Hitos en la Evolución del Impuesto sobre la Renta en Venezuela

El Impuesto Sobre la Renta se estrena en Venezuela en el año 1942, con la primera

norma tendiente a gravar los enriquecimientos de los contribuyentes, entrando en vigencia
en el ejercicio fiscal 1943, ambos bajo el mandato del Presidente Isaías Medina Angarita.
Dicha Ley de Impuesto sobre la Renta (LISLR) contenía dos clases de tributos, siendo el
primero uno basado en el sistema cedular, y el segundo complementario y progresivo. La
Venezuela de la época fundamentalmente dependía de la renta petrolera y de la aplicación
de impuestos indirectos, quienes evidentemente no medían la capacidad real contributiva de
los sujetos de derecho. Esto se unió a la promulgación de la Ley de Hidrocarburos de 1943
donde se toma ventaja relativa de la situación mundial (altamente agitada por los embates
de la Segunda Guerra Mundial), cambiándose de manera significativa la relación entre las
empresas operadoras y el Estado, en un gobierno que no logró llegar hasta su último día de
mandato, como parte de la histórica y constante diatriba política del país.
Desde dicho precedente se hacen interesantes ajustes a la normativa legal, dándose un
verdadero hito en el año 1991 con la inclusión del sistema de ajuste y reajuste por
inflación, lo que sin duda alguna viene a convalidar de forma clara el severo impacto
observado en la variación de precios de los bienes y servicios, ya bajo el segundo gobierno
del Presidente Carlos Andrés Pérez, situación que fue incorporada a destiempo por la
Federación del Colegio de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV), a través de la
“Declaración de Principios de Contabilidad N° 10 (DPC-10)”, referida a las Normas  para
la Elaboración de Estados Financieros Ajustados por Efectos de la Inflación, con vigencia
para los períodos que se iniciaron a partir del mes de enero de 1993, quien muta hasta
convertirse en los actuales lineamientos establecidos en el boletín de aplicación VEN-NIF-
2 -BA-VEN-NIF-2, “Criterios para el Reconocimiento de la Inflación en los Estados
Financieros preparados de Acuerdo con VEN-NIF”.
A través de la incorporación del sistema de ajuste y reajuste por inflación, se
persiguió determinar de forma técnica la verdadera renta neta fiscal, en un ambiente
influenciado de manera negativa por dicho fenómeno, mientras que la FCCPV buscó con la
incorporación de la DPC-10, generar información contable confiable y comparable, para
los distintos usuarios de la misma.
Con ocasión de la reforma parcial del Código Orgánico Tributario de 1994, se crea el
Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, actualmente Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, donde se le otorga autonomía
funcional y financiera. Indudablemente, esto se convierte en nuevo hito importante, dado
que con ello se perfila lo que sería la gestión desde el punto de vista tributario del segundo
mandato del Presidente Rafael Caldera, al crear una institución de vanguardia, concebida
con el objetivo de reforzar la recaudación fiscal, bajo un contexto económico complejo en
un país con altos niveles de evasión y poca o nula información sobre el sistema de
administración pública, sin contar con la alta conflictividad política, que incluso ocasionó
que el presidente predecesor no terminase su mandato y se abriera con ello paso al sistema
de gobierno que se ha mantenido en el país desde finales del Siglo XX.

En esta línea evolutiva y cronológica llegamos al año 1999, momento donde se da

la principal reforma tributaria en el país, tomando ventaja de un SENIAT robustecido, la
entrada de un (hasta ese momento desconocido) nuevo sistema de gobierno y con un
mercado petrolero cada vez más complejo; combinación que podía considerarse ideal para
con ello actualizar el sistema, tendiente a mejorar los niveles de recaudación, quienes
históricamente habían sido deficientes, considerando el poco interés del Estado en crear
condiciones mínimas para garantizar eficiencia en el manejo de la administración de los
recursos provenientes de los contribuyentes, aunado al escepticismo razonable de los
ciudadanos en cuanto al uso apropiado de los mismos.
La reforma del ISLR del ejercicio 1999 cambió diametralmente la forma como se
había manejado la tributación venezolana hasta la fecha. Incluyó la novedosa aplicación del
sistema de renta mundial, con lo que se inició el proceso de gravar tanto los
enriquecimientos territoriales, como los de fuente extraterritorial para personas naturales
residentes y personas jurídicas domiciliadas, así como el concepto adicional de
establecimiento permanente por todas las transacciones asociadas al mismo. Todo esto, con
la inclusión del mecanismo de acreditamiento, para así unilateralmente evitar o minimizar
la doble imposición fiscal y económica, por rentas percibidas fuera del país, previamente
gravadas en la fuente.
Acá, se incluyeron normas en materia de precios de transferencia (amparadas en un
sistema brasileño en nada adaptable a la realidad venezolana) y la regulación de
transacciones llevadas a cabo en jurisdicciones de baja imposición fiscal, siendo estos dos
elementos considerados como modernos e interesantes en todo el mundo, auspiciados
principalmente por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(OCDE). Obviamente, la inclusión de elementos de este tenor, necesariamente requerían de
un reforzamiento técnico en los profesionales de la Administración Tributaria; en gerentes
organizacionales y personal asesor de firmas de contadores, bufetes de abogados y demás
entidades empresariales, con el objetivo de poder dar frente a temas tan novedosos y
complejos.
En esta misma reforma, se incluyó el sistema tendiente a gravar los dividendos.
Históricamente, esta había sido un área donde la Administración Tributaria constantemente
titubeó en cuanto a renunciar o no a la potestad sobre dichas rentas, entendiendo que las
mismas estaban previamente gravadas total o parcialmente en cabeza de los pagadores, por
lo que pretender tributar los mencionados eventos, en muchos casos podía ocasionar
una múltiple imposición sobre los beneficios en estudio. Siendo así, esta reforma
implementó un mecanismo que resuelve teóricamente la situación, luego de ser incluido por
primera vez en la Ley del año 1966 y surtir efectos variopintos hasta el cierre del ejercicio
1991.
En esta reforma del año 1999, se toma en cuenta el innovador cálculo del ajuste y
reajuste por inflación incorporado en el ejercicio 1991 (reformado ligeramente en el
período 1994), regularizando ciertos aspectos relacionados con el ajuste inicial y sus
efectos para entidades en etapa preoperativa, patrimonio neto al inicio (donde se mantiene
el no ajuste de patrimonios deficitarios o con naturaleza contraria), así como la posibilidad
de trasladar pérdidas provenientes de este cómputo hasta por un ejercicio fiscal.
De forma innovadora, esta reforma trajo consigo la inclusión de una rebaja para las
entidades que contratasen nuevos trabajadores, equivalente al diez por ciento (10%) sobre
los incrementos de la nómina de personal venezolano.

