Трансфертное ценообразование

Трансфертное ценообразование (англ. transfer pricing) — ценообразование в сделках между взаимозависимыми лицами. Трансфертное ценообразование, как правило, контролируется фискальными органами, чтобы предотвратить перераспределение общей прибыли группы компаний (группы взаимозависимых лиц) в пользу компаний, находящихся в юрисдикциях с более льготным налогообложением. Трансфертное ценообразование долгое время являлось схемой агрессивного международного налогового планирования, имеющего целью минимизацию уплачиваемых налогов.

Определение

Согласно канадскому профессору Энтони Аткинсону трансфертное ценообразование — это набор механизмов и методов, которые предприятия могут использовать для определения цен продуктов (товаров, услуг), передаваемых между центрами ответственности.

История

Первой страной, принявшей специальное законодательство, подробно регулирующее вопросы трансфертного ценообразования, стала США (середина 1960-х).

Основным рекомендательно-методическим международным документом в области налогового регулирования трансфертного ценообразования является Руководство Организации по экономическому сотрудничеству и развитию (ОЭСР) 1995 года (с изменениями и дополнениями в 2010, 2017 и 2022 годах) «О трансфертном ценообразовании для транснациональных корпораций и налоговых органов».

Причины введения правил трансфертного ценообразования

Одной из отличительных особенностей транснациональных корпораций является распределение активов внутри корпорации за пределами одной юрисдикции, оформленное, как правило, участием в капитале компаний, владеющих такими активами в других юрисдикциях. Цепочки владения компаниями образуют международные группы компаний (МГК). Члены одной МГК заключают сделки по продаже товаров, оказанию работ или услуг, передаче нематериальных активов, предоставлению финансирования и др.

Поскольку трансфертные цены в большей степени подвержены влиянию внутренних целей МГК, чем законов рынка, цены в сделках внутри МГК могут значительно отличаться от рыночных, то есть цен, заключенных в сделках между независимыми лицами.

При этом трансграничный характер операций членов МГК приводит к возникновению налоговых рисков, поскольку члены одной МГК имеют возможность согласовывать условия и цены сделок таким образом, чтобы экономический эффект от осуществления таких сделок перераспределялся в пользу стороны сделки с более льготным режимом налогообложения. Особенности деятельности МГК предоставляют им возможность существенно снизить налоговую нагрузку, в то время как независимые лица стремятся максимизировать получаемую прибыль и руководствуются, в первую очередь, законами рынка.

Таким образом, использование отличных от рыночных цен может приводить к нарушению конкуренции на рынке, извлечению МГК налоговой выгоды и снижению налоговых доходов юрисдикций присутствия МГК. Для контроля за установлением цен в сделках внутри МГК юрисдикции устанавливают правила трансфертного ценообразования.

Методы трансфертного ценообразования

Согласно Э. Аткинсону существуют следующие методы трансфертного ценообразования:

1. на рыночной основе;
2. на базе себестоимости;
3. на договорной основе;
4. на регулируемой основе.

Рекомендации ОЭСР по трансфертному ценообразованию, выделяют две группы методов:

1. методы, основанные на анализе сделки
   • метод сопоставимых неконтролируемых цен (comparable uncontrolled price method);
   • метод цены последующей реализации (resale price method);
   • метод "затраты плюс" (cost plus method).
2. методы, основанные на анализе прибыли
   • метод сопоставимой рентабельности (transactional net margin method);
   • метод распределения чистой прибыли (transactional profit split method).

Методы, основанные на анализе сделки, принято разделять на внутренние и внешние в зависимости от источников информации, используемой в анализе.

Функциональный анализ

Методика анализа трансфертных цен в обязательном порядке включает анализ функций, активов и рисков. Цель функционального анализа - определение наиболее важных функций, рисков и активов, задействованных сторонами контролируемой сделки, поскольку наличие определенных функций, рисков и активов может служить определяющим индикатором возникновения прибыли у стороны сделки. При этом функции, риски и активы сторон сделки взаимосвязаны. Так, например, выполняющая функцию по производству товара компания, должна обладать соответствующим активом (завод, фабрика) и нести риски порчи товара и снижения его востребованности на рынке.

Функциональный анализ направлен на определение степени и характера участия сторон в контролируемой сделке, источников генерации выручки компании (несения затрат) и возможных причин отличия показателей анализируемых сторон контролируемой сделки от показателей независимых компаний.

