciones que deberían
estar presentes independientemente a esto, tales como:
- Cuál es el objetivo de la auditoría a realizarse sobre el juego completo

- Indicar claramente la responsabilidad de la administración sobre el

diseñe y elaboración del juego completo de Estados Financieros.
- El marco de referencia de información financiera adoptado por la

administración para la elaboración del juego completo de Estados
Financieros, es decir, el marco de referencia de información financiera
aplicable.
- El alcance de la auditoría, incluyendo referencia a legislación aplicable,

reglamentos, o pronunciamientos de organismos profesionales a los
cuales se adhiere el auditor.
- La forma de cualquier informe u otra comunicación de resultados del

trabajo.
- El hecho de que, debido a la naturaleza de prueba y otras limitaciones

inherentes de una auditoría, junto con las limitaciones inherentes de
74
cualquier sistema contable y de control interno, hay un riesgo inevitable

de que pueda quedar sin descubrir incluso alguna representación
errónea de importancia relativa.
- Acceso irrestricto a cualquier registro, documentación y otra

información solicitada en conexión con la auditoría.
2.1.1.2 Desarrollar la estrategia general de auditoría
Todo trabajo requiere de una estrategia y la Auditoría no se escapa de

esa premisa, es así que se establecerá lo necesario para el desarrollo de
la auditoría, la misma cuyo propósito esencial es la de reducir el riesgo
de auditoría al nivel más bajo posible, para esto se deberá describir el
alcance y la forma en que se conducirá el trabajo.
Esta descripción se lo puede resumir en forma de memorándum indicando

principalmente lo siguiente:
- La organización, conducción y dirección del contrato, es decir, como

estará constituido el equipo de trabajo, si existen otras locaciones las
cuales deberán estar descritas en el alcance y hacer énfasis en que la
auditoría requerirá de la realización de pruebas de control, así como el
desarrollo de pruebas sustantivas.
- La planificación de respuestas de auditoría con el propósito de

responder a los riesgos que hayan sido identificados, los mismos que
serán enumerados y documentados en el plan de auditoría.
Así también, el auditor deberá considerar ciertas cuestiones que influirán

en la Planificación de la Auditoría de Estados Financieros, y deberían
tomarse en cuenta para la estructuración de la Estrategia Global de
Auditoría, tal como lo propone la Federación Internacional de Contadores
(IAASB, 2018), y adoptada en la NIA 300 (2019), como se muestra a en
la tabla 1.
75
Tabla 1. Consideraciones para el desarrollo de la estrategia de auditoría de acuerdo con la NIA

300.
Consideraciones NIA 300 Interpretación

Se debe considerar toda la normativa
El marco de información financiera de
aplicable que sustente los registros y demás
acuerdo con el cual se ha preparado la
transacciones realizadas por la entidad
información financiera sujeta a auditoría,
auditada, así como cualquiera otra norma
incluida la necesaria conciliación con otros
que influya directamente con los registros
marcos de información financiera.
contables.
En el caso de que exista algún
Requerimientos de información financiera
requerimiento específico por parte de
específicos del sector, tales como informes
los organismos de control, este deberá
exigidos por las autoridades reguladoras
ser considerado en la formulación de la
del sector.
estrategia de auditoría.
Se debe tomar en consideración el alcance
La amplitud prevista de la auditoría,
del trabajo de auditoría, el cual se aplicará a
incluidos, el número y los centros de
todos los establecimientos que formen parte
trabajo de los componentes que van a
del ente auditado, ya sean estos agencias o
incluirse.
sucursales.
La naturaleza de las relaciones de control
entre una sociedad dominante y sus Se deberá considerar el tipo de control de
componentes que determinan el modo en existir o no influencia significativa producto
que deben consolidar el grupo. de inversiones en asociadas.
La medida en que los componentes son En el caso de que alguna de las compañías
auditados por otros auditores. en la que exista inversiones, cuente
con auditores externos, esto deberá ser
considerado como parte de la estrategia.
Se deberá considerar el tipo de negocio y
el sector en que se desempeña la empresa
La naturaleza de los segmentos de auditada ya que de ser necesario se tomará
negocio a auditar, incluida la necesidad de en consideración la incorporación al equipo
conocimientos especializados. de auditoría de un profesional especializado
con la suficiente experiencia del manejo de
las operaciones del ente auditado.
La moneda de presentación de la En qué tipo de moneda de acuerdo con
información financiera, incluida la necesaria la normativa legal vigente deben ser
conversión monetaria de la información preparados el juego completo de Estados
financiera auditada. Financieros a ser auditados.
En el caso de que exista alguna
La necesidad de una auditoría de los
obligatoriedad por parte de los organismos
Estados Financieros individuales, exigida
de control sobre la obligatoriedad de la
por ley, además de la auditoría a efectos de
contratación de auditoría externa, esta
la consolidación.
deber ser incluida en la estrategia.
76

300 (cont.).
Si la entidad dispone de una función de

Se podrá considerar el trabajo del
Auditoría Interna y, en su caso, si se puede
departamento de auditoría interna del ente
utilizar el trabajo de la función de auditoría
auditado como parte de los procesos de
interna y la extensión de dicha utilización
auditoría, de ser necesario.
para los fines de la auditoría.
En el caso de que la entidad auditada haya

La utilización por la entidad de recurrido a la contratación de empresas
organizaciones de servicios y el modo en especializadas para asesoramiento o
que el auditor puede obtener evidencia consultoría, en el desarrollo e identificación
relativa al diseño y funcionamiento de los de sus procedimientos de control, se podrá
controles realizados por aquellas. utilizar dicha información para el desarrollo
de la auditoría.
Se podrá considerar toda aquella

información que haya constituido evidencia
La utilización prevista de la evidencia de
en autorías pasadas como parte de los
auditoría obtenida en auditorías anteriores.
papeles de trabajo que sustente la opinión
de la auditoría.
Es importante incluir de qué manera

El efecto de las tecnologías de la se encuentran integrados los ciclos
información en los procedimientos de de negocios y cómo influye en ellos el
auditoría, incluida la disponibilidad de procesamiento electrónico de datos,
datos y la utilización prevista de técnicas para incluir de ser necesario el apoyo de
de auditoría asistidas por ordenador. técnicos especialistas en el equipo de
auditoría.
La coordinación de la amplitud y del

Se debe considerar si será necesaria una
momento de realización previstos del
etapa preliminar para la ejecución del
trabajo de auditoría con cualquier revisión
trabajo de auditoría y que información será
de información financiera intermedia, así
comunicada al ente auditado al término de
como el efecto de la información obtenida
la misma.
en dichas revisiones sobre auditoría.
Debe incluirse el compromiso por parte

del ente auditado de proporcionar
La disponibilidad de personal y datos del las facilidades de información y la
cliente. disponibilidad de tiempo por parte de
sus colaboradores al auditor durante la
realización del trabajo de auditoría.
Es importante señalar cada una de las

Objetivos de información, momento de fases o etapas en las que se desarrollará
realización de la auditoría y naturaleza de la auditoría considerando su objetivo y
las comunicaciones. la manera de comunicación entre el ente
auditado y el auditor.
77

300 (cont.).
Debe señalarse las fechas en que el ente

El calendario de la entidad para la
auditado deberá entregar la información
presentación de información, por ejemplo,
que el auditor requiera para el desarrollo de
etapas intermedias y finales.
su trabajo.
La organización de reuniones con la Se deberá incluir la predisposición de la

dirección y con los responsables del gerencia para el desarrollo de reuniones
gobierno de la entidad para discutir la propias, para la mejora de la auditoría,
naturaleza, el momento de realización y la desde su etapa de planificación hasta la
extensión del trabajo de auditoría. emisión y presentación del informe final.
La naturaleza y el momento previstos

para realizar las comunicaciones entre
Es importante establecer la razón de
miembros del equipo del encargo,
las reuniones que se mantengan con el
incluidos la naturaleza y el momento de
equipo de auditoría identificando fechas de
ejecución de las reuniones del equipo,
realización.
así como el momento de realización del
trabajo.
Si los responsables del gobierno de la

entidad requieren proporcionar a terceros
alguna comunicación escrita preparada
para ellos por parte del auditor, se deberá
Si hay otra comunicación prevista con establecer que su uso es exclusivo
terceros, incluidas las responsabilidades para los responsables del gobierno de
de información legales o contractuales que la entidad, que el auditor no asume
puedan surgir de la auditoría. ninguna responsabilidad frente a terceros
y cualquier restricción o divulgación
a terceros, salvo que exista alguna
disposición legal o reglamentaria por parte
de los organismos de control.
Factores significativos, actividades

Se debe incluir los procesos a seguir
preliminares del encargo y conocimiento
durante la etapa preliminar.
obtenido de otros encargos.
La determinación de la importancia Qué factores se consideraron para la

relativa. determinación de la Importancia relativa.
La identificación preliminar de las áreas en Se debe considerar cuales podrían ser las
las que puede haber un riesgo mayor de áreas más sensibles de cometimiento de
incorrección material. errores.
El impacto del riesgo valorado de

incorrección material con relación a los Se deberá valorar el riesgo de auditoría y su
Estados Financieros a nivel global, la significancia.
dirección, la supervisión y la revisión.
78

300 (cont.).
El modo en que el auditor resalta ante

los miembros del equipo del encargo la Se debe resaltar la objetividad e
necesidad de mantener una mentalidad independencia con el que el equipo de
inquisitiva y de aplicar el escepticismo auditoría desarrollará el encargo de
profesional al reunir y evaluar la evidencia auditoría.
de auditoría.
Los resultados de las auditorías anteriores

Se debería tomar en cuenta el informe a la
que evaluaron la eficacia operativa del
gerencia sobre los hallazgos relacionados
control interno, incluida la naturaleza
con las debilidades de control identificadas
de las deficiencias identificadas y las
en auditorías pasadas.
medidas adoptadas para tratarlas.
Analizar de manera objetiva cualquier

Las discusiones sobre cuestiones que
circunstancia que pueda tener inherencia
puedan afectar a la auditoría con el
en el proceso de auditoría que provenga
personal de la firma responsable de
de otros servicios brindado al ente
prestar otros servicios para la entidad.
auditado.
La evidencia del compromiso de la

dirección con el diseño, la implementación
Es necesario recalcar la importancia
y el mantenimiento de un control interno
de que la evidencia sea suficiente y
sólido, incluida la evidencia de una
competente.
documentación adecuada de dicho
control interno.
El volumen de las transacciones, que

puede determinar si resulta más eficiente Identificar el nivel de confianza en los
para el auditor confiar en el control controles.
interno.
La importancia concedida al control

interno en toda la entidad para el buen Evaluar el ambiente de control.
funcionamiento del negocio.
Considerar los tiempos de ejecución de

Naturaleza, momento de intervención y la auditoría, alcance y situaciones que
extensión de los recursos. podrían incrementar la necesidad de
recursos para su ejecución.
79
2.1.1.3 Desarrollar el plan de auditoría
El plan de auditoría deberá establecer en detalle todos los procedimientos

de auditoría, los cuales serán planeados con el propósito de obtener la
suficiente y apropiada evidencia que permita alcanzar los objetivos.
Para el desarrollo del plan de auditoría, se tomará en consideración de

manera primaria el juicio y criterio profesional del auditor, mismo que
estará sujeto a considerar circunstancias como:
- Tamaño y complejidad de la entidad.
- Importancia.
- Extensión de otra documentación.
- La experiencia de los miembros del equipo.
2.1.1.4 Considerar cambios a las decisiones de planeación durante el

trabajo
Un aspecto importante que considerar es la flexibilidad con la que se debe

diseñar el plan de auditoría, ya que existen determinadas circunstancias
que podrían presentarse en el desarrollo de la auditoría tales como:
- Cambios en las condiciones del compromiso.
- Obtención de evidencia sobre resultados inesperados, entre otros:
- Cambios relevantes en el sector en que se desempeña el ente

auditado.
- Nuevas regulaciones por parte de las entidades de control.
- Información nueva que requiera el ente auditado.
80
- Actualizaciones en las normas contables que sean de aplicación en

el país en el que se encuentre.
Un cambio importante que en la actualidad es necesario considerar

corresponde a los avances tecnológicos que afecten el desarrollo de la
auditoría, ya que suelen tener incidencia directa en los procesos o ciclos
de negocios y que a la vez inciden en la estructura organizacional.
2.1.1.5 Considerar dirección y supervisión del equipo y su trabajo
La selección del equipo del encargo (incluirlo, si fuera necesario, el revisor

de control de calidad del encargo) y la asignación del trabajo de auditoría
a los miembros del equipo, incluida la asignación de miembros del equipo
con la experiencia adecuada a las áreas a las que puede haber mayores
riesgos de incorrección material. (IFAC, 2018).
Elegir el personal adecuado va depender mucho del entrenamiento sobre

aspectos técnicos de la industria en la que se desenvuelve el cliente
auditado, así como la experiencia adquirida, la cual será necesaria para
elegir sobre quien caerá la responsabilidad de liderar el equipo de trabajo.
Tal como lo indican Arens et al. (2007)“la auditoría debe ser realizada por
una persona o personas que tengan un entrenamiento técnico adecuado y
pericia como auditores” (p. 197).
2.1.1.6 Documentar asuntos importantes relacionados con actividades de

planeación
Existe otra información de interés que debe quedar claramente

documentada, como es la elaboración del presupuesto para la ejecución
de la auditoría, misma que incorpora información de los tiempos de
ejecución por área, identificando aquellas que generarán mayor carga
operativa debido a la posibilidad de la existencia de errores potenciales,
es de decir, de mayor riesgo.
81
2.1.2 Diagnósticos preliminares del conocimiento del negocio
Una de las acciones previas a la aceptación del compromiso de

auditoría, es la obtención de conocimiento del negocio, el cual consiste
–principalmente– en obtener información sobre la industria o sector
en el que se maneja la entidad auditada, cuáles son sus operaciones,
principales productos y quienes son los dueños de la entidad, en quien
recae la administración y operaciones (figura 11).
Se debe considerar todo aquello que permita obtener un nivel de

conocimiento del negocio adecuada para el desarrollo de la auditoría.
Condiciones que
Económicos afectan la industria
Conocimientos
generales del
Actividad económica, Competencia

Negocio
niveles de crecimiento,
recesión, etc.
Cambios tecnológicos.
Políticas públicas
(manejo económico del
Gobierno). Riesgos del negocio.
Administración Operaciones
relacionados con la
Conocimientos
Tipo de negocio
Estructura (manufactura, servicios).
Entidad
organizacional.
Ubicación.
Propietarios,
experiencia, empresas
relacionadas. Principales proveedores.
Figura 11. Diagnóstico previo relacionado al negocio y a la entidad.
82
Un adecuado nivel del conocimiento que se requiere del negocio se logra

en la medida que se desarrolla la auditoría, ya que esta es un proceso
continuo y acumulativo que aumentará en cada etapa de la auditoría, que
se sustentará con la evidencia que se obtenga hasta su final.
El uso del conocimiento del negocio permitirá al auditor efectuar una

correcta evaluación de los riesgos de auditoría, así como identificar
posibles situaciones que puedan ocasionar problemas para el desarrollo
de la misma, por otro lado, ayudará a planear de forma efectiva el
desarrollo de la auditoría dando al auditor herramientas que le ayuden
a evaluar o identificar preliminarmente la relación de las aseveraciones
con que han sido preparados el juego completo de estados financiero, lo
que al final ayudará a brindar un servicio de calidad al cliente auditado.
Del conocimiento de la actividad económica se podrá identificar a

qué sector pertenece la entidad auditada, de tal forma que se podrá
obtener información de los movimientos usuales de las empresas,
niveles de ingresos, o si se manejan por ciclos o temporadas, generando
posibilidades de conocer cuáles podrían ser los posibles riesgo de
cometimiento de errores potenciales que afecten a las transacciones
de manera significativa, así como un cambio en las políticas públicas
como lo podrían ser incremento de tributos o limitaciones de entrada de
productos del exterior.
Información sobre la competencia también es crucial para determinar

posibles afectaciones al ente auditado que pongan en riesgo su integridad
o continuidad, ya sea por la entrada de nuevos competidores, por
la incidencia de productos sustitutos, por cambio de precios y otras
afectaciones al mercado.
El impacto en los sistemas de información debido a cambios tecnológicos

que podrían generar situaciones que afecten la preparación de la
83
información financiera, ya sea en los sistemas contables o incluso en los

procesos de negocios generados en cada área funcional.
El analizar o evaluar los cambios en la estructura organizacional debido

a expansión o crecimiento, ya que estos podrían generar la existencia de
nuevas ubicaciones, dispersión geográfica o negocios conjuntos debido
a inversión directa, fusiones, etc., situaciones susceptibles a riesgos de
incorrección material.
Así también, conocer como está compuesto el capital accionario, brindará

una idea del ambiente de control o la cultura organizacional y como esta
podría influir en la toma de decisiones u otros aspectos clave del negocio.
En cuanto a las operaciones, es importante analizarlas, ya que existen

factores internos, como los productos, servicios e incluso las fuentes de
ingreso, que podrían ser afectados por factores externos, como el medio
ambiente, siendo situaciones que podrían generar riesgos o debilidades
de control.
Por otro lado, también es relevante el identificar quienes son los clientes
claves y cuál es su relevancia dentro de la cartera, así como también
los principales proveedores o aquellos que podrían tener influencia
significativa.
Además, conocer sobre las principales obligaciones, es decir, quienes

son los acreedores y como están estructuradas las deudas, tomando en
consideraciones los diferentes acuerdos de financiación.
2.1.2.1 Elaboración de Flujo gramas, métricas y narrativas.
El comprender el negocio podría ser una actividad un poco compleja, ya

que implica no solo conocer de forma general cada uno de los aspectos
descritos anteriormente, sino que es necesario obtener información
84
sobre cada uno de los procesos que se realizan en la empresa auditada,

para esto se pueden utilizar herramientas tales como los flujogramas,
métricas y narrativas.
Un flujograma es una representación gráfica de las actividades, funciones

y procesos de gestión llevados a cabo por la entidad auditada en cada una
de sus áreas funcionales por todos los niveles de la organización.
A través de los flujogramas se puede tener una visión general del sistema
de información de la entidad auditada, cuyo propósito es la de entender
su funcionamiento de una forma más efectiva y ágil, por otro lado, ayuda
a la comprensión del negocio por parte de todos quienes integran el
equipo de auditoría, desde los procesos hasta cada documento que estos
generan, incluso permite identificar los controles que haya incluido el
ente auditado, como aquellos lugares en donde hagan falta.
Cuando se elabora un diagrama de procedimientos o diagrama de flujo, se

debe tener en cuenta que estos poseen tres partes o elementos:
1. El encabezado,
2. La Estructura, y
3. La descripción narrativa del diagrama.
2.1.2.1.1 El encabezado
El encabezado puede estar estructurado considerando lo siguiente:
1. Nombre de la Institución.
2. Título (Diagrama de Procedimientos).
3. Denominación del proceso o procedimiento.
85
4. Denominación del sector responsable del procedimiento.
5. Fecha de elaboración.
6. Nombre del analista que realizó el trabajo.
7. Nombres y abreviaturas de los documentos utilizados en el proceso o

procedimiento y de los responsables.
8. Simbología utilizada y su significado.
2.1.2.1.2 La estructura del diagrama
La estructura del diagrama de procedimientos comprende de la siguiente

información:
1. Debe indicarse claramente donde inicia y donde termina el diagrama.
2. Las líneas deben ser verticales u horizontales, nunca diagonales.
3. No cruzar las líneas de flujo empleando los conectores adecuados sin

hacer usos excesivos de ellos.
4. No fraccionar el diagrama con el uso excesivo de conectores.
5. Solo debe llegar una sola línea de flujo a un símbolo. Pero pueden llegar
muchas líneas de flujo a otras líneas.
6. Las líneas de flujo deben entrar a un símbolo por la parte superior y/o
izquierda y salir de él por la parte inferior y/o derecha.
7. En caso de que el diagrama sobrepase una página, enumerar y emplear

los conectores correspondientes.
86
8. Todo texto escrito dentro de un símbolo debe ser legible y preciso,

evitando el uso de muchas palabras.
9. Todos los símbolos tienen una línea de entrada y una de salida, a

excepción del símbolo inicial y final.
10. Solo los símbolos de decisión pueden y deben tener más de una línea
de flujo de salida.
11. Cada casilla de actividad debe indicar un responsable de ejecución de

dicha actividad.
12. Cada flecha representa el flujo de una información.
2.1.2.1.3 La descripción narrativa del diagrama
En la descripción narrativa del diagrama deben considerarse los

siguientes aspectos:
1. Describir los pasos del procedimiento, especificando quién hace,

cómo hace, cuando hace y dónde hace cada paso. Esta es la parte más
importante y útil para el personal de ejecución de una organización o
empresa, para recordar los pasos de un procedimiento, leyendo una
o dos páginas del diagrama, sin tener que volver a leer el manual de
procedimientos completo.
2. Deben utilizarse frases cortas, pero completas.
3. Las frases deben comenzar con un verbo en tercera persona del

singular, del tiempo presente indicativo. Por ejemplo: Recibe, controla,
remite o archiva, entre otros.
4. Deben evitarse, en lo posible, los términos técnicos y/o que puedan

tener más de una interpretación; usar en todos los casos términos
87
sencillos y uniformes, que el personal que tenga que utilizarlo pueda

entender con mayor facilidad el significado de su contenido.
2.1.2.1.4 Simbología básica para la preparación del diagrama
La simbología básica para la preparación de un diagrama de flujo se

muestra en la figura 12.
Descripción Gráfico/Símbolo
Inicio / Terminador
Su uso es para indicar el inicio o fin de un proceso.
Proceso
Indica la descripción de un proceso u operación.
Documento
Corresponde a la identificación de un documento,
informe o reporte generado en una actividad o tarea
Decisión
Señala o indica el punto de decisión de una tarea en
el caso de ejecutarse o no.
Conector
Indica el punto de conexión entre dos un proceso o
actividad.
Línea
Corresponde al flujo o secuencia normal que debe
seguir el proceso o actividad.
Figura 12. Simbología básica del diagrama de flujo.
88
2.1.2.1.5 Consideraciones generales para la construcción del diagrama
Para la construcción del diagrama de flujo es necesario tomar en

consideración lo siguiente:
1. Establecer el objetivo o la razón de ser del flujo y que se desea lograr

con el diseño de los diagramas, así como identificar la persona que lo
utilizará, ya que de esta manera se podrá definir el nivel de detalle o el
tipo de diagrama a utilizar.
2. Diseñar o estructurar el equipo de trabajo en el cual deberá estar

conformado por los responsables de la ejecución y el desarrollo de los
procedimientos que formarán parte del flujo.
3. Listar cada uno de los procesos, conservando la especificidad al

momento de narrar su descripción.
4. Identificar claramente cuál es el inicio y fin de cada proceso, siempre

considerando la interrelación que pudiera existir entre una actividad
previa y la siguiente.
5. Definir, de manera cronológica, cada uno de los pasos dentro de los

límites antes identificados
6. Verificar con las personas que desempeñan cada proceso o actividad,

así como con los usuarios del mismo, ya que para que un equipo
pueda mejorar algún proceso, necesitan entenderlo. Las personas que
pueden evaluarlo son las que participan en el proceso o reciben algún
producto, servicio o información de él.
7. Identificar y registrar el valor, tiempo invertido y costo de cada paso

en el proceso.
8. Llevar a cabo un proceso de chequeo, ratificando: la precisión del
89
proceso conforme se desarrolle el diagrama y el tiempo estimado/real

de cada paso.
2.1.3 Revisión analítica preliminar
La revisión analítica es otra de las maneras de conocer el negocio del

cliente, es así que a través del análisis a los Estados Financieros se podrá
conocer de forma preliminar, aspectos importantes que pueden dar una
guía de hacia dónde se debe dirigir la evaluación, así como la identificación
de posibles errores.
La información necesaria para el desarrollo de este análisis preliminar,

es posible obtenerla de los Estados Financieros, la información pública
disponible y los Estados Financieros proforma (figura 13).
Estados Financieros Es la principal fuente de información, ya

que de esta se podrá evaluar el desempeño
financiero de la Compañía y como han
variado sus saldos entre periodos.
Información pública Toda aquella información que se relacione

disponible con el giro del negocio o de la industria
con la finalidad de contrastarla con la que
proviene de la empresa y así identificar
fluctuaciones importantes de ser
analizadas.
Estados Financieros Se pueden considerar Estados Financieros

proforma presupuestados o proyectados que
permitan establecer de manera anticipada
cuales son las proyecciones del
negocio desde el punto de vista de sus
administradores y así contrastarlos con la
información real.
Figura 13. Fuentes de información del análisis preliminar.
90
2.1.3.1 Objetivos del análisis de los Estados Financieros
Los objetivos para el desarrollo del análisis de Estados Financieros se los

puede analizar desde tres puntos de vistas o necesidades de los usuarios
de dicha información, así tenemos:
1. Para los Accionistas, administradores, acreedores e incluso potenciales

inversionistas el análisis financiero se enfoca principalmente en:
- Proyectar rendimientos esperados.
- Evaluar riesgos que podrían afectar los rendimientos esperados.
- Análisis de información histórica en cuanto a los saldos reflejados

en los Estados Financieros pasados con el propósito de predecir
sobre la evolución futura de los mismos.
2. Por otro lado, los acreedores también se interesan en:
- Conocer sobre la liquidez a corto plazo, es decir, cual es la capacidad

de la compañía para realizar pagos corrientes o de corto vencimiento.
- Solvencia a largo plazo, es decir, la capacidad de la empresa de

generar suficiente efectivo para cubrir sus deudas a largo plazo.
3. Por último, los accionistas concentran su interés principal en la

rentabilidad y valor futuro que generan sus acciones, el cual es medido
a través de:
- El pago de dividendos, los mismos que dependen de la rentabilidad.
- Utilidad sobre capital.
- Utilidad sobre inversión y deudas a largo plazo.
91
Es necesario realizar un diagnóstico financiero, es decir, cual es la

situación financiera de la empresa auditada, para lo cual se debe conocer
o indagar sobre información considerada básica, tal como los Estados
Financieros de la compañía de al menos dos períodos (Estado de Situación
Financiera y Estado de Resultados Integral) con el propósito de realizar
un análisis horizontal y vertical de los mismos; así también, realizar una
comparación de dichas cifras con el mercado y la competencia, análisis
de tendencias, cálculo, análisis e interpretación de razones financieras de
liquidez, solvencia, ejecutoria y rentabilidad.
Para evaluar las tendencias y componentes de la compañía existen dos

componentes comunes:
1. Comparar tendencias financieras entre al menos dos años.
2. Análisis de los componentes de la empresa.
- Análisis de tendencias.
- Informes sobre segmentos.
2.1.3.2 Razones Financieras
Este análisis principalmente se lo ejecuta mediante el resultado de

divisiones entre dos rubros del Estado de Situación Financiera o el Estado
de Resultado Integral. Se las puede categorizar de la siguiente manera:
1. Razones de liquidez.
2. Razones de solvencia.
3. Razones de ejecutoria.
4. Razones de rentabilidad.
92
Mediante este análisis, el auditor obtendrá información de mucha

utilidad para el desarrollo de la auditoría, ya que le permitirá evaluar
el desempeño financiero de los involucrados en la generación de los
Estados Financieros, así también se podría constituir en una guía para
el control financiero, permitiendo identificar posibles desviaciones y
riesgos, pudiendo determinar las tendencias del negocio y compararlas
con la industria.
La mejor manera de analizar los resultados de las razones, es hacerlo

utilizando más de una, así se puede tener un criterio más amplio de dicho
resultado, ya que en determinado momento la empresa podría dar un
resultado positivo o favorable en cuanto a la liquidez, pero no siempre
este resultado expresa la realidad, ya que depende mucho de cómo se
estén manejando los vencimientos de la cartera de clientes.
Existen ciertas limitaciones en el uso de las razones financieras, ya que

estas, si bien es cierto permiten diagnosticar la situación del negocio, no
dan solución a la situación que el negocio esté enfrentando en el periodo
analizado, dado incluso porque la información que se usa ya es histórica,
es decir, se basa en el pasado.
Otro aspecto que afecta directamente la interpretación de los resultados,

son las maniobras contables o contabilidad creativa, que podría afectar
dichos resultados por ejemplo el método de valuación utilizado para los
inventarios, el método de depreciación o las amortizaciones.
2.1.3.2.1 Razones de liquidez
Mediante esta razón se hace una comparación entre la suma de recursos

invertidos (activos) que se puedan convertir de manera rápida en efectivo
y las obligaciones (pasivos) que deban cancelarse o pagarse en el corto
plazo. Las razones de liquidez más utilizadas son el Índice de Liquidez y la
Prueba Ácida.
93
Índice Corresponde a los activos corrientes que

pueden ser convertidos en dinero en un
de plazo menor a un año y su relación con las
Liquidez deudas que se tienen en el mismo plazo.
Ecuación 1.
Activo Corriente Disponible para cubrir cada dólar

