UNIVERSIDAD DE BUENOS AIRES

FACULTAD DE CIENCIAS
ECONOMICAS

Teoría y Técnica Impositiva II

1
Prof. Alejandro CASAL

Septiembre de 2012

2
Recupero del Impuesto Facturado (IVA)
por Operaciones de Exportación y
Asimilables

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Temas a desarrollar

 Marco Teórico de recupero del IVA

 Disposiciones Legales y DR.

 RG AFIP 2000 y su modif.

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Alcance Jurisdiccional de IVA

País de Origen País de Destino

Se grava a las Se grava las

exportaciones y se importaciones y se
exime a las exime a las
importaciones exportaciones
No se necesitan Se necesitan
aduanas aduanas
Requeriría No requiere
uniformidad de uniformidad de
criterios criterios
5
Razones para elegir el alcance
jurisdiccional de país de destino:
• En gran parte del comercio internacional se
aplica “país de destino” (GATT/OMC y Mercosur)
• En el sistema “País de destino” Argentina pierde
la potestad tributaria
• Cada sistema tributario debería abastecerse con
riqueza nacionalizada
• Garantiza, bien aplicado, la transparencia en los
mercados

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El Acuerdo Internacional

• Actualmente se adopta país de destino ,

armonizando con el Acuerdo Internacional del
GATT (OMC) que no considera subsidio a la
devolución de impuestos indirectos. De no ser
asi podría haber imposición de derechos de
represalia o derechos compensatorios
(COUNBTERVAILING DUTIES)
• Nuestro país forma parte del acuerdo y ha
aprobado incluso, por la ley 24.176 su Código de
Subsidios y Derechos Compensatorios y por ley
24.425 los resultados de la ronda Uruguay 7
La exención de la ley del IVA

El artículo 8º de la ley establece “Quedan

exentas del gravamen de esta ley:
....d) Las exportaciones.

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“País de destino”
El primer párrafo de artículo 43 de la ley fija el alcance jurisdiccional
“País de destino” y prevé como primera medida su compensación al
establecer: “Los exportadores podrán computar contra el impuesto
que en definitiva adeudaren por sus operaciones gravadas, el
impuesto que por bienes, servicios y locaciones que destinaren
efectivamente a las exportaciones o a cualquier etapa en la
consecución de las mismas, les hubiera sido facturado, en la medida
en que el mismo esté vinculado a la exportación y no hubiera sido
ya utilizado por el responsable, así como su pertinente actualización,
calculada mediante la aplicación del índice de precios al por mayor,
nivel general, referido al mes de facturación, de acuerdo con lo que
indique la tabla elaborada por la Administración Federal de Ingresos
Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de
Economía, para el mes en el que se efectúe la exportación.

9
“País de destino”
El segundo párrafo de artículo 43 de la ley establece las variantes
para los casos que la compensación no pudiese efectuarse y fija un
límite sobre las exportaciones “Si la compensación permitida en
este artículo no pudiera realizarse o sólo se efectuara parcialmente,
el saldo resultante les será acreditado contra otros impuestos a
cargo de la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad
autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía o, en su defecto,
les será devuelto o se permitirá su transferencia a favor de terceros
responsables, en los términos del segundo párrafo del artículo 29 de
la ley 11683 (t.o. 1998 y modif.). Dicha acreditación, devolución o
transferencia procederá hasta el límite que surja de aplicar sobre el
monto de las exportaciones (*) realizadas en cada ejercicio fiscal, la
alícuota del impuesto, salvo para aquellos bienes que determine el
Ministerio de Economía, respecto de los cuales los organismos
competentes que el mismo fije, establezcan costos límites de
referencia, para los cuales el límite establecido resultará de aplicar
la alícuota del impuesto a dicho costo.

