Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.

1 / 2014

ASPECTE NOI ALE CONTABILITĂŢII VENITURILOR ŞI CHELTUIELILOR

AFERENTE CONTRACTELOR DE CONSTRUCŢII

Angela Popovici, conf. univ. dr. ASEM

[email protected]

Abstract. The problems of the accounting of contractual revenue and expenses which are the main elements of
any building organization are examined in the article.
A range of issues appear when bookkeeping these revenue and expenses, the most important of which are the
identification of the composition contractual revenue and expenses, the recognition and evaluation of the contractual
revenue and expenses, the documentation and record keeping of the revenue and expenses in special accounts,
presenting information on the contractual revenue and expenses in the financial statements.
Cuvinte-cheie: cheltuieli contractuale, contracte de construcţii, costuri, recunoaştere, evaluare, situaţii
financiare, venituri contractuale.

Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor constituie unele din cele mai dificile şi importante sectoare
de evidenţă ale oricărei entităţi, inclusiv a organizaţiilor de construcţie. De veridicitatea informaţiilor
aferente veniturilor şi cheltuielilor sunt cointeresate toate categoriile de investitori: proprietarii, personalul
angajat, furnizorii, clienţii etc. De asemenea, aceste informaţii servesc drept bază pentru determinarea
215
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
rezultatului contabil şi a celui fiscal.
Modul general de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor aferente contractelor de construcţie este
reglementat de Standardul Naţional de Contabilitate (SNC) „Contracte de construcţii”, care a intrat în vigoare la
01 ianuarie 2014. Acest standard este elaborat în baza Directivelor Uniunii Europene (UE) şi Standardului
Internaţional de Contabilitate (IAS) 11 „Contracte de construcţie”. Obiectivul SNC „Contracte de construcţii”
constă în stabilirea modului de determinare, recunoaştere şi contabilizare a veniturilor, costurilor şi cheltuielilor
aferente contractelor de construcţie şi de prezentare a informaţiilor aferente în situaţiile financiare ale
antreprenorilor [7, p. 87]. Acest standard se aplică la contabilizarea veniturilor, costurilor şi cheltuielilor aferente
contractelor de construcţie, inclusiv la prestarea serviciilor legate, în mod direct, de construirea obiectelor de
mijloace fixe (spre exemplu, serviciile proiectanţilor şi arhitecţilor); demolarea obiectelor, precum şi repararea
prejudiciilor aduse mediului în urma demolării activelor.
La contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor aferente contractelor de construcţie, apar multiple
probleme, dintre care principalele se referă la:
 Identificarea componenţei veniturilor şi cheltuielilor contractuale;
 Recunoaşterea şi evaluarea veniturilor şi cheltuielilor aferente contractelor de construcţii;
 Documentarea şi înregistrarea veniturilor şi cheltuielilor contractuale în conturi contabile;
 Dezvăluirea informaţiei privind veniturile şi cheltuielile contractuale în situaţiile financiare.
În conformitate cu SNC „Contracte de construcţii”, veniturile contractuale reprezintă „valoarea
venitului iniţial, venitului din modificările contractului, din reclamaţii şi sub formă de prime de stimulare
