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2023/2024

NOME DA DISCIPLINA:
GESTÃO ORÇAMENTÁRIA E FINANCEIRA EM SAÚDE
DOCENTE RESPONSÁVEL:
Prof. Dr. Áquilas Mendes1

Resumo: Esse texto busca compreender o processo de gestão dos recursos orçamentários-
financeiro do SUS, identificando a relação e integração entre as suas diferentes fases,
desde o planejamento, orçamento, execução orçamentária, acompanhamento até a
avalição dos recursos da política de saúde. São abordados os instrumentos do processo
orçamentário dos governos, sendo o Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes
Orçamentárias (LDO), Lei Orçamentária Anual (LOA), e sua relação com os
instrumentos específicos da área da saúde como o Plano de Saúde e a Programação Anual
de Saúde. Também são tratados os temas da execução orçamentária, por meio do Fundo
de Saúde e o seu cumprimento das metas governamentais, assim como do sistema de
acompanhamento da gestão orçamentário-financeira, com ênfase ao Relatório de Gestão
e ao Sistema de Informações sobre os Orçamentos Públicos em Saúde (SIOPS).

Introdução
A décadas de 1990 e 2000 foram marcadas, no Brasil, por um intenso processo de
reforma do Estado, tanto em termos do alcance de suas ações como da revisão de suas
práticas gerenciais, em especial a introdução de uma série de inovações do ponto de vista
da sistemática do planejamento e orçamento público. Merece menção as várias medidas
legais criadas que contribuíram para uma relação mais estreita entre planejamento e
processo orçamentário. Desde a Constituição Federal de 1988, no seu artigo n.º 165,
foram introduzidos três instrumentos de planejamento do processo orçamentário no País
— o Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei
Orçamentária Anual (LOA) (BRASIL, 1988). Já na segunda metade dos anos 1990, novas
medidas legais foram instituídas, visando garantir que o processo de planejamento e
orçamento não fosse conduzido apenas de maneira formal, mas que fosse incorporado
pelas práticas de atuação do Estado. Foram duas as principais alterações na legislação: a
Portaria nº 42, de 14 de abril de 1999, da Secretaria de Orçamento e Finanças (SOF) do
Ministério de Planejamento, Orçamento e Gestão (BRASIL, 1999) e a Lei de

1
Professor Doutor Livre-Docente de Economia da Saúde da Faculdade de Saúde Pública da USP e do
Departamento de Economia e do Programa de Pós-graduação em Economia Política da PUCSP.
 2

Responsabilidade nº 101/2000 (BRASIL, 2000a). Ambas contribuíram para o

aprimoramento do processo orçamentário, uma vez que colocam os programas como
elementos-chave para a efetivação das políticas públicas e, consequentemente, de seus
gastos, tornando o planejamento instrumento essencial para determinar as prioridades de
recursos, seja no âmbito das receitas, seja no das despesas.

A área da saúde, em particular, não escapou a esse processo de inovação

legislativa. Com o objetivo de avançar na implementação do SUS, assegurando a
efetivação das políticas e dos programas de trabalho das secretarias estaduais e municipais
de Saúde, o Ministério da Saúde reforçou tal lógica de trabalhar os recursos orçamentários
de forma planejada, incorporando-a em suas portarias para o sistema nacional de saúde.

Mesmo diante dessas várias exigências legais, a experiência brasileira tem

apontado que, na maioria das vezes, a elaboração do processo orçamentário, por parte dos
governos federal, estaduais e municipais, e da área da saúde em particular, é distante dessa
sistemática integrada entre planejamento e orçamento. São poucas as administrações
públicas que olham a realidade local com seus problemas e potencialidades e se
organizam do ponto de vista gerencial para enfrentá-la. Na prática, o que vem ocorrendo
é que os instrumentos do processo orçamentário acabam por não responder às
necessidades locais e dificilmente são elaborados de forma a permitir a sua
compatibilidade entre planejamento e orçamento, dificultando o acompanhamento e a
fiscalização do gasto em saúde vis-à-vis o cumprimento das ações e metas planejadas.

Para se contrapor a essa forma de elaboração do planejamento e processo

orçamentário, o SUS adota um conceito normativo de gestão definido pela NOB SUS
01/96. Esta norma, ao consolidar a plena responsabilidade do poder público municipal
sobre as ações e os serviços de saúde e aperfeiçoar a própria organização do sistema,
definiu gestão como a responsabilidade de dirigir um sistema de saúde, pelo exercício de
funções de coordenação, articulação, negociação, planejamento, execução,
acompanhamento, controle e avaliação2. Esse enfoque de gestão foi assimilado
gradativamente pelo processo orçamentário do SUS, definindo a gestão orçamentário-
financeira como um instrumento de integração dessas funções aos objetivos, produtos e
resultados da política de saúde

2
Ver Brasil. Ministério da Saúde (1996). Norma Operacional Básica do Sistema Único de Saúde – SUS
01/96, de 6/11/96
 3

O objetivo deste texto é propiciar conhecimento sobre o processo de gestão

orçamentária-financeira do SUS, identificando a relação e integração entre as suas
diferentes fases, desde o planejamento, orçamento, execução orçamentária,
acompanhamento até a avalição dos recursos da política de saúde.
O Texto está organizado em cinco partes. A primeira parte discute o planejamento
e o processo orçamentário, identificando os instrumentos desse processo (Plano
Plurianual – PPA -, Plano de Saúde, Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO -,
Programação Anual de Saúde e Lei Orçamentária Anual - LOA), de forma a explicitar o
ciclo de planejamento orçamentário, com particular ênfase ao PPA e sua relação com o
Plano de Saúde. A segunda parte aborda a importância da Lei de Diretrizes Orçamentárias
(LDO), destacando sua relação com o processo orçamentário e a Programação Anual da
Saúde, bem como suas responsabilidades frente à Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF).
A terceira parte busca compreender as possibilidades de executar o gasto público em
saúde, por meio da do conhecimento da estrutura, elaboração e implementação da Lei
Orçamentária Anual (LOA), bem como de sua classificação orçamentária. A quarta parte
trata da execução dos recursos do SUS, por meio do Fundo de Saúde, suas características
legais e estruturais, bem como do entendimento das fases da execução orçamentária. A
quinta e última parte procura compreender os mecanismos de acompanhamento, controle
e avaliação da gestão dos recursos do SUS, com ênfase à fiscalização por parte do
Conselho de Saúde, exercido por meio da avaliação de relatórios disponíveis para a
prestação de contas nas audiências públicas.

1. Planejamento e Processo Orçamentário

Antes de tudo, é fundamental explicitar que a gestão orçamentária-financeira do
SUS relaciona – de forma articulada – as funções de planejamento, orçamento, execução
orçamentária, acompanhamento, controle público e avaliação dos recursos aplicados em
saúde.
A figura 1 mostra as funções integradas dessa gestão orçamentária-financeira,
indicando a existência de um fluxo permanente do planejamento até a avaliação,
produzindo o resultado em saúde esperado.
 4

Figura 1 – Funções Integradas da Gestão Orçamentária-Financeira

Obs: Elaboração Própria

- PPA – Plano Plurianual (a cada 4 anos)
- PS – Plano de Saúde (a cada 4 anos)
- PAS – Programação Anual de Saúde (a cada ano)
- LDO – Lei de Diretrizes Orçamentárias (a cada ano)
- LOA – Lei Orçamentária Anual (a cada ano)
- RAG – Relatório Anual de Gestão (a cada ano)
- SIOPS – Sistema de Informações sobre Orçamentos Públicos em Saúde

Quando se refere à aplicação dos recursos em saúde, exigida pela emenda

constitucional nº 29/2000 (BRASIL, 2000b), pela Lei nº 141/2012 (BRASIL, 2012a) e
pela emenda constitucional nº. 86/2015 (BRASIL, 2015), não significará melhoria em
saúde se o gasto não corresponder ao que foi planejado (Plano de Saúde e Programação
Anual de Saúde) e orçado (estabelecido na LDO e na LOA). O gasto em saúde deve ser
considerado como um ato de viabilizar o planejamento da política de saúde.

O planejamento, primeira função da gestão orçamentária-financeira, é o

instrumento essencial para determinar as prioridades de alocação de recursos. Para tanto,
é necessário que o processo orçamentário espelhe o planejamento.
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A construção do processo orçamentário exige a definição de programas que

busquem responder aos problemas identificados a partir do diagnóstico realizado. Cada
programa constitui-se uma das formas de expressão da política de saúde, cujo objetivo é
produzir uma mudança na situação na realidade. O programa deve conter objetivo(s),
metas (objetivos quantificados) e indicadores para que se possa acompanhar, controlar e
avaliar a sua execução.

Para que o Ministério da Saúde, as secretarias estaduais de saúde e as secretarias

municipais de saúde estejam em sintonia com a implementação do SUS devem adaptar
seus programas ao Plano de Saúde (PS).

