Relatórios de auditoria

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(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)

Longo, Claudio Gonçalo

Relatórios de auditoria [livro eletrônico] / Claudio Gonçalo Longo. -- São Paulo : Trevisan Editora, 2017. 25Mb; ePUB.

Bibliografia.

ISBN: 978-85-9545-009-7

1. Auditoria 2. Contabilidade I. Título.

Índices para catálogo sistemático:

1. Auditoria : Contabilidade 657.458

2. Auditoria contábil 657.458

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Direitos reservados desta edição à Trevisan Editora

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© Trevisan Editora, 2017

Nota sobre o autor

Conheço Claudio Longo há mais de 25 anos ou, mais precisamente, desde a fusão entre a Ernst & Whinney e a Arthur Young, que deu origem à Ernst & Young, hoje EY, na qual ele trabalhou por mais de 30 anos, 19 dos quais como sócio de auditoria ou assurance.

Em toda a sua bem-sucedida trajetória, ele é um exemplo de quem faz o que gosta. Isso lhe possibilita contribuir significativamente com a profissão e, em particular, com o Ibracon (Instituto dos Auditores Independentes do Brasil), instituição que atualmente tenho o orgulho de presidir. No Instituto, coordenou por vários anos o Comitê de Normas de Auditoria (CNA), participou ativamente na Comissão Nacional de Normas Técnicas (CNNT) e continua colaborando em várias atividades.

Este novo livro de Claudio Longo será bastante útil ao mercado e aos profissionais que militam na área, com exemplos práticos dos mais diversos tipos de relatório emitidos por auditores independentes no desempenho de suas diversas atividades. Além disso, a obra preenche uma lacuna existente na literatura técnica. Por isso, é extremamente importante para o aprimoramento do ensino da cadeira de auditoria nos cursos de graduação de Ciências Contábeis das instituições brasileiras de Ensino Superior.

Idésio Coelho

Presidente do Ibracon

Prefácio

A ideia deste livro surgiu durante a 6a Conferência Brasileira de Contabilidade e Auditoria Independente, realizada pelo Ibracon nos dias 13 e 14 de junho de 2016, evento de extremo sucesso, que já é um dos principais acontecimentos da profissão.

Em um almoço, Antoninho Trevisan, Claudio Longo e eu traçamos as linhas mestras do conteúdo do livro, que deveria abranger os mais diversos tipos de relatórios emitidos em conexão com os distintos tipos de serviços prestados pelos auditores independentes.

Dessa forma, a ideia, que inicialmente era no sentido de discutir as inúmeras novidades no relatório de auditoria sobre o exame de demonstrações contábeis, que passou por significativas mudanças, acabou sendo substancialmente expandida para incluir outros tipos de relatórios de asseguração e de serviços correlatos.

Como Claudio Longo já vinha pesquisando o assunto e ministrando diversas palestras envolvendo relatórios de auditoria, principalmente as mudanças introduzidas em 2016, para serem obrigatoriamente aplicadas nas auditorias de demonstrações contábeis de exercícios que se findam em ou a partir de 31 de dezembro de 2016, ele assumiu a responsabilidade de avançar no projeto.

Coloquei-me à disposição para dar o suporte necessário, trocar ideias e ler o material, à medida que ia sendo desenvolvido, ficando o prefácio e a visão crítica sob minha responsabilidade, enquanto Trevisan cuidaria da publicação, por meio de sua editora.

Assim, é com imensa satisfação que redijo este prefácio, na certeza de que este livro será extremamente útil aos profissionais que militam no setor, uma vez que ele apresenta todos os tipos de relatórios de auditoria, servindo de base, inclusive, para orientação tanto do auditor independente como do contratante do serviço (administração da entidade) para determinação do tipo de trabalho de natureza especial que pode ser efetuado pelos profissionais.

O livro contribuirá, também, para aproximar e tornar mais prático o ensino da cadeira de auditoria nos cursos de Ciências Contábeis, atualmente muito aquém das efetivas necessidades dos alunos, que saem da faculdade com poucos conhecimentos práticos para desempenhar suas funções no mercado de trabalho, como ocorre em outros países latino-americanos.