=
Pasivo Corriente de Pasivo Circulante
A diferencia del índice de liquidez, esta razón

no toma en consideración los inventarios, ya
Prueba que su intención es conocer si es posible
Ácida cubrir los pasivos corrientes con aquellos
activos de mucho más rápida conversión en
dinero en efectivo.
Ecuación 2.
Activo Corriente - Inventarios Disponible para cubrir

=
Pasivo Corriente c/dólar de PC
2.1.3.2.2 Razones de Solvencia / Endeudamiento
Mediante esta razón se puede determinar el grado de endeudamiento que

tiene la empresa y –adicionalmente– si esta corre el riesgo de no poder
cumplir con aquellas obligaciones que tenga con terceros.
Las razones de mayor aplicación son de solvencia, endeudamiento,

apalancamiento y factor de apalancamiento.
94
Su uso permite identificar o determinar un

índice de la capacidad de cubrir el total de
Razón de
las deudas de la empresa con el total de
solvencia los recursos que esta posea a una fecha
determinada.
Ecuación 3.
Activo Corriente Recursos totales para cubrir cada

=
Pasivo Corriente dólar de Pasivo Circulante
Razón de Corresponde al valor porcentual de los

activos totales financiados por recursos
endeuda- provenientes de las acreencias que generó
miento la compañía.
Ecuación 4.
Activo Total
* 100 = %
Pasivo Total
Razón de Nos permite identificar la relación que

existe entre la inversión que hicieron los
apalanca- socios o accionistas y la deuda generada
miento con terceros.
Ecuación 5.
Pasivo Total
* 100 = %
Capital contableº
95
Factor de Con este factor se puede medir cómo

los activos totales, provenientes de otras
apalanca- fuentes ajenas a los propietarios, se han
miento financiado.
Ecuación 6.
Activo Total
= * número de veces
Capital contable
2.1.3.2.3 Razones de ejecutoria
La presente razón es aplicable para determinar la manera en que se han

gestionado o la forma en que se está realizando el manejo de rubros
como inventarios, cuentas por cobrar, cuentas por pagar, entre otros,
con el propósito de tomar las correcciones necesarias para el logro de los
objetivos.
Estas razones pueden ser Rotación de Activos, Rotación de Inventarios,

Periodo de Cobranza y Periodo de Pago.
Nos permite identificar la cantidad de días

en que los activos con los que cuenta la
Rotación de
entidad se convierten en efectivo, lo que
activos nos ayuda a conocer si existe un uso no
apropiado de los recursos de la empresa.
Ecuación 7.
Ventas
= Veces
Activos Promedio
96
Nos ayuda a determinar el número de

Rotación de veces que se da movimiento al inventario y
inventarios se realiza, es decir las veces en que este se
convierte en efectivo o cuenta por cobrar.
Ecuación 8.
Costo de Ventas
= Número de veces
Inventario promedio
Este indicador nos da a conocer el tiempo

Periodo de
en que se demoran los clientes en cancelar
cobranza sus deudas.
Ecuación 9.
Promedio de cuentas por cobrar

* 365 = # de días
Ventas
Este indicador nos da a conocer el tiempo

Periodo de
en que se tarda la empresa en cancelar sus
pago deudas con proveedores.
Ecuación 10.
Promedio de cuentas por pagar

* 365 = # de días
Costo de venta
97
2.1.3.2.4 Razones de rentabilidad
Mediante las razones de rentabilidad es posible determinar y evaluar el

rendimiento obtenido.
Determina cuál es la relación porcentual

Margen entre el resultado bruto y los ingresos que
Bruto haya generado la empresa en un periodo
determinado.
Ecuación 11.
Ventas – Costo de Ventas

=%
Ventas
Es la relación porcentual entre las

Margen
ventas netas y las ventas de un periodo
Neto determinado.
Ecuación 12.
Utilidad Neta
=%
Ventas
Rendimien- Mediante este indicador se puede

to sobre determinar la rentabilidad sobre el activo
Activos total.
Ecuación 11.
Utilidad Neta
=%
Activos Totales
98
2.1.3.3 Pronóstico financiero – Estados Financieros proforma
La verificación o análisis de los Estados Financieros proforma o

proyectados, permite determinar cuáles podrían ser los efectos futuros
sobre las políticas o medidas que adopte la empresa, por ende, dará una
guía sobre durante la etapa de planeación.
Esta información, ayudará a verificar que planes de contingencias ha

desarrollado la empresa, así como también identificar y cuantificar los
aspectos claves en las operaciones futuras del negocio.
2.1.3.4 Descripciones narrativas
Las narraciones son una herramienta de mucha utilidad, ya que a través

de estas se describen los flujos del proceso en forma escrita, es decir, sin
que existan representaciones gráficas.
Es importante señalar que la narración se complementa de una manera

muy útil con los diagramas de flujo porque mediante estas se detallan las
prácticas existentes y, de esta manera, se reducen al mínimo los posibles
malentendidos.
No obstante, en forma independiente, las descripciones narrativas no

sirven como herramienta eficaz para la descripción del proceso, pueden
ser muy extensas y difíciles de leer y, por lo general, los usuarios no las
consideran fáciles de utilizar.
Para el auditor, las narrativas constan de comentarios escritos de

aquellas consideraciones que dé respecto al procedimiento o prueba que
esté realizando, por lo que las mismas deben ser escritas de forma clara,
concisa y completa, siempre considerando que un tercero será el lector
de las mismas.
99
2.1.4 Evaluación del Control Interno de áreas relevantes
El Control Interno es definido como un proceso implantado por el

directorio, administradores, y otro personal, destinado a proporcionar
seguridad razonable sobre el cumplimiento de objetivos en efectividad
y eficiencia de operaciones; confianza en los reportes financieros; y
cumplimiento con Leyes y Regulaciones (ver figura 14).
Es importante señalar que, para la evaluación del control interno, se

debe identificar quienes son los responsables de este, es así que la
responsabilidad del diseño e implantación corresponde a la administración
del ente auditado.
El grado de control implantado en una compañía está en función a los

beneficios potenciales derivados de sus varias actividades de control,
así que se pueden identificar o clasificar al control interno en Control
Efectividad y Eficiencia
Salvaguardar los Activos.
de operaciones
Confianza en los Implica asegurar que las

Reportes Financieros transacciones sean ejecutadas
de acuerdo con la autorización
de la gerencia y registradas
apropiadamente.
Cumplimiento de Para la preparación de los

Leyes y Reglamentos Estados Financieros, es decir
que se encuentren elaborados
de acuerdo a las Normas
Internacionales de Información
Financiera, entre otros.
Figura 14. Objetivos de la evaluación del Control Interno.
100
interno contable, que es aquel que reduce las posibilidades de errores o

irregularidades y el Control Interno Administrativo, con el que se busca
incrementar la eficiencia de las operaciones.
El alcance de estos controles guarda relación directa con su clasificación,

es decir, de los procedimientos administrativos se puede identificar
controles que permitan realizar un seguimiento de políticas eficientes,
así como asegurar la protección de los activos de la empresa, evitar el
cometimiento de fraudes, validar la operatividad de los procesos según
lo establecido en el organigrama tanto jerárquico como funcional de la
empresa, entre otros.
Así también, de estos procedimientos administrativos se obtiene

información que será fuente de los registros o transacciones contables
cuyos controles permitirán generar información correcta sobre la
situación financiera de la empresa que garantice que su emisión se ha
realizado de acuerdo con el marco de referencia respectivo.
Cabe mencionar que existe una relación directa entre ambos controles, ya
que la eficiencia en la implantación de uno de estos grupos de controles
permite detectar debilidades en la implantación del otro.
El control interno permite establecer su aplicación y conocimiento por

parte de los usuarios de los procesos de la empresa, también permite
la eficacia del mismo en todos los aspectos y niveles de la organización.
Adicionalmente, se debe considerar que la estructura del control interno
debe estar acorde al tamaño comercial, administrativo y financiero del
negocio.
El propósito de la evaluación de control interno es detectar debilidades

que puedan permitir errores o irregularidades, así como también
determinar la extensión de las pruebas de revisión dentro del proceso de
auditoría.
101
Para el desarrollo de la evaluación del control interno se puede considerar

cuatro etapas, que se muestran en la figura 15.
Dentro del desarrollo de la auditoría, una de las principales herramientas

para realizar la evaluación del control interno consiste en la aplicación del
Cuestionario de Control Interno, el cual permitirá tener una perspectiva o
visión más aguda del cumplimiento, existencia y eficacia del mismo.
El cuestionario se lo debe efectuar en conjunto con el ente auditado, cuya

legalidad se dará con la firma de los involucrados en su desarrollo.
Consta de varias preguntas, las cuales se relacionan principalmente con

la normatividad existente (interna), así como también relacionadas con
Determinación preliminar de controles prescritos

requeridos por políticas o reglamentos de la
compañía.
Evaluación de los controles prescritos.
Selección de partidas y aplicación de

procedimientos de auditoría con el propósito
de satisfacer el cumplimiento de los controles
establecidos por el ente auditado.
Selección de partidas de aplicación de

procedimientos de auditoría para revelar si la
debilidad detectada ha permitido el cometimiento
de errores o irregularidades.
Figura 15. Etapas del Control Interno.
102
la aplicación de conocimientos legales externos (normatividad externa) y

de la naturaleza de las operaciones o giro del negocio.
Dentro del proceso de aplicación del cuestionario, se debe dar una

valoración a cada respuesta, lo cual permitirá al final ponderar el riesgo
del ambiente de control existente (Alto – Medio – Bajo).
La valoración antes indicada, permitirá establecer el nivel de pruebas, así

como el tipo de pruebas, tales como pruebas de cumplimiento y analíticas
que forman parte del programa de trabajo.
2.1.5 Introducción a la determinación del riesgo en Auditoría
El auditor, dentro de los procesos busca obtener y evaluar la evidencia

de auditoría, con el propósito de obtener seguridad razonable, la cual
se obtiene minimizando el riesgo de auditoría, por lo tanto, el riesgo de
que el auditor emita una opinión inadecuada de auditoría sobre Estados
Financieros que se encuentren elaborados erróneamente, se conoce como
riesgo de auditoría, por esta razón una de las formas para reducir el riesgo
es diseñando procedimientos que permitan obtener evidencia suficiente.
Las eventualidades o contingencias que existen en razón de los diversos

factores, relacionados con la estructura, actividades y personas que actúan
en la entidad y por efecto de las cuales el Auditor pueda no detectar error
o falsedad en la información que examina o irregularidades en el proceder
de los operadores, lo cual lo puede conducir a concluir inadecuadamente.
En otras palabras, el riesgo se refiere a condiciones o circunstancias

futuras que tendrán un impacto adverso si se llegan a presentar un riesgo
es un problema potencial que no se ha presentado aún.
Existen tres tipos de riesgos en Auditoría, los cuales se agrupan en dos

componentes: de la entidad y del auditor (figura 16).
103
Se relaciona con el giro normal del

Inherente
negocio.
De la entidad
Está en función de la efectividad
De control
del diseño del Control Interno
Es la no detección de errores de
De
Del Auditor I. R. en función a la efectividad de
detección los procedimientos de auditoría.
Figura 16. Componentes del riesgo.
El nivel de confianza responde al nivel de riesgo que se identifica en una

empresa, es decir, en la medida que se identifica un nivel alto, medio o
bajo de riesgo, el nivel de confianza será inversamente proporcional, es
decir bajo, medio o alto (figura 17).
Riesgo
Alto Medio Bajo
15% - 51% - 76% -

50% 75% 95%
Baja Media Alta
Confianza
Figura 17. Relación entre el nivel de riesgo y el nivel de confianza.
104
Por otro lado, el nivel de confianza suministrará una idea del nivel y tipos
de pruebas a realizar (figura 18). Es decir:
- A un nivel de riesgo alto, el nivel de confianza en los controles será

bajo, por lo tanto, se deberá planificar un nivel alto de pruebas de tipo
corroborativas.
- A un nivel de riesgo bajo, la confianza en el control interno será alto,

por lo que existirá un mayor nivel de pruebas de cumplimiento con un
nivel bajo de pruebas corroborativas.
2.1.5.1 Comportamiento de saldos
Para un mejor análisis del riesgo, es importante considerar el

comportamiento de los saldos de los Estados Financieros, esto se logra
mediante la comparación de dos periodos o ejercicios contables, lo que
permite identificar variaciones típicas o atípicas que generen indicios de
aumentos o disminuciones indebidas.
Riesgo
Alto Medio Bajo
Confianza en el control interno
Pruebas de
cumplimiento
Pruebas corroborativas:
Pruebas de detalle + Revisión analítica
Figura 18. Pruebas a efectuar de acuerdo al nivel de riesgo.
105
Una herramienta muy útil es la matriz de pruebas primarias o corolarias

(figura 19), con la cual se puede analizar como una disminución o
aumento en una cuenta, genera un aumento o disminución en otra debido
al principio de la partida doble.
Es así que, considerando la naturaleza de las cuentas, la prueba

principal o primaria estará encaminada en verificar la existencia de
aumentos indebidos en las cuentas de activos, costos y gastos, así como
disminuciones indebidas en las cuentas de pasivos e ingresos, que por
partida doble afectarán a una o más cuentas, por ejemplo, un aumento
indebido en una cuenta de activo podría generar una disminución en otro
activo, un aumento en una cuenta de pasivo, un amento en una cuenta de
ingreso o una disminución en una cuenta de gasto.
Si bien es cierto, a través de las pruebas primarias y corolarias se podrá

identificar cuáles fueron las fluctuaciones más importantes en los Estados
de los Estados Financieros entre un periodo y otro, una vez con esto es
necesario comprobar las razones de dichas fluctuaciones, pero ¿qué
Prueba
Activos Pasivos Ingresos Gastos
Primaria
Activos
D A A D
A
Pasivos
D A A D
D
Ingresos
D A A D
D
Gastos
D A A D
A
A = Aumentos indebidos. D = Disminuciones indebidos.
Figura 19. Matriz de pruebas primarias o corolarias.
106
probar? Dependiendo del tipo de cuenta, se deberá definir la dirección

de la prueba (figura 20), es decir, luego de identificar las variaciones, hay
que probar si existieron aumentos o disminuciones indebidas:
- Los aumentos indebidos normalmente serán identificados a través de

la información que se presente en el Mayor de la cuenta, por lo que se
partirá del saldo de la cuenta hasta rastrear el documento que respalde
dicho valor.
- Una disminución indebida, corresponde regularmente a un registro no

realizado o una contabilización errónea, por lo que para identificarlo se
debe partir del respaldo, soporte o evidencia hacia el saldo mostrado
en el Mayor de la cuenta, es decir, hacia el registro contable.
Respaldo
Registro Inicial
Aumento Disminución
Indebido
Registro Intermedio indebida
Registro Final
Mayor General
Figura 20. Dirección de la prueba de acuerdo a los aumentos o disminuciones indebidas.
107
2.1.5.2 Importancia Relativa
Dado que, en el proceso de una auditoría de Estados Financieros, el

auditor debe obtener seguridad razonable sobre los saldos presentados
en ellos, esta situación implica que en su conjunto deba considerar que
dichos Estados Financieros no presenten errores materiales ya sean
estos en cantidades, en la manera en que se clasifica, se presenta o revela
la información financiera, ocasionadas por errores involuntarios o por
la perpetración de un fraude. Para esto el auditor se fundamenta en los
marcos de referencia de información financiera aplicables que le brindan
información pertinente para la determinación de la importancia relativa.
Cabe mencionar que la importancia relativa que será determinada por

el auditor básicamente se basará en su juicio y criterio profesional dado
principalmente por la presunción de que los usuarios de los Estados
Financieros tienen conocimiento acerca del giro normal del negocio, sus
registros contables, la preparación de los Estados Financieros y el uso de
estimaciones contables.
La importancia relativa es el peso porcentual que posee una cuenta

con relación a los totales de un grupo contable dentro de los Estados
Financieros, lo que permite determinar las variaciones porcentuales
dentro del universo del tiempo a auditar. La importancia relativa o
materialidad, también permite analizar las áreas sensibles de la empresa
en las cuales puedan existir probabilidades del cometimiento de errores
o irregularidades.
La importancia relativa debe ser planeada como aquel monto que se

utilizará como base en la determinación o planificación del alcance de la
auditoría.
El propósito básico de la importancia relativa es la de establecer cuál

será el monto tolerable de error en los saldos presentados en los Estados
108
Financieros auditados, así mismo permite definir el alcance de los

procedimientos de auditoría y contribuye en la evaluación de los posibles
efectos que ocasionan los errores identificados y probables sobre los
Estados Financieros auditados.
Para la determinación de la importancia relativa es necesario identificar

como base un monto apropiado que sea fundamentado en los saldos
presentados en los Estados Financieros, el cual debe ser relevante, así
también se deberá considerar la volatilidad o estabilidad de dicho monto
en el periodo auditado y periodos anteriores, para lo cual se considerará
la naturaleza de la entidad.
La forma más recomendable para conocer este monto apropiado es a través

de identificar un elemento clave de los Estados Financieros, es decir, un
monto que podría ser considerado razonable por un usuario para confiar
en los Estados Financieros; por ejemplo, se podría considerar a la utilidad
después de impuestos como elemento clave de los Estados Financieros,
pero este monto normalmente suele cambiar, y si identificamos que
dicho cambio es demasiado fluctuante, a tal punto de que se convierta
en una pérdida, perdería sentido utilizar como referencia de los Estados
Financieros. Una alternativa más estable podrían ser ingresos y activos
corrientes totales, que comúnmente tienden a ser más estables que la
utilidad después de impuestos de un año a otro.
2.1.5.3 Análisis del riesgo inherente y de control
El riesgo inherente es la exposición que tiene la empresa en su control

interno administrativo y financiero, dando valores de relevancia a cada
área a auditar. En este punto de deberá de considerar la complejidad de
las operaciones y el giro del negocio.
El riesgo de control es la exposición que tiene la empresa en su control

interno administrativo y financiero, dando valores de relevancia a cada
109
área a auditar. En este punto de deberá de considerar la complejidad de

las operaciones y el giro del negocio.
Una vez que se haya identificado una base estable adecuada, se efectúa
una proyección estimada de cuál sería el monto a la fecha de los Estados
Financieros, con lo que se aplicaría un porcentaje adecuado sobre ese
monto para determinar la importancia relativa planeada.
Un porcentaje que podría ser utilizado para determinar la importancia

relativa podrían ser los siguientes:
- 2% del total de activos corrientes o del patrimonio neto.
- 10% de la utilidad después de impuestos.
- 3% disminuyendo a 0.5% de ingresos basado en una escala declinante

de porcentajes.
2.1.5.3.1 Calcular la precisión monetaria
Cuando planeamos y realizamos pruebas sustantivas estadísticas para

un saldo de cuenta o clase de transacciones, buscamos obtener un nivel
especificado de seguridad, expresado en porcentajes, que el monto no
está equivocado por más del nivel específico de precisión monetaria.
Por ejemplo, asumiendo que:
- Planeamos probar las cuentas a cobrar por sobrevaluación utilizando

una muestra representativa.
- Diseñamos la muestra utilizando un factor de confiabilidad de 0.7

(correspondiente a una seguridad de 50%).
- La importancia relativa planeada deseada es de $100.000.
110
Si no detectamos errores cuando examinamos los ítems seleccionados,

estamos en condiciones de decir que hemos obtenido un 50% de nuestra
seguridad por pruebas sustantivas, que las cuentas a cobrar no están
sobrevaluadas por más de $100.000.
2.1.6 Elaboración de Programas de Auditoría
Los programas de auditoría, que forman parte integrante de los papeles

de trabajo dentro del desarrollo de la Auditoría, se utilizan para
establecer los detalles del plan para cumplir los objetivos de la auditoría
y para describir la naturaleza, oportunidad y extensión de todo el trabajo
significativo a realizarse.
El programa de auditoría es un documento que sirve de guía para el

trabajo que efectuará el auditor. Tales programas de auditoría podrían
ser diseñados específicamente para un trabajo de auditoría, en forma
específica para una industria o programas modelo para pruebas
sustantivas contenidos en la documentación común.
Es la culminación de la etapa de la planificación y el inicio de la etapa

de ejecución. Los programas de auditoría deben detallar el plan para
Los programas de auditoría

forman parte integral del
proceso de planeación de
la auditoría.
Imagen de OpenClipart-Vectors en Pixabay
111
cumplir los objetivos de auditoría y describir la naturaleza, oportunidad,

y extensión de todo el trabajo a realizarse.
Los programas de auditoría necesitan ser revisados año tras año, de esta
manera se asegura que su contenido sea apropiado para la planeación del
año corriente y los procedimientos de evaluación de riesgo.
Consta de varias columnas en las cuales se detalla la siguiente información:
1. Detalle de las pruebas de auditoría.
2. La referenciación de las cuentas de acuerdo al grupo contable y al

estado financiero al que pertenece.
3. El tiempo que se tomará en efectuar cada actividad sin que esto

sobrepase el período de ejecución dado para el examen.
4. Las iniciales del auditor que efectuó el programa.
Si el procedimiento establecido por el programa de auditoría debe ser

modificado, o si un procedimiento alternativo va a ser realizado, los
papeles de trabajo necesitan documentar claramente los procedimientos
efectivamente realizados y las razones para el cambio de los
procedimientos planeados.
112
2.2 Control Interno – Definiciones y Normativa
2.2.1 Valoración del control interno
2.2.1.1 Concepto, Definiciones y Normativa que se aplica en la Evaluación

del Control Interno
2.2.1.1.1 ¿Qué es el Control Interno?
El Control Interno es la base donde descansan las actividades y operaciones

de una empresa, es decir, que las actividades de producción, distribución,
financiamiento, administración, entre otras, son regidas por el control
interno.
Es un instrumento de eficiencia y no un plan que proporciona un

reglamento tipo policíaco o de carácter tiránico.
El mejor sistema de control interno es aquel que no daña las relaciones de

empresa a clientes, y mantiene en un nivel de alta dignidad humana, las
relaciones de patrón a empleado.
La función del control interno es aplicable a todas las áreas de operación

de los negocios; de su efectividad depende que la administración obtenga
la información necesaria para seleccionar –de las alternativas– las que
mejor convengan a los intereses de la empresa.
2.2.1.1.2 Estudio y evaluación del sistema de control interno.
El control interno comprende el plan de organización y todos los métodos

y procedimientos que en forma coordinada se adoptan en una entidad
para salvaguardar sus activos, verificar la razonabilidad y confiabilidad
de su información financiera y la complementaria administrativa y
operacional, promover eficiencia.
113
El control interno se divide en control administrativo y control financiero-

contable (figura 21).
De estos dos elementos deriva en el Sistema Integral de Control Interno.
Los ciclos básicos de transacciones a considerar son: ingresos, compras,

producción, nóminas y tesorería.
El estudio del control interno tiene por objeto conocer como es dicho
control interno, no solamente en los planes de la dirección sino en la
ejecución real de las operaciones cotidianas
La evaluación del control interno es la estimación del auditor, hecha

sobre los datos que ya conoce a través del estudio, y con base en sus
conocimientos profesionales, del grado de efectividad que ese control
interno suministre.
De este estudio y evaluación, el Contador Público podrá desprender la

naturaleza de las pruebas diferentes sobre una misma partida. De ello
dependerá la extensión que deba dar a los procedimientos de auditoría
de empleados y la oportunidad en que los va a utilizar para obtener los
resultados más favorables posibles.
Control Administrativo Se debe observar y aplicar en todas

las fases o etapas del proceso
administrativo.
Control Financiero- Orientado fundamentalmente hacia el