O Plano de Saúde(PS)consolida o processo de planejamento em saúde, devendo

incorporar a programação da política de saúde, indicando as intenções políticas, o
diagnóstico, as estratégias, as prioridades, os programas de atuação, seus objetivos, metas
e indicadores de avaliação.

A periodicidade de elaboração do Plano de Saúde (PS) é a cada quatro anos, sendo

revisto a cada ano em função de novas metas de gestão e adequação à dinâmica da política
de saúde.

O funcionamento do sistema de planejamento em nível das três esferas de governo

se apresenta com a formulação e/ou revisão periódica dos instrumentos: o Plano de Saúde
(PS) e suas respectivas Programações Anuais de Saúde (PAS), instrumento que
operacionaliza as intenções expressas no PS, e o Relatório de Gestão (RG), instrumento
que apresenta os resultados alcançados e orienta eventuais redirecionamentos que se
fizerem necessários (BRASIL. MS; FIOCRUZ, 2015).

Na Programação Anual de Saúde são detalhadas as ações, as metas e os recursos

financeiros que operacionalizam o respectivo Plano, assim como apresentados os
indicadores para a avaliação (a partir dos objetivos, das diretrizes e das metas do Plano
de Saúde).

O Plano de Saúde (PS) e as Programações Anuais de Saúde (PAS) devem ser

submetidos e aprovados nos Conselhos de Saúde. Os programas previstos no PS e no PAS
devem constituir a base para a elaboração dos instrumentos do processo orçamentário –
Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e Lei Orçamentária
Anual (LOA).
 6

Em consonância com a busca da equidade regional, os Estados e os Municípios,

em conjunto com seus pares nas respectivas regiões de saúde, definem as prioridades
regionais e estabelecem as responsabilidades sanitárias de cada ente na região. Os planos
e metas regionais resultantes das pactuações intermunicipais constituirão a base para os
planos e metas estaduais, que promoverão a equidade inter-regional (§ 2°, art. 30, LC n°
141, de 2012) (BRASIL, 2012a). Vale registrar que o planejamento no SUS deve ter como
base territorial as regiões de saúde, uma vez que essas são os espaços geográficos
fundamentais de garantia da integralidade das ações e serviços de saúde para a população
no SUS. A Região de Saúde representa a unidade de referência para a análise da dinâmica
socioeconômica e da situação de saúde da população, o dimensionamento da capacidade
instalada de produção de serviços, o levantamento dos recursos fiscais, dos profissionais
e equipamentos disponíveis e para a projeção de uma imagem-objetivo da rede de atenção
à saúde. Neste sentido, o planejamento no SUS se fundamenta em uma dinâmica
federativa em que cada uma das esferas possui suas atribuições específicas, que
articuladas produzem um planejamento orientado para impulsionar estratégias de
regionalização (BRASIL. MS; FIOCRUZ, 2015).

O Decreto n° 7.508, de 2011 (BRASIL, 2011a), introduz duas inovações

essenciais para o aperfeiçoamento do planejamento no SUS e estabelece o planejamento
regional em saúde como a base para a definição das metas e indicadores do planejamento
da política de saúde, visando conferir maior complementaridade entre as ações a serem
desenvolvidas de forma integrada pelas três esferas de governo. Essas inovações
consistem em estabelecer o conceito de metas regionais, que devem dialogar com as
metas municipais, estaduais e federais e introduzir a necessidade de formalização dos
compromissos assumidos entre os gestores por meio de um instrumento jurídico-
executivo, o Contrato Organizativo da Ação Pública de Saúde (BRASIL, 2011b), o
COAP. Na realidade, esse COAP não prosperou na gestão do SUS.

1.1 Os Instrumentos do Processo Orçamentário, PPA, LDO e LOA e sua relação

com o Plano de Saúde e a Programação Anual de Saúde
A lógica de trabalhar os recursos de forma planejada decorre da Constituição
Federal de 1988, que estabelece três instrumentos para o processo orçamentário: o PPA
– Plano Plurianual, a LDO – Lei de Diretrizes Orçamentárias e a LOA – Lei Orçamentária
Anual.
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Mais recentemente, novas medidas legais foram criadas para assegurar a estreita
relação entre planejamento e orçamento. São duas as principais alterações na legislação:
a Portaria n º 42/1999 da Secretaria de Orçamento e Finanças (SOF) do Ministério do
Planejamento (BRASIL, 1999) e a Lei de Responsabilidade Fiscal n º 101/2000
(BRASIL, 2000a).

Não se pode esquecer que os recursos federais, estaduais e municipais destinados

ao SUS devem ser explicitados e seus valores apresentados no PPA, na LDO e na LOA,
segundo os programas definidos no Plano de Saúde (PS) e na Programação Anual de
Saúde (PAS). É importante frisar que todos os entes governamentais devem elaborar os
instrumentos do processo orçamentário, conforme determinação da Constituição.

O PPA, a LDO e LOA são leis que exprimem, em termos financeiros, a alocação
dos recursos públicos. Esses instrumentos espelham as decisões políticas, estabelecendo
as ações prioritárias para o atendimento das demandas da sociedade.

Na lógica da construção desses instrumentos orçamentários, o PPA deve ser

elaborado em primeiro lugar, seguido da LDO e da LOA.

Não se pode elaborar um instrumento, sem terminar o que o antecede – um orienta

o outro. Na realidade o PPA orienta a elaboração de quatro LDOs, e cada LDO orienta a
elaboração de uma LOA.

Vale ressaltar, que todos eles devem ser precedidos do Plano de Governo, no qual
são dispostas as grandes linhas de atuação, ou seja, as diretrizes do Governo eleito.

A Figura 2, apresenta a sequência lógica do PPA, LDO e LOA, evidenciando a

forte relação existente entre esses instrumentos. O exemplo utilizado se refere aos anos
2020 a 2023, correspondendo ao período do mandato dos governos estaduais e governo
federal, isto é, o segundo ano do mandato do governador (2020), até o primeiro ano de
mandato do próximo governador (2023). Mais detalhes sobre esse período serão
explicados adiante, quando abordaremos as características do PPA.
 8

Figura-2 – Integração dos Instrumentos de Planejamento Orçamentário

Conforme a Figura 2, é importante lembrar que o Plano de Saúde (PS) deve

corresponder ao PPA, isto é, ele constitui a parte que trata da área da saúde no PPA do
governo. Já a Programação Anual de Saúde (PAS) deve corresponder à LDO – anual -; e,
também, à LOA (anual).

1.1 Plano Plurianual – PPA

O Plano Plurianual estabelece as diretrizes e os programas da administração

pública para as despesas de capital (investimento) e outras delas decorrentes; e para as
despesas dos programas de duração continuada.

O PPA é elaborado no primeiro ano de mandato do governante, tendo como data

final de encaminhamento ao poder legislativo em 31 de agosto. O poder legislativo tem a
liberdade de sugerir emendas que podem ou não ser acatadas pelo executivo. O PPA
estará em vigor no 2º, 3º e 4º anos do mandato desse governante e até o final do primeiro
exercício financeiro do mandato subseqüente.

O PPA contém a relação dos programas que serão seguidos pela administração
nos próximos quatro anos, discriminando seus objetivos, metas e indicadores para
 9

avaliação. Os programas estabelecidos no Plano de Saúde (PS) devem estar contidos no

Plano Plurianual.

EXEMPLO DE PROGRAMA NO PPA:

PROGRAMA: 0103 – “SAÚDE PARA TODOS”

OBJETIVO: Ampliar o acesso da população aos serviços básicos de saúde através da
implementação da gestão descentralizada, realizando atendimento clínico, grupos de educação
em saúde e visitas domiciliares para todas as famílias cadastradas e tendo as equipes de Saúde
da Família como eixo estruturante.

ORGÃO:xx00 – Secretaria de Saúde / Fundo de Saúde

Valores propostos para o Programa no período de 4 anos
FONTE DE DESPESAS TOTAL
RECURSOS
CORRENTES CAPITAL
Recursos Próprios 90.000,00 - 90.000,00
Transferência Federal 116.640,00 272.160,00 388.800,00
Demais Fontes 0,00 0,00 0,00
Total 206.640,00 272.160,00 478.800,00

AÇÃO: IMPLEMENTAÇÃO DO PSF

META 1:Expandir a cobertura do Programa de Saúde da Família (PSF) de 5% para 70%, atingindo
20.00 habitantes, aumentando o nº de equipes de 2 para 10 nos próximos 4 anos.
UNIDADE EXECUTORA: Departamento de Atenção Básica
INDICADOR: nº de equipes do PSF/ população coberta pelas equipes de PSF

META 2: Implantar equipes de saúde bucal no PSF em 100%

UNIDADE EXECUTORA: Departamento de Atenção Básica
INDICADOR: nº de equipes de saúde bucal / nº de equipes do PSF

META 3: Promover a capacitação, formação e educação permanente do pessoal do PSF nos

próximos 4 anos.
UNIDADE EXECUTORA: Departamento de Atenção Básica
INDICADOR: nº de profissionais capacitados / nº de profissionais no PSF

A base do PPA é o Programa e ele é a espinha dorsal que garante a interação e a

a integração entre os três instrumentos de planejamento, o PPA, a LDO e a LOA.