(*) Para el calculo del valor FOB de las exportaciones por RG 3271 se modifica el tipo de cambio a vendedor, para el pago de los derechos con
vigencia mayo 2012. En la RG 2000 Anexo IV se establecía que el tipo de cambio erar el comprador. No se tiene en cuenta para el prorrateo
del crédito fiscal YA QUE SE TOMA VALOR FACTURA DE LOS EMBARQUES CUMPLIDOS EN EL MES
10
La reforma de la Ley de IVA
por el D. 959/01 (continuación del 43)

• Los exportadores tendrán derecho a la acreditación, devolución

o transferencia a que se refiere el segundo párrafo del artículo
precedente con el solo cumplimiento de los requisitos formales
que establezca la Administración Federal de Ingresos Públicos,
entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía, ello
sin perjuicio de su posterior impugnación cuando a raíz del
ejercicio de las facultades de fiscalización y verificación previstas
en el artículo 33 y siguientes de la ley 11683 (t.o. 1998 y
modif.), mediante los procedimientos de auditoria que a tal fin
determine el citado Organismo, se compruebe la ilegitimidad o
improcedencia del impuesto facturado que diera origen a la
aludida acreditación, devolución o transferencia.
• Las solicitudes que efectúen los exportadores, en los términos
del párrafo anterior, deberán ser acompañadas por dictamen de
contador público independiente, respecto de la razonabilidad y
legitimidad del impuesto facturado vinculado a las operaciones
de exportación.

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 Alternativas de Recuperos de la
RG (AFIP) 2000

1) Sistema express
2) Sistema opcional de recupero simplificado para
pequeños exportadores
3) Sistema de recupero con fiscalización previa:
Obligatoria para el caso de algunos sujetos que
por diferentes motivos no están habilitados para
el express, también para recuperos vinculados
con la exportación de servicios, para solicitudes
que cuyo crédito fiscal haya sido cuestionado y
comprobantes con créditos fiscales con una
antigüedad mayor a 48 meses.
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Elementos a Presentar (Anexo I)
• Salvo que las empresas exporten bajo el Sistema
María, se debe presentarse copia con firma de
funcionario interviniente, en los permisos de
embarque o Factura permiso de exportación
simplificada.
• Continúa el sistema aplicativo que obliga a
cargar factura por factura (o por lote mediante
importación de datos) eliminando la posibilidad
de las cargas globales permitidas en el pasado.
• Se continúa con el error de interpretación, de
informar sobre todos los proveedores vinculados
aún en el caso previsto de la reforma. 13
Elementos a Presentar (Anexo I)
• Si existen o no deudas impositivas y
recursos de la Seguridad Social
• Si se encuentra dentro de la ley
24.402 Financiamiento del IVA
• Formulario 404 generado por el
programa y F 1016
• En caso de transferencia, nota por
cada cesionario firmada por ambas
partes
• Fotocopia del poder o documento
equivalente que acredite personería
del responsable.
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 Los Casos Asimilables a
Exportaciones (Anexo II y la Ley)
Se requiere presentar una serie de documentación típica
de las actividad asimilables a exportaciones como ser:
• El transporte internacional de pasajeros y cargas
• Los servicios conexos al transporte internacional de pasajeros y de
carga
• El régimen de recupero para turistas extranjeros.
• Los Convenios de Cooperación Internacional.
• Las misiones diplomáticas
• La locación y sublocación de casco desnudo o de fletamento a tiempo
o por viaje.
• Trabajos de transformación, modificación, etc. de aeronaves, sus
partes, etc. y embarcaciones.
• Las donaciones a fiscos extranjeros
• Las exportaciones a Tierra del Fuego
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 La exportación de Servicios
(Anexo III)
• Factura emitida vinculada a la
exportación del servicios
• Contrato celebrado con el cliente del
exterior (traducido, legalizado)
• Formulario de DDJJ 404 generado por el
programa aplicativo y F. 1016
• Demás elementos ya descriptos (Nota por
cada cesionario, personería, etc.)
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 Requisitos Formales
(Anexo IV)
• Exige el cumplimiento de las normas de facturación (Art.
41 RG 100)
• También exige el cumplimiento de la ley 25.345
(Antievasión) y su reglamentación RG (AFIP) 1547.
• Debe cumplirse con las normas que regulan los
regímenes de retención de IVA
• En su caso el cumplimiento de las normas referidas a la
actuación de los operadores con granos y similares RG
2300 (Ex RG 2266/1394/991/)
• De tratarse de exportaciones por cuenta de terceros el
cumplimiento de la normativa.
• ¿Y el Régimen de Factura de Crédito?....
17
 Requisitos Formales
(Anexo IV)