obţinută în rezultatul executării contractului de construcţie”, iar cheltuielile contractuale – „suma costurilor
efectiv suportate aferente contractului de construcţie în ansamblu sau stadiilor de executare a acestuia
corelate cu veniturile contractuale recunoscute” [7, p.87].
De remarcat că, în afară de cheltuieli contractuale, în SNC este utilizată şi noţiunea de costuri
contractuale. Aceste costuri cuprind „valoarea resurselor consumate şi costurile cu personalul pentru
executarea unuia sau mai multor contracte de construcţie în scopul obţinerii unui venit şi care urmează a fi
recuperate de beneficiar” [7, p.87]. În organizaţiile de construcţii, costurile contractuale se transformă în
cheltuieli contractuale pe măsura primirii-predării lucrărilor de construcţii-montaj (LCM).
Analizând noţiunile de venituri şi cheltuieli utilizate în literatura de specialitate şi în reglementările
contabile din diferite ţări, savantul autohton Nederiţa A. defineşte veniturile drept „creşteri ale avantajelor
economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări/creşteri ale activelor sau
diminuări/stingeri ale datoriilor, care au influenţat rezultatul net (profitul/pierderea) al anului de gestiune
curent, iar cheltuielile ca diminuări ale avantajelor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile
sub formă de ieşiri/diminuări ale activelor sau apariţii, creşteri ale datoriilor, care au influenţat rezultatul net
(profitul/pierderea) al anului de gestiune curent [3, p.15].
Aceste definiţii au servit drept bază la stabilirea componenţei generale a veniturilor şi cheltuielilor
entităţilor din sectorul corporativ. Totodată, componenţa contrară a elementelor nominalizate depinde de
mai mulţi factori, inclusiv specificul activităţii şi politicile contabile selectate de entitate.
Astfel, componenţa veniturilor, costurilor şi cheltuielilor contractuale, conform SNC „Contracte de
construcţii” şi IAS 11 „Contracte de construcţie”, este prezentată în tabelul 1:
Componenţa veniturilor contractuale, stabilită în SNC „Contracte de construcţii”, diferă de cea din
IAS 11„Contracte de construcţie”. Conform IAS 11 „veniturile contractuale includ valoarea iniţială a
veniturilor convenite în contract, precum şi modificările lucrărilor contractuale, plata despăgubirilor şi a
stimulentelor: în măsura în care este probabil ca acestea să aibă drept rezultat venituri, care se pot evalua în
mod fiabil” [6, p.11]. SNC „Contracte de construcţii” prevede includerea în componenţa veniturilor
contractuale a următoarelor componente [7, p. 88]:
1) venitul iniţial – suma venitului convenit la încheierea contractului de construcţie între antreprenor şi
beneficiar;
2) venitul din modificările contractului rezultă din rectificarea valorii iniţiale a contractului de construcţie
asupra căreia au convenit părţile contractante ca urmare a schimbării prevederilor contractuale cu privire
la proiect, efectuarea unor construcţii suplimentare sau dezicerea de unele lucrări sau obiecte, precum şi
altor specificaţii contractuale;
3) venitul din reclamaţii – o sumă cerută (revendicată) de către antreprenor de la beneficiar sau de la o
persoană terţă pentru rambursarea unor prejudicii cauzate de acesta. Reclamaţiile pot fi înaintate, de
exemplu, în cazul erorilor din specificaţii sau proiect şi nerespectării clauzelor contractuale de către
beneficiar;