O Programa é o instrumento de organização da ação governamental, com vistas

ao enfrentamento de um problema, atendimento a uma demanda ou aproveitamento de
oportunidade. Ele articula um conjunto coerente de AÇÕES: ORÇAMENTÁRIAS e
NÃO-ORÇAMENTÁRIAS. Essas AÇÕES deverão ser necessárias e suficientes para
enfrentar o problema.
 10

O resultado esperado é: superar ou evitar as causas identificadas, como também

aproveitar as oportunidades existentes. Vale a pena citar exemplos em nível de programas
estabelecidos em alguns municípios, na Área da Saúde: Programa “Família Saudável”
(PSF incluso), Programa “Competência Rede SUS” (melhorar capacitação RH), etc.

Tais programas podem utilizar as diversas fontes dos Recursos Federais (Blocos
de Financiamento, conforme apresentados no Módulo 2, na Unidade3):Atenção básica,
Média e Alta Complexidade, Vigilância em Saúde, Assistência Farmacêutica, Gestão,
Investimentos.

Para se ter uma ideia sobre o conteúdo do PPA, relacionamos:

Objetivo - PPA

• O objetivo diz respeito, em linhas gerais, a O QUE se vai fazer para desenvolver
o Programa.

• O objetivo expressa a transformação da situação a qual

o programa se propõe modificar.

• Deve ser expresso de modo conciso, evitando a generalidade, dando a ideia do

que se pretende de forma clara, categórica e determinante.

Justificativa - PPA

• Refere-se, em linhas gerais, a POR QUE é importante desenvolver o programa,

de forma a deixar claro que será(ão) enfrentado(s) o(s) problema(s).

• O porquê da criação do programa e como se deve abordar o diagnóstico e as causas

da situação-problema para a qual o programa foi proposto.

• Alertar quanto às consequências da não implementação do programa.

Ações - PPA

• São operações das quais resultam produtos (bens ou serviços) ofertados à

sociedade, que contribuem para atender ao objetivo de um programa.

• Referem-se, em linhas gerais, ao conjunto de medidas que serão implementadas

para combater as causas dos problemas.

• Articula um conjunto coerente de AÇÕES: Orçamentárias e não orçamentárias.

• Essas AÇÕES deverão ser necessárias e suficientes para enfrentar o problema.

 11

• A ação governamental se expressa nos projetos e nas atividades

que compõem um programa apresentado na LOA.

Metas - PPA

• Refere-se ao objetivo que se quer alcançar com a ação, isto é, o objetivo

quantificado.

• A especificação e a quantificação física do produto resultante da ação

governamental.

• A medida de quanto se espera realizar a cada tempo é uma META.

Indicadores - PPA

• São sinais que se deve observar para verificar se a meta está sendo alcançada.

• Referência que será utilizada para mensurar a situação do problema a ser

minimizado ou solucionado no tempo e/ou no espaço (Desempenho do
Programa).

• São uma medida, uma forma de mensuração, um padrão:

• Instrumento que sintetiza um conjunto de informações em um “número” ou

qualidade e, portanto, permite medir determinados fenômenos entre si, ou ao
longo de determinado tempo.

2. Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO): características gerais e a

LRF
A LDO refere-se ao elo de ligação entre o PPA e LOA. Dentre os programas
incluídos no PPA, a LDO seleciona aqueles que terão prioridade na execução do
orçamento subseqüente. A Programação Anual da Saúde (PAS), elaborada pelas
Secretarias de Saúde – poder executivo –, deve ser a base para a montagem da LDO,
como vimos na Figura 1, no item 1.

A LDO define metas e prioridades dos programas, incluindo despesas de capital

para o exercício financeiro subseqüente, orientando a elaboração da lei orçamentária
anual. O poder executivo tem a responsabilidade de encaminhar a LDO ao legislativo até
15 de abril, que deve devolvê-la aprovada até 30 de junho.
 12

Os programas e ações definidas como prioritárias na Programação Anual de

Saúde (PAS), em consonância com o Plano de Saúde (PS) e o PPA, devem estar contidos
na LDO.

A partir da Lei de Responsabilidade Fiscal nº 101/2000 (BRASIL, 2000a) foram

ampliadas as funções da LDO, a saber:

- dispor sobre o equilíbrio entre receitas e despesas;

- estabelecer critérios e forma de limitação de empenho;

- definir normas para o controle de custos e avaliação dos resultados dos

programas;

- determinar condições para transferências de recursos a entidades públicas e

privadas; e

- apresentar dois anexos, o de Metas Fiscais e o de Riscos Fiscais.

O Anexo de Metas Fiscais explicita um conjunto de metas referentes a receitas

fiscais, despesas fiscais, resultados nominal e primário (não inclui as receitas e despesas
financeiras), e o montante da dívida pública, para os três próximos exercícios, mostrando
a evolução nos dois exercícios anteriores e no exercício em vigor. Além disso, esse anexo
deve conter:

a) memória e metodologia de cálculo das metas anuais estabelecidas, ou seja, os

índices utilizados para projeção, com suas respectivas taxas de crescimento;

b) evolução do patrimônio líquido, destacando a origem e a aplicação dos

recursos obtidos com a alienação de ativos (privatizações);

c) avaliação financeira e atuarial dos fundos e programas estatais de natureza

previdenciária;

d) estimativa e demonstrativo de compensação da renúncia de receita; e

e) margem de expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado3.

3
Despesa obrigatória de caráter continuado - refere-se à despesa corrente cuja execução é obrigatória
por um período superior a dois exercícios financeiros (ex: despesas de pessoal, despesas de contratos
estabelecidos para a execução de alguns serviços de saúde, etc.)
 13

O Anexo de Riscos Fiscais apresenta uma avaliação dos passivos contingentes4 e

outros riscos que possam vir a afetar as contas, acompanhados das providências que
deverão ser tomadas, caso esses riscos venham a se concretizar.

Os Riscos fiscais referem-se à ocorrência de pagamentos de

compromissos/despesas incertos, eventuais, que poderão sobrevir ao longo da execução
orçamentária. Ex: uma sentença judicial que poderá elevar, muito, a despesa daqui a um
ano.

A LDO também deve estabelecer os critérios e limites das despesas obrigatórias

de caráter continuado, comprovando que estas não afetarão as metas de resultados
fiscais previstos no Anexo de Metas Fiscais desta Lei.

Para ser ter uma ideia do conteúdo da LDO (denominado como anexo da Lei com
seus artigos), apresentamos um exemplo a seguir, baseado em Programa relacionado no
PPA já mencionado.

EXEMPLO DE PROGRAMA NA LDO:

CÓDIGO PROGRAMA/ Prioridades e Metas
PROGRAMA Órgão Executor
0103 SAÚDE PARA TODOS AÇÃO: IMPLEMENTAÇÃO DO PSF
Secretaria da Saúde
Expandir a cobertura do Programa de Saúde da Família
(PSF) de 5% para 50%, atingindo 14.300 habitantes,
aumentando o nº de equipes de 2 para 5 no próximo ano.
Implantar equipes de saúde bucal no PSF em 40%
Promover a capacitação, formação e educação permanente
do pessoal do PSF em cinco equipes.

Observar que as prioridades e metas constantes da LDO, de acordo com a

Programação Anual de Saúde (PAS), correspondem a 1 ano de execução do programa
Saúde Para Todos constante do PPA e no PS.

A LDO representa o elo de ligação entre o PPA e a LOA, cujas metas e prioridades
devem seguir a lógica dos programas estabelecidos no PPA.

As demais funções da LDO, estabelecidas pela LRF e mencionadas anteriormente,

constam dos artigos que embasam o corpo da Lei.

4
Passivos contingentes - são obrigações do Estado decorrentes do julgamento de ações judiciais em
tramitação.
 14

A LDO constitui instrumento importante porque ela disciplina o orçamento. Ex:

É nela que, geralmente, fica estabelecido como os recursos das despesas com ações e
serviços de saúde poderão ser gastos, isto é, em quais ações.

3. A execução do gasto em saúde: a Lei Orçamentária Anual (LOA)

e sua estrutura
A LOA define recursos, estimando receitas e fixando despesas dos 3 poderes
(legislativo, judiciário e executivo) para os exercícios subsequentes.

Inclui todos os órgãos da administração direta e indireta, os fundos especiais

(Fundo de Saúde), as fundações e demais instituições mantidas pelo poder público.

É evidente que os recursos alocados aos programas devem levar em consideração

as metas físicas e fiscais que o governo pretende atingir no próximo exercício, sendo o
orçamento elaborado com base no PPA e no Plano de Saúde (PS) e na LDO e na
Programação Anual de Saúde (PAS).

A estrutura do Orçamento deve seguir os programas e ações definidos no Plano

de Saúde (PS) / PPA; e seguidos na LDO e na PAS. A LOA deve ser espelho do
Planejamento.