Trata-se de obra relevante para informar estudantes e profissionais. Nesse sentido, o livro é congruente com o trabalho do Grupo Latino-americano de Emisores de Normas de Información Financiera (Glenif), no qual tenho a honra de ocupar a vice-presidência. Criado em 2011, pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e organismos de 17 países do continente que emitem normas contábeis, o órgão tem como principal tarefa responder às demandas colocadas em audiência pública pelo International Accounting Standards Board (Iasb).

Coerente com todo o empenho para ampliar as informações à disposição do mercado e dos profissionais, este livro apresenta, em seu primeiro Capítulo, um sumário do processo de convergência e adoção das normas contábeis e de auditoria internacionais. Demonstra as várias ações do CFC, CVM e outros organismos reguladores para melhoria dos relatórios financeiros dos mais diversos tipos de entidades. O ponto alto é o inventário das normas técnicas e profissionais vigentes.

Os capítulos 2, 3 e 4 são dedicados ao relatório de auditoria sobre as demonstrações contábeis. Há um sumário da evolução verificada no documento, que inicialmente chegou a se assemelhar a um mero carimbo que atestava a correção das informações, culminando, em 2016, em um parrudo relatório, com um conteúdo extremamente relevante, que pode atingir, dependendo das circunstâncias, cinco ou seis laudas.

Esses capítulos apresentam detalhadamente cada uma das seções do relatório de auditoria, com exemplos práticos de situações que requerem modificações no documento limpo, ou seja, ocorrências de ressalvas, opinião adversa ou abstenção de opinião. Há, ainda, exemplos de fatos que requerem parágrafos de ênfase, de outros temas ou das seções específicas contendo os Principais Assuntos de Auditoria e as Outras Informações.

O Capítulo 5 complementa os tipos de relatórios sobre demonstrações contábeis, cobrindo aspectos específicos, quando estas são elaboradas de acordo com estruturas de propósito específico ou quando são apresentados apenas quadros isolados, elementos, contas ou itens específicos. Inclui, também, aspectos relacionados à emissão de laudos de avaliação por auditores independentes e relatório sobre demonstrações condensadas.

Por sua vez, o Capítulo 6 cobre os relatórios de revisão elaborados de acordo com as normas NBC TR e aqueles que não envolvem qualquer tipo de asseguração (procedimentos previamente acordados e compilações normalizados nas NBCs TSC), cuja conclusão é atingida pelo próprio usuário das informações com base nas constatações e demais informações fornecidas pelo auditor independente.

O Capítulo 7, além de cobrir os aspectos previstos nas normas de auditoria no que tange à comunicação das deficiências no controle interno, apresenta os mais diversos tipos de relatório requeridos pelos órgãos reguladores, em especial o Banco Central do Brasil. Por fim, o Capítulo 8 é dedicado aos relatórios de asseguração que não envolvem informações históricas, ou seja, não estão relacionados com demonstrações contábeis e sim aspectos de controle interno, sustentabilidade e compilações de informações financeiras pró-forma.

Nesta obra, o autor contribui de modo significativo para elucidar os relatórios de auditoria. É informação clara e de alto nível a serviço do mercado!

Eduardo Augusto Rocha Pocetti

Presidente do Conselho de Administração do Ibracon

Sumário

CAPÍTULO 1 – PROCESSO BRASILEIRO DE CONVERGÊNCIA ÀS NORMAS INTERNACIONAIS

Mudanças na legislação societária e outras medidas necessárias

Práticas contábeis brasileiras e regras regulatórias

Implementação das Normas Internacionais de Auditoria

Código de ética e normas profissionais

Exames de capacitação e educação continuada

Inventário das normas convergidas pelo CFC

CAPÍTULO 2 – EVOLUÇÃO DO RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES

Parecer de auditoria na década de 1970

Modelo introduzido pela NBC TA 700 aprovada em 2009

Modelo introduzido pelas normas aprovadas em 2016

Destinatário do relatório e seções contendo as responsabilidades da administração e dos auditores