Contable control de las actividades financieras
y contables de una entidad.
Figura 21. Clasificación del Control Interno.
114
2.2.1.13 Formas de hacer el estudio y evaluación del control interno.
El estudio y evaluación del control interno se lo puede hacer a través de

tres métodos:
1. Método Descriptivo o de memorándum.
2. Método Gráfico.
3. Método de Cuestionario.
2.2.1.1.4 Método Descriptivo
Consiste en la descripción de las actividades y procedimientos utilizados

por el personal en las diversas unidades administrativas que conforman
la entidad, haciendo referencia a los sistemas o registros contables
relacionados con esas actividades y procedimientos.
La descripción debe hacerse de manera tal que siga el curso de las

operaciones en todas las unidades administrativas que intervienen,
nunca se practicará en forma aislada o con subjetividad.
La forma y extensión en la aplicación de este procedimiento dependerá

desde luego de la práctica y juicio del Contador Público observada al
respecto, y que puede consistir en:
- Preparar sus notas relativas al estudio de la compañía de manera que

cubran todos los aspectos de su revisión.
- Que las notas relativas contengan observaciones únicamente respecto

a las deficiencias del control interno encontradas y deben ser
mencionadas en sus papeles de trabajo, también cuando el control
existente en las otras secciones no cubiertas por sus notas es adecuado.
115
Siempre deberá tenerse en cuenta la operación en la unidad administrativa

precedente y su impacto en la unidad siguiente.
Ventajas:
- El estudio es detallado de cada operación con lo que se obtiene un

mejor conocimiento de la empresa.
- Se obliga al Contador Público a realizar un esfuerzo mental, que

acostumbra al análisis y escrutinio de las situaciones establecidas.
Desventajas:
- Se pueden pasar inadvertidos algunas situaciones anormales.
- No se tiene un índice de eficiencia
2.2.1.1.5 Método Gráfico
Señala por medio de cuadros y gráficas el flujo de las operaciones a través

de los puestos o lugares donde se encuentran establecidas las medidas de
control para el ejercicio de las operaciones.
Este método permite detectar con mayor facilidad los puntos o aspectos
donde se encuentran debilidades de control, aun cuando hay que
reconocer que se requiere de mayor inversión de tiempo por parte del
auditor en la elaboración de los flujogramas y habilidad para hacerlos.
Se recomienda el uso de la carta o gráfica de organización que según el

autor George R. Terry, dichas cartas son cuadros sintéticos que indican los
aspectos más importantes de una estructura de organización, incluyendo
las principales funciones y sus relaciones, los canales de supervisión y la
autoridad relativa de cada empleado encargado de su función respectiva.
116
Existen dos tipos de gráficas de organización: maestras y suplementarias

(figura 22). Se recomienda el uso combinado de las cartas maestras y
suplementarias, con los manuales de operación ya que se complementan.
Ventajas:
- Proporciona una rápida visualización de la estructura del negocio.
Desventajas:
- Pérdida de tiempo cuando no se está familiarizado a este sistema o no

cubre las necesidades del Contador Público.
- Dificultad para realizar pequeños cambios o modificaciones ya que se

debe elaborar de nuevo.
- Se recomienda como auxiliar a los otros métodos.
2.2.1.1.6 Método de Cuestionarios
Consiste en el empleo de cuestionarios previamente elaborados por

el auditor, los cuales incluyen preguntas respecto a cómo se efectúa el
manejo de las operaciones y quién tiene a su cargo las funciones.
Cartas Maestras Presentan las relaciones

existentes entre los principales
departamentos.
Cartas Suplementarias Muestran cada una, la estructura

de departamento en forma más
detallada.
Figura 22. Clases de gráficas de organización.
117
Los cuestionarios son formulados de tal manera que las respuestas

afirmativas indican la existencia de una adecuada medida de control,
mientras que las respuestas negativas señalan una falla o debilidad en el
sistema establecido.
Ventajas:
- Representa un ahorro de tiempo.
- Por su amplitud cubre con diferentes aspectos, lo que contribuye a

descubrir si algún procedimiento se alteró o descontinuó.
Desventajas.
- El estudio de dicho cuestionario puede ser laborioso por su extensión.
- Muchas de las respuestas –si son positivas o negativas– resultan

intrascendentes si no existe una idea completa del por qué de estas
respuestas.
Su empleo es el más generalizado, debido a la rapidez de la aplicación.
De los métodos vistos anteriormente, ninguno de ellos trata con relativa

profundidad, el elemento clave de la entidad, el humano.
Para cubrir ese vacío se presenta un cuarto método, el de detección de

funciones incompatibles.
2.2.1.1.7 Detección de funciones incompatibles
El auditor mediante el uso de sencillos cuestionarios, detectará funciones

incompatibles del personal involucrado en la operación, administración,
control y marcha de la entidad sujeta a auditoría.
118
2.2.1.2 Estudio y Evaluación del control interno por ciclos de

transacciones.
Consiste en identificar, por parte del auditor, ciclos de transacciones cuyo

control interno estará sujeto a revisión y evaluación. Esta identificación
incluye el determinar las funciones aplicables a cada ciclo con base en las
características específicas del mismo.
De acuerdo con lo indicado en el Manual de Pronunciamientos

Internacionales de Control de Calidad, Auditoría, Revisión, Otros encargos
de aseguramiento, y Servicios Relacionados emitido por la IAASB, el
control interno es:
El proceso diseñado, implementado y mantenido por los

responsables del gobierno de la entidad, la dirección y otro
personal, con la finalidad de proporcionar una seguridad
razonable sobre la consecución de los objetivos de la entidad
relativos a la fiabilidad de la información financiera, la eficacia y
eficiencia de las operaciones, así como sobre el cumplimiento de
las disposiciones legales y reglamentarias aplicables. El término
“controles” se refiere a cualquier aspecto relativo a uno o más
componentes del control interno. (2018, p. 26).
Tal como se menciona anteriormente, no solo la Alta Gerencia es la que

llevará a cabo los procesos de control interno, sino que todo el personal
–que forma parte de la organización– también, tales como el consejo de
administración, Gerentes Directivos, personal administrativo y de apoyo,
oficina de control interno, entre otros.
Los procesos de control se diseñan para proporcionar una garantía

razonable en cuanto al cumplimiento de los objetivos que se relacionan
con las operaciones, emisión de reportes y la aplicación de las normas o
marco de referencia que rigen a la organización.
119
Debido a la importancia que implica el control interno, sus procedimientos

deben evolucionar de acuerdo al desarrollo y crecimiento de la compañía,
por lo tanto, deben ser dinámicos, es decir, adaptables al tamaño de las
empresas.
En empresas pequeñas se requieren controles sencillos e informales,

centralizados, es decir supervisados generalmente por su dueño, en
cambio en las empresas grandes, estos procedimientos son formales,
descentralizados, lo que implica el diseño de sistemas mucho más
refinados.
Un adecuado control interno debe ser diseñado de tal manera que permita
prevenir, detectar y corregir posibles incorrecciones de importancia
relativa (figura 23).
En un control preventivo se
Control Preventivo
ubican las actividades o puntos
de control antes del desarrollo
de los procesos o tareas, de esta
manera se minimiza el riesgo del
cometimiento de errores en dichos
procesos.
En un control defectivo, el punto

Control Defectivo
de control es ubicado durante el
proceso o tarea, de esta manera
de ocurrir un error sería detectado.
En un control correctivo el punto

Control Correctivo
de control se ubica al final o
término del proceso, lo que
permite identificar el error una vez
que haya sido cometido.
Figura 23. Tipos de Control Interno.
120
2.2.2 COBIT
Los sistemas de control deben tomar en cuenta la información que

se produce en cada área funcional dentro de la organización y esta
normalmente se genera mediante el uso de tecnologías, constituyéndose
en un recurso clave, por lo tanto, su aplicación y control es de suma
importancia.
La alta dirección en las organizaciones, así como sus directivos hacen

los esfuerzos necesarios para generar información de calidad que
permita tomar decisiones adecuadas para el negocio, la cual es apoyada
con la utilización de la Tecnología de la Información (TI), así lograr el
cumplimiento de metas estratégicas a través del uso eficaz e innovador
de la TI.
En vista de la importancia de la TI, es necesario tomar en consideración

optimizar su costo y mantener el riesgo relacionado con dicha Tecnología
a niveles que se consideren aceptables.
Es necesario una buena administración de los activos de la Tecnología de

la Información con el propósito de lograr valor para las partes interesadas
de la organización, es decir, la alta dirección o aquellos quienes lideran
el negocio, deben acoger la tecnología de la información con la misma
importancia que cualquier otra área funcional del negocio.
A través del uso del modelo de los Objetivos de Control para

la Información y Tecnologías Relacionadas (Control Objetives
for Information and Related Technology [COBIT]) se busca
proporcionar un marco integral que ayude al logro de los objetivos
organizacionales y generar valor, a través de la implementación
de procesos de Gobierno y de Gestión efectivos, de la Tecnología
de la Información (TI) de la organización. (Hernández, 2018, p.
1).
121
La aplicación de COBIT, se puede fundamentar mediante el desarrollo de

cinco principios (ver figura 24).
1. Satisfacer las
necesidades
de las partes
interesadas
2. Cubrir la
5. Separar el
organización
Gobierno de la
de forma
Administración
integral.
Principios
de COBIT 5
4. Habilitar 3. Aplicar un
un enfoque solo marco
holístico integrado.
Figura 24. Principios de COBIT 5.

Fuente: ISACA (2012).
2.2.2.1 Principio 1. Satisfacer las necesidades de las partes interesadas
Bajo este principio se considera el valor agregado que las compañías

generan para cada una de sus partes interesadas, esto es, ir desde
la realización de sus beneficios, minimización de riesgos hasta la
optimización de sus recursos.
Se requiere que las necesidades se conviertan en la forma aplicable para

alcanzar el objetivo organizacional. De acuerdo con lo que dice ISACA
(2012) se alinean a las necesidades de los accionistas con objetivos
empresariales, TI y habilitadores, por medio de esta se optimiza recursos
y se obtiene beneficios con un nivel aceptable.
122
En función al esquema COBIT se fijan metas que se relacionarán unas con

otras lo que implica el cumplimiento de cada una en forma de cascada. Lo
primero en considerar son las metas de la Organización, posteriormente
se las deberá relacionar con la TI y por último con las metas habilitadoras.
2.2.2.2 Principio 2. Cubrir la empresa extremo–a–extremo
Este principio se fija en la relación entre el Gobierno corporativo y la

administración de la tecnología de la información, tomando como premisa
un punto de vista global o integral de toda la organización.
Según ISACA (2012) desde un punto de vista perspectiva global son

asumidos el gobierno y la gestión de las TI, para cubrir las necesidades
de las mismas y esto se aplica creando una perspectiva de punta a punta.
(p. 22).
La relación integral permite cubrir cada una de las funciones y procesos

que existen en la Organización con las funciones de la Tecnología de la
información que las manejan ya sean sus activos como cualquier otro
bien de la empresa.
2.2.2.3 Principio 3. Aplicar un Marco de Referencia único integrado
Según ISACA (2012) uno de los puntos importantes de la utilización de

COBIT, es la forma en que se alinea con cada norma de relevancia que se
relacionan con el negocio u organización tales como:
- De acuerdo con el aspecto Corporativo: COSO, COSO ERM, ISO/IEC

9000, ISO/IEC 31000.
- Relacionado con TI: ISO/IEC 38500, ITIL, la serie ISO/IEC 27000,

TOGAF, PMBOK/PRINCE2, CMMI.
123
2.2.2.4 Principio 4. Habilitar un Enfoque Holístico
Consiste en factores que individual y colectivamente influirán en

la funcionabilidad de la relación entre el Gobierno corporativo y la
administración del TI y las estrategias impulsadas por las metas definidas.
De acuerdo con COBIT 5 estos factores o habilitadores son 7, como se

observa en la figura 25.
3. Estructuras 4. Cultura, Ética y

2. Procesos
Organizacionales Comportamiento
1. Principios, Políticas y Marcos
6. Servicios, 7. Personas,
5. Información Infraestructura y Habilidades y
Aplicaciones Competencias.
RECURSOS
Figura 25. Factores habilitadores de COBIT 5.

Fuente: ISACA (2012).
1. Principios, Políticas y Marcos: Son los vehículos para traducir

el comportamiento deseado en una orientación práctica para la
administración diaria.
2. Procesos: Describen una serie organizada de prácticas y

actividades para lograr determinados objetivos y producir una
124
serie de resultados como apoyo al logro de las metas globales

relacionadas con la TI.
3. Estructuras Organizacionales: Constituyen las entidades

claves para la toma de decisiones en una organización.
4. Cultura, Ética y Comportamiento: De los individuos, así como

de la organización; se subestima frecuentemente como factor de
éxito en las actividades de gobierno y administración.
5. Información: Se encuentra presente en todo el ambiente de

cualquier organización; o sea se trata de toda la información
producida y usada por la Organización. La información es
requerida para mantener la organización andando y bien
gobernada, pero a nivel operativo, la información frecuentemente
es el producto clave de la organización en sí.
6. Servicios, Infraestructura y Aplicaciones: Incluyen la

infraestructura, la tecnología y las aplicaciones que proporcionan
servicios y procesamiento de tecnología de la información a la
organización.
7. Personas, Habilidades y Competencias: Están vinculadas

con las personas y son requeridas para completar exitosamente
todas las actividades y para tomar las decisiones correctas, así
como para llevar a cabo las acciones correctivas. (ISACA, 2012,
p. 27).
Adicionalmente, se incluye la administración y el gobierno sistémico

mediante habilitadores interconectados, para lograr los objetivos
principales de la organización, y siempre debe considerarse una serie
interconectada de habilitadores, o sea, cada habilitador:
125
- Necesita una entrada de otros habilitadores para ser completamente

efectivo, o sea, los procesos necesitan información, las estructuras
organizacionales necesitan habilidades y comportamiento.
- Entrega un producto de salida a beneficio de otros habilitadores, o sea,

los procesos entregan información, las habilidades y el comportamiento
hacen que los procesos sean eficientes.
2.2.2.5 Principio 5. Separar el Gobierno de la Administración
El marco de COBIT 5 plasma una distinción muy clara entre el Gobierno y

la Administración (figura 26).
Estos cuerpos comprenden diferentes tipos de actividades y requieren

diferentes estructuras organizacionales, así como cumplen diferentes
propósitos.
- El Gobierno asegura que se evalúen las necesidades de las partes

interesadas, así como las condiciones y opciones, para determinar
Gobierno En la mayoría de las

organizaciones el Gobierno
es responsabilidad de la Junta
Directiva bajo el liderazgo de su
presidente.
Administración En la mayoría de las

organizaciones, la Administración
es responsabilidad de la Gerencia
Ejecutiva, bajo el liderazgo del
Gerente General (CEO).
Figura 26. Tipos de Control Interno.
126
los objetivos corporativos balanceados acordados a lograr; fijando

directivas al establecer prioridades y tomar decisiones; así como
monitorear el desempeño, cumplimiento y progreso comparándolos
contra las directivas y objetivos fijados (EDM).
- La Administración planifica, construye, ejecuta y monitorea las

actividades conforme a las directivas fijadas por el ente de Gobierno
para lograr los objetivos de la Compañía (PBRM por su sigla en inglés
– PCEM).
El marco de COBIT describe siete categorías de habilitadores (Principio

4). Los procesos constituyen una categoría.
Una compañía puede organizar sus procesos como estime conveniente,

siempre y cuando queden cubiertos todos los objetivos necesarios de
gobierno y administración. Las compañías más pequeñas podrán tener
menos procesos, las compañías más grandes y complejas podrán tener
muchos procesos, todos para cubrir los mismos objetivos.
COBIT 5 incluye un Modelo de Referencia de Procesos (PRM por sus siglas

en inglés), que define y describe en detalle un número de procesos de
administración y de gobierno.
2.2.3 COSO I y COSO II
Antes que nada, es necesario conceptualizar el control interno, para lo

cual se puede decir que es un proceso llevado a cabo por la alta gerencia
y en sí, por todo el personal que conforma la organización, diseñado
para proporcionar una garantía razonable sobre el logro de objetivos
relacionados con operaciones, reportes y cumplimiento.
Como parte de los objetivos del control interno, se puede determinar

aquellos que se relacionan con la misión y visión de la entidad. Varían en
127
función de las decisiones de la conducción relacionadas con el modelo de

operaciones, consideraciones de la industria y rendimiento.
Se abren en sus objetivos para los distintos componentes de la estructura

de la entidad. Incluyen el resguardo de activos.
COSO, conocido así por sus siglas en inglés Committe Of Sponsoring

Organizations, es un marco de control que unifica los componentes claves
organizacionales y que responden a que el resultado sea el mitigar el
riesgo y resaltar controles eficientes y eficaces.
Se pueden identificar algunos beneficios que se pueden obtener a través

de esta metodología, tales como:
- La definición de un marco de referencia aplicable a cualquier

organización.
- Considera que el control interno debe ser un proceso integrado con el

negocio que ayude a conseguir los resultados esperados en materia de
rentabilidad y rendimiento.
- Trasmitir el concepto de que el esfuerzo involucra a toda la organización:

desde la alta dirección hasta el último empleado.
En el caso de COSO I, está compuesto por 5 componentes:
1. Ambiente de control.
2. Evaluación de riesgo.
3. Actividades de control.
4. Información y comunicación.
5. Supervisión.
128
En relación con el COSO II, se segregó algunos de sus componentes los

cuales se estructuraron como se muestra a continuación.
2.2.3.1 Ambiente interno
Este componente permite dar disciplina y estructura al sistema de control

interno, ya que se considera la base para los demás componentes.
2.2.3.2 Establecimiento de objetivos
Este componente indica que deben estar alineados con la visión y misión
de la organización, teniendo en cuenta que cada decisión conlleva un
riesgo que debe ser previsto.
2.2.3.3 Identificación de eventos
Este componente corresponde a la evaluación de riesgo, mediante el cual

se busca identificar hechos que afectan los objetivos de la organización,
considerando no solo los considerados negativos, sino también aquellos
que sean positivos y en dependiendo el caso ambos, para que la empresa
los pueda afrontar.
2.2.3.4 Evaluación de riesgo
Corresponde a la determinación de todos aquellos riesgos que pueden

afectar a la organización de la empresa, y que pueden afectar a otros
componentes.
2.2.3.5 Respuesta al riesgo
Una vez realizada la evaluación del riesgo, la empresa debe analizar de qué
manera afrontará el riesgo, es decir, cuáles serán las respuestas al riesgo,
es decir, de qué manera evitarlo, reducirlo, compartirlo y aceptarlo.
129
2.2.3.6 Actividades de control
Corresponde a las políticas y procedimientos que se deberán ejecutar

para asegurar que la respuesta al riesgo se lleve de forma correcta y
oportuna. Estas actividades pueden ser preventivas, detectivas, manuales,
computarizadas o gerenciales.
2.2.3.7 Información y comunicación
El componente de la información es de suma importancia en todos los

niveles de la organización, con el propósito de hacer frente a los riesgos
identificando, evaluando y dando respuesta a los riesgos y por otro lado
la comunicación se debe realizar en sentido amplio y fluir por toda la
organización en todos los sentidos.
2.2.3.8 Monitoreo
Fundamental de todos los componentes, ya que este implica la supervisión

y verificación del cumplimiento de las actividades de control.
2.2.4 COSO ERM – COSO III
El COSO III, también conocido como COSO 2013, describe los

cambios generados en los entornos de negocio y también operativos,
proporcionando un criterio más amplio de objetivos y de reporte de
la información; además, efectúa una aclaración de los requisitos que
permiten considerar la efectividad del sistema de control interno.
Los principales cambios que surgieron en esa actualización fueron:
1. Cambios en los ambientes de negocios y operaciones considerados.
2. Ampliación de los objetivos de operaciones y reporte.
130
3. Conceptos fundamentales subyacentes a los cinco componentes

articulados como principios.
4. Otros enfoques y ejemplos pertinentes a las operaciones, el

cumplimiento y los objetivos de informes no financieros añadidos.
Para González (s. f.), la actualización se articula en 17 principios que se

desprenden de los 5 componentes principales, como se muestra en la
tabla 2.
Tabla 2. 17 principios que se derivan de la actualización de COSO III.
Componente principal Principio
1.
Demostrar compromiso con la integridad
y los valores éticos, lo que implica que la
organización demuestra un compromiso
con la integridad y los valores éticos.
2.
Ejercer la responsabilidad de supervisión,
esto es que el directorio debe demostrar
independencia de la administración y
ejercer la supervisión de desarrollo y desempeño
de los controles internos.
3.
Establecer la estructura, la autoridad y la
responsabilidad, la cual debe establecida
por la administración, mediante la
supervisión del directorio, estableciendo
Ambiente de control claramente las estructuras y definidas las líneas
de reporte con una apropiada autoridad y
responsabilidad en la consecución de objetivos.
4.
Demostrar compromiso con las
competencias, es decir la organización
deberá demostrar el compromiso
de atraer, desarrollar y retener a personas
competentes alineadas con los objetivos.
5.
Aplicar la rendición de cuentas, lo que
conlleva que la organización mantenga
individuos que rindan cuentas de sus
responsabilidades de control interno en la
consecución de objetivos.
131
Tabla 2. 17 principios que se derivan de la actualización de COSO III (cont.).
6.
Especificar objetivos adecuados, es
decir, la organización debe desarrollar
objetivos que sean suficientemente
claros con el propósito de lograr identificar los
riesgos durante su evaluación y de qué manera
se relacionan con los objetivos planteados.
7.
Identificar y analizar los riesgos, esto es, la
organización debe una vez identifique los
riesgos deberá analizar la relación con los
Evaluación de riesgo objetivos, lo que permitirá identificar la manera
de cómo serán gestionados dichos riesgos.
8.
Evaluar el riesgo de fraude, la
organización debe considerar la
posibilidad de identificar el cometimiento
de fraude durante la evaluación de riesgos.
9.
Identificar y analizar cambios
significativos, es decir, la organización
deberá evaluar los cambios que podrían
afectar el sistema de control.
10.
Seleccionar y desarrollar actividades
de control, con el propósito de
mitigar el riesgo con el propósito de
alcanzar los objetivos
11.
Seleccionar y desarrollar controles
generales sobre la tecnología, con el
propósito de apoyar el logro de los
Actividad de control objetivos.
12.
Implementación a través de políticas
y procedimientos, es decir las
actividades de control deben estar
desarrolladas mediante las políticas establecidas
por la organización para establecer que se espera
de ellas y crear los procesos necesarios para la
implementación de las políticas.
132
Tabla 2. 17 principios que se derivan de la actualización de COSO III (cont.).
13.
Utilizar información pertinente, el
apoyo de la información es clave
para el correcto funcionamiento de
los controles y la organización deberá tomar en
cuenta su creación, diseño y utilización y el grado
de relevancia que tiene para este propósito.
14.
Comunicación interna, La
Información y organización comunica internamente
comunicación la información, incluyendo los
objetivos y responsabilidades de control interno,
necesarios para apoyar el funcionamiento de los
controles internos.
15.
Comunicación externa, La
organización se comunica con partes
externas sobre asuntos que afectan
al funcionamiento de los controles internos.
16.
Realizar evaluaciones continuas
y/o separadas, La organización
selecciona, desarrolla y ejecuta
evaluaciones continuas y/o separadas para
determinar si los componentes del control
Actividades de interno están presentes y en funcionamiento.
17.
monitoreo Evaluar y comunicar las deficiencias,
La organización evalúa y comunica
las deficiencias de control interno de
manera oportuna a las partes responsables de
tomar acciones correctivas, incluyendo la alta
dirección y la junta de directores, según el caso.
133
2.2.5 Matriz de Riesgo y Control
2.2.5.1 Definiciones y Objetivos
Una matriz de riesgo es una herramienta de control y de gestión