En el año 2001 se dan dos modificaciones del ISLR, específicamente en los meses de
noviembre y diciembre. Dichas leyes cambiaron ligeramente ciertos aspectos relacionados
con la banca y el sector hidrocarburos, se migró a un sistema más razonable de precios de
transferencia (dejando atrás lo previsto en la norma del año 1999) adaptada a los
lineamientos de la OCDE, se actualizaron elementos del sistema de ajuste y reajuste por
inflación fiscal, se iniciaron las discusiones sobre los efectos de las rebajas por nuevas
inversiones en cuanto a su duración en función al inicio de su aplicación y se amplió todo
lo referente al impuesto a los dividendos. Estas reformas fueron dadas en algunos casos con
tintes acomodaticios, por lo que se empiezan a vislumbrar las transfiguraciones que
vendrían en el futuro, tal como fue el caso en la eliminación del Artículo 141, que hasta la
fecha es uno de los grandes fallos de la norma, con afectación exclusiva para los sujetos
pasivos no notificados como especiales, producto de las reformas sucesivas.

En el ejercicio 2003 se reforma el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta

(RLISLR), sustituyendo la normativa del año 1993 (altamente desfasada al ser comparada
con la Ley del Impuesto sobre la Renta, LISLR de 1999, producto de los cambios técnicos
que trajo consigo dicha reforma ya citada). Este reglamento viene a convertirse en
una repetición sistemática de la LISLR vigente para entonces, proporcionando solo algunos
aportes referentes al contenido de los papeles de trabajo necesarios para la determinación
del ajuste y reajuste por inflación, información que a su vez serviría de base para la
elaboración de los libros fiscales. Este aporte, permitió dar uniformidad al cálculo, sin
contar que definitivamente disminuyó sensiblemente la terrible discrecionalidad de
funcionarios al momento de auditar los mencionados cómputos, situación que no ha tenido
la misma respuesta en otros tributos, tal como es el caso de libros de compras y ventas en
materia de IVA, fuente ideal para aplicar creativas y disparatadas interpretaciones por parte
de la autoridad fiscal.

En Septiembre del año 2006 vuelve a ser reformada la LISLR, realizando cambios

asociados principalmente al sector hidrocarburos y gas, eliminando de igual forma los
beneficios concernientes a rebajas por nuevas inversiones para este segmento de la
economía, posteriormente (en algunos casos) restituidos con la constitución de Empresas
Mixtas, producto de la unión entre la Corporación Venezolana de Petróleo (CVP) y los
denominados socios “B” (socios locales o extranjeros poseedores de menos del cincuenta
por ciento de la participación accionaria de dichas entidades),  enarbolándose dejos
de discriminación con respecto a otros sectores no vinculados con el principal producto
venezolano.
En febrero del año 2007 es reformada la LISLR siendo considerada como la
normativa que más largo aliento tuvo desde el ejercicio 1999. Con esta ley se incorpora el
tan discutido Artículo 188, quien establece que “a los fines de este Capítulo, las ganancias
o pérdidas que se originen de ajustar los activos o pasivos denominados en moneda
extranjera o con cláusula de reajustabilidad basada en variaciones cambiarias en el
ejercicio fiscal en el que las mismas sean exigibles, cobradas o pagadas, lo que suceda
primero”, que a simple vista pareciese ser de sencilla aplicación, pero que en la práctica
(producto de un férreo control cambiario) ha generado innumerables discusiones sobre su
aplicabilidad en el contexto de convivencia de distintos tipos de tasas que en algunos casos
son afectadas directamente por el Estado (devaluación) y en otros, en apariencia por la
interacción de un inexistente mercado (fluctuación). Todo esto sin contar con la nula
claridad existente en cuanto a la tenencia de cuentas bancarias en el exterior, caja chica y
cualquier otro instrumento análogo. Estos elementos han propiciado la actuación
desproporcionada de la Administración Tributaria, mientras en simultáneo se debe seguir
recurriendo a jurisprudencia con cierta antigüedad, considerando la baja calidad en
decisiones de reciente data. Por otro lado, la referida reforma incluyó el novedoso sistema
de capitalización delgada, quien tiene como objetivo desalentar a accionistas no residentes
o domiciliados en Venezuela, a fondear sus empresas a través de préstamos remunerados y
no vía incremento del capital, lo que sin duda alguna es producto de serias distorsiones
económicas que en muchos casos imposibilitan a inversionistas extranjeros a invertir en
jurisdicciones que no proporcionan seguridad jurídica a efectos de repatriar dividendos o
capital de forma libre y expedita.
Este sistema, en primera instancia tiene como objetivo servir de complemento a la
metodología concerniente a los precios de transferencia; no obstante, los primeros ensayos
demostraron que a efectos cuantitativos era más conveniente para los contribuyentes el
ajuste por inflación de aparentes aumentos patrimoniales, que el cargo a resultados de
intereses a valores de mercado, partiendo del hecho de que los primeros eran
sustancialmente mayores a los últimos, causando una disminución apreciable en la renta
neta fiscal.
Esta situación cambia diametralmente con la eliminación del sistema de ajuste y
reajuste por inflación para el caso de los sujetos pasivos especiales y de las instituciones,
bancarias, financieras, de seguros y reaseguros, que eventualmente mencionaremos en el
presente trabajo.