Ela deve permitir que qualquer pessoa possa fazer uma análise da política de
saúde, por meio da análise / direção dos recursos alocados nas diferentes áreas. Daí, é
possível saber, pelo maior montante alocado, a prioridade de atuação do governo e sua
política de saúde.

Assim, a estrutura da LOA deve ser suficientemente clara para qualquer leigo
analisar essa política, de acordo com o que foi planejado no PS e na PAS, isto é, seguindo
as ações definidas nesses instrumentos, com os itens correspondentes da LOA –
projetos/atividades orçamentárias. Se isso não ocorrer o Orçamento (LOA) não tem
sentido. Ela é um meio para executar aquilo que for planejado.

Para se ter uma ideia da relação da LOA, PPA e LDO, seguindo a lógica do
PROGRAMA que vimos apresentando desde o PPA e a LDO, ver o exemplo a seguir:
 15

EXEMPLO DE PROGRAMA E SUA ATIVIDADE NA LOA

Órgão : 1800 Secretaria de Saúde / Fundo de Saúde

Unidade Orçamentária (U.O. ): 1810 Departamento de Atenção Básica
F Subf Prog Projeto/ Especificação Projetos Atividades Total
Ativid.
10 SAÚDE
10 122 ADMINISTRAÇÃO GERAL
10 122 0251 SUPORTE ADMINISTRATIVO
10 122 0251 4100 Administração do Departamento
10 301 ATENÇÃO BÁSICA
10 301 0103 SAÚDE PARA TODOS
10 301 0103 4144 Implem. do Programa de Saúde da 36.000 64.800 100.800
Família
10 301 0104 PROGRAMA XXX
10 301 0104 4103 Apoio à Redução ...
10 301 0104 4104 Operacionalização ...
10 301 0105 xxx
TOTAL DA UNID.
ORÇAMENTÁRIA

Note-se que os valores relativos à atividade orçamentária Implementação do

Programa de Saúde da Família são a tradução, em termos da LOA, do programa
apresentado anteriormente na LDO e na PAS como “Saúde Para Todos” e sua Ação
“implementação do Programa de Saúde da Família”. Os valores da LOA correspondem
às metas físicas para 1 ano, como apresentadas na LDO e na PAS.

- Detalhes Técnicos da LOA:

A LOA deverá ter “reserva de contingência”, cuja forma de utilização e proporção

foi definida na LDO, com base na receita corrente líquida5, sendo destinada ao pagamento
de passivos contingentes e outros riscos fiscais imprevistos. Antes da Lei de
Responsabilidade Fiscal, a reserva de contingência era fixada para despesas de caráter
eventual, sendo utilizada também como reserva orçamentária para o desenvolvimento de
novos projetos e atividades no decorrer do exercício fiscal.

Entre outras regras estabelecidas pela Lei de Responsabilidade Fiscal (BRASIL,

2000a) para a LOA, temos que não poderão ser consignadas:

5
Receita Corrente Líquida(RCL) = Receita Corrente menos contribuição dos servidores para a
previdência e assistência social; receitas da compensação financeira da contagem recíproca do tempo de
contribuição para aposentadoria na administração; e receitas lançadas em duplicidade (por exemplo:
Transferências Intragovernamentais). A RCL será apurada somando-se as receitas arrecadadas no mês de
referência e nos 11 meses anteriores.
 16

- as dotações para investimento com duração superior a um exercício

financeiro se não estiverem previstas no PPA ou em lei que autorize a sua
inclusão. A realização desse tipo de investimento, sem prévia inclusão no
PPA, caracterizará crime de responsabilidade fiscal; e

- os créditos com finalidade imprecisa ou com dotação ilimitada.

Os demonstrativos e regras da LOA devem ser observados quotidianamente por

todos aqueles envolvidos na execução orçamentária.

- Prazo de encaminhamento:

O poder executivo deve encaminhar ao legislativo a proposta orçamentária até 30 de

agosto de cada ano e essa deve ser aprovada pelo poder legislativo até 15 de dezembro,
sendo vigente para o próximo exercício financeiro.

3.1 Para a análise do Orçamento: classificação orçamentária

Os critérios de classificação do orçamento, em geral, e na saúde, em particular,

facilitam a identificação de programas; proporcionam contribuição para o
acompanhamento da execução orçamentária; determinam a fixação de responsabilidades;
e possibilitam a análise dos efeitos econômicos das atividades governamentais.

Os diversos tipos de classificação orçamentária da despesa são visualizados na

Figura-3.
 17

Figura –3– Classificação Orçamentária da Despesa

Fonte: Mendes e Santos (2001)

Tais tipos de classificação orçamentária da despesa são apresentados a seguir:

3.1.1 Classificação por Fonte de Recursos

Esta classificação permite saber qual é a origem dos recursos que serão alocados
para a execução de um programa, projeto/atividade/operação especial. Para se ter apenas
um exemplo, as fontes de recursos SUS, no caso dos municípios, são codificadas como:

1. Recursos das Transferências SUS Federal, repassados por meio de duas

modalidades CUSTEIO E CAPITAL, conforme a Portaria 3992/17 do Ministério
da Saúde (BRASIL, 2017).

CUSTEIO
- Atenção Básica
- Média e Alta Complexidade
- Vigilância em Saúde
- Assistência Farmacêutica
 18

- Gestão
INVESTIMENTO

Obs: A partir de 2020, foi introduzido uma nova forma de alocação dos recursos
federais para a Atenção Básica, denominada, Atenção Primária à Saúde, por meio
da Portaria do Ministério da Saúde n. 2.979/2019, intitulada ‘Programa Previne
Brasil’.

O novo modelo de financiamento desta portaria define a combinação de um

conjunto de critérios, agrupados em três componentes: 1) capitação ponderada, 2)
pagamento por desempenho 3) incentivos a programas específicos / estratégicos.

2. Recursos das Transferências SUS Estadual

3. Recursos do Tesouro Municipal

3.1.2 Classificação Institucional

Esta classificação permite identificar o órgão e a Unidade Orçamentária

responsável pela despesa de saúde.

ÓRGÃO 1800 Secretaria de

Saúde / Fundo de Saúde
UNIDADE 1810 Depto. de
ORÇAMENTÁRIA Atenção Básica
 19

3.1.3 Classificação Funcional Programática

A classificação Funcional Programática demonstra detalhadamente as despesas,
desde função, subfunção, programa, até projeto/atividade.

A Portaria do Ministério de Planejamento, Orçamento e Gestão, de n º 42/1999

(BRASIL, 1999) estabeleceu nova metodologia de classificação funcional-programática,
determinando funções e subfunções, deixando a cargo das administrações públicas a
liberdade de criar seus programas, seus projetos e atividades.

FUNÇÃO: maior nível de agregação das diversas áreas de despesa que compete
ao setor público. Exemplo de funções:

01 Legislativa 15 Urbanismo
02 Judiciária 16 Habitação
03 Essencial à Justiça 17 Saneamento
04 Administração 18 Gestão Ambiental
05 Defesa Nacional 19 Ciência e Tecnologia
06 Segurança Pública 20 Agricultura
07 Relações Exteriores 21 Organização Agrária
08 Assistência Social 22 Indústria
09 Previdência Social 23 Comércio e Serviços
10 Saúde 24 Comunicações
11 Trabalho 25 Energia
12 Educação 26 Transportes
13 Cultura 27 Desporto e Lazer
14 Direitos da Cidadania 28 Encargos Especiais

SUBFUNÇÃO: representa uma partição da função, visando agregar determinado

sub-conjunto de despesa do setor público. Exemplos de subfunções, estabelecidas para
todos os orçamentos – federal, estadual e municipal:
 20

FUNÇÃO SUBFUNÇÃO
10 - SAÚDE 301 – ATENÇÃO BÁSICA
302 – ASSISTÊNCIA HOSPITALAR E
AMBULATORIAL
303 – SUPORTE PROFILÁTICO E TERAPÊUTICO
304 – VIGILÂNCIA SANITÁRIA
305 – VIGILÂNCIA EPIDEMIOLÓGICA
306 – ALIMENTAÇÃO E NUTRIÇÃO

PROGRAMA: instrumento de organização da ação governamental visando a

concretização dos objetivos pretendidos, sendo mensurado por indicadores estabelecidos
no PPA.

FUNÇÃO SUBFUNÇÃO PROGRAMA

10 - SAÚDE 301 – ATENÇÃO BÁSICA 0103 – SAÚDE PARA
TODOS

PROJETO: instrumento de programação para alcançar o objetivo de um

programa, envolvendo um conjunto de operações, limitadas no tempo, das quais resulta
um produto que concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento da ação de governo.

ATIVIDADE: instrumento de programação para alcançar o objetivo de um

programa, envolvendo um conjunto de operações que se realizam de modo contínuo e
permanente, das quais resulta um produto necessário à manutenção da ação de governo.