normalmente utilizada para identificar las actividades (procesos y
productos) más importantes de una institución, el tipo y nivel de riesgos
inherentes a estas actividades y los factores exógenos y endógenos
que engendran estos riesgos (factores de riesgo). Por lo tanto, es un
instrumento válido para mejorar el control de riesgos y la seguridad de
una organización. (D'Leon, 2017).
La matriz de riesgo permite evaluar una adecuada gestión y administración

de los riesgos financieros operativos y estratégicos que dicta la misión
de la empresa. La matriz debe ser una herramienta que documente los
procesos y evalué el riesgo de la institución
La Matriz de Control Interno es una herramienta surgida de la imperiosa

necesidad de accionar preventivamente a los efectos de suprimir o
disminuir significativamente la multitud de riesgos a las cuales se
hayan afectadas los distintos tipos de organizaciones, sean estos
privados o públicos, con o sin fines de lucro. Las numerosísimas normas
y reglamentaciones, sean éstas de carácter impositivas, laborales,
ecológicas, de consumidores, contables, bancarias, societarias, bursátiles
entre otras, provenientes de organismos nacionales (federales),
provinciales (estaduales) y municipales, obligan a las administraciones
de las organizaciones a mantenerse muy alerta ante los riesgos que la
falta de cumplimiento de las mismas significa para sus patrimonios.
(Tatiana, 2012).
De acuerdo a lo dicho anteriormente lo que podemos recalcar que, a pesar

de mencionar todas las normativas, los riesgos siempre estarán expuestos
134
y presentes en muchas organizaciones por lo cual deberán mantener bajo

control.
2.2.5.2 Objetivos
Identificar y analizar integralmente todos los procesos críticos dentro

de la organización (internos y externos) en base a la matriz de riesgo y
control y a una metodología propuesta con el fin de que permita identificar
y priorizar los principales riesgos u exposiciones al riesgo que afectan a
los procesos de una administración
2.2.6 Componentes de la Matriz de Riesgo y Control
Los controles son diseñados para mitigar los riesgos presentes en la

organización, de actividad o de transacción. Una evaluación competente
de la eficacia de los controles debe incluir la evaluación de los controles
que puedan afectar al cumplimiento de objetivos. El auditor puede
encontrar o emplear una matriz de riesgo y controles.
Los componentes de la Matriz de Control y Riesgo pueden ayudar a la

actividad de auditoría:
1. Identificar los objetivos y los riesgos que pueden afectar a su logro.
2. Medir la gravedad de los riesgos, teniendo en cuenta el impacto y la

probabilidad.
3. Comprobar que se la respuesta apropiada a riesgos significativos (Por

ejemplo: aceptar, seguir, mitigar, transferir o evitar).
4. Comprobar los controles clave de la dirección utilizar para gestionar

riesgos.
135
Evaluar el diseño de los controles para poder determinar si es apropiado

realizar una prueba de la eficacia de los controles.
Probar controles que se consideran que han sido diseñados adecuadamente,

para evaluar si están realmente operando como se pretende.
2.2.7 Análisis e interpretación de la Matriz de Riesgo y Control
El resultado de aplicación de la matriz de riesgo y control es un

disparador para que los responsables del ente tomen decisiones respecto
a la detección de operaciones inusuales o sospechosas y se pongan en
marcha los controles, los mecanismos de alertas y profundice el análisis
del cliente.
136
Capítulo 3
Ejecución de la Auditoría
Financiera
En este capítulo consiste en la aplicación de los procedimientos
diseñados en cada uno de los programas de auditoría para la obtención
de evidencias con el fin de emitir opinión sobre la razonabilidad
de los Estados Financieros y además aplicar los procedimientos
de auditoría para verificar las cuentas que conforman las cuentas
anuales completando ya el trabajo realizado y se vea reflejado dichos
procedimientos en los papeles de trabajo.
1. Conocer la importancia de los papeles de trabajo.
2. Proporcionar las evidencias necesarias del trabajo realizado y de los
resultados obtenidos.
3. Facilitar la planeación, ejecución y supervisión del trabajo.
4. Fundamentar la opinión que se va emitir.
138
Capítulo 3
Ejecución de la Auditoría
Financiera
3.1 Papeles de trabajo
3.1.1 Definición, importancia y propiedad
Los papeles de trabajo son toda aquella información que se congrega y

recopila durante la ejecución de la auditoría para facilitar su examen,
estableciendo las evidencias válidas y suficientes del trabajo realizado
por el auditor; sirven de ayuda para el auditor para garantizar que el
trabajo realizado se haya efectuado siguiendo las normas de auditorías
generalmente aceptadas; es la base de planificación, registro de las
evidencias acumuladas y los resultados de pruebas, y a su vez una base
de análisis para los supervisores y socios.
Los Statements Auditing Standards (SAS, por sus siglas en inglés) definen
a los papeles de trabajo como:
Los registros que mantiene el auditor de los procedimientos aplicados,

pruebas desarrolladas, información obtenida y conclusiones pertinentes a
que se llegó en el trabajo.
Algunos ejemplos de papeles de trabajo son los programas de auditoría,

los análisis, los memorandos, las cartas de confirmación y declaración,
139
resúmenes de documentos de la compañía y cédulas o comentarios

preparados u obtenidos por el auditor; cabe mencionar que los papeles
de trabajo también pueden obtener la forma de información almacenada
en cintas, películas u otros medios.
La importancia de los papeles de trabajo de auditoría, no solamente

está dada por constituir evidencias del cumplimiento de las normas de
auditoría generalmente aceptadas, de las Declaraciones de las Normas de
Auditoría (SAS) y las Normas Internacionales Auditoría (NIA), sino por
el hecho de servir de prueba del control de calidad, seguido durante el
proceso de auditoría; base sólida para que el auditor independiente esté
en condiciones de tipificar su grado responsabilidad frente a su cliente:
tipos de opinión.
Por otro lado, el auditor probará –con sus papeles de trabajo– el

cumplimiento de las técnicas y procedimientos de auditoría; por ejemplo,
siguiendo a la NIA 230, que establece normas y lineamientos respecto a
la documentación sobre la auditoría de los Estados Financieros, el auditor
deberá documentar asuntos importantes para apoyar su opinión.
Si bien es cierto, hoy en día, los papeles de trabajo tradicionales, pueden

tener la tendencia de ser sustituidos o reemplazados con medios de ayuda
informáticos, siempre los especialistas en auditoría preferirán utilizar
aquel sistema que ofrezca mayor seguridad.
Para realizar el trabajo de acuerdo con las normas profesionales, el

contador público debe conceder importancia a la preparación de los
papeles de trabajo. Para cumplir con esta finalidad, debe en primer
término, efectuar un trabajo completo y libre de información superflua
y organizar los papeles de trabajo en forma tal que facilite la rápida
localización y entendimiento fácil por parte de otras personas.
140
Capítulo 3. Ejecución de la Auditoría Financiera
1 Facilita la preparación del informe.
2 Comprueba y explica en detalle las opiniones

y conclusiones resumidas en el informe.
Proporciona información para la preparación

3 de declaraciones tributarias e informe para los
organismos de control y vigilancia del estado.
4 Coordina y organiza todas las fases del

trabajo.
Provee un registro histórico permanente de la

5 información examinada y los procedimientos
de auditoría aplicados.
6 Sirve de guía en revisiones subsecuentes.
7 Cumple con las disposiciones legales.
Figura 27. Importancia de los papeles de trabajo de auditoría.
141
Los papeles de trabajo, se consideran completos cuando reflejan en forma

clara los datos significativos contenidos en los registros, los métodos
de comprobación utilizados y la evidencia adicional necesaria para la
formación de una opinión y preparación del informe. Además, deben
identificar claramente las expresiones informativas y los elementos de
juicio o criterio.
Cualquier información o cifras contenidas en el informe del contador

público deberán estar respaldadas en los papeles de trabajo. A medida
que el profesional avanza en su trabajo debe considerar los problemas
que pueden presentarse en la preparación de su informe y anticiparse
a incluir en los papeles de trabajo, los comentarios y explicaciones
pertinentes. Se deben hacer amplios comentarios explicativos a cualquier
planilla o análisis preparado durante el trabajo.
Los papeles de trabajo no están limitados a información cuantitativa,

por consiguiente, se deben incluir en ellos notas y explicaciones que
registren en forma completa el trabajo efectuado por el contador público,
las razones que le asistieron para seguir ciertos procedimientos y omitir
otros y su opinión respecto a la calidad de la información examinada,
lo razonable de los controles internos en vigor y la competencia de las
personas responsables de las operaciones o registros sujetos a revisión.
Estos también deben ser revisados por los supervisores para determinar
lo adecuado y eficiente del trabajo del auxiliar sujeto a supervisión. En
tales revisiones, los papeles de trabajo deberán hablar por sí mismos;
estar completos, legibles y organizados sistemáticamente, de tal manera
que no sean necesarias informaciones suplementarias e interpretaciones
por parte de quien los preparó.
Debe tenerse presente que muchas veces, el informe no es preparado por

la persona que efectuó el examen sino por un supervisor, quien debe estar
en condiciones de cumplir con su cometido sin la necesidad de interrogar
142
continuamente al auxiliar responsable de la elaboración de los papeles

de trabajo.
3.1.2 Estructura de los papeles de trabajo
La estructura de los papeles de trabajo que elabora el auditor puede estar

establecida de acuerdo con su criterio, deben contener datos que permitan
conocer cómo se revisó y los resultados obtenidos. Deben contener los
requisitos mínimos siguientes:
1. El nombre de la compañía sujeta a examen.
2. Área que se va a revisar.
3. Fecha de auditoría.
4. La firma inicial de la persona que prepara la cédula y las de quienes

llevan a cabo la supervisión en sus diferentes niveles.
5. Fecha en la cédula fue preparada.
6. Un adecuado sistema de referencia dentro del conjunto de los papeles

de trabajo.
7. Cruce de información indicando las hojas donde proceden y las hojas

a donde pasan.
8. Marcas de auditoría y sus respectivas explicaciones.
9. Fuente de obtención de la información.
10. Los saldos ajustados en los papeles de trabajo de cada cedula

analítica debe concordar con las sumarias y estas con el balance de
comprobación.
143
Además, se deberá tomar en cuenta que estos papeles de trabajo no

deberán ser una copia de la contabilidad de la empresa ni de sus Estados
Financieros y mucho menos de la auditoría realizada el año anterior, en
caso de aplicar.
3.1.2.1 Encabezado
Se detalla en la parte superior de la cédula.
1. Nombre de la empresa o entidad auditada.
2. Nombre del papel del trabajo.
3. Cuenta revisada.
4. Período de la auditoría o fecha corte.
Nombre de la empresa
Industrias Unidas S. A.
Balance General
Activos
Cuenta
revisada
Auditoría a diciembre 31 de 200X

Periodo de la auditoría o fecha de corte
Figura 28. Encabezado de la cédula de auditoría.
144
3.1.2.2 Referencia
Es un sistema de referencia conformado por letras y números

(alfanumérico) ubicada en la parte superior derecha permiten la rápida
localización de los papeles de trabajo, referencias que se aplicaran a cada
cuenta de los Estados Financieros.
1. Las codificaciones o referencias para cuentas de activos serán alfa

numérica, es decir letras números de manera secuencial y acorde al
alfabeto.
2. Las cuentas de pasivo y patrimonio su codificación será bi alfanumérica

(2 letras y dos números de manera secuencial y acorde al alfabeto.
3.1.2.3 Marcas de auditoría
Forma sistematizada empleada acorde a aspectos técnicos de la rama. Se

deberá detallar su significado, que normalmente se describe en la parte
inferior izquierda; dichos símbolos permitirán complementar o aclarar
cierta información que no se encuentra detallada en la estructura del
papel del trabajo.
Desarrollo de la En esta fase el auditor demostrará la

estructura del ejecución de sus pruebas de auditoría,
papel de trabajo misma que tendrá una secuencia lógica y
ordenada de lo desarrollado en la prueba y
los resultados obtenidos.
De los resultados obtenidos el auditor

Criterio del plasmará en comentarios exista o no
auditor diferencias, y en caso de existir deberá
detallar el hallazgo con los 4 atributos que
le competen que son condición, criterio o
normativa, causa y efecto.
145
Se detallará el auditor responsable de

Responsabilidades
la elaboración del papel de trabajo y su
supervisor, los cuales estarán identificados
a través de sus iniciales y rubricas
detallando la fecha de inicio y la fecha de su
culminación.
Información que se plasmará en recuadros en la parte inferior derecha, al

final del papel de trabajo.
En la figura 29 se muestran varias de las marcas de auditoría que se usan

frecuentemente.
¥ Confrontado con libros ø No reúne requisitos
§ Cotejado con documento ∑ Totalizado
µ Corrección realizada © Conciliado
¢ Comparado en auxiliar
√ Revisado
¶ Sumado verticalmente
√ Revisado y cruzado
Sumas verificadas
Y Inspeccionado
Figura 29. Marcas de auditoría.
146
3.1.3 Ciclo de los papeles de trabajo
La elaboración de los papeles de trabajo debe ser programados por el

auditor con anticipación, debe hacerlo aplicando su calidad profesional y
creatividad para que pueda obtener información útil ya que estos serán
el sustento del informe.
Los papeles de trabajo están compuestos por un conjunto de

documentación que sirven de apoyo en el desarrollo de una auditoría,
respalda el avance del programa de auditoría y el logro del objetivo y la
efectividad del trabajo realizado.
Las Normas internacionales de auditoría (NIA–230), expresan la

responsabilidad que tiene el auditor de preparar la documentación de
auditoría correspondiente a una auditoría de Estados Financieros; como,
por ejemplo:
- Un registro suficiente y adecuado de las bases para el informe de

auditoría; y,
- Evidencia de que el auditor planificó y ejecutó los procedimientos en

conformidad con las NIA y requerimientos legales y reglamentarias
aplicables.
Otras NIA contienen requerimientos específicos de documentación y

orientación al respecto.
Podemos establecer que el ciclo de los papeles de trabajo, está dado

por la recopilación, acumulación y evaluación de la evidencia obtenida,
mediante un proceso sistemático, es decir procedimientos lógicos y
organizados que el auditor debe cumplir, con el fin de emitir una opinión
sobre la razonabilidad de los Estados Financieros.
147
El ciclo de los papeles de trabajo está dado según su clasificación:
1. Cédula Resumen.
2. Cédula Sumaria.
3. Cédula Analítica.
3.1.3.1 Cédula resumen
Nieto (2004) indica que las cédulas resumen “son las hojas resumen
destinadas a relacionar los saldos de un grupo de cuentas que vayan
a construir un área concreta de la auditoría. Evidentemente los saldos
finales de las cédulas sumarias están recogidos en las cédulas matrices”
(p. 540).
Se elaboran con los conceptos y valores contenidos en los Estados

Financieros o estructura similar que sirva de guía para la obtención de
éstos como lo es el balance de prueba o de comprobación. La finalidad
de tal hoja es facilitar la presentación final de los Estados Financieros
y el cotejo de los elaborados por la administración con los conceptos y
valores consignados en este papel de trabajo.
Venegas (2007) indica que las cédulas resumen:
Contendrán la información relativa a una o más cuentas que

tienen características similares o relacionadas por su naturaleza
contable o financiera y se elaboran con el fin de reunir la
información, con una adecuada orientación, el trabajo de revisión
y llegar así a decisiones de auditoría. (p. 18).
3.1.3.2 Cédula sumaria
Es un papel de trabajo cuyo contenido corresponde a los datos obtenidos
148
como conclusión de los procedimientos y pruebas aplicadas en el proceso

de auditoría.
Contiene los datos de las cifras correspondientes a grupos homogéneos

cuyo análisis se encuentra desglosado en otras cédulas. Estas cifras
deberán ser las que se presentan en los Estados Financieros vs análisis
efectuado.
En las cédulas sumarias se registran, a manera de resumen, los resultados

obtenidos del análisis efectuado a la información presentada por la
compañía auditada, tales como: Estados Financieros, mayores contables,
manuales de funciones y procedimientos, censos, presupuestos,
provisiones, información legal, entre otros.
Se recomienda incluir además ciertos datos que ayuden a identificar o

detectar desviaciones importantes que requieran explicación, aclaración
o ampliación por medio de algún procedimiento, antes de concluir con la
Integrada por las instituciones financieras con

Cuenta de bancos
las que la compañía auditada opera.
Cuenta de deudores Integrada por los diferentes conceptos de

diversos deudores y sus saldos.
Cuenta de Integrada por el saldo de las distintas mercaderías

inventarios con las que opera la compañía auditada.
Cuenta de activo Propiedades de la compañía que la integran y su

fijo detalle por equipo.
Cuentas de Presentadas de acuerdo con el concepto,

gastos agrupadas en diversas cuentas.
Figura 30. Ejemplos de cuentas de cédulas sumarias.
149
revisión. En cuanto a las auditorías de desempeño, es necesario determinar

puntos de referencia que permitan determinar si lo encontrado supera o
no a las expectativas.
La redacción en las cédulas es una parte importante puesto que

debe incluir, además del trabajo efectuado, el resultado obtenido, las
observaciones, y las recomendaciones o propuestas de solución ya que
esta información será parte del informe de auditoría. Sin embargo, la
utilidad de esta información dependerá de la supervisión realizada por el
jefe de grupo ya que permitiría minimizar riesgos al detectar errores en
el análisis efectuado.
3.1.3.3 Cédula analítica
Nieto (2004) indica que las cédulas analíticas “son las hojas destinadas a
describir específicamente las pruebas efectuadas en cada una de las áreas
de auditoría. Por cada prueba se abrirá una cédula analítica referenciada
de acuerdo con la programación” (p. 540).
Las cédulas analíticas, de acuerdo a Nieto (2004), presentan la siguiente

clasificación:
3.1.3.3.1 Cédula analítica principal
Recoge el saldo o los saldos a que la prueba se refiere, extraído de los

libros y que deberá comprobarse con los reflejados en la cédula sumaria
correspondiente.
3.1.3.3.2 Cédulas analíticas divisionarias principales
Son aquellas que sirven directamente a la prueba de auditoría y suelen

recoger comprobaciones referidas a cada uno de los saldos individuales
que aparecen en la cédula analítica principal.
150
3.1.3.3.3 Cédulas analíticas divisorias
Son aquellas que sirven de comprobación o aclaración a cualquiera de las

anteriores a otra divisionaria de orden superior.
Las cédulas analíticas o de detalle contienen la evidencia de las

pruebas efectuadas y la evidencia de los análisis y conclusiones
particulares a que se llega durante el proceso de formación de
la opinión. El saldo final contenido en la cédula sumaria debe
coincidir con el del detalle de la cuenta individual analizada.
Si fuere preciso, se recomienda estructurar sub-cédulas para
registrar las pruebas de saldos o transacciones exigidos para
lograr mayor claridad y efectividad del trabajo de auditoría
requerido. Es usual encontrar varias cédulas de detalle para cada
cuenta del mayor sujeta a trabajo de auditoría. (Manco, 2014, pp.
61-62).
Estas cédulas, también denominadas de análisis se utilizan para desglosar

por partes los componentes de una cuenta o subcuenta específica, con el
fin de comprobar que el saldo representado en los Estados Financieros
corresponde con la realidad, a la luz de los principios contables. Estas
cédulas pueden ser tanto el resultado de los análisis o los cálculos realizados
por el mismo auditor, como copias o fotocopias de documentación que
respalde la labor de inspección, reconstrucción, ajuste reclasificación u
observación relativa a alguna cuenta, subcuenta o partida que se somete
a revisión. Cuando se usa información preparada por el cliente se debe
referenciar como Información proporcionada por el cliente (IPC).
3.1.4 Evaluación de la evidencia de la auditoría
Cuando la importancia de los hechos así lo requiera debe unirse la

documentación que se considere significativa sobre los hechos descritos
en las hojas de trabajo.
151
La Norma Internacional de Auditoría 500 (NIA 500), explica lo que

constituye evidencia de auditoría en una auditoría de Estados Financieros,
y trata de la responsabilidad que tiene el auditor de diseñar y aplicar
procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría
suficiente y adecuada que le permita alcanzar conclusiones razonables
en las que basar su opinión.
Una evidencia se considera competente y suficiente si cumple cuatro

características: relevante, auténtica, verificable y neutral.
3.1.5 Pertenencia, custodia y su archivo
Los papeles de trabajo son de propiedad de los órganos o firmas de

auditoría. El auditor debe custodiar con cuidado y vigilancia la integridad
de los papeles de trabajo, debiendo asegurar en todo momento, y bajo
cualquier circunstancia, el carácter secreto de la información contenida
en los mismos. (Auditool, 2019).
Relevante Cuando ayuda al auditor a llegar a una conclusión

respecto a los objetivos específicos de auditoría.
Auténtica Cuando es verdadera en todas sus

características.
Verificable Es el requisito de la evidencia que permite que

dos o más auditores lleguen por separado a las
mismas conclusiones, en iguales circunstancias.
Neutral Es requisito que esté libre de prejuicios. Si el

asunto bajo estudio es neutral, no debe haber sido
diseñado para apoyar intereses especiales.
Figura 31. Características fundamentales de las evidencias.
152
Es recomendable conservarlos porque son importantes para auditorías

futuras y para cumplir con los requerimientos legales en caso de litigios
futuros. Los papeles de trabajo son propiedad del auditor, sin embargo, el
derecho de propiedad sobre los papeles de trabajo está sujeto a aquellas
limitaciones impuestas por la ética profesional, establecidas para prevenir
la revelación indebida por parte del auditor sobre asuntos confidenciales
relativos al negocio del cliente.
El auditor debe adoptar procedimientos razonables a fin de mantener en

custodia segura sus papeles de trabajo y debe conservarlos por un período
suficiente para cumplir con las necesidades de su práctica profesional y
satisfacer cualquier requisito legal sobre la retención de los mismos.
3.1.5.1 Archivo
De acuerdo con la NIA 230, una vez finalizado el trabajo de auditoría,

los papeles de trabajo deben ser archivados y protegidos de cambios
posteriores, con el objeto de dar seguridad de que no se efectuarán cambios
no autorizados a la documentación, permitiendo así a los revisores su
revisión para determinar la calidad, evidencia y conclusiones alcanzadas
por el auditor.
Durante el proceso de realización de la auditoría deberá formarse, con

todos los papeles de trabajo, un archivo completo y detallado del trabajo
realizado y de las conclusiones alcanzadas.
Contendrá toda la información relativa a una empresa determinada que

se deba retener por más de dos años, cuya utilización pueda mantenerse
por un tiempo prolongado. Los archivos de auditoría se clasifican en dos:
1. Archivo permanente.
2. Archivo corriente o general.
153
3.1.5.1.1 Archivo permanente
En el archivo permanente se incluyen todos los documentos relacionados

con la entidad auditada que afecte a más de un ejercicio o transcienda de
los ejercicios anuales.
- La formación y utilización correcta del archivo permanente ofrece una

serie de ventajas entre las que se pueden destacar las siguientes:
- Facilitar un análisis más riguroso de la revisión de cuentas del periodo

auditado al tener información de años anteriores.
- Permitir el mejor conocimiento de la empresa.
- Disminuir el tiempo de ejecución y revisión. Evitar la repetición anual

de trabajos.
- Permitir una mayor flexibilidad en los cambios de auditoría.
El contenido del archivo permanente es flexible, por lo que cada auditor

lo diseña según le sea de mayor utilidad. (Nieto, 2004).
Ejemplos de archivo permanente son los organigramas, manuales,

copia de escrituras, estatutos, reglamentos y disposiciones, también los
contratos, actas de accionistas y similares.
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3.1.5.1.2 Archivo corriente, general o de administración.
El archivo corriente, general o de administración, incluye todas las cédulas

de trabajo que se confeccionen u obtengan relacionadas con el examen
de auditoría. Además de dichas cédulas deberá incluir el contrato para
la prestación de servicios, cuestionario de control interno, programa de
auditoría, Estados Financieros, informe de auditoría e informes del uso
del tiempo de los auditores. (Venegas, 2007).
Los archivos corrientes son aquellos documentos que se obtiene del

proceso de realizar una auditoría en cada una de sus fases; es decir,
planeación, ejecución y comunicación de resultados, siendo el respaldo
de los establecido en los distintos papeles de trabajo del auditor.
155
3.2 Procedimientos de Auditoría con Enfoque Práctico
3.2.1 Definición y Tipos de prueba en la auditoría
Las pruebas de auditoría son actividades realizadas por el auditor como

parte de los controles posteriores realizados en una auditoría interna,
externa o gubernamental, por tal razón, estas pruebas pueden dividirse
en dos tipos: Las Pruebas de Cumplimiento y las Pruebas Analíticas o
Sustantivas, ambas siempre deberán ser desarrolladas con la finalidad
de obtener las evidencias suficientes y competentes que le permitan
al auditor establecer la veracidad, legalidad y razonabilidad de las
operaciones realizadas por el ente auditado.
Las pruebas de auditoría deben ejecutarse de forma razonable, cuando

la información esté disponible y cuando el auditor crea que es más
conveniente para el logro de sus objetivos. Algunas de las técnicas para
la aplicación de las pruebas en la auditoría se clasifican generalmente,
a base de la acción que se va a efectuar, las que pueden ser: oculares,
por escrito, por revisión del contenido de documentos y por constatación
física.
3.2.1.1 Pruebas de cumplimiento
Las pruebas de cumplimiento tienen como objeto obtener evidencia de que