En noviembre del año 2014, vía ley habilitante es reformada sorpresivamente la

LISLR venezolana. Evidentemente, todo se desarrolla en un ambiente económicamente
adverso, producto de la drástica disminución de los precios internacionales del petróleo,
serios problemas en el costo de producción de dicho producto y un gasto público no
productivo desmedido, dirigido principalmente a lo “social”. Todo esto propicia la
necesidad de obtener recursos para con ello poder cubrir el presupuesto de la nación (con
un servicio de deuda ya significativo) vía recaudación tributaria. Tal como puede verse con
el estudio pormenorizado de la ley, los artículos modificados tienen un tinte poco técnico,
dado que los mismos tenían una misión bastante clara (recaudar más y de forma exprés).
Dentro de los cambios se observa la eliminación de exención a “las instituciones
dedicadas exclusivamente a actividades religiosas, artísticas, científicas, de conservación,
defensa y mejoramiento del ambiente, tecnológicas, culturales, deportivas y las
asociaciones profesionales o gremiales, siempre que no persigan fines de lucro, por los
enriquecimientos obtenidos como medios para lograr sus fines, que en ningún caso
distribuyan ganancias, beneficios de cualquier índole o parte alguna de su patrimonio a
sus fundadores, asociados o miembros de cualquier naturaleza y que sólo realicen pagos
normales y necesarios para el desarrollo de las actividades que les son propias.
Igualmente, y bajo las mismas condiciones, las instituciones universitarias y las
educacionales, por los enriquecimientos obtenidos cuando presten sus servicios dentro de
las condiciones generales fijadas por el Ejecutivo Nacional”, así como a “las sociedades
cooperativas cuando operen bajo las condiciones generales fijadas por el Ejecutivo
Nacional”. Este es un punto que puede ser ampliamente debatido, considerando que la
función principal de las dispensas debe ser propiciar el crecimiento de ciertos sectores (a
cambio de un bien mayor, soportado en una política fiscal sincronizada y coherente), o
del otorgamiento de concesiones de carácter tributario con un fin principalmente social. En
función a ello, uno de los puntos que llama más la atención es el hecho de ver a las
universidades como factorías y no como generadoras de conocimiento, por lo que a
nuestros efectos no está clara la visión actual del legislador al respecto.
 En materia de deducciones, se realizó una severa modificación del Artículo 27, en
cuanto a las remuneraciones laborales, dejando supeditada su deducción al cumplimiento
de obligaciones como patrono plasmado de forma poco explícita y con la utilización de
términos indeterminados que indudablemente propiciaran caos e incertidumbre cuando se
inicien procesos de fiscalización y deba ser atacado el tema desde el punto de vista técnico,
sin perjuicio del error dado entre el Artículo plasmado en el Decreto y el que forma parte
del cuerpo de la norma. Indudablemente, los niveles de discrecionalidad e indefensión
pudiesen llegar a los más altos decibeles, en caso de que se pretenda desconocer la
deducibilidad de remuneraciones reales y comprobables, por el hecho de haber incumplido
total o parcialmente alguna normativa adicional.
Al respecto, la doctrina y las decisiones de los tribunales deberán ser enfáticas en
manifestar que la deducibilidad de los gastos estará supeditada a que los mismos se
encuentren  causados, sean normales y necesarios, de fuente territorial (extraterritoriales
asociados a generación de ingresos de la misma fuente), siempre en el entendido de que
estén dirigidos a generar la renta del contribuyente, y en ningún caso pueden estar
supeditados al cumplimiento accesorio de otros tributos u obligaciones, para con ello
convalidar su admisibilidad.
Obviar estos postulados generaría el desconocimiento sistemático de la capacidad
contributiva de los contribuyentes, convirtiendo al ISLR en un tributo que gravaría
prácticamente el ingreso y no la renta neta, lo que sin duda alguna transfiguraría su esencia
y dejaría a los contribuyentes en un estado de indefensión tal que propiciaría la
confiscación flagrante de sus enriquecimientos y su eventual desaparición como entidad.
Otro punto ampliamente reñido es el concerniente al Artículo 31, tema discutido
incesantemente por los tribuales de la República, especialistas laborales y tributarios y
trabajadores, donde se “considera como enriquecimiento neto toda contraprestación o
utilidad, regular o accidental, derivada de la prestación de servicios personales bajo
relación de dependencia, independientemente de su carácter salarial, distintas de viáticos
y bono de alimentación (…)”, contraviniendo los elementos previstos en la normativa
que regula la relación patrono-trabajador, y lo previsto por la Sala Constitucional de
forma reiterada. Todos estos elementos han sido desestimados por la Asamblea Nacional,
por el Poder Ejecutivo e indudablemente por la Administración Tributaria, originando
como consecuencia la indefensión de trabajadores (por la gravabilidad excesiva de sus
rentas) y de los patronos (por los efectos como agente de retención del ISLR).
Indudablemente, este tema seguirá siendo parte de la diatriba sobre el manejo
apropiado de la normativa y el cumplimiento de la certeza como uno de los principios
fundamentales en un estado de derecho funcional.
Las pérdidas fiscales también fueron severamente modificadas, eliminando la
posibilidad de trasladar las que sean producto del sistema de reajuste por inflación (hasta
esta reforma podían ser trasladadas por un ejercicio) y limitando el uso de las que son
producidas por las operaciones de la entidad.
Sin duda alguna, la intención del legislador es garantizar la determinación y pago
tributario en todo momento, sin perjuicio de la existencia de pérdidas de ejercicios
anteriores. Esta situación ha generado diversos tipos de reacciones en cuanto a la
aplicación retroactiva de la norma, la apropiada verificación de la capacidad contributiva,
la poca claridad en cuanto a la redacción del articulado y el desinterés por parte del Estado
en la discusión técnica de temas de este tenor.
 Indudablemente, somos de la opinión de reconocer pérdidas provenientes de
ejercicios anteriores a la entrada en vigencia de esta norma en su totalidad, habida cuenta de
que las mismas están sustentadas en eventos pasados con efectos futuros que deben ser
reconocidos por la Administración Tributaria, bajo un esquema de certeza jurídica para con
los contribuyentes, por lo que hacerlo de otra forma podría ser considerado como aplicación
retroactiva de una norma con efectos abiertamente desfavorecedores para con el débil
jurídico, donde se desconocería la capacidad contributiva en el tiempo de los
contribuyentes del ISLR, bajo un esquema previsto en la ley tributaria vigente en el país en
un tiempo finito y totalmente medible.
En materia de ajuste y reajuste por inflación se dan dos modificaciones significativas.
La primera estaba orientada a la sustitución del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del
área metropolitana de Caracas por el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC).
Con anterioridad, la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela
(FCCPV) ya había adoptado dicho indicador a efectos de la determinación de la
reexpresión financiera, mientras que tributariamente seguía aplicándose letra a letra lo
previsto en la normativa. El citado cambio en la norma elimina inmediatamente la
inconsistencia metodológica existente, que a su vez originaba diferencias temporarias que
en muchos casos tuvieron incidencia en el cálculo del impuesto diferido, por la variación
entre la base fiscal y contable de los activos y pasivos no monetarios a fecha de corte.
Adicional a este fenómeno, el legislador procedió a excluir a bancos, instituciones
financieras, de seguros y reaseguros del sistema de ajuste y reajuste por inflación fiscal,
ordenando la desincorporación de los ajustes acumulados de activos y pasivos no
monetarios contra la cuenta de “actualización de patrimonio”, lo que inmediatamente
originó el mayor precedente de confiscación tributaria visto en nuestros sistema hasta la
fecha.
Por último y no menos importante, la LISLR y el COT otorgaron al Ejecutivo
Nacional la posibilidad de: “modificar o establecer alícuotas distintas para
determinados sujetos pasivos o sectores económicos (…)” siempre que las mismas no
excedan los límites previstos en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley. Con
esto, sin duda alguna se coarta la representación efectiva de los contribuyentes a través de
la Asamblea Nacional, escenario creado para el debate y discusión de temas con incidencia
en todos los ciudadanos, y que por su grado de importancia deben ser suficientemente
analizados y discutidos. Indudablemente, esto es una demostración clara del desprecio
existente en cuanto a las mejores prácticas en materia tributaria, por solo circunscribirnos a
los aspectos aquí estudiados.