A figura a seguir apresenta a síntese da classificação orçamentária. Através dela é

possível se ver o detalhamento das despesas com saúde.
 21

FUNÇÃO 10 Saúde
SUBFUNÇÃO 301 Atenção
Básica

PROGRAMA 0103
“SAÚDE
PARA TODOS”

PROJETO –
início do número
“ímpar”
ATIVIDADE 4144 -
- início do número Implementação do
“par” PSF

Em resumo, a classificação no Orçamento é apresentada como a expressão de um

grande número. No exemplo adotado é 18.10 10. 301.0103.4144 (numeração conforme
explicado anteriormente, com base na Portaria nº42/1999 da Secretaria de Orçamento e
Finanças do Ministério de Planejamento, Orçamento e Gestão) (BRASIL, 1999), como
se segue:

18.10 = Classificação Institucional

18 = Órgão = Secretaria de Saúde / Fundo de Saúde
10 = U.O. = Departamento de Atenção Básica
10.301.0103.4144 = Classificação Funcional Programática
10 = Função = Saúde
301 = Sub-função = Atenção Básica
0103 = Programa = Saúde Para Todos
4.144 Projeto/Atividade = Atividade (Implementação do PSF)

3.1.4 Classificação Quanto a Natureza da Despesa

O objetivo desta classificação é identificar a categoria econômica, o grupo de
despesa, a modalidade de aplicação (informação gerencial), e o elemento de despesa.
 22

CATEGORIAS
1º DÍGITO
ECONÔMICAS
GRUPO DE
2º DÍGITO
DESPESA
MODALIDADE 3º/ 4º
DE APLICAÇÃO DÍGITOS
ELEMENTO 5º/ 6º
DE DESPESA DÍGITOS

CATEGORIAS ECONÔMICAS GRUPOS DE NATUREZA DE DESPESA

3 - DESPESAS CORRENTES 1. Pessoal e Encargos Sociais

2. Juros e Encargos da Dívida
3. Outras Despesas Correntes
4. Investimentos
4 - DESPESAS DE CAPITAL
5. Inversões Financeiras
6. Amortização da Dívida

C - MODALIDADES DE APLICAÇÃO

20 - Transferências à União
30 - Transferências a Estados e ao Distrito Federal
40 - Transferências a Municípios
50 - Transferências a Instituições Privadas sem Fins Lucrativos
60 - Transferências a Instituições Privadas com Fins Lucrativos
70 - Transferências a Instituições Multigovernamentais Nacionais
80 - Transferências ao Exterior
90 – Aplicações Diretas
99 - A Definir
 23

D - ELEMENTOS DE DESPESA
01 - Aposentadorias e Reformas 38 - Arrendamento Mercantil
03 - Pensões 39 - Outros Serv. Terceiros - Pessoa Jurídica
04 - Contratação por Tempo Determinado 41 - Contribuições
05 - Outros Benefícios Previdenciários 42 - Auxílios
06 - Benefício Mensal ao Deficiente e Idoso 43 - Subvenções Sociais
07 – Contrib. Entid. Fechadas de Previdência 45 - Equalização de Preços e Taxas
08 - Outros Benefícios Assistenciais 46 - Auxílio-Alimentação
09 - Salário-Família 47 - Obrigações Tributárias e Contributivas
10 - Outros Benefícios de Natureza Social 48 - Outros Aux. Financ. a Pessoas Físicas
11 – Venc. Vantagens Fixas - Pessoal Civil 49 - Auxílio-Transporte
12 – Venc. Vantagens Fixas - Pessoal Militar 51 - Obras e Instalações
13 - Obrigações Patronais 52 - Equipamentos e Material Permanente
14 - Diárias - Civil 61 - Aquisição de Imóveis
15 - Diárias - Militar 62 - Aquisição de Produtos para Revenda
16 - Outras Desp.Variáveis - Pessoal Civil 63 - Aquisição de Títulos de Crédito
17 - Outras Desp.Variáveis - Pessoal Militar 64 - Aquisição Tít.Repres.Capital já Integral.
18 - Auxílio Financeiro a Estudantes 65 – Const. Aumento de Capital de Empresas
19 - Auxílio-Fardamento 66 - Concessão Emprést. e Financiamentos
20 - Auxílio Financeiro a Pesquisadores 67 - Depósitos Compulsórios
21 - Juros sobre a Dívida por Contrato 71 - Principal da Dív. Contratual Resgatado
22 - Outros Encargos sobre a Dívida por Contrato 72 - Principal da Dív. Mobiliária Resgatado
73 – Corr. Monet. ou Cambial da Dív. Contratual
23 - Juros, Deságios e Descontos da Dív. Mobiliária
Resgatada
74 – Corr. Monet. ou Cambial da Dív. Mobiliária
24 - Outros Encargos sobre a Dív. Mobiliária
Resgatada
25 - Encargos s/ Operações de Crédito por 75 - Correção Monetária da Dívida de Operações
Antecipação da Receita de Crédito por Antecipação da Receita
26 - Obrigações decorrentes de Pol. Monet. 76 - Principal Cor. da Dív. Mob.Refinanciado
27 - Encargos Honra de Avais, Garant. Seg. e
77 - Principal Cor.da Dív.Contrat. Refinanc.
Similares.
28 – Remun.de Cotas de Fundos Autárquicos 81 - Distribuição de Receitas
30 - Material de Consumo 91 - Sentenças Judiciais
32 - Material de Distribuição Gratuita 92 - Despesas de Exercícios Anteriores
33 - Passagens e Despesas com Locomoção 93 - Indenizações e Restituições
34 - Outras Desp.Pessoal de Cont.de Terceir. 94 - Indenizações e Restituições Trabalhistas
35 - Serviços de Consultoria 95 – Indeniz. pela Exec.Trabalhos de Campo
36 - Outros Serv. de Terceiros - Pessoa Física 96 – Ressarc. Desp. de Pessoal Requisitado
37 - Locação de Mão-de-Obra 99 - A Classificar
 24

EXEMPLOS DE CLASSIFICAÇÃO:
Figura-04
 25

Figura-05

4. A execução do gasto do SUS: o Fundo de Saúde

A execução do gasto em saúde se materializa por meio do Fundo de Saúde. A

Constituição Federal e as legislações federais da área da saúde determinam a existência
de um Fundo de Saúde, enquanto Conta Especial (conjunto de diferentes contasbancárias
da saúde), em que são depositados e movimentados os recursos financeiros do sistema
sob a fiscalização do Conselho de Saúde (artigo 33 da Lei 8.080/90 (BRASIL, 1990a) e
incisos I e V do artigo 4º da Lei 8.142/90 (BRASIL, 1990b)).

A Lei n.º 141/2012 (BRASIL, 2012a) introduz uma novidade para o Fundo de
Saúde, determinando-o com Unidade orçamentária e gestora dos recursos das ações e
serviços públicos de saúde. Vejamos o artigo 14 dessa Lei:

Art. 14. O Fundo de Saúde, instituído por lei e mantido em

funcionamento pela administração direta da União, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios, constituir-se-á em unidade
orçamentária e gestora dos recursos destinados a ações e serviços
públicos de saúde, ressalvados os recursos repassados diretamente às
unidades vinculadas ao Ministério da Saúde (BRASIL, 2012a, p. 4).

Para facilitar o entendimento temos que:

 26

• unidade gestora “é a unidade orçamentária ou administrativa investida do

poder de gerir recursos orçamentários e financeiros, próprios ou sobre descentralização”,

• unidade orçamentária “é um segmento da administração direta a que o

orçamento consigna dotações específicas para a realização de seus programas de trabalho
e sobre os quais exerce o poder de disposição”(SANTOS, 2012, p. 32).

A Constituição, em seu artigo 195, define que os recursos do SUS, enquanto

integrante da Seguridade Social, são compostos por recursos provenientes da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios e não apenas por recursos de
transferências de uma esfera de governo para outra (BRASIL, 1988). Isso é reiterado
pelo parágrafo 3º, artigo 7º da Emenda Constitucional 29 (BRASIL, 2000b), que
estabelece que: “todos os recursos transferidos e próprios devem estar no Fundo de Saúde
e acompanhados e fiscalizados pelo Conselho de Saúde”.

Dessa forma, todos os recursos do SUS, em nível dos estados e municípios, devem
ser provenientes do Fundo de Saúde e nenhuma despesa com ações e serviços de saúde
pode ser realizada sem constar do Fundo de Saúde.

4.1 A Criação e as Leis do Fundo de Saúde

O Fundo de Saúde deve ser criado por Lei e regulamentado por Decreto. Essa lei
deve ser específica, o que garante a existência permanente do Fundo independentemente
da descontinuidade administrativa. Não se deve, portanto, vincular a criação do Fundo à
Lei Orçamentária Anual, pois isso implicaria sua “ recriação” a cada ano.

É importante alertar o município para rever a Lei do Fundo que deve ser antiga.
Deve-se procurar adaptá-la aos aspectos relacionados na Lei 141/2012 (BRASIL, 2012a),
especialmente, as despesas consideradas ações e serviços de saúde e as não consideradas.
Sugere-se ao gestor municipal/estadual copiar os itens da Lei 141 e colocá-los na nova
Lei do Fundo de Saúde.