216
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
Tabelul 1
Componenţa veniturilor, costurilor şi cheltuielilor contractuale conform SNC noi şi IAS 11
Denumirea Componenţa conform
elementului SNC IAS 11
Venituri 1) venitul iniţial; 1) valoarea iniţială a veniturilor
contractuale 2) venitul din modificările contractului; convenite în contract;
3) venitul din reclamaţii; 2) modificările lucrărilor
4) venitul sub formă de prime de stimulare. contractuale; plata despăgubirilor
şi a stimulentelor.

Costuri 1) costurile directe; 1) costurile direct aferente

contractuale 2) costurile indirecte contractuale; contractului respectiv;
3) costurile de regie ale construcţiei recuperabile 2) costurile atribuibile activităţii
de beneficiar. contractului în general şi care pot
fi alocate contractului;
3) orice alte costuri care pot fi
imputate în mod specific
beneficiarului conform termenilor
respectivului contract.
Cheltuieli 1) costurile efective suportate pentru lucrările Costurile contractuale pentru care
contractuale executate aferente contractului de construcţie în recuperarea nu este probabilă sunt
ansamblu sau stadiilor de executare a acestuia recunoscute imediat drept cheltuială.
predate beneficiarului;
2) costurile de regie ale construcţiei nerecuperabile
de către beneficiari se atribuie direct la
cheltuielile curente;
3) costurile suportate de antreprenor care nu pot fi
atribuite unor contracte de construcţie concrete
se recunosc ca cheltuieli curente.
Sursa: elaborat de către autor în baza SNC „Contracte de construcţii” şi IAS 11 „Contracte de
construcţie” [7, p. 88-90; 6]