Exemplo de relatório reduzido aplicável a entidades não listadas

Relatório de auditoria sobre as demonstrações contábeis reapresentadas

CAPÍTULO 3 – SEÇÕES CONTENDO A OPINIÃO E A BASE PARA A OPINIÃO

Opinião limpa ou sem modificação

Opinião com ressalva ou adversa e abstenção de opinião e base para emissão do relatório com essas modificações

CAPÍTULO 4 – OUTRAS SEÇÕES DO RELATÓRIO DE AUDITORIA

Incerteza relevante relacionada com a continuidade operacional

Seção contendo os principais assuntos de auditoria

Parágrafos de ênfase e de outros assuntos

Seção contendo outras informações

Exemplos ilustrativos

CAPÍTULO 5 – RELATÓRIOS ESPECIAIS DE AUDITORIA EMITIDOS EM CONEXÃO COM A SÉRIE 800 DAS NBCS TA

Estruturas de contabilidade para propósitos especiais

Demonstrações contábeis do conglomerado prudencial (Banco Central)

Demonstrações contábeis regulatórias (Aneel)

Quadros isolados, elementos, contas ou itens específicos das demonstrações contábeis

Relatórios sobre a base de contribuições ao FCVS

Laudos de avaliação emitidos por auditores independentes

Demonstrações contábeis condensadas

CAPÍTULO 6 – RELATÓRIOS DE REVISÃO, DE PROCEDIMENTOS PREVIAMENTE ACORDADOS E DE COMPILAÇÃO

Introdução

Relatórios de revisão

Relatórios sobre procedimentos previamente acordados

Exemplos práticos de relatórios para Aneel e Susep

Carta de conforto emitida pelos auditores independentes

Relatórios sobre compilação das demonstrações contábeis

CAPÍTULO 7 – RELATÓRIOS SOBRE DEFICIÊNCIAS NO CONTROLE INTERNO E RELATÓRIOS CIRCUNSTANCIADOS

Relatório sobre deficiências requerido pela NBC TA 265

Relatórios circunstanciados requeridos pelo Banco Central, pela Susep e por outros reguladores

Relatório de recomendações

CAPÍTULO 8 – RELATÓRIOS DE ASSEGURAÇÃO SOBRE INFORMAÇÕES NÃO HISTÓRICAS (NBCS TO)

Sustentabilidade e responsabilidade social

Controle de organizações prestadoras de serviço

Relatórios requeridos pelas instruções CVM 541, 542 e 543

Relatório sobre a compilação de informações financeiras pró-forma requerida pela CVM

Referências

Capítulo 1

Processo brasileiro de convergência às normas internacionais

Esta introdução tem como objetivo mostrar que é extremamente importante a utilização de conjuntos de normas de contabilidade e de auditoria que sejam consistentes e de uso comum no contexto mundial, para que os relatórios financeiros atinjam o nível desejado de qualidade e sejam compreendidos pelos mais diversos usuários, tanto no âmbito doméstico como no internacional.

Dessa forma, ela inclui um passeio pelo processo brasileiro de convergência, que resultou na implementação tanto das normas internacionais de relatório financeiro, conhecidas pela sigla IFRS,[1] como das normas internacionais de auditoria, conhecidas pela sigla ISA.[2]

Até então as normas de auditoria eram emitidas principalmente pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon), que tomava por base as normas norte-americanas de auditoria emitidas pelo American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). Nessa época, o Ibracon emitia também normas contábeis que tinham como base as normas contábeis norte-americanas emitidas pelo Financial Accounting Standards Board (FASB).

Mudanças na legislação societária e outras medidas necessárias

Como é sabido, a apresentação das demonstrações contábeis e os principais critérios de avaliação contábil no Brasil estão estabelecidos na Lei 6.404, de 1976, que rege as sociedades por ações. O fato de estar estabelecido em lei cria obstáculos para a adoção de práticas contábeis condizentes com o mercado global, uma vez que a sua implementação requer mudança na legislação, tornando bastante complexo e moroso o processo de implantação ou mesmo de atualização das regras contábeis que requerem aprovação pelo Congresso Nacional.