Os fundamentos legais do Fundo de Saúde estão inscritos no inciso IX do artigo

167 da Constituição Federal (BRASIL, 1988) e nas Leis Orgânicas da Saúde 8.080/90 e
8.142/90. A lei 8.080 definiu no artigo 33 que “os recursos financeiros do SUS serão
depositados em conta especial, em cada esfera de sua atuação...” (BRASIL, 1990a, p. 13).
 27

A Lei 8.142/90, em seu artigo 3º e 4º estabeleceu que os municípios, estados e o Distrito

Federal receberão recursos se contarem com o Fundo de Saúde (BRASIL, 1990b).

A gestão financeira do SUS, por meio do funcionamento do Fundo de Saúde, é

definida nas Portarias do Ministério da Saúde, denominadas Normas Operacionais
Básicas do SUS – NOBS 93 (BRASIL, 1993a) e 96 (BRASIL, 1996). Ambas estabelecem
a obrigatoriedade da existência do Fundo de Saúde para que os estados e municípios se
habilitem ao SUS e possam receber recursos transferidos do Ministério da Saúde para o
financiamento de suas ações e serviços de saúde. Essa mesma determinação está exposta
na Norma Operacional da Assistência à Saúde/SUS – NOAS-SUS 01/2001 (BRASIL,
2001a) e 2002 (BRASIL, 2002), bem como no Pacto pela Saúde de 2006 (BRASIL,
2006).

Ainda, o Decreto 1.232, de 30 de agosto de 1994 (BRASIL, 1994), dispõe sobre

as condições e a forma de repasse regular e automático de recursos do Fundo Nacional de
Saúde para os fundos de saúde estaduais e municipais. Por fim, a Emenda Constitucional
29 (BRASIL, 2000b), em seu artigo 7º, trata da exigência de que todos os recursos do
SUS estejam no Fundo de Saúde.

4.2 A Responsabilidade do Gestor do Fundo

A administração dos recursos do Fundo é de responsabilidade do secretário de

saúde. A legislação federal estabelece que o recurso depositado no Fundo de Saúde é
movimentado pela direção do SUS em cada esfera de governo - Secretaria de Saúde, na
representação de seu gestor, o Secretário de Saúde (incisos II e III, artigo 9º -
especificamente no âmbito dos estados e municípios, e parágrafo 2º do artigo 32, da Lei
8.080/90 (BRASIL, 1990a)).

Entende-se ser importante apresentar os conceitos e as características gerais do

Fundo de Saúde, como se segue:

Conceituação de Fundos Especiais:

• produto de receita específica vinculada a determinado fim.
Características básicas:
• mecanismo de gestão dos recursos, indispõe de personalidade jurídica
Previsão Orçamentária:
• Mesmo nível da unidade que gerencia o SUS (Ex: SMS/FMS)
 28

Movimentação Financeira:
• Separados do Caixa Geral (inciso I, art.50, LRF); Conta vinculada ao Fundo
Ordenador de Despesa:
• Secretário de Saúde
Ordem Cronológica dos Pagamentos:
• Programação própria de desembolsos – fonte diferenciada dos recursos (art.5,
L.8666/93 (BRASIL, 1993b))
Processamento da Despesa:
• Como qualquer outra despesa – integra a contabilidade geral, mas com relatórios
individuais para demonstração da origem e a aplicação dos dinheiros movimentados pelo
Fundo.

4.3 O Fundo e a Execução Orçamentária

Com a Lei Orçamentária aprovada iniciamos a execução Orçamentária, que no
SUS é feita pela execução do orçamento do Fundo de Saúde.

Figura 6 – Fases da Execução Orçamentária

 29

Passemos a explicação de cada fase:

Fixação das Cotas:

• Assegurar às unidades orçamentárias, em tempo útil, a soma de recursos

necessários e suficientes à melhor execução do seu programa anual de trabalho.

• Manter, durante o exercício, o equilíbrio entre a receita arrecadada e a despesa

realizada, de modo a reduzir ao mínimo eventuais insuficientes de tesouraria.

A Lei de Responsabilidade Fiscal, no art.8, determina que até trinta dias após a
publicação dos orçamentos, e nos termos que dispuser a LDO, o Poder Executivo
estabelecerá a programação financeira e o cronograma de execução mensal de
desembolso.

Dotação Contingenciada

Além do estabelecimento das cotas mensais, outro mecanismo que poderá ser
utilizado para assegurar o equilíbrio entre receitas previstas e despesas fixadas é o
CONTIGENCIAMENTO, também aprovado pelo Chefe do Executivo, que “congela”
parte das dotações em nível da Unidade Orçamentária – no caso, o Fundo de Saúde.

Estando as dotações disponíveis, as unidades iniciam o processo de execução das

despesas programadas, necessárias ao cumprimento das Metas referentes às Ações dos
Programas: a) aprovados no Plano Plurianual; b) priorizados na Lei de Diretrizes
Orçamentárias; e para o qual a Lei Orçamentária Anual aprovou um montante de recursos.

Reservas de Recursos:

Todas as despesas serão precedidas de reserva de recursos orçamentários dentro

das disponibilidades existentes.

Empenho da Despesa:

É uma garantia que se dá ao fornecedor ou prestador de serviços, com base na

autorização e dedução da dotação respectiva, de que o fornecimento ou o serviço
contratado será pago, desde que observadas as cláusulas contratuais.

É materializada através da Nota de Empenho, que deduz dos recursos

orçamentários a parcela correspondente da natureza da despesa.

Liquidação da Despesa:
 30

A liquidação refere-se à conferência do material entregue: Foi o material entregue

dentro das especificações estabelecidas no edital de licitação?

O equipamento de ultrasom entregue corresponde ao pedido?

Pagamento da Despesa:

O pagamento da despesa só será efetuado quando ordenado, após sua regular

liquidação.A ordem de pagamento é exatamente a última fase do estágio da despesa de
que trata a lei.

Alterações Orçamentárias:

Trata-se de forma de modificar a Lei Orçamentária originalmente aprovada, a fim

de adequá-la à real necessidade de execução. Refere-se à realocação de recursos sem
alterar a composição dos valores constantes dos demonstrativos da LOA.

Tipos de alterações orçamentárias:

1) Antecipação de quotas – remanejamento de recursos entre as quotas

orçamentárias, distribuídas mensalmente, no âmbito de cada Órgão.

2)Transposição de quotas – remanejamento de recursos entre as Unidades

Orçamentárias, no âmbito de cada Órgão.

3)Liberação de dotação contigenciada – autorização para liberação de recursos

da dotação contingeciada e/ou contingeciamento de dotação disponível.

4)Crédito suplementar – destinados a reforço de dotação orçamentária.

5)Crédito automático – recursos provenientes de excesso de arrecadação de

receita própria/superávit financeiro, destinados a autarquias, fundações, fundo especiais
(fundo de saúde).

6)Reprogramação entre elementos – remanejamento de recursos entre elementos

de despesa, no âmbito de cada órgão, entre elementos do mesmo grupo e entre atividades
e projetos de um mesmo programa.

Suplementação Orçamentária:

A suplementação orçamentária diz respeito a adição de recursos ao orçamento

vigente de uma entidade.

Podem ser:
 31

• créditos suplementares
• créditos especiais
• Créditos extraordinários
1) Créditos suplementares – são aqueles destinados a reforço de dotação
orçamentária (Lei n. 4.320/64, art. 41, I) – ver a Lei (BRASIL, 1964)
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4320compilado.htm>

Por exemplo: quando os recursos dotados para um programa de trabalho de uma

unidade orçamentária tornam-se insuficientes para realizar despesas previstas no
orçamento inicial, esse poderá ser reforçado com recursos adicionais, através da
concessão de crédito suplementar, aberto por decreto do Poder Executivo, ou por lei,
conforme autorização constante da LOA.

2) Créditos especiais – destinam-se à cobertura de despesas para as quais não

haja dotação orçamentária específica (Lei n. 4.320, art. 41, II)
Durante o decorrer de um exercício, poderá surgir a necessidade de uma unidade
realizar uma nova programação para a qual não foi prevista dotação específica na LOA.
Nesse caso, o Executivo encaminhará, ao Legislativo, projeto de lei autorizando a
abertura do crédito especial.
3) Créditos extraordinários – destinados à cobertura de despesas urgentes e
imprevistas, em caso de guerra, comoção interna (revoltas) ou calamidade pública, e será
aberto por decreto do Poder Executivo, que deles dará imediato conhecimento ao Poder
Legislativo (Lei n. 4.320, art. 41, III e art. 44).
A abertura desse crédito extraordinário somente será admitida para atender às
despesas imprevisíveis e urgentes, como as mencionadas.

Restos a Pagar:

Referem-se a despesas empenhadas, mas não pagas até o dia 31 de dezembro,

distinguindo-se as processadas das não processadas(Lei 4.320/64, art. 36)

- Processadas: empenhos executados, liquidados, prontos para pagamento.