4) venitul sub formă de prime de stimulare – sumele suplimentare plătite antreprenorului în cazul în
care unele prevederi contractuale au fost respectate sau standardele specificate au fost atinse sau
depăşite. De exemplu, prima de stimulare a antreprenorului pentru finalizarea înainte de termen a
contractului, calitatea înaltă a lucrărilor executate, reducerea costurilor sau alte rezultate stipulate în
contract.
Costurile contractuale potrivit IAS 11 cuprind [6, art.16-20]:
1) costurile direct aferente contractului respectiv includ:
– costurile forţei de muncă de pe şantier, inclusiv dirijarea de şantier;
– costurile materialelor folosite în construcţie;
– amortizarea instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor folosite în contract;
– costurile transportării instalaţiilor tehnice, a echipamentelor şi a materialelor la şi de la şantierul
specificat în contract;
– costurile închirierii instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor;
– costurile proiectării şi asistenţei tehnice direct aferente contractului;
– costurile estimate ale reparaţiilor şi ale lucrărilor de garanţie, inclusiv costurile de garanţie
prevăzute;
– pretenţiile unor terţe părţi.
2) costurile atribuibile activităţii contractului în general şi care pot fi alocate contractului includ:
– asigurările;
– costurile proiectării şi asistenţei tehnice, care nu sunt, în mod direct, aferente unui contract
specific;
– cheltuielile de regie ale construcţiei.

217
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
3) orice alte costuri care pot fi imputate, în mod specific, beneficiarului conform termenilor
respectivului contract includ:
– costurile generale de administrare pentru care rambursarea nu este specificată în contract;
– costurile de vânzare;
– costurile de cercetare şi dezvoltare pentru care rambursarea nu este specificată în contract;
– amortizarea instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor inactive care nu sunt folosite în cadrul unui
anumit contract.
Însă SNC „Contracte de construcţii” prevede includerea în componenţa costurilor contractuale a
următoarelor elemente[7, p. 89]:
1) costurile directe contractuale cuprind costurile care pot fi incluse, în mod direct, în costul
contractului de construcţie, care cuprind:
– costurile precontractuale aferente contractelor încheiate, inclusiv costuri de delegare, de
reprezentanţă, taxe de participare la tender pentru obţinerea contractului, alte costuri similare;
– costurile directe de materiale, inclusiv costul materialelor de construcţie, combustibilului,
energiei electrice, termice, aerului comprimat, aburilor şi apei, altor materiale utilizate în
procesul executării contractului;
– costurile directe cu personalul;
– costurile directe de exploatare a maşinilor şi mecanismelor de construcţie, instalaţiilor tehnice,
utilajului şi a echipamentelor utilizate nemijlocit la executarea contractului;
– alte costuri directe aferente contractului;
2) costurile indirecte contractuale – costuri aferente mai multor contracte de construcţie care nu pot fi
incluse, în mod direct, în costurile acestora şi includ:
– costurile ce ţin de asigurarea bunurilor şi personalului aferente mai multor contracte, în cazul
când acestea nu se includ în costurile de regie ale construcţiei;
– costurile proiectării şi asistenţei tehnice aferente mai multor contracte, în cazul când acestea nu
se includ în costurile de regie ale construcţiei;
– costurile îndatorării, aferente mai multor contracte, capitalizate în conformitate cu SNC
„Costurile îndatorării”; şi costurile de exploatare a maşinilor şi mecanismelor care se utilizează
la executarea mai multor contracte în cursul unei perioade de gestiune;
3) costurile de regie ale construcţiei recuperabile de beneficiar – costuri aferente gestionării,
organizării şi deservirii unui sau mai multor contracte în ansamblu pe entitate şi pe şantiere separate.
Costurile de regie se divizează în costuri recuperabile şi nerecuperabile de către beneficiari.
Costurile de regie ale construcţiei recuperabile de către beneficiari cuprind:
– costuri generale şi administrative;
– costuri pentru deservirea personalului din construcţii;
– costuri pentru organizarea lucrărilor la obiectele de construcţie;
– alte costuri cu caracter general.
Costurile de regie recuperabile se includ în costurile contractuale de construcţie şi se iau în
considerare la calcularea cotei costurilor de regie ale construcţiei care se folosesc la întocmirea devizelor de
cheltuieli pe fiecare contract.
Conform prevederilor IAS 11, costurile contractuale pentru care recuperarea nu este probabilă sunt
recunoscute imediat drept cheltuială [6, art. 34]. Acestea includ costurile din contractele:
– care nu sunt pe deplin executorii, adică valabilitatea lor este serios pusă la îndoială;
– a căror finalizare depinde de rezultatul acţionării în justiţie sau al legislaţiei;
– legate de proprietăţi a căror confiscare sau expropriere este foarte posibilă;
– în care beneficiarul nu este capabil să îndeplinească obligaţiile care îi revin;
– în care antreprenorul nu este capabil să finalizeze contractul sau să îşi îndeplinească în alt fel
obligaţiile care îi revin conform contractului.
Cheltuielile contractuale, conform SNC „Contracte de construcţii”, includ [7, p. 90]:
1) costurile efective suportate pentru lucrările executate aferente contractului de construcţie în
ansamblu sau stadiilor de executare a acestuia predate beneficiarului;
2) costurile de regie ale construcţiei nerecuperabile de către beneficiari se atribuie direct la cheltuielile
curente şi includ:
– costurile privind lucrările de cercetări ştiinţifice şi dezvoltare;
– impozitele şi taxele prevăzute de legislaţie;