Para se ter uma ideia da complexidade, vamos recordar que a Lei 11.638, finalmente aprovada em 2007, que mudou a Lei 6.404, se originou de um estudo da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) encaminhado ao ministro da fazenda em1999, que deu origem ao Projeto de Lei (PL 3741).

Esse PL tramitou pelas várias Comissões durante sete anos, passando por três relatores que apresentaram nove substitutivos. Além disso, recebeu dezenas de emendas, o que reduziu substancialmente o alcance e a profundidade das medidas inicialmente propostas.

Na exposição de motivos que acompanhou o projeto de 1999, foram apresentadas duas importantes justificativas para a revisão da parte contábil da Lei das sociedades por ações:

•Surgimento de uma nova realidade econômica no Brasil, bem diferente daquela existente em 1976 quando a Lei 6.404 foi editada.

•Processo de globalização das economias, de abertura de capitais, com expressivo fluxo de capitais ingressando no País e com as empresas brasileiras captando recursos no exterior.

Os objetivos das alterações na Lei 6.404 são assim resumidos:

•Adequar a parte contábil da Lei para proporcionar maior transparência e qualidade às informações contábeis.

•Harmonizar a Lei com as melhores práticas contábeis internacionais, citando o International Accounting Standards Board (IASB) como fonte das normas contábeis a ser utilizada.

•Eliminar ou diminuir as dificuldades de interpretação e de aceitação de nossas informações contábeis.

•Reduzir o custo (taxa de risco) provocado por essas dificuldades de interpretação e aceitação

Criação do CPC e de outros passos necessários para a implementação das IFRS

Em 2005, por meio da Resolução 1.055, do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), foi criado o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), que tem como objetivo o estudo, a elaboração e a emissão de pronunciamentos técnicos sobre contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza. O objetivo é permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização e à uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da contabilidade brasileira aos padrões internacionais.

Em 2006, antes da aprovação da mudança da Lei 6.404 pela Lei 11.638, o Banco Central do Brasil direcionou ao segmento financeiro o Comunicado Técnico 14.259, determinando o desenvolvimento de ação específica para a convergência das normas de contabilidade e de auditoria com as normas internacionais emitidas, respectivamente, pelo IASB e pelo International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) da Federação Internacional de Contadores (IFAC), tornando inexorável o processo de convergência.

Com a criação do CPC e a centralização do poder de emitir normas de contabilidade e auditoria pelo CFC, só faltava a aprovação das mudanças na Lei 6404, sancionada em 28 de dezembro de 2007 com vigência a partir de 2008 para, efetivamente, ser possível aplicar as normas internacionais de relatório financeiro emitidas pelo IASB.

O CPC é bastante representativo, uma vez que inclui em sua composição membros do CFC e do Ibracon, da Associação Brasileira das Companhias Abertas (Abrasca), Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais (Apimec Nacional), Bolsa de Valores de São Paulo (BM&F Bovespa) e Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (Fipecafi).

Nas reuniões do CPC, além da participação de dois representantes de cada uma dessas instituições, costuma-se convidar também profissionais da CVM, do Banco Central do Brasil, da Receita Federal do Ministério da Fazenda e de outras instituições, tornando-as um importante fórum de debate para discussão e implementação das normas contábeis (IFRS) e interpretações (IFRIC) originadas no IASB, assim como de orientações específicas para a adoção e interpretações dessas normas no Brasil.

Práticas contábeis brasileiras e regras regulatórias

Para que sejam efetivamente aplicados, os pronunciamentos, interpretações e orientações emitidos pelo CPC precisam ser aprovados pelos reguladores e, uma vez aprovados pelo CFC, passam a ser práticas contábeis adotadas no Brasil.