- Não processadas: empenhos de despesas que se encontrarem em plena execução,

não existindo ainda o direito líquido e certo do credor.
 32

ATENÇÃO:
No caso de cancelamento ou prescrição dos Restos a Pagar, deverá ocorrer compensação
no exercício seguinte por meio de consignação em dotação orçamentária específica,
conforme disposto nos parágrafos 1º e 2º do artigo 24 da Lei nº. 141/2012 (BRASIL,
2012a). O caput do artigo 24 e seus incisos I e II estabeleceu que o cálculo da aplicação
mínima em ações e serviços de saúde considerará as despesas empenhadas, liquidadas ou
não no exercício, sendo que as despesas empenhadas e não liquidadas no exercício, a
serem inscritas em restos a pagar, serão consideradas até o limite das disponibilidades de
caixa ao final do exercício, desde que consolidadas no respectivo Fundo de Saúde.

Nos 3º e 4º quadrimestres do último ano do mandato o governo não poderá contrair

despesas para o exercício seguinte sem a necessária provisão de recursos financeiros. A
rigor, a questão que se coloca é que não poderão ser feitos contratos de última hora, que
onerem o próximo mandato.

De acordo com a Lei de Responsabilidade Fiscal (n. 101/2000a): ver (BRASIL,

2000) <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp101.htm>

4.4 O Gasto executado pelo Fundo de Saúde e o Cumprimento das Metas

Governamentais/Plano de Saúde

Além do que já foi mencionado, torna-se evidente que toda despesa, seja ela
decorrente da criação, expansão/aperfeiçoamento da ação governamental, como também
da criação ou aumento da despesa obrigatória de caráter continuado (cuja execução se
dará por mais de dois anos), tem que estar relacionada às metas definidas nos
programas estabelecidos no PPA e na LDO. É sempre necessário atentar que esses
tipos de despesa correspondam à consecução dos objetivos do programa e de suas metas6.

No caso dessa despesa não apresentar relação com algum programa e metas
estabelecidos no PPA (correspondente ao Plano de Saúde) e LDO (correspondente à
Programação Anual de Saúde), configura-se um problema. Essa despesa poderá ser
considerada não autorizada, irregular e lesiva ao patrimônio público.

6
Para maior detalhamento sobre a possibilidade de efetuar as despesas criadas, expandidas e aperfeiçoadas
da ação governamental e as Despesas obrigatória de caráter continuado, assegurando os critérios
estabelecidos pela LRF, ver Mendes e Santos (2001).
 33

Há vários especialistas no campo da gestão governamental que são radicais quanto

à importância de se estabelecer e de se respeitar as metas de um PROGRAMA (PPA/PS)
ao longo do processo de execução orçamentária.

Segundo Garcia:

a ação só deveria ser aceita no Orçamento se sua programação

precisasse o problema, o objetivo, a meta global, a meta do exercício e
a meta mensal programada para atingir a meta do exercício, o resultado
esperado, o período de execução, o cronograma de execução e o custo,
aberto em seus diversos grupos de despesa (GARCIA, 1997, p. 8).

5. Acompanhamento, Controle e Avaliação dos Recursos da Saúde

O sistema de acompanhamento dos programas e projetos/atividades estabelecidos

no Fundo de Saúde (compatíveis com a Programação Anual de Saúde (PAS), o Plano de
Saúde, PPA e a LDO) é fundamental para o exercício do acompanhamento e controle dos
recursos aplicados na saúde. Dessa forma, garante-se que os responsáveis prestem contas,
considerando as metas definidas nos programas, seus prazos e os resultados esperados.

Os responsáveis pelos PROGRAMAS solicitam aos outros níveis gerenciais as

providências necessárias para implementar as metas dos projetos e atividades constantes
do Fundo. Todos os níveis gerenciais devem estar comprometidos com as metas
relacionadas no PPA, no Plano de Saúde, na Programação Anual de Saúde e na LDO.

Para o acompanhamento da gestão dos recursos do Fundo de Saúde, do ponto de

vista operacional, são disponibilizados demonstrativos orçamentários-financeiros.

Ao se promover a visibilidade e a qualidade das informações, garante-se melhor

acompanhamento e fiscalização por parte do Conselho de Saúde, do poder legislativo e
do Tribunal de Contas. A Lei de Responsabilidade Fiscal enfatizou a necessidade da
transparência da ação pública ao exigir a elaboração de relatórios de acompanhamento da
gestão fiscal e a realização de audiências públicas para prestação de contas.
 34

Avaliação, Acompanhamento e Controle do Fundo

A transparência do Fundo de Saúde ocorre quando há ampla divulgação dos

documentos relativos ao:

• planejamento: a Programação Anual de Saúde (PAS), o Plano de Saúde

(PS), o PPA, a LDO e a LOA;

• controle e avaliação: relatório sintéticos da execução orçamentária do

Fundo e o Relatório de Gestão.

• prestação de contas: os demonstrativos de prestações de contas.

Esses documentos são elaborados e divulgados em versão simplificada, com

linguagem clara e acessível a todo cidadão, não exigindo formação técnica específica para
o entendimento de suas informações.

São vários os mecanismos acompanhamento e controle da Execução dos recursos

aplicados em saúde. Entre eles salientam-se:

▪ Demonstrativo Sintético de Execução Orçamentária do Fundo

Tem por objetivo concentrar informações gerenciais da execução orçamentária.

Além de comparar à execução do período anterior, permite a verificação contínua das
dificuldades orçamentárias-financeiras.

▪ Balancete Financeiro do Fundo

Esse demonstrativo contém informações de todas as receitas (transferidas e

próprias) e de todas as despesas do Fundo de Saúde. As despesas são relacionadas por
itens, tais como: pessoal e encargos; material de consumo; serviços de terceiros; obras;
equipamentos; dentre outras.

▪ Demonstrativo Detalhado das Principais Despesas do Fundo –

Material de Consumo e Serviços de Terceiros

Tem por objetivo apresentar informações detalhadas das principais despesas do

Fundo: despesas de Material de Consumo (material hospitalar e enfermagem,
medicamentos, material de Laboratórios e odontológicos, dentre outros); e de Serviços de
Terceiros (serviços ambulatoriais e hospitalares conveniados e contratados, dentre
outros).
 35

▪ SIOPS – Sistema de Informações de Orçamentos Públicos em Saúde

(acesso público – http://siops.datasus.gov.br)

Reúne informações que permitem apurar as receitas e as despesas públicas com

saúde. Esse sistema produz indicadores gerais do comportamento da aplicação de
recursos em saúde, inclusive aquele exigido pela Emenda Constitucional 29. O SIOPS é
uma importante ferramenta de informação gerencial, pois possibilita que o gestor e o
Conselho de Saúde construam diferentes quadros com vários níveis de agregação. São
exemplos: receitas da Administração; receitas da área da saúde; despesas por categoria
econômica e por elemento de despesa, tanto da administração como da secretaria de
saúde; dentre outras.

• Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO) (Portaria nº

560, de 14/12/01 da STN, DOU de 29/12/01 (BRASIL, 2001b)) – para responder a EC-
29 deve publicar o “Demonstrativo da Receita de Impostos e das Despesas Próprias com
Saúde – Municípios”, com base no SIOPS, com periodicidade bimestral.

5.2 Prestação e Fiscalização das Contas

É no ato da prestação de contas que se pode comprovar a aplicação dos recursos

programados em saúde. O instrumento chave para a prestação de contas dos recursos
financeiros do Fundo é o Relatório de Gestão (RG). O RG deve demonstrar o resultado
das ações e serviços de saúde dispostas no Plano de Saúde (PS) e na Programação Anual
de Saúde (PAS)

Segundo o artigo 6º do Decreto Federal n º 1.651, de 28/09/95 (BRASIL, 1995),

a comprovação da aplicação de recursos transferidos aos Estados e aos municípios deve
ser feita para o Ministério da Saúde e para o Tribunal de Contas.

Para o Ministério da Saúde:

- “prestação de contas e relatório de gestão, se vinculados a convênio,

acordo, ajuste ou outro instrumento congênere, celebrados para a execução de programas
e projetos específicos;”

- “relatório de gestão, aprovado pelo respectivo Conselho de saúde, se

repassados diretamente do Fundo Nacional de saúde para os fundos estaduais e
municipais de saúde;” (BRASIL, 1995, p. 5)
 36

Para o Tribunal de Contas:

- relatórios de gestão dos recursos repassados diretamente Fundo a Fundo e

dos destinados a pagamentos contra apresentação de fatura pela execução, em unidades
próprias ou em instituições privadas, de ações e serviços de saúde.