218
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
– sporurile la salariile angajaţilor entităţii, prevăzute de legislaţie;
– costurile privind recuperarea prejudiciilor cauzate salariaţilor în urma accidentelor de muncă;
– plăţile salariaţilor disponibilizaţi în legătură cu reorganizarea entităţii, reducerea numărului
salariaţilor; şi alte costuri;
3) costurile suportate de antreprenor care nu pot fi atribuite unor contracte de construcţie concrete se
recunosc drept cheltuieli curente, care cuprind:
– cheltuielile de distribuire;
– amortizarea maşinilor şi mecanismelor care nu sunt utilizate în cadrul unor contracte concrete;
– pierderile din staţionări;
– amenzile, penalităţile şi despăgubirile legate de activitatea antreprenorului;
– cheltuielile efective de regie ale construcţiei, în cazul când antreprenorul, într-o perioadă de
gestiune, nu execută lucrări de construcţie;
– cheltuielile peste normele stabilite în cazul când acestea nu vor fi recuperate de către beneficiar;
– alte cheltuieli care nu ţin de executarea contractelor.
Concluzionând, menţionăm că definiţiile şi componenta veniturilor, costurilor şi cheltuielilor
contractuale conţinute în SNC diferă de cele prevăzute în IAS, sunt incomplete şi nu corespund cerinţelor
internaţionale.
Recunoaşterea constă în stabilirea perioadei de gestiune, în care acestea pot fi înregistrate în contabilitate
şi în situaţiile financiare. Conform SNC „Contracte de construcţii” „veniturile şi cheltuielile contractuale se
recunosc, în baza contabilităţii de angajamente, în perioada de gestiune în care au apărut, indiferent de momentul
încasării sau plăţii efective a numerarului sau a altei forme de compensare” [7, p. 91].
Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor contractuale este nemijlocit corelată cu evaluarea acestora,
care reprezintă procesul de determinare a sumelor veniturilor şi cheltuielilor perioadei de gestiune curente,
care urmează a fi reflectate în contabilitate şi în situaţiile financiare.
Veniturile şi cheltuielile contractuale se recunosc în cazul în care rezultatul contractului poate fi
evaluat cu certitudine. Antreprenorul poate evalua cu certitudine veniturile şi cheltuielile contractuale, dacă
contractul încheiat stabileşte:
1) drepturile şi obligaţiile fiecărei părţi privind activul care urmează a fi construit;
2) valoarea contractuală care urmează a fi primită de către antreprenor; şi
3) modalitatea şi termenele decontărilor.
Pe parcursul duratei de executare a contractului, antreprenorul verifică şi, dacă este necesar,
revizuieşte estimările veniturilor şi cheltuielilor contractuale folosind un sistem eficient de previzionare şi
de gestiune financiară internă.
Rezultatul financiar al unui contract de construcţie se determină ca diferenţa dintre veniturile şi
cheltuielile aferente acestuia, în funcţie de tipul contractului încheiat: cu preţ fix, „cost plus” sau mixt.
Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor contractuale se efectuează reieşind din durata de executare
a contractului de construcţie care se poate încadra sau poate depăşi o perioadă de gestiune.
Dacă contractul de construcţie a fost executat într-o singură perioadă de gestiune, veniturile şi
cheltuielile contractuale se recunosc, în această perioadă, la finalizarea contractului respectiv.
Plăţile intermediare şi avansurile primite de la beneficiari nu influenţează stadiul de execuţie a
contractului şi nu se recunosc ca venituri.
În cazul în care contractul de construcţie se execută în cursul mai multor perioade de gestiune,
veniturile şi cheltuielile contractuale se recunosc prin aplicarea metodei stadiului de execuţie a contractului.
În baza acestei metode, veniturile şi cheltuielile contractuale se recunosc pe fiecare stadiu de execuţie.
Stadiul de execuţie a contractului se confirmă de către beneficiar şi poate fi determinat utilizând una
din următoarele variante:
1) varianta „cost-la-cost”;
2) volumul lucrărilor executate efectiv; sau
3) gradul de finalizare a volumului fizic al lucrărilor contractuale.
În cazul aplicării variantei „cost-la-cost”, stadiul de execuţie a contractului se determină prin relaţia:

Această variantă se aplică, de regulă, pentru determinarea veniturilor contractuale aferente

contractelor cu preţ fix. În acest caz, în componenţa costurilor suportate efectiv, nu se includ costurile

219
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
aferente activităţii viitoare, cum ar fi valoarea materialelor aflate pe şantierul de construcţie şi destinate
utilizării ulterioare, plăţile subantreprenorilor efectuate până la executarea lucrărilor de subantrepriză etc.
Veniturile contractuale recunoscute, în perioada de gestiune curentă, în baza variantei „cost-la-cost”,
se determină în modul următor:

La aplicarea variantei volumului lucrărilor executate efectiv, mărimea venitului contractual care
urmează a fi recunoscut depinde de tipul contractului.
1) În cazul unui contract cu preţ fix:

2) În cazul unui contract „cost plus”:

Recunoaşterea venitului, conform variantei gradului de finalizare a volumului fizic al unei părţi din
lucrările contractuale, prevede determinarea gradului de finalizare a volumului fizic al lucrărilor, în
ansamblu, pe obiect, după relaţia:

O astfel de variantă se aplică pentru contractele cu preţ fix.

În aceste cazuri, venitul contractual se determină după următoarea relaţie:

Veniturile şi cheltuielile contractuale recunoscute trebuie confirmate prin documente primare, care
cuprind facturi, facturi de expediţie, note contabile, procese verbale de primire-predare a LCM etc.
Informaţiile din documentele primare se generalizează în registre contabile.
De menţionat că, actualmente, nu sunt stabilite formulare tip de registre contabile. În acest context,
entitatea este în drept să elaboreze de sine stătător formularele registrelor în funcţie de particularităţile
activităţii şi necesităţile informaţionale proprii. Totodată, registrele elaborate trebuie aprobate de către
conducătorul entităţii şi să cuprindă elementele obligatorii prevăzute de Legea Contabilităţii [2, art. 23]:
a) denumirea registrului;
b) denumirea entităţii care a întocmit registrul;
c) data începerii şi finalizării ţinerii registrului şi/sau perioada pentru care se întocmeşte acesta;
d) data efectuării faptelor economice, grupate în ordine cronologică şi/sau sistemică;
e) etaloanele de evidenţă a faptelor economice;
f) funcţia, numele, prenumele şi semnăturile persoanelor responsabile de întocmirea registrului.
Veniturile şi cheltuielile contractuale recunoscute se înregistrează în conturi contabile. De menţionat
că Planul de conturi contabile nu reglementează, în mod special, modul de înregistrare în conturi a
veniturilor şi cheltuielilor contractuale. În acest context, considerăm că fiecare organizaţie de construcţie
trebuie să stabilească de sine stătător corespondenţa conturilor contabile aferente faptelor economice
generalizatoare de venituri şi cheltuieli. Astfel, veniturile contractuale reprezintă venituri din vânzări şi
trebuie contabilizate în contul 611 „Venituri din vânzări”, care este un cont de pasiv. În creditul acestui
cont, se înregistrează recunoaşterea veniturilor din prestarea serviciilor şi executarea LCM pe parcursul
perioadei de gestiune, iar în debit – decontarea veniturilor din vânzări la finele perioadei de gestiune.
Pentru contabilizarea costurilor serviciilor prestate, lucrărilor executate în cadrul organizaţiilor de
construcţii este rezonabil de aplicat contul de activ 711 „Costul vânzărilor”. În debitul contului, se

220
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
înregistrează costul vânzărilor recunoscut pe parcursul perioadei de gestiune, iar în credit – decontarea
costului vânzărilor la finele perioadei de gestiune.
Vom examina modul de înregistrare a veniturilor şi cheltuielilor contractuale în baza exemplului 1.
Exemplul 1. Un antreprenor, în luna februarie 2014, a încheiat un contract cu preţ fix care prevede
construcţia unei clădiri în valoare de 2 700 000 lei. Lucrările de construcţie au fost executate pe parcursul
a 6 luni (martie – august 2014) şi confirmate de către beneficiar. Părţile au negociat achitarea definitivă la
darea în exploatare a obiectului şi plata unui avans în sumă de 1 220 000 lei. Costurile contractuale
efective – 2 400 000 lei.
În baza datelor din exemplul 1, trebuie întocmite formulele contabile prezentate în tabelul 2.
Tabelul 2
Formulele contabile aferente veniturilor şi cheltuielilor contractuale
Conturi
Nr. Suma,
Conţinutul operaţiunii corespondente
crt. lei
debit credit
1 2 3 4 5
Înregistrarea sumei avansului primit de la beneficiar în contul 1 220 000 242 523
1.
executării lucrărilor de construcţii
2. Calcularea TVA aferentă avansului primit 203 370 225 534
3. Reflectarea costurilor contractuale efective 2 400 000 711 811
Reflectarea venitului obţinut din executarea contractului de 2 700 000 221 611
4.
construcţie
Calcularea TVA aferentă venitului obţinut din executarea 540 000 221 534
5.
contractului de construcţie
Compensarea reciprocă a creanţelor şi datoriilor aferente 1 220 000 523 224
6.
contractului de construcţie
Încasarea numerarului de la beneficiar în contul achitării 2 020 000 242 221
7. diferenţei dintre suma creanţei calculate şi avansului primit
anterior (3 240 000 – 1 220000)
8. Stornarea sumei TVA aferentă avansului primit (203 370) 225 534
Soldarea sumei costurilor contractuale efective la finele perioadei 2 400 000 351 711
9.
de gestiune
Soldarea sumei veniturilor obţinute din executarea contractului de 2 700 000 611 351
10.
construcţie la finele perioadei de gestiune
Reflectarea rezultatului financiar obţinut din predarea lucrărilor 300 000 351 333
11.
executate beneficiarului (profitului)