los procedimientos de control interno están siendo aplicados en la forma
establecida. Buscan por tanto asegurarse de la existencia, efectividad y
continuidad del sistema de control interno, es decir, pretenden evidenciar
que: el control existe, el control está funcionando con eficacia y el control
ha estado funcionando durante todo el período. (Lara, 2007).
Tienen como finalidad comprobar el cumplimiento con la normativa que

describe el control sobre el proceso que se está auditando. Es obtener
evidencias de que los controles internos están funcionando. Son técnicas
156
o procedimientos que utiliza el auditor para la obtención de evidencia

comprobatoria.
3.2.1.1.1 Riesgo en las pruebas de cumplimiento
Riesgo de falta Es el riesgo de que, aunque el resultado del

de confianza muestreo no sea soporte suficiente para el
grado de confiabilidad en el control interno
planeado por el auditor, el cumplimiento real
si sea soporte suficiente para tal confiabilidad.
Ejemplo, en una muestra con nivel de confianza
del 80% podemos afirmar que esa falta de
confianza del 20% no nos permitió confiar en
ese control interno que si era adecuado.
Riesgo de exceso Es el riesgo de que, aunque el resultado del

de confianza muestreo soporte el grado de confiabilidad en el
control interno planeado por el auditor, la tasa
de cumplimiento real no sea soporte suficiente
para tal confianza. Ejemplo, en una muestra
con un nivel de confianza del 120%, podemos
afirmar que ese exceso de confianza del 20%
no nos permitió concluir satisfactoriamente
respecto al control interno que si era adecuado.
3.2.1.2 Pruebas sustantivas
Las pruebas sustantivas tienen como objeto, obtener evidencia de la

integridad, exactitud y validez de la información financiera auditada. De
acuerdo a Lara (2007), se debe evidenciar que:
- Los activos y pasivos existen en una fecha dada.
- Los activos son bienes o derechos de la entidad y los pasivos son

obligaciones a una fecha dada.
- Las transacciones o hechos registrados tuvieron lugar.
157
- No hay activos, pasivos o transacciones que no estén debidamente

registrados.
- Los activos y pasivos están registrados por su valor adecuado.
- Las transacciones se registran por su justo importe.
- Los ingresos y gastos han sido imputados correctamente al periodo.
Son aquellas pruebas de detalle que se realizan sobre las transacciones

y saldos para la obtención de la evidencia relacionada con la validez y
el tratamiento contable; la idea de este tipo de pruebas es determinar
eventuales errores que estén implicados en el procesamiento de los datos
contables con el objetivo de analizar si los valores registrados son los
correctos.
Consiste en examinar las transacciones y la información producida por

la entidad bajo examen, aplicando los procedimientos y técnicas de
auditoría, con el objeto de validar las afirmaciones y para detectar las
distorsiones materiales contenidas en los Estados Financieros. (Auditool,
2016).
Las pruebas sustantivas consisten en comprobaciones diseñadas para

obtener evidencia de la validez y propiedad de las transacciones y saldos
que van formando los Estados Financieros de una organización; incluyen
comprobaciones de detalles, como las aplicaciones de muestreo o pruebas
selectivas, y procedimientos analíticos, diseñados para detectar errores
e irregularidades en la información financiera y sus acumulaciones,
dichas pruebas son básicas para determinar la opinión final a los
Estados Financieros. Es decir, que se tiene como pruebas sustantivas, los
procedimientos de auditoría dirigidos o examinados a obtener evidencia
de validez y corrección del manejo contable de las transacciones y los
Estados Financieros y detección de errores o irregularidades en ellos.
158
3.2.1.2.1 Riesgos en las pruebas sustantivas
Riesgo de rechazo Es el riesgo de que, aunque el resultado del

incorrecto muestreo apoye la conclusión de que el riesgo
del saldo de la cuenta se encuentre errado en
un monto de importancia relativa, la realidad
sea que no hay error de importancia. Ejemplo,
concluimos que el error en los saldos del 80%
de las cuentas de clientes era significativo
cuando en realidad no era de importancia.
(Galán, 1996).
Riesgo de aceptación Es el riesgo que, aunque el resultado sea

incorrecta soporte para concluir que el registro del saldo
de la cuenta no tiene errores de importancia
relativa, en realidad en realidad dicho saldo sí
contenga errores de ese grado de importancia.
Ejemplo, concluimos que el error en los saldos
del 80% de las cuentas de clientes no era
significativo cuando en realidad si era de
importancia.
3.2.2 Aplicación de Técnicas y Procedimientos de Auditoría
3.2.2.1 Técnicas de auditoría
Respecto a esta temática de las técnicas de auditoría, esta obra plasmará

una apreciación general respecto de las referidas técnicas y procedimientos
que se realizan principalmente en una auditoría financiera.
Las técnicas o procedimientos de auditoría, son métodos prácticos de

investigación y pruebas que el auditor utiliza para lograr información
y comprobación necesaria para emitir una opinión profesional de los
Estados Financieros de la empresa; por lo que las evidencias encontradas
deberán ser suficientes y adecuados para convencer al auditor porque
159
será él el que determine cuáles son las pruebas que mostrara para soportar
la opinión profesional que se plasmará en el Informe de Auditoría. Todo
auditor debe conocer y saber utilizar sus herramientas de trabajo, de lo
contrario, estaría imposibilitado de ejecutar su examen técnicamente.
3.2.2.2 Clasificación de las técnicas de Auditoría
Estudio
Análisis Inspección Confirmación
General
Observación Certificación Declaración Investigación
Cálculo Indagación
3.2.2.2.1 La técnica de estudio general
Consiste en la apreciación profesional sobre las características generales

de la empresa, de sus Estados Financieros y de las partes importantes,
significativas o extraordinarias de los mismos. Por medio del Estudio
General, el auditor analiza en forma general a la empresa, conoce el giro
de sus negocios y obtiene una visión panorámica de todo el sistema a
examinar. Esta técnica sirve de orientación para la aplicación de las otras
técnicas.
Con el estudio general, el auditor puede darse cuenta de qué asuntos

merecen prioridad en su examen a la empresa, dedicando a ellas mayor
atención. Por lo que en el estudio general se debe realizar con mucha
160
cuidado y profesionalismo enfocándose el auditor en hechos con mayor

importancias que haya ocurrido en la empresa, a pesar de que eso no quiere
decir que porque en algunas cuentas no hayan sucedido movimientos
fuera de lo común no se le debe dar la importancia necesaria al mismo,
cabe recalcar que cada cuenta que conforma los Estados Financieros
son importantes porque reflejan la situación de la empresa, pero las
transacción realizadas son más relevantes que otras.
Por ejemplo, el auditor puede darse cuenta de las particulares esenciales

de un saldo, por la simple lectura de la redacción de los asientos contables,
valorando la importancia relativa de los cargos y abonos anotados. En esta
forma semejante, el auditor podrá observar la existencia de operaciones
extraordinarias, mediante la comparación de los estados de resultados
del ejercicio anterior y del actual. Esta técnica sirve de orientación para la
aplicación antes de cualquier otra.
3.2.2.2.2 Técnicas del análisis
Es la agrupación de los distintos elementos individuales que forman

el todo (cuenta o partida determinada) de tal manera, que los grupos
conformados constituyan unidades homogéneas de estudio. Consiste en
ir de lo general a lo específico (método deductivo) con el propósito de
examinar con responsabilidad y bajo el criterio de razonabilidad el que
las operaciones se ajusten a la Ley, los estatutos, procedimientos, políticas
y manuales de la compañía. (Vanegas, 2013).
Se puede realizar un análisis de saldo que consiste en que las cuentas en

las que se reflejan varios movimientos que pueden ser bilaterales.
Por ejemplo, en una cuenta de clientes, los abonos por pagos, devoluciones,
bonificaciones, entre otras, son compensaciones totales y parciales de los
cargos hechos por ventas. En este caso el saldo de la cuenta está formado
por un neto, que representa la diferencia entre las distintas partidas
161
que se movieron dentro de la cuenta. Cuando este es el caso, se pueden

analizar solamente aquellas partidas que al final formaron parte del saldo
neto de la cuenta.
El detalle de estas partidas residuales y su clasificación en grupos

homogéneos y significativos es lo que constituye el análisis de saldo, y las
de análisis de movimiento son cuando sus saldos son conformados por
acumulaciones de las mismas en pocas palabras este análisis se basa a los
distintos movimientos que se conformó el saldo final de la cuenta. Como,
por ejemplo, en las cuentas de resultados; aún más, en algunas cuentas
que podrían ser de movimientos compensados, puede suceder que no
sea factible relacionar los movimientos acreedores con los movimientos
deudores, o bien que por razones particulares no convenga hacerlo.
3.2.2.2.3 Técnica de inspección
Es la verificación de todos los materiales o documentos con el fin de

confirmar la legitimidad de las transacciones que están registradas en la
contabilidad y plasmadas en los Estados Financieros
3.2.2.2.4 Técnica de confirmación
Es el acto que el auditor solicita mediante un escrito la condición y

naturaleza de lo examinado o auditado a una persona independiente de
la empresa. La información requerida por el auditor puede ser positiva,
negativa o indirecta. Existen dos clases de confirmaciones: positiva
(directa e indirecta) y negativa.
- Confirmación positiva directa: Se aplica cuando los saldos son

significativos.
- Confirmación positiva indirecta: Cuando al confirmante que

corresponda a lo que dice el saldo.
162
- Confirmación negativa. Cuando los saldos no sean muy significativos

o los clientes sean numerosos.
3.2.2.2.5 Técnica de investigación
La investigación consiste en buscar información de personas que estén

dentro o fuera de la entidad. Las investigaciones pueden tener un rango,
desde investigaciones formales por escrito dirigidas a terceras partes,
hasta investigaciones orales informales dirigidas a personas dentro de la
entidad. Por ende, las confirmaciones proporcionan datos, información y
comentarios emitidos por los colaboradores de la empresa auditada.
3.2.2.2.6 Técnica de declaración
Para la ejecución de las confirmaciones existen varias técnicas, como la de

Declaración por Escrito con Firma de Interesados, que se aplica cuando la
importancia de los datos o el resultado de las investigaciones realizadas
lo ameriten.
Conviene hacer notar que, aun cuando la declaración es una técnica de

auditoría conveniente y necesaria, su validez está limitada por el hecho
de proveer datos suministrados por personas que, o bien participaron en
las operaciones realizadas, o bien tuvieron injerencia en la formulación
de los Estados Financieros que se están examinando.
3.2.2.2.7 Técnica de certificación
Otra de las técnicas que se utiliza es la de Certificación, que corresponde

cuando se obtiene evidencia documental palpable, legal y verificable,
que demuestre un hecho anómalo ocurrido en el ente auditado. Por lo
que se interpreta como examen que consiente en apreciar y concluir las
operaciones en la práctica. Ejemplo, observar la elaboración de facturas.
163
3.2.2.2.8 Técnica de cálculo
Un procedimiento técnico adicional es el Cálculo, con el cual se podría

certificar la exactitud de los procesos de cálculo que se realizaron en las
operaciones de la empresa, por ejemplo: el cálculo de las provisiones
de cuentas incobrables, las provisiones de beneficios sociales, las
depreciaciones de activos, entre otros.
Cabe mencionar que a pesar de que en la mayoría de las empresas

auditadas cuentan con sistemas contables que se encargan en realizar
cálculos –como la depreciación– el auditor deberá realizar el cálculo
por cuenta propia para certificar que los saldos reflejados en el sistema
contable sean los correctos.
3.2.2.2.9 Técnica de indagación
Técnica de indagación esta última técnica consiste en averiguar a través

de la documentación comprobatoria, en la revisión de la documentación
el auditor deberá tener en cuenta la legalidad, la autoridad, propiedad y
autenticidad del documento.
3.2.2.4 Procedimientos de auditoría
Los procedimientos de auditoría son el conjunto de técnicas de

investigación aplicables a una partida o a un grupo de hechos y sucesos
relativos a los Estados Financieros sujetos a examen, mediante los
cuales se obtienen las bases para fundamentar una opinión. Es necesario
examinar cada partida o conjunto de hechos mediante varias técnicas de
aplicación simultánea o sucesiva.
3.2.2.5 Naturaleza de los procedimientos de auditoría
Los diferentes sistemas de organización, control, contabilidad y, en general,

los detalles de operación de los negocios hacen imposible establecer
164
sistemas rígidos de pruebas para el examen de los Estados Financieros.

Por esta razón se debe, cuando se aplica un criterio profesional, decidir qué
técnica o procedimiento de auditoría o conjunto de ellos, serán aplicables,
en cada caso, para obtener la evidencia suficiente y pertinente que brinde
certeza moral que fundamente una opinión objetiva y profesional.
3.2.2.6 Extensión o alcance de los procedimientos de auditoría
Por el hecho de que muchas de las operaciones de las empresas son

de características repetitivas y que forman numerosas cantidades de
operaciones individuales, por lo general no es aconsejable realizar un
examen detallado de todas las partidas individuales que forman una
partida global.
Cuando se presentan muchas partidas y similitud entre ellas en una sola

cuenta, lo más práctico y aconsejable es recurrir al procedimiento de
examinar una muestra representativa de las partidas individuales, para
derivar del resultado de ese examen, una opinión general sobre la partida
global. Este procedimiento que no es exclusivo de la auditoría, sino que
tiene aplicación en muchas otras disciplinas, en este campo profesional
se denomina método de pruebas selectivas.
La relación de las partidas examinadas con el total de las partidas

individuales que forman el universo es lo que se conoce como extensión o
alcance de los procedimientos de auditoría y su determinación es uno de
los elementos más importantes en la planeación de la misma.
3.2.2.7 Oportunidad de los procedimientos de auditoría
A la época en que los procedimientos de auditoría se van a aplicar, se

le llama oportunidad. No es indispensable, y a veces no es conveniente,
realizar los procedimientos de auditoría relativos al examen de los
Estados Financieros, en la fecha a que dichos estados se refieren. Muchos
165
procedimientos de auditoría son más útiles y se aplican mejor en una

fecha anterior o posterior al cierre del ejercicio.
Es preciso hacer notar que la Comisión de Normas y Procedimientos de

Auditoría ha expedido, mantenido y actualizado boletines específicos
para cuentas, tanto de balance como de estado de resultados, entre otros,
que contemplan aspectos de importancia y responsabilidad en la revisión
En el curso de la revisión se debe poner lo mejor de uno mismo para llegar

a la certeza moral de que se cuenta con una base sólida para fundamentar
una opinión. Ese mínimo de seguridad lo ofrece la aplicación de los
procedimientos oficialmente aprobados por la profesión. Sin embargo,
en algunas ocasiones la naturaleza de las operaciones, el tipo de empresa
o circunstancias que priven en la revisión, no permiten utilizar los
procedimientos aprobados, en cuyo caso deben utilizarse los recursos de
la experiencia, para que, a través del uso de diferentes técnicas, se diseñe
un procedimiento especial de revisión, adecuado a las circunstancias,
hasta obtener la evidencia que permita fundar una opinión.
3.2.2.8 Clasificación de los procedimientos de auditoría
Al intentar una clasificación de los procedimientos de auditoría, es sano

recordar que cualquier clasificación debe valorar, en principio, dos
factores;
1. El elemento a clasificar.
2. El punto de vista bajo el cual se desea enfocar la clasificación.
Según este esquema, un procedimiento de auditoría “es el conjunto

de técnicas de investigación aplicables a una partida o a un grupo de
hechos y circunstancias relativos a los Estados Financieros sujetos a
166
examen, mediante los cuales el contador público obtiene las bases para
fundamentar su opinión” (Boletín 5010, s. f.).
Ahora bien, este conjunto de técnicas debe ser, para su desarrollo, aplicadas
ordenada y metodológicamente, paso a paso, para lograr el objetivo con
el menor esfuerzo, tomando en cuenta las siguientes consideraciones:
¿para qué?, ¿por qué?, ¿quién?, ¿cuándo?, ¿dónde? y ¿cómo?
Definido el elemento a clasificar, es necesario determinar los puntos de

vista según los cuales se puede hacer la clasificación.
Desde el punto de vista de la generalidad de su aplicación, los

procedimientos de auditoría se clasifican en procedimientos de
aplicación general y de aplicación específica.
Por otra parte, una auditoría, desde su planeación, conlleva tres etapas
bien definidas que son:
1. Preliminar.
2. Intermedia.
3. Final.
Procedimientos de Son los procedimientos de auditoría

aplicación general
aplicable a todo tipo de auditoría,
recomendable para todo tipo de entidad
sujeta a revisión.
Procedimientos de Estructurados concretamente para cada

aplicación específica
tipo de auditoría; por una parte, y además
sujetos a adaptaciones a las características
propias de la entidad por examinar.
Figura 32. Clasificación de los procedimientos de auditoría.
167
3.3 Aplicación de técnicas y procedimientos para el efectivo
3.3.1 Descripción
El disponible es definido como el grupo que comprende las cuentas que

registran los recursos de liquidez inmediata, total o parcial, con que cuenta
el ente económico y puede utilizar para fines generales o específicos,
dentro de los cuales podemos mencionar la caja, los depósitos en bancos
y otras entidades financieras.
3.3.2 Manejo del Disponible
Determinar claramente las funciones, responsabilidades y

1 obligaciones del personal que tienen a su cargo la custodia
del efectivo y la autorización de pagos previos.
En búsqueda de mayor seguridad al manejo de efectivo en

2 caja se aconseja determinar una suma máxima para pagos
individuales.
3 Controlar quién y cómo se realizan los pagos hechos por la

caja.
4 Realizar contratos respaldados con pólizas de garantía para

el resguardo de efectivo.
Para validar la información que la empresa ha suministrado con respecto

al rubro disponible, se fija el programa de auditoría y control interno,
desarrollando los puntos que se describen a continuación:
1. Revisar y evaluar la solidez o debilidades del sistema de Control

Interno y con base en dicha evaluación:
168
- Realizar las pruebas de cumplimiento y determinar la extensión

y oportunidad de los procedimientos de auditoría aplicables de
acuerdo con las circunstancias.
- Preparar un memorando o informe con el resultado del trabajo,

las conclusiones alcanzadas y los comentarios acerca de la solidez
o debilidades del control interno, que requieren tomar una acción
inmediata o pueden ser puntos apropiados para la carta de
recomendaciones.
2. Planear y realizar las pruebas sustantivas de las cifras que muestran

los Estados Financieros y que sean necesarias de acuerdo con las
circunstancias.
3.3.3 Pruebas de cumplimiento
Estas buscan obtener evidencia sobre los procedimientos de control

interno, en los que el auditor encontrara confianza sobre el sistema para
determinar si están siendo aplicados en la forma establecida.
El auditor buscará asegurarse de la existencia del control, de la efectividad

con la que se desempeña dicho control y de determinar si los controles
han sido aplicados continuamente durante todo el periodo.
3.3.3.1 Tipo de Transacción: Verificar la entrada del efectivo
El objetivo es determinar si los controles establecidos operan

1 según lo planeado y observar la existencia y empleo responsable de
equipos utilizados en el proceso de recibo de efectivo.
Observación de las labores realizadas por los encargados tanto de

caja general y las cajas menores, para determinar si cumple con los
2 procedimientos de recibo de efectivo y que su manejo sea acorde
con el manejo de políticas de la empresa preestablecidas con
anterioridad.
169
Realización de entrevistas con el personal de la compañía para
3 determinar si concuerdan los procedimientos por ellos descritos en

cuanto al efectivo con los determinados en los manuales de funcio-
nes y planes de control interno.
Repetición de los procedimientos de control interno con el fin de
4 determinar si el proceso de manejo de efectivo pasó por los contro-

les respectivos que permitan total veracidad y responsabilidad del
encargado de manejar la caja general y menor.
5 Confirmar el porte de carnés para los visitantes con el fin de evitar

confusiones al interior de la organización.
6 Observar que realmente haya separación de funciones entre quien

autoriza el pago de una cuenta y el cajero.
Examinar la existencia de documentos que soporten los arqueos
7 diarios de efectivo como un medio de control de las entradas y

salidas de este, determinando cumplimiento de normas preestable-
cidas para su manejo.
Observar los requisitos de ingresos de personal a las dependencias
8 de tesorería para determinar si se necesitan controles adicionales

para dar mayor seguridad al manejo de caja general, o el acceso
directo a las oficinas de las personas que manejan cajas menores.
Verificación de la elaboración de ajustes a las cuentas de bancos

9 cuando se han recibido las respectivas conciliaciones controlando
de esta manera los saldos de las diferentes cuentas.
10 Verificar la existencia y aplicación de una política de manejo de

disponible.
11 Determinar la eficiencia de la política de disponible de la compañía.
Verificar que los soportes de las cuentas registradas como dis-

12 ponible, se encuentren en orden y de acuerdo a las disposiciones
legales.
170
13 Observar si los abonos en cuenta de los disponibles se registran

adecuadamente.
14 Revisar que exista un completo análisis del manejo de disponible

para identificar fallas y aplicar las correcciones necesarias.
Revisar si la información acerca de los disponible de la compañía,

15 debidamente actualizada se hace llegar oportunamente a la admi-
nistración y a los encargados dentro de la compañía.
16 Verificar la existencia de un manual de funciones del personal

encargado de las cuentas de disponible.
17 Al igual que el conocimiento y cumplimiento de este por parte de

los empleados.
Se debe mantener en un lugar seguro, preferiblemente por medios
18 mecánicos, como cajas de seguridad, documentos importantes

como talonarios de cheques, títulos valores, tarjetas con las firmas
autorizadas para expedir cheques, claves de seguridad, etc.
3.3.4 Pruebas sustantivas
Objetivo: Determinar la corrección de los saldos.
3.3.4.1 Corrección Aritmética
1. Sumar algunas relaciones que presenta la empresa y que pudieran ser

incluidas dentro de los papeles de trabajo de Auditoría.
2. Conciliar los auxiliares con los saldos de las cuentas del mayor general.
3. Existencia o suceso, derechos y obligaciones y valuación o asignación,
3.3.4.2 Recuento del efectivo en caja
1. Controlar todo el efectivo e instrumentos negociables poseídos por la
171
empresa hasta que todos los fondos se hayan contado, insistir que el
encargado del efectivo este presente durante el arqueo.
2. Obtener un recibo firmado por el encargado del fondo como constancia

que le fueron devueltos los fondos al cliente de entera conformidad,
3. Asegurarse que todos los cheques pendientes de depositarse estén

librados a la orden del cliente ya sea en forma directa o a través de
endoso.
3.3.4.3 Confirmación de los saldos bancarios
Se acostumbra confirmar los saldos en depósito en cuentas bancarias

a la fecha del balance general para tal efecto se elabora un modelo de
confirmación bancaria, solicitada como parte de las pruebas de saldo en
bancos.
3.3.4.4 Corrección e Inclusión
1. Realizar pruebas para cerciorarse que todas las partidas que deban
estar incluidas estén y eliminar aquellas partidas que no deben estar
incluidas.
2. Al final del año se considera indispensable que exista un corte de las

transacciones de entradas y salidas del efectivo si se debe presentar
el saldo correcto del efectivo en el balance general y que los Estados
Financieros revelen razonablemente la información financiera y los
resultados de la operación.
3.3.4.5 Revisar o elaborar conciliaciones Bancarias.
1. Cotejar los saldos bancarios con las respuestas de confirmaciones

bancarias.
172
2. Verificar la validez de las partidas que componen la conciliación, tal

como los depósitos en tránsito y cheques expedidos por la empresa y
aún pendientes de pago por el banco a veces denominados cheques en
transito.
3. Examinar los estados bancarios en búsqueda de alteraciones o

modificaciones de cifras.
4. Cuando el control interno sea deficiente, el auditor podrá

personalmente proceder a efectuar la conciliación bancaria.
3.3.4.6 Obtener y utilizar los estados de cuenta bancarios a una fecha

posterior al cierre
1. La empresa deberá solicitar a su banco que le envíen los estados de

cuenta, que deberán ser remitidos directamente al auditor.
2. Al recibir el estado de cuenta bancario de fecha posterior al cierre, y

los cheques pagados en ese intervalo y los avisos de cargos y créditos,
se comparan todos los cheques expedidos en el año anterior con el
listado de cheques pendientes de pago, según conste en la conciliación
de fin de periodo.
3. También se asegura que los depósitos en tránsito en la conciliación

bancaria de fin de periodo hayan sido acreditados por el banco como
depósitos en el estado posterior al cierre, además se examinara el
estado de cuenta bancario y demás comprobantes en busca de partidas
sospechosas.
3.3.4.7 Rastrear transferencias bancarias
Cuando ocurre una transferencia bancaria, varios días transcurrirán

antes de que el cheque sea pagado por el banco sobre el cual se expidió.
Por lo tanto, el efectivo depositado según los registros contables estará
173
sobrestimado durante este periodo, dado que el cheque se incluirá

dentro del saldo en el cual se depositó y no aparecerá restado del banco
sobre el cual se libró. Para obtener evidencia respecto a la validez de
las transferencias bancarias o comprobar errores o irregularidades se
elabora una cédula de los cheques a una fecha cercana al cierre en la fecha
del cierre.
3.3.4.8 Preparar pruebas del efectivo
1. Obtener los totales bancarios y en libros del estado de cuenta bancario

y de la cuenta de efectivo en bancos, respectivamente.
2. Obtener las partidas motivo de conciliación tanto de las conciliaciones

iniciales de los saldos como de las finales de los saldos.
3. Determinar las partidas de conciliación.
3.3.4.9 Realizar revisiones Analíticas
1. Se deberán comparar los saldos en caja con las expectativas de lo

presupuestado y realizar estudios de los informes de variaciones en el
presupuesto mensual de efectivo.
2. Presentación en los Estados Financieros y Revelación Suficiente.
3. Realizar investigaciones e inspeccionar documentación para las

restricciones de efectivo y gravámenes.
4. Considerar la presentación de estados y revelación con las Normas

Internacionales de Información Financiera
3.3.5 Procedimientos de auditoría para el efectivo
Los procedimientos de contabilidad y auditoría difieren entre las
174
compañías e industrias, pero los procedimientos de auditoría para el

efectivo son similares. El auditor debe obtener una seguridad razonable
de que los balances de efectivo de la compañía están establecidos de
forma precisa y lo hace utilizando principalmente procedimientos
estándar. Conocer los procedimientos de auditoría para el efectivo puede
eliminar cualquier sorpresa para ti y tu compañía alrededor del tiempo
de auditorías.
3.3.6 Confirmación
El principal proceso de auditoría utilizado en la prueba de los balances

de efectivo es la confirmación. Para poder probar la confirmación,
los auditores les piden a los banqueros de la compañía que verifiquen
el balance de las cuentas bancarias directamente; las respuestas son
enviadas únicamente a los auditores.
Los banqueros requieren peticiones de confirmación electrónicas.