Con esto llegamos a Diciembre del año 2015, última reforma dada hasta fecha. Aquí
observamos una serie de cambios que tienen la misma línea de su predecesora. Poca técnica
legislativa y mucho pragmatismo recaudatorio. En primera instancia es modificado el
Artículo 5, relacionado con la disponibilidad de la renta fiscal, lo que genera
automáticamente que (a excepción de las ganancias fortuitas y los enriquecimientos
provenientes del trabajo relación de dependencia) todos los ingresos sean gravados desde el
mismo momento en que se realicen las operaciones, independientemente de que no hayan
sido efectivamente percibidos. Evidentemente, esta modificación tiene su contrapartida en
el Artículo 32, donde forzosamente fue suprimido (justificada, injustificada, advertida o
inadvertidamente) parte importante de su predecesor, con lo que indiscutiblemente también
se darán discusiones y desavenencias con la Administración Tributaria, una vez estimen
darle aplicación a lo allí plasmado a través de sus programas de fiscalización.
De manera sorprendentemente es eliminado en su totalidad cualquier vestigio
de rebajas por nuevas inversiones, lo que da fin a interminables discusiones sobre el tema
(incluso con su predecesora del año 2014), pero que al mismo tiempo pone de manifiesto el
poco interés del legislador en brindar condiciones atractivas para inversionistas y
empresarios interesados en aumentar su capacidad instalada (lo que conllevaría a mejor y
mayor empleo formal, recaudación y producción de bienes y servicios exportables), por lo
que se termina propiciando el direccionamiento de recursos a jurisdicciones con mejores
condiciones, quienes terminan aprovechando el empuje de nuevos esquemas de negocio en
un mundo cada vez más globalizado.
Por último, pero de gran importancia, el legislador decide excluir del sistema de
ajuste y reajuste por inflación a los sujetos pasivos calificados como especiales por la
Administración Tributaria, entendiendo con ello, que de acuerdo a esta reforma dicha
tipología de contribuyente no se encuentra afectado por los embates de la constante
variación de precios y que por el contrario, el correcto cálculo de su capacidad contributiva
se circunscribe a la utilización de cifras históricas, a efectos de la determinación del
enriquecimiento neto gravable de fuente territorial, y por consiguiente, de su renta mundial.
Aún cuando no forma parte de la reforma, es importante mencionar la Providencia
Administrativa mediante la cual se establece la obligación de las personas jurídicas
calificadas como sujetos pasivos especiales de presentar la declaración informativa del
patrimonio, normativa que pudiese ser solo el inicio de la inclusión en nuestro sistema
de tributos sobre el patrimonio, que a efectos prácticos sería rápidamente catalogable como
un mínimo tributable. Sin duda alguna traerá consigo los mismos efectos generados por el
ya derogado Impuesto a los Activos Empresariales (IAE), quien indudablemente
desconocía la capacidad contributiva de los contribuyentes no generadores de rentas
gravables en materia de ISLR.
Para ese entonces, el IAE se determinaba de forma paralela al ISLR, determinándose
un tributo sobre los activos productivos, incluyéndose un sistema de pagos anticipados
(dozavos) y sirviendo de complemento para efectos legales. Obviamente, esta fue una
medida orientada a obtener recursos de tenedores de derechos, incluso en la ausencia de
rentas. La presente situación demuestra la percepción del Estado sobre la situación
económica del empresariado, dado que se vislumbra a una Administración Tributaria que
creará mecanismos de recaudación donde no sea medida la capacidad contributiva, por lo
que pronosticamos efectos financieramente perniciosos para los sujetos pasivos.