• Debe presentarse el SICORE de la segunda quincena, hasta

el sexto día hábil del mes siguiente
• Se permite compensar las retenciones y percepciones de IVA
con vencimiento en un mes, con el recupero presentado en
ése período. Antes se requería presentar una nota
informando que se iba a realizar la compensación. Ahora
sólo debe presentarse la presentación del F 798 de
compensación directamente al vencimiento.(S/Nota externa
del 3/2006 se debe hacer F 798 p/transferencia electrónica)
• Si se supera límite de la alícuota del impuesto sobre el valor
FOB o el “costo de referencia” (D.959) debe presentarse una
nota modelo.
• Debe cargarse factura por factura y sellarse los
comprobantes o mantener un registro emitido por sistema
computarizado. 18
 La Asignación Directa y los
Prorrateos (Anexo V)
• Art. 12 de la ley de IVA 2do párrafo establece “Sólo
darán lugar a cómputo del crédito fiscal las compras o
importaciones definitivas, las locaciones y las
prestaciones de servicios en la medida en que se
vinculen con las operaciones gravadas, cualquiera
fuese la etapa de su aplicación.”
• Y el art. 55 del DR del IVA “No será de aplicación el
artículo 13 de la ley, en los casos en que exista
incorporación física de bienes o directa de servicios, ni
cuando pueda conocerse la proporción en que deba
realizarse la respectiva apropiación....
19
 La Asignación Directa y
los Prorrateos (Anexo V)
• A su vez el art. 13 de la ley de IVA establece “Cuando
las compras, importaciones definitivas, locaciones y
prestaciones de servicios que den lugar al crédito fiscal,
se destinen indistintamente a operaciones gravadas y a
operaciones exentas o no gravadas y su apropiación a
unas u otras no fuera posible, el cómputo respectivo
sólo procederá respecto de la proporción
correspondiente a las primeras, la que deberá ser
estimada por el responsable aplicando las normas del
artículo anterior.”...

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Las Formas de Absorber IVA
Crédito Fiscal Directo

CANTIDAD STOCK PRECIO IVA DEBITO IVA CREDITO

200 200 100 4200
100 100 200 4200

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Las Declaraciones Juradas según
los dos métodos

Fisico Financiero
IVA DF 4.200 4.200
IVA CF 2.100 4.200
Saldo a Pagar 2.100 -

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 Los Prorrateos

• La apropiación “física-física” debe utilizarse

en los casos del artículo 55 del decreto
reglamentario.
• En los IVA créditos fiscales indirectos, la
apropiación “física-financiera” debe
realizarse sobre la base de prorrateos entre
ventas en el mercado interno y
exportaciones, con algunas reglas
especiales para el cálculo.
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 Los Bienes de Uso