Os pronunciamentos, interpretações e orientações emitidos pelo CPC são traduções dos documentos equivalentes emitidos pelo IASB, portanto as práticas contábeis adotadas no Brasil são similares às IFRS. Todavia, existem algumas particularidades ou diferenças, entre elas, a reavaliação de ativos, que é uma opção aceita pelo IFRS, mas não permitida no Brasil; a demonstração do valor adicionado, exigida para as companhias abertas no Brasil e considerada informação suplementar para o IFRS, e a diferença conceitual entre demonstrações contábeis separadas e demonstrações contábeis individuais e outras eventuais diferenças específicas.

Demonstrações contábeis de companhias abertas e sociedades de grande porte

O CFC e a CVM têm normalmente aprovado todos os documentos assim que são emitidos pelo CPC, tornando sua aplicação obrigatória pelas sociedades de grande porte e companhias abertas reguladas pela CVM. Estão excluídas dessa obrigatoriedade as instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) e pelas entidades supervisionadas pela Superintendência de Seguros Privados (Susep), cuja aplicação dos pronunciamentos, das interpretações e orientações depende de aprovação desses órgãos. Por diversas razões, eles permanecem ainda não aprovados.

Demonstrações contábeis de Pequenas e Médias Empresas e de entidades do Terceiro Setor

O CPC emitiu uma versão simplificada de seus pronunciamentos que foi traduzida e aprovada pelo CFC, por meio da NBC TG 1.000, para ser aplicada pelas pequenas e médias empresas.

Os clubes sociais, esportivos e culturais, as entidades de assistência e outras entidades que não têm objetivo de lucro devem aplicar procedimento contábil específico, determinado pelo CFC por meio da Interpretação Técnica ITG 2.002 do CFC.

Essa interpretação estabelece critérios e procedimentos específicos de avaliação, de reconhecimento das transações e variações patrimoniais e de estruturação das demonstrações contábeis, além das informações mínimas a serem divulgadas em notas explicativas de entidades que não tenham finalidade de lucro. Naquilo que essa interpretação for omissa, as entidades devem aplicar a referida versão simplificada dos pronunciamentos do CPC para pequenas e médias entidades (NBC TG 1.000).

Dessa forma, as entidades que não são reguladas pelo Banco Central ou pela Susep[3] devem aplicar as práticas contábeis adotadas no Brasil, que estão consubstanciadas nos documentos emitidos pelo CPC e aprovados pelo CFC, incluindo-se a versão resumida dos pronunciamentos do CPC para pequenas e médias empresas (NBC TG 1.000) e as interpretações técnicas ITG 1.000 e ITG 2.002 (microempresas).

Apesar de esses normativos já estarem sendo utilizados desde 2010, ainda existe espaço para melhoria, principalmente no que tange às divulgações. Existem muitas críticas relacionadas com as notas explicativas que, muitas vezes, são meras repetições do normativo contábil, Com isso, as demonstrações contábeis de entidades de diferentes ramos de atividade são tratadas como se fossem pertencentes ao mesmo ramo.

A propósito do assunto, o próximo item inclui a orientação do CPC para melhoria das divulgações em notas explicativas.

Orientação do CPC para melhoria das divulgações nas demonstrações contábeis (notas explicativas)

A orientação do CPC está em consonância com orientações similares em outras regiões do mundo, uma vez que o volume de informações irrelevantes e a omissão de informações relevantes nas notas explicativas às demonstrações contábeis têm ocorrido também em outros países. Por essa razão, emissores de normas como o FASB, o IASB e o EFRAG emitiram orientações similares.

Na essência, a Estrutura Conceitual para Elaboração de Demonstrações Contábeis aprovadas pelo CFC e demais reguladores estabelece que determinada informação é relevante e deve ser divulgada se sua omissão ou sua divulgação distorcida influenciarem decisões que os usuários possam tomar com base no relatório financeiro que contém as demonstrações contábeis.

Portanto, se não atender a essa característica, a informação passa a ser considerada não relevante e não precisa ser divulgada. Por outro lado, quando uma informação for considerada relevante, deve ser completa, neutra, livre de erro,