Principios que rigen el ISLR

Artículo 1. Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en

especie, causarán impuestos según las normas establecidas en esta ley.
Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona natural o jurídica, residente
o domiciliada en la República Bolivariana de Venezuela, pagará impuestos sobre sus rentas
de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de ingresos esté situada dentro del país o
fuera de él. Las personas naturales o jurídicas no residentes o no domiciliadas en la
República Bolivariana de Venezuela estarán sujetas al impuesto establecido en esta Ley
siempre que la fuente o la causa de sus enriquecimientos esté u ocurra dentro del país, aun
cuando no tengan establecimiento permanente o base fija en la República Bolivariana de
Venezuela. Las personas naturales o jurídicas domiciliadas o residenciadas en el extranjero
que tengan un establecimiento permanente o una base fija en el país, tributarán
exclusivamente por los ingresos de fuente nacional o extranjera atribuibles a dicho
establecimiento permanente o base fija.
Artículo 2. Toda persona natural o jurídica, residente o domiciliada en La República
Bolivariana de Venezuela, así como las personas naturales o jurídicas domiciliadas o
residenciadas en el extranjero que tengan un establecimiento permanente o una base fija en
el país, podrán acreditar contra el impuesto que conforme a esta Ley les corresponda pagar,
el impuesto sobre la renta que hayan pagado en el extranjero por los enriquecimientos de
fuente extraterritorial por los cuales estén obligados al pago de impuesto en los términos de
esta Ley.
A los efectos de la acreditación prevista en este artículo, se considera impuesto sobre la
renta al que grava la totalidad de la renta o los elementos de renta, incluidos los impuestos
sobre las ganancias derivadas de la enajenación de bienes muebles o inmuebles, y los
impuestos sobre los sueldos y salarios, así como los impuestos sobre las plusvalías. En caso
de duda, la Administración Tributaria deberá determinar la naturaleza del impuesto
acreditable. El monto del impuesto acreditable, proveniente de fuentes extranjeras a que se
refiere este artículo, no podrá exceder a la cantidad que resulte de aplicar las tarifas
establecidas en el Título III de esta Ley al total del enriquecimiento neto global del
ejercicio de que se trate, en la proporción que el enriquecimiento neto de fuente extranjera
represente del total de dicho enriquecimiento neto global.
En el caso de los enriquecimientos gravados con impuestos proporcionales en los términos
establecidos en esta Ley, el monto del impuesto acreditable, no podrá exceder del impuesto
sobre la renta que hubiese correspondido pagar en La República Bolivariana de Venezuela
por estos enriquecimientos.
A los fines de la determinación del monto de impuesto efectivamente pagado en el
extranjero acreditable en los términos establecidos en este artículo, deberá aplicarse el tipo
de cambio vigente para el momento en que se produzca el pago del impuesto en el
extranjero, calculado conforme a lo previsto en la Ley del Banco Central de Venezuela.

De la norma anteriormente transcrita, se desprenden los siguientes principios:

Principio del enriquecimiento neto: Es todo incremento de patrimonio obtenido en dinero

o en especie, que se obtiene sustrayéndole a los ingresos brutos los costos y deducciones
permitidas por la LISLR). Asimismo, forma parte del enriquecimiento neto, el resultado
obtenido de la aplicación del Sistema de Ajuste por Inflación en aquellos contribuyentes
sometidos obligatoriamente al mismo.

Este principio implica que la LISLR gravará solamente el incremento patrimonial neto que
genere el sujeto, bien sea persona natural o persona jurídica.

Principio de anualidad: Este consagra que todo enriquecimiento que va a ser objeto para
la determinación o liquidación del impuesto debe ser obtenido a un período anual, nunca
podrá ser menor a doce (12) meses, ya que esto es lo que va a determinar el momento en
que se inicia y culmina el respectivo ejercicio económico – fiscal del contribuyente, salvo
lo dispuesto en el artículo 13 del Reglamento de la LISLR, en el cual, el primer ejercicio
podrá ser menor al iniciar operaciones o en el último cuando termine la actividad
económica de la empresa. Asimismo, los contribuyentes personas jurídicas podrán optar
por el año civil o bien, el ejercicio económico que más se adecúe, puesto que esto va a
depender de la naturaleza de su negocio y al carácter estacional que puedan tener sus
ingresos.