O acompanhamento dos recursos da área da saúde é garantido por instrumentos

legais:

1) a Lei 8.689/93 em seu artigo 12 estabelece que:

o gestor do Sistema Único de Saúde em cada esfera de governo

apresentará, trimestralmente, ao Conselho de Saúde correspondente e
em audiência pública nas câmaras de vereadores e nas assembléias
legislativas respectivas, para análise e divulgação, relatório detalhado
contendo, dentre outros dados sobre o montante e a fonte de recursos
aplicados, as auditorias concluídas ou iniciadas no período, bem como
sobre a oferta e produção de serviços na rede assistencial própria,
contratada ou conveniada (BRASIL, 1993c, p. 3).
2) o Decreto Federal n º 1.651/95 (BRASIL, 1995), que regula o Sistema Nacional
de Auditoria no âmbito do SUS, em seu artigo 9º, estabelece a obrigação de prestação de
contas por parte do gestor (secretário municipal de saúde) ao Conselho Municipal de
Saúde.

3) segundo o artigo 48 da Lei de Responsabilidade Fiscal (BRASIL, 2000a), os

planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias, bem como as prestações de contas
e os relatórios de execução orçamentária devem ser instrumentos de transparência da
gestão fiscal dos estados e municípios, devendo receber ampla divulgação. Ademais, no
seu parágrafo único, diz que sua transparência será também garantida através do incentivo
à participação da sociedade e da realização de audiências públicas durante a elaboração
do processo orçamentário – Plano Plurianual, Lei de Diretrizes Orçamentárias e Lei
Orçamentária Anual.

4) a Lei 141/2012 – Capítulo IV – Da Transparência, Visibilidade, Fiscalização,

Avaliação e Controle (arts. 31 a 41) (BRASIL, 2012a). Prestação de Contas a cada
quadrimestre.

A Lei 141/2012 e seu Decreto Regulamentador da Lei 141 n. 7.827/2012

(BRASIL, 2012a) constituem mecanismos jurídicos mais atuais sobre Acompanhamento
das ações e serviços de saúde.
 37

Segundo o parágrafo 5, art. 36, da Lei 141/2012 (BRASIL, 2012a), o gestor do

SUS apresentará, a cada quadrimestre, o Relatório que constará os seguintes itens, em
audiência pública no Legislativo:

- montante e fonte dos recursos aplicados no período;

- auditorias realizadas ou em fase de execução no período e suas recomendações

e determinações;

- oferta e produção de serviços públicos na rede assistencial própria, contratada e

conveniada, cotejando esses dados com os indicadores de saúde da população em seu
âmbito de atuação.

É importante mencionar que esse Relatório, elaborado a cada quatro meses,

incorporará o conteúdo do Relatório de Gestão (RG).

A audiência pública utilizará as informações previstas (art. 22, Decreto

Regulamentador da Lei 141 n.7.827/2012):

- no Relatório de Gestão do SUS; e,

- no RREO dos dois bimestres correspondentes7

Há que mencionar que a Prestação de Contas deve estar disponível on line,

conforme determina a Lei Complementar n°. 131, de 27 de maio de 2009 (BRASIL,
2009a) 8. Ainda, para efeito da prestação do governo como um todo, tem-se que:
acrescentar dispositivos à Lei Complementar nº. 101, de 4 de maio de 2000 (LRF)
(BRASIL, 2000a), que estabelece normas de finanças públicas voltadas para a
responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências, a fim de determinar a
disponibilização, em tempo real, de informações pormenorizadas sobre a execução
orçamentária e financeira da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios.

5.3 O Controle Social do Conselho de Saúde

O controle social é a expressão utilizada pelos responsáveis pela implementação

do SUS para traduzir a participação da comunidade no sistema.

7
Ver Lei 141/2012: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp141.htm>
Ver Decreto 7.827 (2012b):<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-
2014/2012/Decreto/D7827.htm>.
8
Ver <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp131.htm>
 38

A Lei Federal 8.142/90 definiu que o Conselho de Saúde é o instrumento de

participação dos segmentos da comunidade na gerência do SUS, atuando “na formulação
de estratégias e no controle da execução da política de saúde, inclusive nos aspectos
econômicos e financeiros [...]” (BRASIL, 1990b, p. 1).

O papel do Conselho de Saúde tem sido importante ao longo do processo de

implementação do SUS, tanto que a Emenda Constitucional 29 - que vinculou impostos
e transferências constitucionais para aplicação de recursos em saúde -, determinou que o
acompanhamento e fiscalização dos recursos do Fundo de Saúde fossem exercidos pelo
Conselho de Saúde.

Conforme o art. 41 da Lei 141/2012 (BRASIL, 2012a), os Conselhos de Saúde

avaliarão a cada quadrimestre o relatório consolidado do resultado da execução
orçamentária e financeira no âmbito da saúde e o relatório do gestor da saúde em
audiência pública.

A Lei 141 reforça o papel avaliador do Conselho de Saúde, preconizado na

Constituição e nas Lei 8.142/90 (BRASIL, 1900b).

5.4 A Avaliação dos Recursos da Saúde

A avaliação é iniciada no momento da elaboração do planejamento. Por isso o

planejamento é detalhado, de forma que cada programa apresente os objetivos, metas e
indicadores, o que irá permitir uma gestão de saúde com foco nos resultados.

A avaliação é permanente, sendo parte de todo o processo da gestão orçamentária-

financeira do SUS.

Nesse sentido, avaliar é diferente de medir. Isso porque é animada pela busca da
constante adequação do processo em curso ao objetivo explicitado no Plano de Saúde e
na Programação Anual de Saúde. É através dos instrumentos de avaliação que “correções
de rota” são realizadas.

Para a avaliação de um Programa de Saúde (estabelecido na Programação Anual

da Saúde (PAS), no Plano de Saúde, no PPA, na LDO e na LOA) são utilizados alguns
indicadores, tais como: montante de recursos gastos nesse programa, projeto/atividade;
percentual aplicado nas ações finalísticas desse programa; percentual aplicado nas ações
de caráter meio, etc.
 39

Os indicadores devem ser suficientemente claros, permitindo a adequada

avaliação do programa. Não se pode esquecer, ainda, que, para o exercício da gestão
orçamentária-financeira do SUS, há que se contar com a visibilidade do programa.

Como mencionado, o SUS dispõe de instrumentos de avaliação importantes: o

Plano de Saúde e o Relatório de Gestão.

5.4.1 Instrumentos de Avaliação dos Recursos: o Relatório de Gestão compatível

com a Programação Anual de Saúde e o Plano de Saúde

O Relatório de Gestão é o instrumento essencial para a avaliação dos recursos

aplicados nos programas em saúde. O Relatório de Gestão deve estar compatível com a
Programação Anual da Saúde (PAS) e o Plano de Saúde (PS), demonstrando sua relação
com as metas, os resultados e a aplicação dos recursos planejados.

O Relatório de Gestão permite que a sistematização e divulgação das informações

sobre os resultados alcançados com o desenvolvimento dos programas do SUS, bem
como a avaliação da probidade dos gestores do SUS. Esse instrumento será fundamental
para um possível ajuste da Programação Anual de Saúde para o próximo exercício e o
Plano de Saúde.

Assim como o Plano de Saúde, o Relatório de Gestão deve ser submetido ao

Conselho de Saúde e aprovado por ele.

• O Relatório de Gestão (RG)

Dispõe de informações da execução orçamentária das ações e serviços públicos

de saúde.

A partir de 2010, o Relatório de Gestão dispõe do SARGSUS – Sistema de Apoio

à Construção do Relatório de Gestão do SUS (BRASIL, 2010) 9.

O SARGSUS é uma ferramenta eletrônica que fornece aos gestores municipais e

estaduais um instrumento informatizado que facilite a elaboração e o envio do Relatório
de Gestão (RG). Utiliza as bases de dados nacionais com informações que servem para
qualificar os processos e práticas do monitoramento e avaliação da gestão.

9
Para acessar qualquer Relatório de Gestão dos entes federativos, ver SARGSUS. Disponível em:
http://aplicacao.saude.gov.br/sargsus/login!carregarPagina.action. Acesso direto em: abril/2016.
 40

O SARGSUS também viabiliza uma base de dados para armazenar e

disponibilizar informações estratégicas, possibilitando aos gestores o cumprimento dos
prazos legais de aprovação do RG nos respectivos Conselhos de Saúde, bem como gera
relatórios de monitoramento, facilitando a avaliação de desempenho deste processo da
gestão do SUS.

5.4.2 Comprovação das Metas e Indicadores do Gasto em Saúde

A comprovação das metas e a verificação dos indicadores são os instrumentos

chave para se avaliar o resultado dos programas, seus projetos e atividades. Isso permite
que a política de saúde e a alocação dos recursos sejam corrigidas, caso necessário.

Todos aqueles envolvidos com a área da saúde devem sempre dispor dos seguintes
instrumentos de gestão: o Plano de Saúde, o PPA, a Programação Anual da Saúde, a LDO,
a LOA, Relatórios/Demonstrativos do Fundo de Saúde e o RG, pois contém as
informações e os instrumentos necessários para o exercício da fiscalização e do
cumprimento das metas.

Por fim, cabe lembrar que nenhum gasto deve ser realizado sem recursos
orçamentários e financeiros e em desacordo às metas dos programas, projetos/atividades
estabelecidos nos instrumentos de gestão mencionados.

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