El proceso de confirmación también tiene un beneficio sin intención.
Cuando se envía la petición de confirmación, los auditores comúnmente
preguntan a la compañía si tienen algún préstamo con el banco también.
Esto ayuda a descubrir cualquier responsabilidad no registrada que esté
presente.
3.3.7 Conversión de moneda extranjera
Para las compañías que tienen efectivo denominado en monedas

extranjeras. Para poder probar la conversión, el auditor calcula de forma
independiente el balance de efectivo usando la tasa de intercambio en
efecto para el 31 diciembre. Si la conversión está materialmente cerca
el cálculo de la compañía, el auditor documenta este descubrimiento y
continúa con la victoria. Si hay una diferencia en la tasa utilizada que da
como resultado una diferencia de materiales, el auditor debe determinar
si la tasa de la compañía es razonable.
175
3.3.8 Prueba de reconciliación
Como parte de la prueba de efectivo, los auditores también prueban el

proceso de reconciliación bancario. Examinando las confirmaciones de
efectivo, los auditores ganan seguridad sobre el balance del banco. Sin
embargo, pueden existir diferencias entre el balance bancario correcto y
el balance de efectivo del libro correcto. Regularmente estas diferencias
están relacionadas con los depósitos en tránsito y los cheques actuales.
Recalcular y probando la información subyacente en las reconciliaciones
bancarias de la compañía, los auditores pueden cerrar la grieta entre el
libro y el balance bancario.
3.3.9 Clasificación
Los auditores también pueden necesitar la prueba de la clasificación

correcta de efectivo. Algunos balances de efectivo, tales como los que
están restringidos del uso debido a los acuerdos contractuales o los
equivalentes de efectivo que han sido acomodados como colaterales,
tienen reglas complicadas relacionadas con la revelación y clasificación.
En algunos casos, estos balances no pueden ser enlistados como efectivo
en la hoja de balance y pueden necesitar ser enlistados como inversiones
o efectivo restringido. Si el negocio está sujeto a una auditoría y se tiene
cualquier obligación contractual relacionada con el efectivo colateral,
es necesario asegurarse de examinar estos acuerdos para asegurar la
clasificación apropiada.
176
3.4 Aplicación de técnicas y procedimientos para las cuentas por

cobrar e impactos financieros en la implementación de NIIF
3.4.1 Evaluación de cartera y provisión de cuentas incobrables
El objetivo de esta investigación se basa en determinar cuáles son las

técnicas y procedimientos más idóneas para la evaluación por cobrar
y determinar cuál es el impacto financiero al establecer las políticas
contables, las cuales deben regirse a los parámetros establecido en las
normas internacionales NIIF, disposiciones sobre el reconocimientos y
medición al momento de evaluar la Cartera y Provisión de las Cuentas
Incobrables.
NIIF 7 dispone que una entidad revelará información que permita que
los usuarios de sus Estados Financieros evalúen la naturaleza y el alcance
de los riesgos que surgen de los instrumentos financieros a los que la
entidad esté expuesta al final del periodo sobre el que se informa (IFRS,
2019b, A31).
Las empresas deberán exponer toda la información necesaria para

poder evaluar los saldos de que aparecen en sus Estados Financieros
para luego realizar los requerimientos necesarios enfocados a riesgos
de los instrumentos financieros, naturaleza y alcance de los mismos,
lo cual permitirá una mejor determinación de la situación financiera y
rendimiento de una entidad.
3.4.2 NIIF PYMES sección 11.13 Medición inicial específica
Una transacción de financiación puede tener lugar en relación a la venta

de bienes o servicios, por ejemplo, si el pago se aplaza más allá de los
términos comerciales normales o se financia a una tasa de interés que
no es una tasa de mercado. Si el acuerdo constituye una transacción de
financiación, la entidad medirá el activo financiero o pasivo financiero al
177
valor presente de los pagos futuros descontados a una tasa de interés de

mercado para un instrumento de deuda similar. (IASCF, 2009).
Es necesario evaluar las cuentas por cobrar en cuanto a los posibles

deterioros, sea al costo o al costo amortizado siguiendo las indicaciones
de NIIF PYMES Sección 11.21 evaluando de manera objetiva la pérdida
del valor y cuentas por cobrar.
Al final de cada periodo sobre el que se informa, una entidad evaluará si

existe evidencia objetiva de deterioro del valor de los activos financieros
que se midan al costo o al costo amortizado. Cuando exista evidencia
objetiva de deterioro del valor, la entidad reconocerá inmediatamente
una pérdida por deterioro del valor en resultados. (IASCF, 2009).
Cuando la empresa tenga identificados las causas o indicios que puedan

producir pérdidas o deterioro en sus cuentas por cobrar deberá realizar
una estimación, valor de perdida, para evaluar el deterioro real de las
cuentas por cobrar.
Las cuentas por cobrar son originadas de acuerdo al giro del negocio o
por transacciones comerciales sean por ventas de bienes o servicios, las
cuales se clasificarán de acuerdo a su vigencia sean corto o largo plazo.
El control que debe ejercer la empresa sobre dicho activo es de vital
importancia ya que su finalidad es la transformación en dinero, de ahí
la importancia de controlar y auditar las Cuentas por Cobrar para lo cual
el auditor debe establecer las técnicas y procedimientos dentro de la
planificación de auditoría
3.4.3 La planificación
El objetivo de la planificación consiste en determinar adecuadamente la

razonabilidad de los procedimientos de auditoría que se deban aplicar y
178
del cómo y cuándo se ejecutarán, estos podrán ser modificados durante

la ejecución del proceso de auditoría.
La planificación de los procedimientos y técnicas que se establezcan,

deberán enfocarse a estrategias que ayuden al auditor a la toma de
decisiones adecuadas considerando siempre la importancia relativa y el
riesgo de auditoría.
El auditor deberá obtener información relacionada a las cuentas que

se van a ser objeto de auditoría en el caso de las Cuentas por Cobrar
tales como políticas, forma en que opera la empresa, los sistemas de
información, estructura de la organización y segregación de funciones; y
no menos importante, determinar las posibles limitaciones que puedan
presentarse para poder cumplir con el objetivo de la auditoría.
3.4.4 Objetivos de la auditoría en cuentas por cobrar
1 Comprobar si las cuentas por cobrar son auténticas y si las mis-

mas son originadas por las operaciones de ventas de la entidad.
Comprobar si los valores corresponden a transacciones y si no

2 existen devoluciones descuentos o cualquier otro elemento que
deba considerarse.
3 Verificar la existencia de deudas incobrables y su método de

cálculo contable.
4 Verificar la existencia y aplicación de las políticas para el mane-

jo de las cuentas por cobrar.
5 Verificar que los soportes de las cuentas por cobrar se encuen-

tren en orden y de acuerdo con las disposiciones legales.
6 Observar si los movimientos en las cuentas por cobrar se regis-

tran adecuadamente.
179
3.4.5 Estudio y evaluación preliminar del control interno
Hablar del estudio y evaluación preliminar del control interno,

corresponde al conocimiento previo que el auditor debe tener respecto
de las operaciones administrativas, financieras y operativas que se dan
o se han generado dentro del período a auditar, lo cual ha permitido
estructurar los Estados Financieros de la institución que se auditará.
Utilizar fuentes primarias para la recolección de datos proporciona un

enfoque más conveniente al momento de evaluar el control interno, estas
podrán ser cuestionarios al contador, administradores, miembros del
comité de crédito e incluso a los Miembros de la Junta Directiva en caso de
que amerite ya que en ciertas organizaciones son los responsables de la
implementación del control interno, esta evolución se debe complementar
con la observación de las áreas involucradas a fin de obtener información
y poder realizar un mejor análisis.
Una vez establecido el proceso de evaluación del control interno el auditor

podrá definir los procedimientos tanto de cumplimiento y analíticos
dando el alcance necesario de acuerdo a las circunstancias.
3.4.6 Cuestionario para evaluación del control interno para cuentas por
cobrar
1. ¿Existe manual de funciones y procedimientos para el área de cuentas

por cobrar?
2. ¿En el manual defunciones es claro y precio en cuanto a las funciones

y responsabilidades?
3. ¿Se estudian a los antecedentes de los clientes previos a una venta?
4. ¿Cuentan con una base de datos por cliente en donde consten

dirección, teléfono, etc.?
180
5. ¿Los montos de créditos son revisados y cuentan con la autorización

respectiva?
6. ¿Se realizan gestiones de cobro semanalmente?
7. ¿Elaboran recibos de cobro pre numerado por los pagos que realizan
los clientes con créditos?
8. ¿Verifican los datos de los depósitos o trasferencias realizados

directamente por los clientes a la cuenta bancaria de la empresa?
9. ¿Las notas de crédito son debidamente aprobadas?
10. ¿Las personas autorizadas para aprobar las notas de crédito son
independientes al área de crédito y cobranza?
11. ¿Se controla los vencimientos de la cartera y su gestión de cobranza?
12. ¿Se realizan conciliaciones periódicas de las cuentas por cobrar con
los mayores correspondientes?
13. ¿Se preparan reportes de los saldos de cuentas por cobrar por
antiguada de saldos?
14. ¿Dichos informes son revisados por algún funcionario autorizado

para la toma de decisiones?
15. ¿Se realizan arqueos periódicos y sorpresivos?
16. ¿El método de cálculo de provisión son bajo los parámetros

establecidos en las leyes tributarias?
17. ¿Se tiene algún control de las cuentas incobrables canceladas?
18. ¿Se continua con la acción de cobro pese que las cuentas incobrables
son canceladas en la contabilidad?
181
Estas pruebas permiten al auditor tener una visión generalizada de todas

las actividades u operaciones que se han realizado en la empresa dentro
del período de la auditoría, en relación al cumplimiento de las normas y
leyes emitidas tanto a nivel nacional como institucional, relacionadas con
el giro del negocio.
Deben estar ligadas a los procedimientos de control interno

proporcionando un grado de seguridad razonable las mismas que
determinaran oportunidades y el alcance de las pruebas sustantivas.
Se puede considerar también un examen de evidencia de una o varias

técnicas del Control Interno, las cuales se obtendrán con la aplicación de
las pruebas de cumplimiento.
Por ejemplo, para verificar si existe un manual de funciones y

procedimientos para el área de cuentas por cobrar, se deben seguir los
siguientes pasos:
1 Solicitar los manuales de políticas y procedimientos para el área de

cuentas por cobrar.
2 Se verificará la existencia física de los manuales y procedimientos.
Verificar que el manual de políticas y procedimientos fue

3 socializado con las personas involucradas y manejo de cuentas por
cobrar y si es claro es cuanto a los procedimientos a seguir.
4 Constatar si las funciones están distribuidas de forma adecuada en

base a la estructura y operatividad de la empresa.
Solicitar los archivos en donde consten los análisis e información

5 básica de clientes que se reflejen en los reportes de las cuentas por
cobrar.
182
Se verifica si se cumple o no con el procedimiento establecido por

6 empresa como en ingreso a la base de datos de la información para
la gestión de cobranza.
7 Solicitar la documentación que respalden los créditos concedidos a

fin de verificación de las cuentas por cobrar.
8 Se verificará si todas las operaciones de crédito cuentan con las

firmas de autorización respectiva.
9 Solicitar los recibos de cobros que sustentan los depósitos y

trasferencias de los clientes y las bajas de las cuentas por cobrar.
Se comprueba la emisión de los recibos de cobro y su desglose

10 debidamente respaldados por sus anexos, papeletas de depósito o
comprobante bancario.
11 Solicitar las notas de créditos emitidas.
Se verifica la existencia del comprobante físico tanto factura como

12 notas de crédito debidamente autorizadas por el responsable,
constatando así la separación de funciones.
13 Solicitar los informes de gestión de cobranza y su vencimiento.
14 Se verifica si se cumple con el informe respectivo de las gestiones

de cobranza y vencimiento de cartera.
15 Solicitar los mayores contables que representen las cuentas por

cobrar y sus anexos.
16 Se verifica si los saldos de las cuentas por cobrar son conciliados

con los saldos contables.
17 Solicitar los reportes de los saldos de las cuentas por cobrar por
antigüedad de saldos.
183
Se verifica la gestión, segregación y plazo de vencimiento. Se
18 obtiene información si realmente los responsables llevan control

de saldos de acuerdo a su antigüedad para la toma de decisiones y
recuperación de cartera.
19 Solicitar los informes de arqueo de los saldos de las cuentas por

cobrar contra la documentación física.
20 Solicitar los reportes o informes de cálculo de provisión para

cuentas incobrables.
Se verifica si la empresa mantiene control de las cuentas
21 incobrables y si se informa las provisiones realizadas, ya que en

los reportes deberá de constar la comunicación o aprobación de la
gerencia.
Los procedimientos planteados en la planeación de Auditoría están

relacionados al estudio y evaluación del control interno, los cuales
ayudarán establecer la naturaleza de las pruebas necesarias para la
determinación de la integridad, existencia y exactitud de las cuentas por
cobrar y por ende los ingresos.
La determinación estará a juicio y criterio del auditor quien evaluara si

obtuvo o no las pruebas suficientes y adecuadas que le permitan concluir
y fundamentar el dictamen u opinión de la auditoría que plasmara en un
informe.
1. Las pruebas sustantivas se deben plantear con un alcance inversamente

proporcional a los resultados realizados a las pruebas de los controles,
a mayor control las pruebas sustantivas serán menores y a menor
control mayor serán las pruebas sustantivas.
2. La verificación si la documentación física valida las cuentas por cobrar,

se podrá comprobar su propiedad y cobros de corto o largo plazo.
184
3. La confirmación de las cuentas por cobrar directamente con los

deudores constituye uno de los procedimientos más efectivos aplicados
por el auditor, es por esa razón que es de aplicación fundamental.
4. La Revisión de la conciliación entre el libro mayor y los reportes de

cuentas por cobrar
5. La comprobación de los cortes de las ventas con las cuentas por cobrar.
6. La verificación si se usaron todos los recursos o las instancias necesarias

para las cuentas incobrables
3.4.8.1 Revisión analítica
Las expectativas del auditor se plasmarán en los procedimientos

analíticos que este aplique que consistirán en comprar lo registrado con
lo determinado por el auditor, basado en tendencias significativas que se
desprenden de la información financiera.
Por su importancia las Cuentas por Cobrar deben ser analizadas, por
ejemplo, identificar los cambios significativos o transacciones no usuales.
El auditor se puede valer de otros procedimientos para analizar las

variaciones y tendencias, como obtener información general del negocio
y analizar las variaciones importantes, como, por ejemplo:
- Analizar rotación de Cuentas por Cobrar.
- Analizar antigüedad de las Cuentas por Cobrar.
- Analizar si los Ingresos estas respaldadas por Cuentas por Cobrar.
- Revisión analítica de la suficiencia de la revisión de Cuentas por Cobrar

de difícil recuperación.
- Analizar si la base para la estimación se ajusta por las disposiciones

legales son adecuadas.
185
3.5 Aplicación de técnicas y procedimientos para el inventario
3.5.1 Procedimientos analíticos
1. Revisar los inventarios para ver qué tan razonable son y su consistencia
con los años anteriores. Cuestione y obtenga explicaciones para
movimientos inusuales.
2. Considerar si los procedimientos analíticos sustantivos serán efectivos

En caso afirmativo:
- Definir el objetivo del procedimiento.
- Determinar el método de examen.
- Definir una desviación significativa.
- Especificar la confianza deseada.
- Determinar el resultado esperado.
- Examinar cualquier desviación del resultado esperado.
- Evaluar los resultados y emita sus conclusiones; e
- Identificar las afirmaciones para las que los procedimientos

analíticos contribuyen a lograr la certeza significativa.
3.5.2 Procedimientos sustantivos
3.5.2.1 Pruebas en el conteo de inventario
1. Contar el inventario físico y compararlo con los registros de conteo del

cliente para asegurarse de que sea preciso.
186
2. Resolver las diferencias antes de salir de las instalaciones del cliente.
3. Verificar que se hayan identificado apropiadamente los bienes de

terceros.
4. Inspeccionar el registro de control de conteo para determinar si se

han considerado todas las hojas de conteo previamente numerada,
incluyendo los documentos no utilizados o deteriorados.
5. Si las hojas/tarjetas de conteo están numéricamente controladas,

anote los números utilizados y los números no utilizados. En otros
casos, ponga sus iniciales en todas las hojas.
6. Fotocopiar algunas o todas las hojas de conteo utilizadas.
7. Preparar un informe de conteo de inventario para cada ubicación

visitada y obtenga las hojas de conteo para las ubicaciones no visitadas.
8. Asegurarse de que los inventarios que aparentemente sean excesivos,

obsoletos o que estén dañados se hayan identificado apropiadamente
y se haya hecho una anotación para considerar la disminución del
valor contable del activo para el valor neto realizable.
3.5.2.2 Pruebas de corte
1. Constatar la realización de los últimos ingresos y egresos a bodega.
2. Corroborar que las salidas de los inventarios de la bodega tengan sus

respectivos soportes; tales como: orden de pedido o similar acorde al
giro del negocio.
3.5.2.3 Después del conteo del inventario
1. Verificar las adiciones de las hojas de inventario y el resumen.
187
2. Corroborar que los registros del inventario en libros (si se mantienen)

se hayan ajustado a las cantidades físicamente contadas o medidas y
que se hayan investigado todas las diferencias significativas.
3. Verificar la recepción posterior de bienes en tránsito a final de año.
4. Hacer un escrutinio de las hojas de inventario para reglones inusuales.
3.5.2.4 Registros de inventario en libros
1. Verificar que el cliente mantenga registros adecuados y que se

mantengan actualizados.
2. Corroborar que las facturas de compra, registros de producción y

análisis de mano de obra soporten los registros para transferencias
de entrada y las facturas de venta / notas de embarque con las
transferencias de salida.
3. Revisar la secuencia de los bienes previamente numerados que se

emitan y los documentos de recepción correspondientes.
4. Considerar la realización de conteos de prueba en la fecha del balance

general.
5. Obtener una lista de antigüedad del inventario e identifique el

inventario que no se haya movido en el último año. Realice las preguntas
correspondientes y considere si se requiere alguna provisión en este
sentido.
3.5.2.5 Valuación
1. Asegurarse de que se apliquen de manera consistente las políticas de

valuación, que sean apropiadas para el negocio y que cumplan con la
NIC 2 - Inventarios.
188
2. Verificar los precios/costos estándar de material con las facturas y

listas de precios.
3. Verificar los gastos generales con los registros de asignación de gastos

generales.
4. Confirmar que las asignaciones de los gastos generales de producción

reflejen el nivel normal de actividad comparando los gastos generales
con el contenido de material y mano de obra del inventario con los
gastos generales totales.
5. Verificar si se han establecido de manera correcta los siguientes costos:
- Costos de transporte y si se han incluido los cargos

correspondientes.
- Si se han excluido los descuentos comerciales.
- Si se han excluido los gastos generales de venta y distribución.
- Considerar si se utilizan costos estándar, si el costo real debe ser

más apropiado:
- Comparar los costos reales (mediante referencia a las facturas de

compra) y los costos estándar de los productos específicos;
- Investigar las variaciones para determinar si son significativas.
6. Verificar si el inventario se establece a su costo o al valor neto

realizable, el que sea menor, mediante:
- Confirmar que los precios actuales de venta no estén por debajo de

los montos netos en libros.
189
- Verificar que se haya hecho la provisión adecuada para todas las

pérdidas anticipadas.
- Confirmar se haya realizado la provisión adecuada contra los

artículos que se hayan identificado como obsoletos o excesivos para
los requerimientos.
- Aseverar que se haya hecho la provisión para los costos

irrecuperables y todos los proyectos abandonados.
- Revisar otros indicadores. (proyecciones de ventas, nuevos

productos, vidas en estante de productos perecederos).
3.5.2.6 Derechos
1. Confirmar para todos los bienes en poder de terceros, que el tratamiento

contable sea correcto, dados los términos de dicha tenencia.
2. Examinar que las facturas de compra para los bienes adquiridos en

términos inusuales sean correctas.
3.5.2.7 Presentación y revelación
Corroborar que la revelación de inventarios en el borrador de los Estados

Financieros cumpla con las NIIF, particularmente con la NIC 2.
3.5.2.8 Otras pruebas
Considerar si las pruebas adicionales de auditoría son necesarias para

lograr los objetivos de la auditoría.
190
3.5.3 Consideraciones del costo de las mercaderías con implementación

de la Norma Internacional de Contabilidad 2
3.5.3.1 Costo de los inventarios
El costo de los inventarios comprenderá todos los costos derivados de su

adquisición y transformación, así como otros costos en los que se haya
incurrido para darles su condición y ubicación actuales.
3.5.3.2 Costos de adquisición
El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de

compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean
recuperables posteriormente de las autoridades fiscales) y transporte,
manejo y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de
mercaderías, materiales y servicios Los descuentos comerciales, las
rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo
de adquisición. (NIC 2, 2016, A11).
Los costos de adquisición se refieren a todos aquellos costos que la

empresa debe incurrir para tener los inventarios en sus bodegas; esto es
desde que se adquiere el stock hasta que se realiza una posterior venta o
consumo de los mismos.
3.5.3.3 Costos de transformación
Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos

costos directamente relacionados con las unidades de producción, tales
como la mano de obra directa. También comprenderán una distribución
sistemática de los costos indirectos de producción, variables o fijos, en los
que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos
terminados. (NIC 2, 2016, A12).
191
Los costos de transformación aplican las empresas industriales o que

adquieren una determinada materia prima que también forma parte
de los inventarios pero que no representa el producto o bien que van a
vender. Es decir, la materia prima requiere un proceso y todos los costos
que incurran, se les denominan costos de transformación.
3.5.3.4 Otros costos
Se incluirán otros costos, en el costo de los inventarios, siempre que se

hubiera incurrido en ellos para dar a los mismos su condición y ubicación
actuales. Por ejemplo, podrá ser apropiado incluir, como costo de los
inventarios, algunos costos indirectos no derivados de la producción, o
los costos del diseño de productos para clientes específicos. (NIC 2, 2016,
A15).
Otros costos en los inventarios abarcan aquellos costos que sean necesarios
e indispensables adquirirlos para obtener un inventario disponible para
la venta y en óptimas condiciones, que se pueden presentar de manera
ocasional generalmente.
3.5.4 Técnicas de medición de costos
Las técnicas para la medición del costo de los inventarios, tales como
el método del costo estándar o el método de los minoristas, podrán ser
utilizadas por conveniencia o acorde a las necesidades requeridas por
la empresa siempre que el resultado de aplicarlas se aproxime al costo
propiamente.
3.5.4.1 Costos estándares
Según la NIC 2, “los costos estándares tendrán en cuenta los niveles

normales de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y
utilización de la capacidad. Estos se revisarán de forma regular y, si es
192
necesario, se cambiarán en función de las condiciones actuales” (párr.