Principio de autonomía del ejercicio: Este principio establece que para efectos de la
determinación de la obligación tributaria del ejercicio fiscal deben imputarse sólo los
ingresos, costos y gastos que hayan tenido causación u origen dentro del ejercicio que se
está declarando, con excepción de lo establecido en el artículo 94 del Reglamento de la Ley
de Impuesto sobre la Renta cuando señala:

Se aplicarán al ejercicio gravable los ajustes que se produzcan dentro de dicho ejercicio,
por créditos y débitos correspondientes a ingresos, costos o deducciones de los años
inmediatamente anteriores, siempre que en el año en el cual se causó el ingreso o egreso, el
contribuyente haya estado imposibilitado de precisar el monto del respectivo ingreso,
costo o deducción.

Principio de disponibilidad: Se refiere a la oportunidad en el cual los

enriquecimientos obtenidos por un contribuyente serán objeto de declaración a los fines de
la determinación del impuesto y a este respecto, la Ley de Impuesto sobre la Renta (2001)
prevé tres circunstancias de hecho previstas en su artículo 5, como sigue:

Los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o

inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas y los
dividendos, los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre
ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las ganancias
fortuitas, se considerarán disponibles en el momento en que son pagados. Los
enriquecimientos que no estén comprendidos en la enumeración anterior, se considerarán
disponibles desde que se realicen las operaciones que los producen, salvo en las cesiones
de crédito y operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en
varias anualidades, casos en los cuales se considerará disponible para el cesionario el
beneficio que proporcionalmente corresponda.

Principio de renta mundial. Este principio responde al aspecto espacial del hecho

imponible, es decir, indica hasta qué punto un enriquecimiento puede ser gravado por la
legislación tributaria venezolana.

De acuerdo a lo anterior, los criterios utilizados para definir el ámbito de aplicación de

nuestra legislación en cuanto a la gravabilidad de los enriquecimientos, son la causa o la
fuente de tales enriquecimientos, siendo la causa, aquella circunstancia de hecho
que da origen a la renta y, la fuente, el origen delenriquecimiento en términos de localidad,
es decir, se refiere al lugar donde se encuentra el domicilio o residencia de quien genera la
renta.

Ambos criterios (causa o fuente), aunque puedan estar presentes en determinadas

circunstancias dependiendo del sujeto pasivo, no necesariamente son concurrentes y así
debe entenderse, pues, la ocurrencia de uno de ellos puede condicionar por sí solo la
gravabilidad del ingreso a los efectos del impuesto.

En este sentido, la Ley de Impuesto sobre la Renta enmarca tres (3) clases de sujetos
pasivos, los cuales son:

1. Personas Jurídicas o Naturales domiciliadas o residenciadas en Venezuela: Para

esta clase de sujeto pasivo el factor determinante es la conexión al territorio
nacional.
2. Personas Jurídicas o Naturales no domiciliadas o no residenciadas en Venezuela que
no tengan un establecimiento permanente o base fija en el país: Para este sujeto
pasivo se dice que la fuente es territorial, es decir, la renta la que debe generarse
dentro del país para que sea gravable el enriquecimiento.
3. Personas Jurídicas o Naturales no domiciliadas o no residenciadas en Venezuela que
tengan un establecimiento permanente o base fija en el país: En este caso la causa
debe ocurrir dentro del país, sin embargo, la gravabilidad del enriquecimiento
depende de la proporción en que éste pueda ser atribuido a dicho establecimiento
permanente o base fija.

Territorialidad

Territorialidad (renta nacional) La territorialidad del impuesto, se refiere al ámbito

geográfico o espacial, donde tiene validez la aplicación de una ley, o el lugar donde tiene
validez la aplicación de un gravamen, el artículo 6 de la ley de Impuesto sobre la Renta así
lo expresa Ésta relacionado con la renta nacional y se refiere a la producción total de bienes
y servicios en términos de la unidad monetaria de un país a los precios corrientes de
mercado.

En líneas generales, Venezuela aplica el principio fiscal de la territorialidad, es decir, que

las actividades económicas que se desarrollan en su espacio generan impuestos, sin que por
ello estas operaciones den lugar a doble tributación. En esta línea, Venezuela tiene
firmados convenios para evitar la doble tributación con la mayoría de los países con los que
mantiene buenas relaciones económicas (Italia, Francia, Holanda, Bélgica y Suecia;
en negociación con Estados Unidos, Polonia, España, Barbados, Canadá y Portugal).
Además, no existen restricciones en cuanto a la repatriación de las utilidades o ganancias
netas producto de la inversión ni hay obligación de reinvertir las mismas en el territorio
nacional.
Renta mundial

Se denomina renta mundial a la utilización de la fuente como criterio prioritario, entendido

reconocimiento de derecho del país fuente a gravar esos bienes en primer término y con
discrecionalidad, sin perjuicio de las limitaciones que puedan convenirse en los tratados para
evitar la doble tributación, y a gravar subsidiariamente las rentas de fuente extranjera,
reconociendo los créditos por impuesto pagado en el extranjero en virtud del principio de la
fuente.