• La RG 2000 considera que el impuesto facturado

proveniente de inversiones en bienes de uso
podrá ser computado únicamente en función de
la habilitación de dichos bienes y de su real
afectación a las operaciones de exportación o
asimilables, realizadas en el período y hasta la
concurrencia del límite previsto en el segundo
párrafo del artículo 43 de la ley
• Al ser igual que la antecesora se recomienda la
aplicación del Dictamen 36/98
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 Exclusiones Objetivas y Subjetivas del
recupero express
Exclusiones subjetivas:
• Hayan sido querellados o denunciados penalmente con fundamento en
las Leyes N° 22.415 y sus modificaciones y N° 24.769, siempre que se
les haya dictado prisión preventiva o en su caso ,exista auto de
procesamiento.
• Hayan sido querellados o denunciados penalmente por delitos comunes
que tengan conexión con el incumplimiento de las obligaciones
impositivas o aduaneras, propias o de terceros, en las mismas
condiciones anteriores.
• Estén involucrados en causas penales en las que se haya dispuesto el
procesamiento de funcionarios o ex - funcionarios estatales con motivo
del ejercicio de sus funciones.
• Lógicamente, quedan comprendidos, las personas jurídicas, las
agrupaciones no societarias y/o cualquier otro ente colectivo cuyos
gerentes, socios gerentes, directores u otros sujetos que ejerzan la
administración social, como consecuencia del ejercicio de dichas
funciones, se encuentren involucrados en alguno de los supuestos
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previstos en los citados puntos.
 Exclusiones Objetivas y Subjetivas del
recupero express
Exclusiones objetivas:
 Quedan excluidas del régimen, las facturas o documentos
equivalentes que tengan una antigüedad mayor a 48 meses
calendario a la fecha de interposición de las solicitudes, no
resultando de aplicación para las facturas o documentos
equivalentes cuyo impuesto al valor agregado facturado
corresponda a adquisiciones de bienes de uso siempre que se
presente una nota en la que se fundamenten los motivos por
los cuales el impuesto facturado correspondiente a la
adquisición de bienes de uso tiene una antigüedad mayor a 48
meses.
 También quedan excluidas las solicitudes que se encuentren
en trámite o que se interpongan, conforme lo previsto en el
artículo 36, es decir cuando se determine la ilegitimidad o
improcedencia de las facturas como consecuencia de las
acciones de verificación y fiscalización.
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 Auditoría de los Proveedores
para los tres sistemas
Como consecuencia de la reforma de la ley de
IVA, se requiere que un Contador Público
independiente realice un informe especial para
el caso de los recuperos. El CPCECF dictó la
Resolución MD 18/02 y la Federación de
Consejos la número 271/02.
Se requiere que el Contador, por nota, solicite a
la AFIP a partir del mes de las operaciones una
clave para realizar por vía informática los
controles al Archivo de Información sobre
Proveedores.
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Auditoría de los Proveedores
El sistema emite un reporte con el CUIT del contador que
consulta, CUIT del proveedor consultado y código de la
respuesta.
La consulta tiene validez por tres meses y los resultados
pueden ser:
- Código 1) Retención general vigente;
- Código 2) Retención sustitutiva 100%: Registra
incumplimientos;
-Código 3) Crédito Fiscal no computable: el proveedor no
es RI en el IVA;
-Código 4) Retención sustitutiva 100%: Por acciones de
fiscalización;
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- Código 5) Retención sustitutiva 100% - Factura “M”.
 Auditoría Menos Rigurosa
1) Para facturas o documentos equivalentes,
correspondientes a operaciones sobre las que se hubiesen
practicado retenciones a la alícuota general vigente o al
CIENTO POR CIENTO (100%), siempre que las mismas se
hubieran ingresado o, en su caso, compensado.
2) Para facturas o documentos equivalentes, sobre los que
no se hubiesen practicado retenciones en virtud de lo
dispuesto en de la Resolución General N° 18, (empresas
con promoción) o (importe a retener resulte igual o
inferior a $ 160 ) o (planes canjes), o la Resolución
General N° 2.226 (exclusiones o reducciones generales).

29
Auditoría Menos Rigurosa

3) Las solicitudes formuladas por los sujetos

encuadrados en las condiciones dispuestas en el
sistema de recupero simplificado

4) El impuesto correspondiente a las importaciones

definitivas de cosas muebles

5) Proveedores agentes de retención

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 Auditoría más Rigurosa

Se utiliza para los casos no comprendidos en la

auditoria menos rigurosa, por ejemplo en los
casos que al efectuar la consulta indica retención
100% se practicó en defecto.