21).
El costo estándar se determina anticipadamente y en esta determinación

se toman en consideración los niveles normales de utilización de materia
prima, materiales, mano de obra y gastos de fabricación y la eficiencia
y la utilización de la capacidad de producción instalada. Las cuotas de
costas estándar se realizan periódicamente, y deben ajustarse a la luz de
las circunstancias actuales. (NIC 2, 2016, A21).
Los costos estándares se usan de manera general en las empresas

manufactureras, las mismas que deben establecer ciertos parámetros
acorde a las condiciones y necesidad de materiales que requieren en un
determinado proceso, así como también de los otros elementos del costo.
3.5.4.2 Método de los minoristas
El método de los minoristas se utiliza a menudo, en el sector comercial al

por menor para la medición de inventarios cuando hay un gran número
de artículos que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para
los cuales resulta impracticable usar otros métodos de cálculo de costos.
Cuando se emplea este método, el costo de los inventarios se determinará
deduciendo, del precio de venta del artículo en cuestión, un porcentaje
apropiado de margen bruto. El porcentaje aplicado tendrá en cuenta la
parte de los inventarios que se han marcado por debajo de su precio de
venta original. A menudo se utiliza un porcentaje promedio para cada
sección o departamento comercial. (NIC 2, 2016, A22).
El método de los minoristas se aplica en aquellas empresas en las que

la rotación del inventario se genera rápidamente, pueden ser en bienes
o productos de gran demanda o necesidad acorde a los determinadores
sectores productivos. Se trata de aplicar la medición de costo acorde
193
al precio de venta de la totalidad incluyendo el margen de utilidad y

distribuirlo de manera equitativa para cada una de las unidades.
3.5.5 Identificación específica
La identificación específica del costo significa que cada tipo de costo

concreto se distribuye entre ciertas partidas identificadas dentro de los
inventarios. Este es el tratamiento adecuado para los productos que se
segregan para un proyecto específico, con independencia de que hayan
sido comprados o producidos. Sin embargo, la identificación específica
de costos resultará inadecuada cuando, en los inventarios, haya un gran
número de productos que sean habitualmente intercambiables. En estas
circunstancias, el método para seleccionar qué productos individuales
van a permanecer en la existencia final, podría ser usado para obtener
efectos predeterminados en el resultado del periodo. (NIC 2, 2016, A24).
Identificación específica es identificar o hasta separar del total del

inventario disponible en una determinada empresa acorde a necesidades
o requerimientos de mismo; y solo por aquella cantidad determinar el
cálculo o costo.
3.5.6 Primero en entrar primero en salir (FIFO)
“La fórmula FIFO asume que los productos en inventarios comprados o

producidos antes serán vendidos en primer lugar y, consecuentemente,
que los productos que queden en la existencia final serán los producidos
o comprados más recientemente” (NIC 2, 2016, A27).
El método de inventario FIFO establece que el stock que forma parte del
inventario de una determinada empresa debe venderse o por su parte,
generar la salida del mismo a medida que ingresa el inventario. Es decir,
stock que ingresa a la bodega es el primer stock que debe salir de la
misma, ya sea para su uso, consumo o posterior venta.
194
3.5.7 Costo promedio ponderado
El costo de cada unidad de producto se determinará a partir del promedio

ponderado del costo de los artículos similares, poseídos al principio del
periodo, y del costo de los mismos artículos comprados o producidos
durante el periodo. El promedio puede calcularse periódicamente o
después de recibir cada envío adicional, dependiendo de las circunstancias
de la entidad. (NIC 2, 2016, A27).
El método de costo promedio ponderado consiste en establecer un valor

del inventario independientemente de que se los haya adquirido en
distintos precios. Es decir, del total de los precios se obtiene el promedio
de los mismos y al que incluido el margen de utilidad o ganancia se puede
vender, usar o consumir el stock.
3.5.8 Valor razonable
“Es el precio que se recibiría por vender un activo o que se pagaría por
transferir un pasivo en una transacción ordenada entre participantes de
mercado en la fecha de la medición” (NIC 2, 2016, A6).
El valor razonable hace referencia al valor en el que los consumidores

pueden adquirir los bienes, considerando los precios actuales en el
mercado competitivo. Esto se realiza con la finalidad de conocer si los
precios a los que se adquirieron ciertos productos que forman parte de
los inventarios que posee una determinada empresa son asequibles a la
fecha para los consumidores de los mismos.
3.5.9 Valor neto realizable
“El precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la

operación menos los costos estimados para terminar su producción y los
necesarios para llevar a cabo la venta” (NIC 2, 2016, A6).
195
El valor neto realizable es el valor al que la empresa estima vender su

inventario considerando todos los costos inmersos en el mismo. Lo que
se busca es que el inventario nunca se encuentre sobrevalorado.
El valor neto realizable debe ser comparado con el importe en libros de

los inventarios de acuerdo con el principio de medición de los inventarios
el cual corresponde con el menor entre el importe en libros o el valor neto
de realización.
3.5.10 Deterioro de inventarios
Si el valor neto de realización es superior al importe en libros ningún

ajuste será necesario; pero si el valor neto de realización es inferior al
importe en libros, entonces hablamos de deterioro de inventarios.
El deterioro de los inventarios se puede dar los las siguientes causas:
1. Obsolescencia de los inventarios.
2. Incremento en los costos de producción.
3. Rebaja del precio de venta de los inventarios.
4. Daño de los inventarios.
196
3.6 Aplicación de técnicas y procedimientos para propiedad,

planta y equipo
El revisar y evaluar la solidez o debilidades del sistema de Control Interno

en el manejo de la propiedad, planta y equipo son de vital importancia
para asegurar la correcta aplicación de todas las pruebas previstas en el
programa de auditoría.
Con base en dicha evaluación, se pueden realizar las pruebas de

cumplimiento para así determinar la extensión y oportunidad de los
procedimientos de auditoría aplicables de acuerdo a las circunstancias,
como también realizar las pruebas sustantivas de las cifras que muestran
los estados financieros, preparando un informe con el resultado del
trabajo.
Las conclusiones alcanzadas y los comentarios acerca de las debilidades

del control interno, que requieren tomar una acción inmediata, deben ser
evidenciadas y corregidas en el menor tiempo posible.
Según las circunstancias que se presenten dentro de la organización, se

debe elaborar el programa de auditoría de acuerdo a los parámetros que
se exponen a continuación:
3.6.1 Fundamentos conceptuales
Este componente representa los activos tangibles adquiridos, construidos

con la intención de emplearlos en forma permanente, para la producción
o suministro de otros bienes y servicios, para arrendarlos, o para usarlos
en la administración del ente económico, que no están destinados para la
venta en el curso normal de los negocios y cuya vida útil excede de un año.
El valor de estos activos incluye todas las erogaciones y cargos

necesarios hasta colocarlos en condiciones de utilización, tales como
197
los de ingeniería, supervisión, impuestos, intereses, etc. Este valor debe

incrementarse con el de las adiciones, mejoras y reparaciones, que
aumenten significativamente la cantidad o calidad de la producción o la
vida útil del activo.
1 Verificar la existencia y aplicación de una política para el manejo de

la propiedad, planta y equipo.
2 Determinar la eficiencia de la política para el manejo de

propiedad, planta y equipo.
3 Verificar que los soportes de la propiedad, planta y equipo, se

encuentren en orden y de acuerdo a las disposiciones legales.
4 Observar si los movimientos en las cuentas de activos fijos se regis-

tran adecuadamente.
5 Revisar que exista un completo sistema de control de los activos

fijos, actualizado y adecuado a las condiciones de la compañía.
6 Comprobar que las modificaciones en la propiedad, planta y equipo

sean correctamente autorizadas.
7 Realizar conteos físicos de la propiedad, planta y equipo existentes

periódicamente.
8 Verificar que los activos fijos estén adecuadamente asegurados.
9 Comprobar que el estado de los activos fijos sea el óptimo y que las
medidas de seguridad se apliquen correctamente.
Verificar que los ajustes a los activos por concepto de inflación y

10 depreciación sean calculados y registrados adecuada y oportuna-
mente.
198
11 Confirmar que las condiciones de conservación de los activos sean

las óptimas.
Verificar la existencia de un manual de funciones del personal

12 encargado del manejo de Propiedad, planta y equipo. Al igual que el
conocimiento y cumplimiento de este por parte de los empleados.
La propiedad, planta y equipo son todos aquellos activos que no

13 están destinados para la venta en el curso normal de los negocios y
cuya vida útil excede de un año.
1. Determinar si las adiciones son partidas propiamente capitalizables

y representan costos reales de los activos físicamente instalados o
construidos.
2. Comprobar las bases para la valuación de las cuentas de activo fijo.
3. Verificar el cargo a mantenimiento o a otras cuentas de resultado, de

partidas importantes que deberían ser capitalizadas
4. Comprobar si los costos y las depreciaciones o amortizaciones

respectivas, por bajas, obsolescencia o disposiciones importantes de
bienes, han sido eliminadas de las cuentas correspondientes.
5. Determinar si las desvalorizaciones han sido reconocidas en las

cuentas respectivas, y contabilizadas de acuerdo con las prescripciones
legales y principios de contabilidad de general aceptación.
6. Observar si las provisiones y amortizaciones acumuladas son

adecuadas, sin ser excesivas, y se han calculado sobre bases aceptables
y uniformes con las aplicadas en periodos anteriores.
7. Verificar tablas de vidas útiles de los activos, las cuales serán utilizadas
en el cálculo de las depreciaciones.
199
8. Si los saldos de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas son

razonables considerando la vida probable de los activos y los posibles
valores de desecho.
9. Verificar que la cuenta de construcciones en proceso no contenga

cargos por reparaciones y mantenimiento.
10. Verificar si las autorizaciones para la adquisición de elementos

nuevos indican las unidades que van a ser reemplazadas, de acuerdo
con las correspondientes cotizaciones.
3.6.4 Análisis del impacto financiero en la aplicación de la NIC 16
3.6.4.1 Objetivo NIC 16
El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de

propiedades, planta y equipo, de forma que los usuarios de los estados
financieros puedan conocer la información acerca de la inversión que la
entidad tiene en sus propiedades, planta y equipo, así como los cambios
que se hayan producido en dicha inversión. Los principales problemas
que presenta el reconocimiento contable de propiedades, planta y equipo
son la contabilización de los activos, la determinación de su importe en
libros y los cargos por depreciación y pérdidas por deterioro que deben
reconocerse con relación a los mismos.
3.6.4.2 Análisis
La entidad evaluará, según el principio general de reconocimiento, todos

los costos de propiedades, planta y equipo en el momento de incurrir en
ellos. Esos costos comprenden tanto los costos en los que se ha incurrido
inicialmente para adquirir o construir un elemento de propiedades,
planta y equipo, como los costos incurridos posteriormente para añadir
a, sustituir parte de o mantener dicho elemento.
200
El costo de un elemento de propiedades, planta y equipo incluirá los costos

de su desmantelamiento, retiro o rehabilitación de la ubicación, cuando
constituyan obligaciones en las que incurre la entidad como consecuencia
de la instalación del elemento. Este costo también incluirá los costos
de desmantelamiento, retiro o rehabilitación de la ubicación, cuando
constituyan obligaciones en las que incurre la entidad como consecuencia
de utilizar el elemento durante un determinado periodo, con propósitos
distintos de la producción de inventarios durante el mismo.
3.6.4.3 Medición posterior
Si se puede medir con fiabilidad el valor razonable, la entidad podrá medir

todos los elementos, que pertenezcan a la misma clase de propiedades,
planta y equipo, por su importe revaluado, que es el valor razonable en
la fecha de la revaluación, menos cualquier depreciación acumulada o
pérdidas por deterioro acumuladas que hayan surgido con posterioridad.
En la versión previa de la NIC 16, el uso de importes revaluados no
dependía de si los valores razonables podían o no ser medidos con
fiabilidad.
3.6.4.4 Importe depreciable
La entidad estará obligada a medir el valor residual de un elemento

de propiedades, planta y equipo por el importe estimado que recibiría
actualmente por el activo, si tuviera los años y se encontrará en las
condiciones en las que se espera que esté al término de su vida útil.
3.6.4.5 Periodo de depreciación
La entidad estará obligada a comenzar la depreciación de un elemento

de propiedades, planta y equipo cuando esté disponible para su uso, y
continuará depreciándolo hasta que sea dado de baja en cuentas, incluso
si durante dicho periodo dicha partida ha estado sin utilizar.
201
3.6.4.6 Baja en cuentas
La entidad estará obligada a dar de baja el importe en libros de un elemento

de propiedades, planta y equipo del que se haya dispuesto, en la fecha en
que el receptor obtiene el control de ese elemento de acuerdo con los
requerimientos para determinar cuándo se satisface una obligación de
desempeño de la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes
de contratos con clientes.
La entidad estará obligada a dar de baja el importe en libros de una parte

de un elemento de propiedades, planta y equipo, siempre que esa parte
haya sido sustituida y la entidad haya incluido el costo de la sustitución
en el importe en libros de la partida.
202

documentos y cuentas por pagar
Las cuentas por pagar representan las obligaciones contraídas por

la empresa ya se por la adquisición de bienes o servicios que se verán
reflejadas en transacciones pasadas, mientras que los documentos por
pagar se incluyen las promesas de pago, pagares u otros compromisos de
pago en una fecha específica.
Una de las normas que proporciona las directrices para la presentación

de los instrumentos financieros es la NIC 32 Instrumentos financieros:
Presentación, cuyo objetivo es:
El objetivo de esta Norma consiste en establecer principios para la

presentación de los instrumentos financieros como pasivos o patrimonio
neto, así como para la compensación de activos financieros y pasivos
financieros. Se aplicará en la clasificación de los instrumentos financieros,
desde la perspectiva del emisor, en activos financieros, pasivos
financieros e instrumentos de patrimonio; en la clasificación de los
intereses, dividendos y pérdidas y ganancias relacionados con ellos, y en
las circunstancias en que los activos financieros y los pasivos financieros
puedan ser objeto de compensación. (IFRS, 2019a, A1).
La NIIF 7 dispone que una entidad revelará información que permita que
los usuarios de sus estados financieros evalúen la naturaleza y el alcance
de los riesgos que surgen de los instrumentos financieros a los que la
entidad esté expuesta al final del periodo sobre el que se informa. (IRFS,
2019b, A31).
Al igual que en las cuentas por cobrar las empresas deberán exponer toda
la información necesaria para que el auditor realice la revisión de los
saldos reflejados en los estado financieros, deberá obtener información
relacionadas a las cuentas que se van ser objeto de auditoría en el caso
203
de las cuentas y documentos por pagar, requerimientos necesarios

enfocados a riesgos de los instrumentos financieros, naturaleza y alcance
de los mismos, lo cual permitirá una mejor determinación de la situación
financiera y rendimiento de la empresa.
3.7.1 Procedimiento de auditoría en las cuentas y documentos por pagar
3.7.1.1 Objetivo
- Verificar la autenticidad de las cuentas y documentos por pagar su

registro y control.
- Verificar que los valores por pagar correspondan a obligaciones

contraídas por la empresa y su razonabilidad.
- Comprobar que las operaciones estén reconocidas y clasificadas

adecuadamente.
3.7.2 Cuestionario de control interno
La aplicación del cuestionario es básicamente para facilitar la revisión

y evaluación del control interno relacionados con los procedimientos
de auditoría, con el objeto de abarcar todas las situaciones posibles
que ayuden al auditor llegar a una conclusión, aplicando las normas de
auditoría generalmente aceptadas.
Se define el cuestionario para la evaluación del control interno para

cuentas por pagar y documentos por pagar:
1. ¿Existe procedimientos para el departamento de compras?
2. ¿Existe responsables en la autorización de adquisiciones de bienes o

contratación de servicio?
204
3. ¿El manual defunciones es claro y precio en cuanto a las funciones y

responsabilidades?
4. ¿Se realiza cuestionario de conozca a su proveedor antes de la

elaboración de contrato?
5. ¿Antes de efectuar las compras se realizan las cotizaciones respectivas

para que sean aprobadas?
6. ¿Se realizan contratos previamente a la contratación de servicios?
7. ¿Cuentan con una base de datos por proveedor en donde consten

dirección, teléfono, etc.?
8. ¿Los pagos a proveedores o acreedores se realizan bajo instrucciones

del departamento financiero?
9. ¿Se realizan conciliaciones periódicas de las cuentas por pagar con

los mayores correspondientes?
10. ¿Se preparan reportes de los saldos de cuentas por pagar por
antigüedad de saldos?
11. ¿Las facturas por compras están registradas por proveedores y bajo
las disposiciones legales?
12. ¿Cuenta con un archivo en donde se verifique la existencia física de

las facturas de proveedores y acreedores varios.
Las pruebas de cumplimiento tienen como finalidad corroborar la

existencia del control interno para el desarrollo de las actividades, a
fin de disminuir el riesgo que a su vez ayudará a obtener los resultados
pertinentes.
205
1 Solicitar las políticas y procedimientos del área o departamentos de

compras.
2 Se determinará si las actividades de compras se realizan bajo los

procedimientos y políticas establecidas por la empresa.
3 Verificar si el manual de políticas y procedimientos cuenta con

segregación de funciones.
4 Se determinará si el manual de funciones es claro y precio en

cuanto a las funciones y responsabilidades.
5 Solicitar las cotizaciones por las compras efectuadas.
6 Se verificará que las solicitudes estén debidamente autorizadas

antes de efectuar la compra.
7 Solicitar los contratos de proveedores.
8 Se validará la existencia de los contratos.
9 Solicitar las aprobaciones de pagos.
10 Se validará si los pagos a proveedores o acreedores se realizan

bajo instrucciones del departamento financiero.
Solicitar los mayores contables a fin de realizan conciliaciones

11 periódicas de las cuentas por pagar con los mayores
correspondientes.
Se validará el pago y el ingreso de la documentación. Se

12 determinará si los saldos de las cuentas por cobrar y documentos
por cobrar son conciliados con los saldos contables.
206
13 Verificar si las cuentas por pagar y documentos por pagar consta

en el reporte.
14 Se realizan arqueos necesarios para la evaluación de cuentas y

documentos por pagar saldos.
15 Solicitar los reportes de los saldos de cuentas por pagar por

antigüedad de saldos.
16 Se verificará si los saldos en cuentas y documentos por cobrar

están respaldados con la documentación pertinente.
17 Solicitar la factura y la demás documentación relacionadas a las

cuentas por pagar y documentos por pagar.
18 Solicitar las facturas que respaldan las cuentas por pagar.
Pruebas que son diseñadas por el auditor con el objetivo de conseguir

evidencia segura y razonable.
1. Todas las cuentas por pagar y documentos por pagar se encuentran

debidamente registradas.
2. Determinar todos los aspectos importantes de los contratos de

adquisidor y compra.
3. Determinar si la clasificación, según su naturaleza, documentación,

cuantía fecha o época de vencimiento.
4. Las Normas Internacionales de Información Financiera se apliquen

consistentemente.
207
3.7.4 Pruebas analíticas
Evaluación a los estados financieros que consiste en analizar lo registrado

y comprarlo con las respectivas del auditor.
1. Elaborar confirmación de saldos para los proveedores y acreedores.
2. Verificar los saldos de cuentas por pagar contra la confirmación de los

clientes.
3. Verificar la aprobación de las transacciones.
4. Verificar si el servicio ya fue recibido.
5. Determinar los saldos e intereses en caso de que aplique el pago de

interés.
208
3.4 Aplicación de técnicas y procedimientos para impuestos por

pagar
3.4.1 Objetivos
- Evaluar el sistema de control interno de las cuentas de impuesto por

pagar.
- Determinar la precisión numérica de las cuentas impuestos por pagar.
- Verificar la obligatoriedad de las cuentas impuestos por pagar.
- Verificar la existencia de las cuentas impuestos por pagar.
- Determinar si las cifras presentadas en las cuentas impuestos por

pagar.
3.4.2 Pruebas de Cumplimiento
1 Realizar la hoja Sumaria de Pasivo Corriente.
2 Comprobar que los documentos tengan resguardos de

impuestos.
3 Verificar que todos los impuestos se paguen hasta la fecha máxima.
4 Verificar si se están realizando los pagos correspondientes a los

impuestos.
5 Revisar si existe algún tipo de norma en el pago de impuestos.
6 Verificar el origen de los impuestos y si existe documentación con

el respaldo de los pagos.
209
7 Verificar si se realiza la declaración de los impuestos.
8 Verificar el origen, tasa, y lugar de los impuestos documentados.

impuestos en los 6 meses.
10 Verificar si se realiza la declaración de los impuestos.

12 Verificar y analizar si la persona encargada del pago de los

impuestos los cancela en el momento.
13 Verificar si se cumplen con el pago de los impuestos.
14 Verificar el origen, tasa, y lugar de los impuestos documentados.
15 Verificar si existe algún tipo de mora en el pago de Impuestos en

los 6 meses
3.4.3 Pruebas Analíticas
1. Realizar el detalle de Impuestos por pagar.
2. Verificar que se cancelen todos los impuestos de ley al SRI.
3. Verificar el origen, tasa, y lugar de los impuestos documentados.
210
4. Revisar que se estén realizando las declaraciones de Impuesto.
5. Analizar si se declaran los impuestos en las fechas establecidas.
6. Verificar si se están realizando los pagos correspondientes a los

7. Verificar si existe algún tipo de mora en el pago de Impuestos en los 6

meses.
8. Verificar el origen de los Impuestos si existe documentación de

respaldo de los pagos en los últimos 6 meses.
9. Verificar el origen, tasa, y lugar de los impuestos documentados.
10. Verificar y analizar si la persona encargada del pago de los impuestos

los cancela en el momento.
11. Verificar si se realiza la declaración de los impuestos.
12. Verificar si existe algún tipo de mora en el pago.
13. Verificar si se están realizando los pagos correspondientes a los

14. Verificar que se cancelen todos los impuestos de ley al SRI.
211
3.5 Aplicación de técnicas y procedimientos para préstamos de

accionistas.
Las obligaciones financieras son todas aquellas responsabilidades que

adquiere la empresa con entidades de crédito financiero como bancos y
corporaciones para financiarse, así también, como los accionistas a corto
plazo.
El auditor debe fijar el programa de auditoría para validar la información

que la empresa le ha suministrado, con respecto a este rubro tan
importante, desarrollando los puntos que se describen a continuación.
1. Revisar y evaluar la solidez y/o debilidades del sistema de Control

Interno y con base en dicha evaluación:
- Realizar las pruebas de cumplimiento y determinar la extensión

y oportunidad de los procedimientos de auditoría aplicables de
acuerdo a las circunstancias.
- Preparar un memorando o informe con el resultado del trabajo,

las conclusiones alcanzadas y los comentarios acerca de la solidez
o debilidades del control interno, que requieren tomar una acción
inmediata o pueden ser puntos apropiados para la carta de
recomendaciones.
2. Planear y realizar las pruebas sustantivas de las cifras que muestran

los estados financieros y que sean necesarias de acuerdo con las
circunstancias.
3.5.1 Análisis de auditoría
El auditor financiero debe realizar los cálculos matemáticos necesarios

para la evaluación de la correcta aplicación de las NIA.
212
1 Revisar los documentos soporte de las obligaciones financieras.
2 Verificar la existencia de un comité o pool asesor que evalúe la

necesidad de financiación y determine la mejor opción para tomar.
3 Determinar la exactitud en los registros contables para las cuentas

de este grupo.
4 Estudiar la idoneidad de las instituciones con las que se tienen

pactadas obligaciones financieras.
Verificar la existencia y aplicación de manuales de funciones

5 para las personas involucradas en el manejo de las obligaciones
financieras.
Verificar la existencia y aplicación de manuales de procedimientos

6 que indiquen el conducto regular que debe seguir una solicitud de
financiación ante una entidad financiera u otra entidad.
7 Rectificar los cálculos correspondientes a intereses y

amortizaciones a los que haya lugar.
Para la correcta evaluación de las obligaciones financieras el auditor

8 debe tener claro conocimiento de las disposiciones emitidas por las
entidades que tienen la vigilancia de las compañías crediticias.
1. Obtener la conciliación del listado de préstamos con el mayor y

balances para:
- Verificar la exactitud matemática.
- Comparar los montos con la documentación de soporte adecuada.
213
- Investigar las partidas conciliatorias significativas o inusuales.
2. Obtener el listado de préstamos para:
- Comparar las partidas seleccionadas con los acuerdos de préstamos.
- Investigar las partidas significativas o inusuales.
- Verificar la traducción de transacciones en moneda extranjera.
3. Para una muestra de nuevos préstamos:
- Comparar con el listado de préstamos.
- Comparar los detalles con los acuerdos de préstamo.
- Comparar con los recibos u otra documentación de soporte, teniendo

en cuenta primas, descuentos y costos de emisión.
- Para los costos de emisión comparar los detalles con la

documentación de respaldo y confirmar con terceros.
4. Para las cancelaciones de préstamos realizados:
- Comparar con el listado de préstamos.
- Comparar los montos y fechas de pago con los acuerdos de préstamo.
- Comparar los desembolsos u otra documentación de soporte.
214
5. Confirmar directamente con los prestamistas los detalles de los

préstamos vigentes durante el periodo y al cierre del mismo
incluyendo los acuerdos de saldos compensatorios, vencimientos
futuros, garantías, cumplimiento de cláusulas y otras características
de los préstamos.
6. Revisión de actas de directorio o de otras reuniones del comité

financiero donde se aprueben nuevos préstamos y pagos y compararlos
con los reales.
7. Obtener evidencia del cumplimiento de cláusulas restrictivas.
8. Sí en la realización del examen el auditor encuentra principios que

estén siendo violados o algunas irregularidades debe decir en su
informe la naturaleza de estos y dar las herramientas necesarias de
control para su inmediata revisión.
215

ingresos
El área de ingresos es una de las más importantes dentro de la compañía

puesto que de no existir ingresos o de éstos ser menores a los gastos,
provocaría una pérdida económica significativa u ocasionaría el cierre
de la compañía. Es por esto que la auditoría, por medio del análisis y
evaluación del área, pretende identificar posibles errores e irregularidades
significativas que provoquen lo antes mencionado.
Al momento del análisis, es primordial tener en cuenta que se deberá

comprobar que las ventas realizadas e ingresos tanto operacionales como
no operacionales, provengan de transacciones reales, que hayan sido
correctamente registradas en el período correspondiente y a su valor
real, mas no en exceso. Así como también verificar el cumplimiento de las
normativas internas y externas aplicables a esta cuenta, de manera que se
logre disminuir el riesgo.
Sin embargo, previo al análisis de esta cuenta, es necesario tener clara la

definición de lo que es un ingreso. Según la NIIF para las PYMES:
Ingresos son los incrementos en los beneficios económicos,

producidos a lo largo del periodo sobre el que se informa, en
forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien
como decrementos de las obligaciones, que dan como resultado
aumentos del patrimonio, distintas de las relacionadas con las
aportaciones de inversores de patrimonio. (IFRS, 2015, A2.23,
a.).
Partiendo de que esta definición engloba tanto a los ingresos por

actividades operacionales como a las ganancias, se evidencia la
importancia del correcto reconocimiento y registro de estos valores ya
que pueden afectar no solo a los resultados sino a la determinación de
216
la cuantía de activos, pasivos y patrimonio llegando a ser reconocidos en

exceso o siendo infravalorados.
Para el análisis y evaluación de esta cuenta existen diversas pruebas de

aplicación, de las cuales se detallan a continuación las más utilizadas,
diferenciando aquellas que son conocidas como pruebas de cumplimiento
y pruebas sustantivas.
Verificar la existencia de funciones asignadas a los empleados para