Поскольку правила трансфертного ценообразования направлены на предотвращение размытия налоговой базы и перемещения её в низконалоговые юрисдикции, функциональный анализ также позволяет определить, в какой из юрисдикций присутствия сторон трансграничной контролируемой сделки (в каком регионе внутригосударственной сделки) сконцентрированы основные функции, риски и активы и, как следствие, в какой юрисдикции (регионе) генерируется выручка.

Функциональный анализ позволяет с достаточной степенью достоверности определить юрисдикцию (регион) генерирования прибыли группой компаний, поскольку перемещение ключевых функций, рисков и активов в низконалоговую юрисдикцию зачастую затруднительно в связи с возможным ростом издержек и отсутствием необходимой инфраструктуры.

Также одна из важный задач функционального анализа - выявление "внутренних" сопоставимых сделок, т.е. сопоставимых сделок, совершенных налогоплательщиком с независимыми лицами.

Трансфертное ценообразование в России

В России с 2012 года действует законодательство по трансфертному ценообразованию, которое регулируется Разделом V.1. Налогового кодекса РФ. Нормы раздела схожи с «Руководством ОЭСР по трансфертному ценообразованию» (OECD Transfer Pricing guidelines 2017). Россия не является членом ОЭСР, но при этом находится в наблюдательном совете, соответственно нормы ОЭСР не распространяются на российскую практику, а применяются исключительно в тех моментах, где нет российского регулирования. Все сделки между взаимозависимыми лицами являются контролируемыми на предмет регулирования трансфертных цен. В этих случаях российские налоговые органы имеют право сравнивать применённые налогоплательщиками цены с рыночными и доначислять налоги, в случае выявления отклонений от рыночных цен.

При этом контролируемыми сделками признаются следующие операции:

• внутрироссийские сделки с взаимозависимыми лицами с оборотом более 1 млрд. рублей в год при соблюдении хотя бы одного из следующих обстоятельств и некоторых дополнительных условий:
  • стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль организаций;
  • одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых;
  • только одна из сторон сделки применяет один из специальных налоговых режимов (единый сельскохозяйственный налог или единый налог на вмененный доход);
  • одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций;
  • одна из сторон сделки осуществляет деятельность по разработке нового морского месторождения;
  • хотя бы одна из сторон сделки является исследовательским корпоративным центром;
  • хотя бы одна из сторон сделки применяет инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль организаций,
  • хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья
• сделки с иностранными взаимозависимыми лицами с оборотом более 60 млн. рублей при соблюдении хотя бы одного из следующих обстоятельств и некоторых дополнительных условий:
  • предметом сделок являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп (нефть и товары, выработанные из нефти, черные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни);
  • сделки по перепродаже товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием независимых посредников, если они не выполняют существенных функций, не принимают на себя рисков и не владеют существенными активами;
  • одной из сторон сделок является лицо, проживающее, зарегистрированное или являющееся резидентом офшорной зоны;

В отношении контролируемых сделок необходима подготовка отчётности по трансфертному ценообразованию, а также подача уведомления в налоговые органы.

Согласно ст. 105.7. НК РФ предусматривается механизм подтверждения налогоплательщиком рыночного характера ценообразования между взаимозависимыми лицами. В частности, предлагается иерархия из 5 методов трансфертного ценообразования:

1. метод сопоставимых рыночных цен (ст.105.9 НК РФ);
2. метод цены последующей реализации (ст.105.10 НК РФ);
3. затратный метод (ст.105.11 НК РФ);
4. метод сопоставимой рентабельности (ст.105.12 НК РФ);
5. метод распределения прибыли (ст.105.13 НК РФ).

Данный перечень является исчерпывающим, однако в случае, если вышеперечисленные методы не позволяют определить рыночный уровень цен в сделке, которая носит разовый характер, для определения рыночной стоимости может быть использован отчет независимой оценочной организации (ст. 105.7 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ устанавливает иерархический порядок применения методов. В общем случае, приоритет отдан методу сопоставимых рыночных цен, однако в сделках по перепродаже товаров без обработки приоритетным признается метод цены последующей реализации.

Допустимо использование комбинации двух и более методов.

См. также

• BEPS