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 Comunicación de
Pago/Acreditación/Transferencia

Bajo las normas de la RG (AFIP) 2000, el juez

administrativo simplemente debe emitir un acto
administrativo informando el monto del pago, de la
acreditación o transferencia autorizadas, según
corresponda, y en su caso el de las detracciones
que resulten procedentes, dentro de los QUINCE
(15) días contados desde la fecha en que la
solicitud interpuesta resulte formalmente admisible.

32
 Comunicación de
Pago/Acreditación/Transferencia
 En el caso de devoluciones, el pago se hará efectivo
dentro de los cinco (5) días hábiles administrativos
inmediatos siguientes a la fecha de emisión de la
comunicación informando el monto del pago.
 Esta comunicación que informa el pago, como la que
informa la acreditación o transferencia autorizadas,
que tendrá efecto para ambas partes y no necesitará
la aprobación previa.
 También, en su caso, comunicará las detracciones
que resulten procedentes, el importe histórico del
impuesto y la fecha a partir de la cual surte efecto la
solicitud.
33
 Comunicación de
Pago/Acreditación/Transferencia
 Asimismo comunicará los importes y conceptos compensados de oficio
y cuando corresponda, los fundamentos que avalen la detracción,
total o parcial, del crédito declarado por el beneficiario.
 Los contribuyentes que deseen compensar el recupero con las DDJJ
de obligaciones previsionales o retenciones de terceros - incluso del
Impuesto a las Ganancias – (ver art 26 de la RG 2.000) , deben
presentar una Multinota por los importes que deseen que la AFIP
compense de oficio. El Organismo carga las deudas en el SIRIVA y
luego el contribuyente confirma las mismas por Internet.
Posteriormente el contribuyente se comunica con la AFIP (Sector de
recupero o a la agencia Nro. 68 -si es que no está inscripto en
Grandes contribuyentes Nacionales-) que confirmó la deuda, entonces
se emite la comunicación de pago detallando los conceptos e importes
compensados de oficio. Después de dicha Comunicación se
recomienda ir al Sector Recaudación para que procedan a eliminar
como deuda lo compensado de oficio. (La AFIP debería hacerlo en 48
horas y frecuentemente no lo hace) Si bien no es necesario presentar
los F 798 – de compensaciones - luego de emitida la Comunicación
también se recomienda presentarlos, atento que a veces las deudas
vuelven a aparecer en el sistema. Si bien el aplicativo que genera los
F 798 no tiene previsto los códigos 301 y 351 del SUSS, si contiene 34
los conceptos de los impuestos.
 Comunicación de
Pago/Acreditación/Transferencia
 La AFIP-DGI realiza manualmente el procedimiento descripto, lo que
implica que frecuentemente las deudas se vuelven a levantar del
sistema, teniendo que llevar nuevamente toda la documentación
para eliminarlas nuevamente.
 En el caso de deudas compensadas de oficio los intereses
resarcitorios son exigibles desde la fecha de vencimiento de la
obligación hasta la fecha de la comunicación de pago (no de la
firma o notificación de la misma)
 Cabe aclarar que en el caso de existir obligaciones compensadas de
oficio en forma parcial, el Sector Recaudación de la agencia debe
informar en el SIRIVA la totalidad de la deuda, la detracción de lo
compensado de oficio lo hace la agencia 68 o la división de
recuperos de IVA en caso que el contribuyente esté inscripto en
grandes contribuyentes nacionales
 Comunicación de
Pago/Acreditación/Transferencia

• En síntesis, en las presentaciones bajo el sistema de “recupero

express” la AFIP deberá ordenar el pago si se ha cumplido con
las formalidades y sin fiscalización previa. Para que esto sea
posible y con la intención de minimizar los riesgos, se le delega
al contador público independiente muchas de las tareas que
venía realizando la AFIP.
• La tarea de verificación y fiscalización no se generarán con
motivo de la Resolución Final, porque ésta ya no debe
realizarse con el presente sistema, sino que dichas tareas se
desarrollarán como consecuencia de las políticas generales de
fiscalización

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