1 la determinación y recaudación de ingresos, así como también su
oportuna y correcta contabilización.
Determinar la variación de los saldos presentados en el Estado
2 de resultados de un periodo a otro y si esta es razonable o no,

considerando el movimiento de las cuentas que produjeron
ingresos en el periodo inmediato anterior.
3 Revisar si existe revelaciones en las notas a los estados financieros

de cualquier incertidumbre o inusual transacción.
Revisar la constancia de la compañía en el archivo de su

4 documentación soporte y si se realiza de acuerdo a un criterio en
específico.
Obtener el archivo de los documentos de ventas antes y después

5 del cierre económico y revisar en caso de observar partidas
inusuales.
6 Revisar si la compañía utiliza los comprobantes de venta

correspondientes y verificar el secuencial de los mismos.
Corroborar que sustenten las transacciones se respalden con

7 los documentos soporte, correspondientes y que se realice su
inmediata contabilización.
Verificar que se lleve a cabo un control en cuanto a los cobros

8 pendientes suministrados por los registros contables, de manera
que su recaudación sea oportuna.
217
9 Verificar que los cobros realizados hayan sido correctamente

registrados y en dentro del plazo establecido.
10 Verificar que se solicite la autorización necesaria para otorgar

créditos, descuentos y devoluciones a/de los clientes.
Confrontar el movimiento de los registros contables de ventas con

11 el registro llevado a cabo por ventas, para determinar si existen
partidas poco usuales.
Comprobar que la información registrada sea igual a la

12 documentación física, y que esta haya sido empatada con las
cuentas de balance correspondientes.
13 Revisión de los registros diarios llevados a cabo por almacén por el

concepto de devoluciones.
Comprobar el nivel de confiabilidad de los registros contables por

14 ventas y cuentas por cobrar clientes, ya que estas dos cuentas se
relacionan.
15 Confrontar los totales anotados en el registro de ventas con los

mayores auxiliares y con el libro mayor.
16 Comprobar los procedimientos a seguir en el corte documentario

comprobantes de venta y documentos complementarios.
17 Verificar el cumplimiento de las condiciones de venta que hayan

sido establecidas.
1. Seleccionar una muestra específica para realizar las pruebas necesarias

siempre y cuando se trate de un gran volumen de información que no
permita el análisis total de las transacciones.
2. Comparación de cifrar reales vs presupuestadas.
218
3. Analizar el sustento de las cuentas escogidas en el punto anterior para

explicar las variaciones que existan.
4. Verificar los valores y cálculos aritméticos realizados en los

comprobantes de venta, firmas de responsabilidad, secuencial, etc.
5. Determinar si existieron transacciones sin respaldo o comprobantes

sin registro y de ser así ampliar el rango de la muestra.
6. Realizar cédulas para ingresos que provengan de fuentes extranjeras

y cruzar dichos valores cumplan con las condiciones establecidas en
documentos.
7. Prepara un listado de los ingresos no recibidos y cruzarlos con el

análisis de cuentas por cobrar para realizar el respectivo seguimiento.
8. Se utilizan pruebas de ratios para determinar la influencia de las ventas

en los distintos grupos contables.
9. Realizar pruebas de razonabilidad comparando la información de

ingresos de un mes al siguiente, de manera que se obtenga un promedio
en cuanto al número de ventas estimadas y luego comparar éstas con
los mayores de cierre. En caso de existir diferencias significativas debe
ser investigado.
219

gastos
Los gastos dentro de la compañía son inevitables. No existe ingreso sin

gasto, es decir que para obtener un beneficio se debe haber invertido.
Sin embargo, se procura que dichos gastos siempre sean inferiores a los
ingresos o que por lo menos se racionalicen los recursos sin afectar la
productividad y calidad de la compañía.
Teniendo en cuenta que los gastos son los decrementos en los beneficios
económicos, producidos a lo largo del periodo sobre el que se informa,
en forma de salidas o disminuciones del valor de los activos, o bien
por la generación o aumento de los pasivos, que dan como resultado
decrementos en el patrimonio, distintos de los relacionados con las
distribuciones realizadas a los inversores de patrimonio. (IFRS, 2015,
A2.23, b.) , y con la finalidad de que estos no excedan a los ingresos, se
establecen pruebas de auditoría para la evaluación de las cuentas de este
grupo.
Las pruebas a desarrollar se las realizarán con la finalidad de dar a

conocer si efectivamente las transacciones que generaron desembolsos
fueron relacionadas con la actividad de la empresa y para su beneficio.
Además de verificar que los gastos sean reconocidos dentro del periodo
que les corresponda y que no existan activos capitalizables registrados
como gastos.
Antes de realizar las pruebas a esta cuenta se debe obtener información

acerca de la naturaleza de los gastos, políticas y reglas en cuanto al
reconocimiento de los gastos y su presentación en los estados financieros,
para un mejor análisis.
Entre las distintas pruebas a aplicar se encuentran las mencionadas a

continuación, presentadas de forma separada en cuanto a pruebas de
cumplimiento y pruebas sustantivas.
220
Elaborar cédulas comparativas de gastos. Estas pueden ser
1 comparativas en el mes o con el mismo mes del ejercicio anterior

o en base a lo presupuestado y en caso de existir variaciones
significativas investigarlas y darle su seguimiento respectivo.
2 Observar si han sido designadas las funciones y responsabilidades

para el personal.
3 Revisión de las políticas y procedimientos aplicables para el

proceso de compras.
Verificar que se utilice la documentación necesaria que dé soporte

4 a la transacción junto con los comprobantes de ventas emitidos por
el proveedor.
Verificar que los gastos hayan sido registrados en el momento de

5 incurrir en la obligación y que se rijan a las normativas externas
vigentes.
Comprobar que se requiera de autorización para la aprobación

6 del desembolso de dinero por los gastos incurridos y que quienes
autoricen sean distintos de quienes deben registrar la transacción.
7 En el caso de compañías industriales se verificará que los costos

unitarios de la producción sean definidos correctamente.
8 Comprobar el uso del sistema y métodos de valuación, así como de

los movimientos internos y a otros almacenes
1. Revisar los documentos y comprobantes originales que respaldan los

gastos.
2. Comparar información de documentos físicos contra lo registrado

contablemente.
221
3. Comparar saldo de estados financieros vs lo presupuestado y establecer

diferencias. En caso de que éstas sean significativas, se deberá obtener
la explicación de las autoridades competentes.
4. Verificar que los saldos de los mayores individuales coincidan con

el mayor general y que dentro de estos no existan transacciones
inusuales.
5. Obtener el comportamiento de saldos y verificar si la variación es

razonable o no.
6. Verificar que los desembolsos realizados por concepto de

remuneraciones y beneficios se hayan realizado a trabajadores reales
y bajo dependencia de la compañía más no familiares de los directivos,
que estos aparezcan dentro de las planillas de los empleados y que se
encuentren bajo los límites de lo normado.
7. Comprobar que los gastos financieros guarden relación a la operación

de la compañía y que estos no superen los límites establecidos por la
ley.
8. Verificar que se han tenido en cuenta los límites de deducibilidad de

los gastos y provisión de los mismos a declarar, cumpliendo con la
normativa vigente.
9. En cuanto a activos fijos, que se hayan tenido en cuenta los porcentajes

a depreciar correspondientes al tipo de activo y si existiese diferencia
tributaria vs contable, en donde se debe haber aplicado otro tratamiento
a este valor.
222
Capítulo 4
Comunicación de
Resultados
En este capítulo se mostrará el concepto de dictamen de auditoría,

así como los tipos de dictámenes que existen, así como el concepto y
estructura del informe de auditoría.
1. Conocer el concepto de dictamen.
2. Identificar los tipos de dictámenes que existen.
3. Conocer la estructura de un informe de auditoría.
224
Capítulo 4
Comunicación de
Resultados
4.1 El Dictamen de Auditoría
El Dictamen de Auditoría es un documento formal que suscribe el

Contador Público una vez finalizado su examen.
Este documento se elabora conforme a las normas de la profesión, y en

él se expresa la opinión sobre la razonabilidad al producto del sistema de
información examinado, una vez que se ha culminado con el examen.
4.2 Tipos de dictámenes de Auditoría
Existen diversos tipos de Dictámenes de Auditoría, y estos pueden ser:
1. Dictámenes sin Salvedades.
2. Dictámenes con Salvedades.
3. Dictámenes adverso o negativo.
4. Dictámenes con abstención de opinión.
225
4.2.1 Dictámenes sin Salvedades
De acuerdo a Lalangui (2016), este tipo de opinión se da cuando al

finalizar la auditoría, los estados financieros presentados por la empresa
(Estado de Situación Financiera, Estados de Resultado Integral, Flujo de
efectivo, Estados de Cambios de Patrimonio), está razonable, es decir que
esta entiende y cumple con los principios de contabilidad.
Este dictamen se se caracteriza por presentar un informe, donde se realiza

la inspección y revisión de los estados financieros, los mismos que son
presentados correctamente de acuerdo a la NIIF y cumple con las normas
y procedimientos estipulados.
4.2.1.1 Ejemplo de Dictamen sin Salvedades
A los accionistas de:
Comercializadora Químicos S.A.
Se ha examinado el Estado de Situación Financiera de la

comercializadora de productos químicos S.A., al 31 de diciembre
del 2016 y 2017, y los estados de resultados de variaciones en
el capital contable y cambios en la situación financiera, que son
relativos por los años que terminaron en esa fecha, dichos estados
financieros son de responsabilidad de la administración, mi
responsabilidad es emitir una opinión sobre los mismos, pero con
bases de auditoría
Los exámenes realizados a la compañía fueron de acuerdo a las

Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAS), por
lo que la auditoría requiere que sea planeada y realizada en la
manera que pueda obtener una seguridad razonable sobre los
estados financieros.
226
Capítulo 4. Comunicación de Resultados
La auditoría consiste en el examen, en base a las pruebas selectivas,

de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados
financieros, incluye la evaluación de las normas de información
financiera utilizadas, de las estimaciones significativas efectuadas
por la administración y los estados financieros en conjunto.
En mi opinión los estados financieros antes mencionados

presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, el
estado de situación financiera de la Comercializadora de Químicos
S.A. al 31 de diciembre del 2016 y 2017 y los resultados de sus
operaciones, las variaciones en el capital contable y los cambios
en la situación financiera porque terminaron en esos años, de
acuerdo a las fechas estipuladas, de conformidad con las normas
de información financiera.
Atentamente,
CPA. A.S.E. Gonguapaz
Guayaquil, ...
Cdla. Nueva Kennedy 549
227
4.2.2 Dictamen con Salvedades
Este tipo de opinión se da cuando los balances presentados, están

razonables, pero existe alguna novedad que no afecta directamente a los
resultados del período (utilidad o pérdida económica). (Lalangui, 2016).
Las cuentas no son usadas de acuerdo a lo emitido por las NIIF, pero
son convenientes con ella y no tienen gran problema con esas cuentas
por lo que son errores, pero no de gran magnitud, es decir los estados
financieros que son presentados, se ve reflejado un error en algún rubro,
pero no se ve afectado en el resultado del periodo.
4.2.2.1 Ejemplo de Dictamen con Salvedades
A los accionistas de la Compañía X, S.A.
He examinado los Estados de Situación Financiera de la

Compañía X, S.A., al 31 de diciembre de 2017 y 2018 y los
Estados de Resultados, de Variaciones en el Capital Contable y
de Cambios en la Situación Financiera que le son relativos por los
años que terminaron en esas fechas. Dichos estados financieros
son responsabilidad de la administración de la compañía. Mi
responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos
con base en mi auditoría.
Mis exámenes fueron realizados de acuerdo a las Normas de

Auditoría Generalmente Aceptadas, las cuales requieren que la
auditoría sea planeada y realizada de tal manera que permita
obtener una seguridad razonable de que los estados financieros
no contienen errores importantes, y de que están preparados de
acuerdo con las Normas de Información Financiera. La auditoría
consiste en el examen, con base en pruebas selectivas, de la evidencia
que soportan las cifras y revelaciones de los estados financieros;
228
así mismo, incluye la evaluación de las Normas de Información

Financiera utilizados, de las estimaciones significativas efectuadas
por la administración y de la presentación de los estados
financieros tomados en su conjunto. Considero que mis exámenes
proporcionan una base razonable para sustentar mi opinión.
Según se explica en la Nota… a los estados financieros, la estimación

para cuentas incobrables al 31 de diciembre de 2017 y 2018 no
incluyen saldos que se consideran de dudosa recuperación por
dichos valores, respectivamente.
En mi opinión, excepto porque la estimación para cuentas

incobrables es insuficiente, como se describe en el párrafo
anterior, los estados financieros antes mencionados presentan
razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación
financiera de la Compañía X, S.A. al 31 de diciembre de 2017
y 2018 y los resultados de sus operaciones, las variaciones en
el capital contable, y los cambios en la situación financiera, por
los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con las
normas de información financiera.
Atentamente,
Guayaquil, ...
229
4.2.3 Dictamen Adverso o Negativo
Esta opinión se da cuando los balances presentados por la empresa no

están razonables y cuando no ha cumplido con las Normas Internacionales
de Información Financiera.
Es decir que se puede encontrar un gran número de desviaciones y

errores, los estados financieros no se presentan razonablemente, por
lo que puede venir desde que no existe un Control Interno dentro de la
Empresa. En este caso el auditor tiene todo el derecho de emitir y explicas
las razones
4.2.3.1 Ejemplo de Dictamen adverso o Negativo
A los accionistas de la Compañía El Espejo, S.A.
He examinado los Estados de Situación Financiera de la

Compañía El Espejo S.A., al 31 de diciembre de 2014 y 2015 y
los Estados de Resultados, de Variaciones en el Capital Contable
y de Cambios en la Situación Financiera que le son relativos por
los años que terminaron en esas fechas. Dichos estados financieros
son responsabilidad de la administración de la compañía. Mi
responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos
con base en mi auditoría.
Mis exámenes fueron realizados de acuerdo a las Normas de

Auditoría Generalmente Aceptadas, las cuales requieren que la
auditoría sea planeada y realizada de tal manera que permita
obtener una seguridad razonable de que los estados financieros
no contienen errores importantes, y de que están preparados de
acuerdo con las Normas de Información Financiera. La auditoría
consiste en el examen, con base en pruebas selectivas, de la evidencia
230

por la administración y de la presentación de los estados
financieros tomados en su conjunto. Considero que mis exámenes
proporcionan una base razonable para sustentar mi opinión.
Como se menciona en la Nota X, en los estados financieros de la

compañía no se reconocen los efectos de la inflación conforme lo
requieren las normas de información financiera, considerándose
que dichos efectos son importantes en atención al monto y
antigüedad de los activos no monetarios, de la inversión de los
accionistas y de la posición monetaria promedio mantenida
durante ambos ejercicios.
En mi opinión, debido a la importancia que tiene la falta de

reconocimiento de los efectos de la inflación de la información
financiera, según se explica en el párrafo anterior, los estados
financieros adjuntos no presentan la situación financiera de la
Compañía El Espejo S.A. al 31 de diciembre de 2014 y 2015
ni el resultado de sus operaciones, las variaciones en el capital
contable, y los cambios en la situación financiera, por los años
que terminaron en esas fechas, de conformidad con las normas de
información financiera.
Atentamente,
Guayaquil, ...
231
4.2.4 Dictamen con Abstención de Opinión
Ocurre, cuando los estados financieros no están razonables y no cumplen

con los principios de contabilidad, y además cuando existen restricciones
por parte de la empresa en el trabajo de campo de la auditoría.
Normalmente este tipo de inconvenientes se da cuando existen problemas
internos o polémica que puede afectar directamente al resultado del
periodo. (Lalangui, 2016).
Sucede cuando el auditor se abstiene de emitir una opinión al respecto,

dado que los estados financieros no están razonablemente, no cumplen
las normas y además dentro de la empresa existe muchas restricciones
que pueden estar afectando, por lo que el auditor no podrá emitir una
buena opinión al respecto. Este inconveniente es dado porque no existe
un control interno dentro de la organización por lo que se verá afectada
directamente al resultado del periodo.
4.2.4.1 Ejemplo de Dictamen con Abstención de Opinión
A los accionistas de la Compañía SITUARI, S.A.
Fui contratado para examinar el Estado de Situación Financiera de

la Compañía SITUARI, S.A., al 31 de diciembre de 2010 y 2011
y los Estados de Resultados, de Variaciones en el Capital Contable
y de Cambios en la Situación Financiera que le son relativos por
los años que terminaron en esas fechas. Dichos estados financieros
son responsabilidad de la administración de la compañía.
Con excepción de lo que se menciona en el párrafo siguiente, mi

examen fuero realizado de acuerdo a las Normas de Auditoría
Generalmente Aceptadas, las cuales requieren que la auditoría
sea planeada y realizada de tal manera que permita obtener una
seguridad razonable de que los estados financieros no contienen
232
errores importantes, y de que están preparados de acuerdo con

las Normas de Información Financiera. La auditoría consiste
en el examen, con base en pruebas selectivas, de la evidencia
por la administración y de la presentación de los estados financieros
tomados en su conjunto.
Mi examen reveló que el saldo de las cuentas por cobrar al 31

de diciembre de 2010 y 2011, que ascienden a valor incierto
y que representan un % de los activos totales, requieren de una
depuración integral, por lo que no pude cerciorarme de su
razonabilidad.
Debido a la limitación en el alcance de mi trabajo, que se

menciona en el párrafo anterior, y en vista de la importancia de
los efectos que pudiera tener la depuración integral de las cuentas
antes mencionadas, me abstengo de expresar una opinión sobre
los estados financieros de la Compañía SITUARI S.A. al 31 de
diciembre de 2010 y 2011 y por el año terminado en esa fecha,
considerados en su conjunto.
Atentamente,
Guayaquil, ...
233
4.3 Concepto y estructura del Informe de Auditoría
4.3.1 Informe de Auditoría
El Informe de Auditoría Independiente manifiesta que el auditor ha

cumplido todos los requerimientos de ética aplicables en relación con
la independencia y, en consecuencia, distingue un informe de un auditor
independiente de los informes emitidos por otros.
Las disposiciones legales o reglamentarias a menudo especifican a quién

debe dirigirse el informe de auditoría en la jurisdicción correspondiente.
El informe de auditoría normalmente se dirige a las personas para las que
se prepara el informe, a menudo a los accionistas o a los responsables
del gobierno de la entidad cuyos estados financieros se auditan. (IAASB,
2016, A16).
4.3.2 Estructura del Informe de Auditoría
El auditor tiene la obligación de emitir un informe de Auditoría de los

Estados Financieros por lo cual deberá contener como mínimo la siguiente
información:
1. Opinión.
2. Fundamento de la opinión.
3. Párrafo de énfasis.
4. Incertidumbre material relacionada con la empresa en

funcionamiento.
5. Cuestiones clave de la auditoría.
6. Otras cuestiones.
234
7. Responsabilidad de la dirección y de los responsables del gobierno de

la entidad en relación con los estados financieros.
8. Responsabilidades del auditor en relación con la auditoría de los

estados financieros.
9. Informe sobre otros requerimientos legales y reglamentarios.
10. Nombre, fecha, dirección y firma.
235
4.4 Atributos del Hallazgo de Auditoría
La evidencia que halle el auditor tiene que ser organizada de cuatro

formas, los cuales son: condición, criterio, causa y efecto.
4.4.1 La condición
(Lo que es, lo que sucedió) Comunica los hechos que el auditor encontró
y que indican que no se cumplió con las normas requeridas.
Los objetivos de la auditoría determinarán el tipo de evidencia que se

recogerá de manera que ésta pueda servir de base para afirmar el hecho.
El auditor debe asegurarse de que la evidencia:
- Sea suficiente, idónea, pertinente y relevante.
- Que esté sustentada en trabajos completos; y,
- Sea objetiva. Cuando el auditor va a desarrollar el hallazgo comparará

la condición (los hechos, lo que es) contra los criterios (lo que debe
ser)
4.4.2 El criterio
Se refiere a la norma estandarizada con la cual se evalúa la situación.

Algunos ejemplos de criterios que sirven de referencia para evaluar son:
leyes, reglamentos, cláusulas de contratos o convenios, instructivos,
procedimientos, normas de control interno, principios de contabilidad,
opinión de un experto o el juicio del auditor con base en sus conocimientos
y experiencia.
Los criterios varían de acuerdo con la exigencia de su cumplimiento.
236
4.4.3 La causa
La causa describe la razón fundamental por la cual ocurrió la situación.

(¿por qué sucedió?). Es lo que motiva el incumplimiento el criterio.
La determinación de la causa ayuda al auditor a desarrollar las
recomendaciones de manera que sean efectivas para que las faltas no se
repitan. Investigue la causa, pregúntela por escrito y obtenga la respuesta
en igual forma, del porqué de lo sucedido
4.4.4 El efecto
Se refiere al resultado observable o la consecuencia de no haber cumplido

con uno o más criterios y lo que ello ha significado para la institución o el
interés público.
Si una situación examinada no tiene efectos negativos reales o potenciales

sobre los objetivos programáticos, no hay hallazgo.
En ocasiones no se pueden corroborar los efectos pasados, pero se puede

identificar futuros efectos (potenciales).
237
238
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Procesos Continuos y Sistemáticos de Auditoría Financiera

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Azucena González Carvajal | Stalin Guamán Aguiar | José Pazmiño Enríquez

Consejo Editorial de la Universidad Laica VICENTE ROCAFUERTE de Guayaquil

Procesos Continuos y Sistemáticos de la Auditoría Financiera.

Diseño y diagramación: Mg. Patricia Navarrete Zavala / [email protected]

Palabras clave: Auditoría financiera, Contabilidad, Deontología.

Dejamos constancia de nuestro agradecimiento al

La toma de decisiones en todo tipo de organización requiere de

La obra está debidamente estructurada en cuatro capítulos, cada uno

La Planificación de la Auditoría Financiera es abordada por los autores en

En el capítulo tres se muestra la etapa de ejecución de la Auditoría

La obra cumple con muchas de las necesidades de conocimiento práctico

MCA. Paola Coronel Molina

Bibliografía .................................................................................................................. 239

¿Existe alguna diferencia entre la contabilidad y la Auditoría? Antes de

Se puede considerar a la Contabilidad como la ciencia que proporciona

Lo importante del concepto antes mencionado es lo referente al tipo de

El primer caso se genera de la Contabilidad Financiera, la cual está dirigida

cual está dirigida principalmente a los responsables de las diferentes

Pero, ¿quiénes son los usuarios de la información contable? Dependiendo

En razón a estas necesidades de información, los usuarios requieren que la

USUARIOS DIRECTOS USUARIOS INDIRECTOS

Figura 1. Usuarios de la información contable.

1.1.1 Marco Conceptual de la Auditoría Financiera

1.1.1.1 Antecedentes históricos

Al referirnos de la auditoría, podemos decir que esta es tan antigua como

En los tiempos prehistóricos,

Siempre se ha tenido que

En la edad antigua, era muy importante que las civilizaciones u

Es aquí donde se inicia el

Aproximadamente en el año 325 A.C., se publica en Roma la Ley Pactelia,

Figura 4. Codex tabulae.

Estos procesos se han ido

Como habíamos mencionado, no se puede hablar de auditoría sin hablar

1.1.2 Definición de Auditoría y su clasificación

Se puede identificar a la auditoría financiera como una rama dentro de la

En la auditoría financiera, así como en los demás tipos y clases de

A la auditoría, en términos generales, se la puede identificar de la

La Auditoría puede definirse como un proceso sistemático

Así también desde un enfoque contable, se le puede considerar como la

Por otro lado, se puede considerar que la Auditoría representa el

Ahora bien, tomando en consideración lo expuesto anteriormente

Un conjunto de procesos o procedimientos técnicos que efectúa

1.1.2.2 Clasificación de la auditoría

Existen algunas maneras de clasificar a la Auditoría, en la figura 6 se

Elemento Humano Interna, Externa.

Alcance o contenido A un renglón específico, área, organización.

Periodicidad Continua, periódica, esporádica.

Aplicación Programática, proyecto.

Integral, calidad operacional, Estados

Figura 6. Clasificación de la Auditoría.

1.1.2.3 Auditoría Interna y Externa

1.1.2.3.1 Auditoría Interna

Es aquella cuyo ámbito de su ejercicio se da por auditores que dependen

1.1.2.3.2 Auditoría Externa

La revisión de los Estados Financieros, que comúnmente se denomina

El examen invariablemente debe apegarse a las normas de auditoría

1.1.3 Elementos de la Auditoría

Una auditoría debe Una auditoría se El trabajo de auditoría

Sus actividades se Es el producto final

1.1.4 Funciones del Auditor