Renta neta gravable

Exenciones

Artículo 14. Están exentos de impuesto:

1. Las entidades venezolanas de carácter público, el Banco Central de Venezuela y
Banco de Desarrollo Económico y Social de Venezuela, así como los demás
Institutos Autónomos que determine la Ley;
2. Los agentes y demás funcionarios diplomáticos extranjeros acreditados en la
República, por las remuneraciones que reciban de sus gobiernos. También los
agentes consulares y otros agentes o funcionarios de gobiernos extranjeros que, con
autorización del gobierno nacional, residan en la República Bolivariana de
Venezuela, por las remuneraciones que reciban de sus gobiernos, siempre que exista
reciprocidad de exención con el respectivo país a favor de los agentes o
funcionarios venezolanos; y las rentas que obtengan los Organismos Internacionales
y sus funcionarios, de acuerdo con lo previsto en los Convenios Internacionales
suscritos por la República Bolivariana de Venezuela;
3. Las instituciones benéficas y de asistencia social, siempre que sus enriquecimientos
se hayan obtenido como medio para lograr los fines antes señalados; que en ningún
caso, distribuyan ganancias, beneficios de cualquier naturaleza o parte alguna de su
patrimonio a sus fundadores, asociados o miembros y que no realicen pagos a título
de reparto de utilidades o de su patrimonio;
4. Los trabajadores o sus beneficiarios, por las indemnizaciones que reciban con
ocasión del trabajo, cuando les sean pagadas conforme a la Ley o a contratos de
trabajo, por los intereses y el producto de los fideicomisos constituidos conforme a
la Ley Orgánica del Trabajo y por los productos de los fondos de retiro y de
pensiones;
5. Los asegurados y sus beneficiarios, por las indemnizaciones que reciban en razón de
contratos de seguros; pero deberán incluirse en los ingresos brutos aquéllas que
compensen pérdidas que hubieren sido incluidas en el costo o en las deducciones;
6. Los pensionados o jubilados, por las pensiones que reciban por concepto de retiro,
jubilación o invalidez, aun en el caso de que tales pensiones se traspasen a sus
herederos, conforme a la legislación que las regula;
7. Los donatarios, herederos y legatarios, por las donaciones, herencias y legados que
perciban;
8. Los afiliados a las cajas y cooperativas de ahorro, siempre que correspondan a un
plan general y único establecido para todos los trabajadores de la empresa que
pertenezcan a una misma categoría profesional de la empresa de que se trate,
mientras se mantengan en la caja o cooperativa de ahorros, a los fondos o planes de
retiro, jubilación e invalidez por los aportes que hagan las empresas u otras
entidades a favor de sus trabajadores, así como también por los frutos o proventos
derivados de tales fondos;
9. Las personas naturales, por los enriquecimientos provenientes de los intereses
generados por depósitos a plazo fijo, cédulas hipotecarias, certificados de ahorro y
cualquier otro instrumento de ahorro previsto en la Ley General de Bancos y otras
Instituciones Financieras o en leyes especiales, así como los rendimientos que
obtengan por inversiones efectuadas en fondos mutuales o de inversión de oferta
pública;
10. Las instituciones dedicadas exclusivamente a actividades religiosas, artísticas,
científicas, de conservación, defensa y mejoramiento del ambiente, tecnológicas,
culturales, deportivas y las asociaciones profesionales o gremiales, siempre que no
persigan fines de lucro, por los enriquecimientos obtenidos como medios para lograr
sus fines, que en ningún caso distribuyan ganancias, beneficios de cualquier índole
o parte alguna de su patrimonio a sus fundadores, asociados o miembros de
cualquier naturaleza y que sólo realicen pagos normales y necesarios para el
desarrollo de las actividades que les son propias. Igualmente, y bajo las mismas
condiciones, las instituciones universitarias y las educacionales, por los
enriquecimientos obtenidos cuando presten sus servicios dentro de las condiciones
generales fijadas por el Ejecutivo Nacional;
11. Las instituciones de ahorro y previsión social, los fondos de ahorros, de pensiones y
de retiro por los enriquecimientos que obtengan en el desempeño de las actividades
que les son propias. Igualmente, las sociedades cooperativas cuando operen bajo las
condiciones generales fijadas por el Ejecutivo Nacional;
12. Las empresas estatales nacionales que se dediquen a la explotación de hidrocarburos
y actividades conexas, por los enriquecimientos extraordinarios provenientes del
valor comercial que les sea reconocido por sus asociados a los activos representados
por estudios previos, informaciones, conocimientos e instructivos técnicos,
fórmulas, datos, grabaciones, películas, especificaciones y otros bienes de similar
naturaleza relacionados con los proyectos objeto de asociación destinados al
desarrollo de los mismos, en virtud de los Convenios de Asociación que dichas
empresas celebren de conformidad con la Ley Orgánica que Reserva al Estado la
Industria y el Comercio de los Hidrocarburos o mediante contratos de interés
nacional previstos en la Constitución;
13. Los enriquecimientos provenientes de los bonos de deuda pública nacional y
cualquier otra modalidad de título valor emitido por la República,
14. Los estudiantes becados por los montos que reciban para cubrir sus gastos de
manutención, de estudios o de formación.
Exoneraciones

El Ejecutivo Nacional, en base a lo establecido en el artículo 197 de la ley del ISLR, ha

dictado los siguientes decretos de exoneración del impuesto:

1. Decreto N° 5.282, mediante el cual se exonera del pago del Impuesto sobre la
Renta, los enriquecimientos obtenidos por las personas naturales y jurídicas
domiciliadas o residenciadas en la República Bolivariana de Venezuela,
provenientes de los Bonos P.D.V.S.A., publicado en la Gaceta Oficial N° 38.660 de
fecha 10 de abril de 2007. El presente Decreto entró en vigencia a partir del día
siguiente de su publicación en Gaceta Oficial y el plazo de duración del beneficio de
exoneración que establece será de cinco (5) años, contados a partir de la fecha de
entrada en vigencia.
2. Decreto N° 5.165, mediante el cual se exoneran del pago del Impuesto sobre la
Renta a los enriquecimientos netos de fuente venezolana provenientes de la
explotación primaria de las actividades agrícolas, forestales, pecuarias, avícolas,
pesqueras, acuícolas y piscícolas, publicado en la Gaceta Oficial N° 38.621 de fecha
07 de febrero de 2007. El Decreto entró en vigencia el 01 de enero de 2007, hasta el
31 de diciembre de 2008.
3. Decreto N° 4.571, por el cual a las empresas del Estado que desarrollan la actividad
de fraccionamiento industrial del plasma, destinado a la elaboración de
medicamentos derivados de la sangre humana, se le exonera del pago de Impuesto
sobre la Renta por los enriquecimientos netos gravables de fuente nacional que
obtengan, de Impuesto al Valor Agregado por la importación definitiva y venta de
bienes muebles corporales, y la prestación a título oneroso de servicios
independientes ejecutados o aprovechados en el país, que se le realicen, así como
del Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, por la producción nacional del
alcohol etílico que adquieran, publicado en Gaceta Oficial N° 38.465, de fecha 23
de junio de 2006. El Decreto entró en vigencia a partir de la fecha de su publicación
en Gaceta Oficial, es decir, el 23 de junio de 2006, y el plazo máximo de duración
de las exoneraciones será de cinco (5) años, a partir de su entrada en vigencia.
4. Decreto N° 4.213, mediante el cual se concede la exoneración del pago del
Impuesto sobre la Renta, a las personas naturales y jurídicas domiciliadas en el
Estado Vargas, por los enriquecimientos netos gravables de fuente territorial,
obtenidos en virtud de actividades empresariales o profesionales independientes
realizadas en la jurisdicción del mencionado estado y del Impuesto al Valor
Agregado, por las ventas y prestaciones de servicios que realicen las personas
naturales y jurídicas que se encuentren domiciliadas en la jurisdicción del Estado
Vargas. El plazo máximo de duración de las exoneraciones es de dos (2) años
contados a partir de la fecha de su entrada en vigencia, la cual corresponde al primer
 día del primer mes calendario que se inicia luego de su publicación en Gaceta
Oficial, es decir el 01 de febrero de 2006.
5. Decreto N° 4.116, mediante el cual exonera del pago del Impuesto sobre la Renta, a
los enriquecimientos netos gravables de fuente territorial, obtenidos por los
contribuyentes, como producto de los aportes o actos de transferencia del dominio
de bienes para la constitución de empresas de capital mixto, enmarcadas en la
política de cogestión que desarrolle el Ejecutivo Nacional y del Impuesto al Valor
Agregado a las operaciones de ventas que consistan en el aporte o mediante
transferencia del dominio de bienes muebles, realizados por los contribuyentes para
la constitución de empresas de capital mixto, enmarcadas en la política de cogestión
que desarrolle el Ejecutivo Nacional, publicado en la Gaceta Oficial N° 38.333 de
fecha 12 de diciembre de 2005. El plazo máximo de duración del beneficio de
exoneración es de cinco (5) años, contados a partir de la entrada en vigencia del
Decreto, la cual corresponde al día siguiente de su publicación en Gaceta Oficial.
6. Decreto N° 3.027, mediante el cual se exonera del pago del Impuesto sobre la Renta
a los enriquecimientos netos de fuente venezolana obtenidos por las personas
naturales y jurídicas que se encuentren domiciliadas e instaladas en la jurisdicción
de los Municipios Bolívar, García de Hevia y Pedro María Ureña del Estado Táchira
y del Impuesto al Valor Agregado a las operaciones de importación, venta de bienes
muebles y prestaciones de servicios relacionadas con los municipios, publicado en
Gaceta Oficial N° 37.991 de fecha 30 de julio de 2004 y reimpreso por error
material en Gaceta Oficial N° 38.041 de fecha 11 de octubre de 2004. Entró en
vigencia el 31 de julio de 2004, y el beneficio tiene una duración de cinco (5) años.
7. Decreto N° 2.094, mediante el cual se concede el beneficio de exoneración del pago
del Impuesto sobre la Renta, a los enriquecimientos de fuente venezolana obtenidos
por establecimientos manufactureros, instaladas o por instalarse en los Estados
Delta Amacuro, Amazonas, Apure, Portuguesa, Barinas, Guárico, Trujillo y Sucre,
así como, las pequeñas y medianas industrias (PiMIs), instaladas o por instalarse en
las Zonas y Parques Industriales, publicado en Gaceta Oficial N° 37.576 de fecha 22
de noviembre de 2002. Entró en vigencia el día siguiente de su publicación en
Gaceta Oficial, y el beneficio tiene una duración de cinco (5) años.
8. Decreto N° 1.902, mediante el cual se exoneran del pago del Impuesto sobre la
Renta los enriquecimientos netos de fuente territorial proveniente de los proyectos
industriales o de operaciones financieras destinados a la ampliación de la capacidad
de rendimiento de la Empresa Productora de Bauxita y de Alúmina, a ser ejecutados
en Venezuela, por entidades domiciliadas o constituidas en el extranjero, publicado
en Gaceta Oficial N° 37.514 de fecha 27 de agosto de 2002. Entró en vigencia el día
siguiente de su publicación en Gaceta Oficial.