În continuare, vom examina modul de determinare a veniturilor şi cheltuielilor contractuale la finele

fiecărei perioade de gestiune, conform procentului de execuţie a contractului în baza unui exemplu
convenţional.
Exemplul 2. În anul 2013, o organizaţie de construcţie a încheiat un contract cu preţ fix pe o
perioadă de 3 ani, care prevede construirea unei căi ferate în valoare de
62 000 000 lei. Mărimea iniţială a costurilor contractuale de deviz constituie 51 000 000 lei.
La 1 iulie 2014, antreprenorul şi beneficiarul au convenit asupra unor modificări în contract care
prevăd construirea suplimentară a 15 km de cale ferată, fapt ce conduce la majorarea veniturilor
contractuale cu 400 000 lei, iar a costurilor contractuale de deviz – cu 200 000 lei.
Conform politicilor contabile ale antreprenorului, veniturile şi cheltuielile contractuale se determină
la finele fiecărei perioade de gestiune.
Informaţia privind executarea contractului de construcţie în fiecare an şi calculul procentului de
execuţie a contractului sunt prezentate în tabelul 3.

221
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
Tabelul 3
Calculul procentului de execuţie a contractului

Nr.
Indicatori Anul 2013 Anul 2014 Anul 2015
crt.
1 2 3 4 5
1. Valoarea totală a contractului, lei 62 000 62 400 62 400
000 000 000
2. Costuri contractuale curente suportate 20 200 19 300 11 700
efectiv, lei 000 000 000
3. Costuri contractuale cumulative suportate 20 200 39 500 51 200
efectiv până la data raportării, lei 000 000 000
4. Costuri contractuale totale estimate, lei 51 000 51 200 51 200
000 000 000
5. Procentul de executare a contractului, %
39,61 77,15 100
(rd. 3 : rd. 4 × 100%)

Calculul cheltuielilor, veniturilor şi profitului (pierderii) contractuale, ținând cont de informaţiile din
tabelul 3, sunt prezentate în tabelul 4.
Tabelul 4
Calculul veniturilor, cheltuielilor şi a rezultatului financiar
Suma, lei
Procentul de
Valoarea totală la data raportării cu recunoscute
executare a recunoscute
Indicatori a contractului, total cumulativ de la în perioada
contractului, în anii
lei începutul executării de
% precedenţi
contractului raportare
1 2 3 4 = 2 × 3 : 100 5 6=4–5
Anul 2013
Venituri 62 000 000 39,61 24 558 200 - 24 558 200
Cheltuieli - - 20 200 000 - 20 200 000
Profit
(pierdere) - - 4 358 200 - 4 358 200
Anul 2014
Venituri 62 400 000 77,15 48 141 600 24 558 200 23 583 400
Cheltuieli - - 39 500 000 20 200 000 19 300 000
Profit
(pierdere) - - 8 641 600 4 358 200 4 283 400
Anul 2015
Venituri 62 400 000 100,00 62 400 000 48 141 600 14 258 400
Cheltuieli - - 51 200 000 39 500 000 11 700 000
Profit
(pierdere) - - 11 200 000 8 641 600 2 558 400

În anul 2013, veniturile recunoscute se determină prin înmulţirea valorii totale a contractului cu
procentul de execuţie a contractului şi constituie 24 558 200 lei (62 000 000 lei × 0,3961). Cheltuielile
contractuale se recunosc în mărimea costurilor contractuale suportate efectiv la data întocmirii situaţiei de
profit şi pierdere şi sunt egale cu 20 200 000 lei. Profitul se determină ca diferenţa dintre veniturile şi
cheltuielile contractuale recunoscute şi constituie 4 358 200 lei (24 558 200 lei – 20 200 000 lei).
În anul 2014, totalul veniturilor contractuale de la începutul executării contractului constituie 48 141
600 lei (62 400 000 lei x 0,7715). Veniturile contractuale recunoscute, în acest an, se determină ca diferenţa
dintre totalul cumulativ al veniturilor contractuale în cursul a doi ani şi veniturile contractuale recunoscute
în anul 2013, fiind egale cu 23 583 400 lei (48 141 600 lei – 24 558 200 lei).
Cheltuielile contractuale recunoscute, în anul 2014, se determină ca diferenţa dintre totalul cumulativ
al costurilor contractuale efectiv suportate în cursul a doi ani şi costurile contractuale recunoscute în anul
222
 Analele ASEM, ediţia a XII-a. Nr.1 / 2014
2013 şi constituie 19 300 000 lei (39 500 000 lei – 20 200 000 lei). Profitul recunoscut în acest an este egal
cu 4 283 400 lei (8 641 600 lei – 4 358 200 lei).
În anul 2015, totalul veniturilor contractuale de la începutul executării contractului constituie 62 400
000 lei. Veniturile contractuale recunoscute în acest an sunt egale cu 14 258 400 lei (62 400 000 lei –
48 141 600 lei), cheltuielile contractuale recunoscute – 11 700 000 lei (51 200 000 lei – 39 500 000 lei), iar
profitul recunoscut – 2 558 400 lei (11 200 000 lei – 8 641 600 lei).
Informaţiile aferente veniturilor şi cheltuielilor contractuale trebuie prezentate în situaţiile
financiare. Potrivit SNC „Contracte de construcţii” aceste informaţii trebuie să cuprindă [7, p.92]:
1) suma venitului contractual recunoscut în perioada de gestiune;
2) metodele folosite pentru evaluarea venitului contractual recunoscut în perioada de gestiune;
3) suma creanţelor pentru lucrările contractuale;
4) suma datoriilor faţă de beneficiari apărute în urma lucrărilor contractuale;
5) privind contractele în desfăşurare la data raportării:
 variantele folosite pentru determinarea stadiului de execuţie;
 suma cumulată a costurilor suportate;
 suma cumulată a veniturilor recunoscute;
 suma cumulată a profitului recunoscut;
 suma avansurilor primite;
 suma reţinerilor pentru lucrările efectuate, care nu sunt plătite conform condiţiilor
contractului până la data stabilită sau până când defectele nu au fost înlăturate.
Concluzionând, menţionăm că veniturile şi cheltuielile contractuale constituie elementele contabile
fundamentale ale oricărei organizaţii de construcţii.
Nomenclatorul informaţiilor aferente veniturilor şi cheltuielilor contractuale stabilite în SNC
„Contracte de construcţii” are un caracter general şi nu reflectă, în deplină măsură, specificul activităţii
organizaţiilor de construcţie. Ca urmare, cerinţele de dezvăluire a informaţiilor în situaţiile financiar nu
asigură prezentarea unor informaţii veridice, credibile şi transparente, care sunt necesare tuturor categoriilor
de utilizatori pentru luarea deciziilor manageriale şi economice.
În acest scop, se recomandă ca, în anexele la situaţiile financiare, să fie dezvăluite mai detaliat
informaţiile, inclusiv cele aferente veniturilor şi cheltuielilor din contractele de construcţii.

Bibliografie:
1. Indicaţii metodice privind contabilitatea costurilor de producţie şi calculaţia costului produselor şi
serviciilor. În: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233-237 din 22 octombrie 2013.
2. Legea Contabilităţii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007. www.minfin.md.
3. NEDERIŢA, A. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor întreprinderii: teorie şi practică. Monografie,
Editura ASEM, Chişinău, 2007.
4. Planul general de conturi contabile. În: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233-237 din 22
octombrie 2013.
5. Recomandări metodice privind tranziţia la noile Standarde Naţionale de Contabilitate. În: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova nr.291-296 din 13 decembrie 2013.
6. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară. www.minfin.md.
7. Standardul Naţional de Contabilitate „Contracte de construcţii”. În: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr.233-237 din 22 octombrie 2013.

223