La comptabilité

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de gestion
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Introduction, terminologie, répartition des charges,
évaluation des stocks…
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2009/2010
ENCG de Tanger
Brandon HEAT

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Doc 2009/2010
OBJECTIFS DE LA COMPTABILITE DE GESTION

1 Utilité de la comptabilité de gestion

La comptabilité général e classe les opérations par nature. Elle fourni t un résul tat global (compte de résultat) et la
situation patrimoniale de l’entreprise (bilan). Les objectifs de la comptabilité générale sont d’être :
un moyen de preuve entre commerçants,
un moyen d’information des associés, des épargnants, des sal ariés et des tiers en général,
un moyen de calcul de l’assiette des différents impôts.
La tenue d’une comptabilité général e est une obligation pour les entreprises, mais elle ne permet pas de donner
d’infos précises sur le coût d’un produit, d’une fonction ou sur la rentabilité d’une activité.
Les objectifs de l a comptabilité de gestion sont :
d’une part, de connaî tre les coûts des différentes fonctions assumées par l’entreprise, de déterminer les bas es
d’évaluation de certains él éments du bilan, d’expliquer l es résultats en calculant les coûts des produits pour les

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comparer au prix de vente correspondant.
D’autre part, d’établir des prévisions de charge et de produit, d’en constater la réalisation et expliquer les écarts
qui en résultent (contrôl e de ges tion)
D’une manière générale, la comptabilité de gestion doit fourni r tous les éléments de nature à écl airer les prises de
décision.
La comptabilité général e et de ges tion sont complémentaires. Elles ne répondent pas aux mêmes objectifs.

1.1 Connaître les coûts des différentes fonctions de l’entreprise

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Contrairement à la comptabilité générale, la comptabilité d e gestion o pour objet pri ncipal de produire des infos
à usage interne sur les conditions d’exploitation de l’entreprise. À l’aide de la comptabilité de gestion,
l’entreprise pourra connaître les coûts par fonction (approvisionnement, production, distribution…)

1.2 Évaluer certains éléments du patrimoine

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1.2.1 Les stocks
le code de commerce prescrit l’évaluation des stocks à leur coût de production pour les biens produits par
l’entreprise elle-même (produit fini, produit en cours)
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1.2.2 La production immobilisée
le code de commerce indique que les immobilisations produites par l’entreprise doivent être comptabilisées
à leur coût de production
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1.3 Expliquer les résultats

l’entreprise peut ainsi analyser sas rentabilité par produit, agir pour rédui re certains coûts, décider de
conserver, d’abandonner, de sous-traiter certains produits ou certai nes fonctions, affiner sa politique de prix
etc.…
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2 Terminologie

2.1 Prix
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c’est l’expression monétai re de la valeur d’une transaction, ce terme s’applique uniquement aux relation de
l’entreprise av ec le milieu extérieur (prix d’achat, prix de vente)

2.2 Coût
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c’est une accumulation de charges qui peut concerner un produit ou tout autre objet pour l equel il peut s embler
utile de regrouper des charges. Lorsqu’il s’agit d’un produit, le coût peut être déte rminé aux différents stades de
son élaboration : coût du produit approvisionné, coût du produit fabriqué, coût du produi t distribué ou coût de
revient.

2.3 Coût de revient (le final)

c’est la somme des charges qui pour un produit corres pond au s tade final d’él aboration (v ente incluse)

2.4 Marge
c’est la différence entre un prix de vente et un coût

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2.5 Résultat
c’est la différence entre un prix de vente et un coût de revient

2.6 Charges incorporables et non incorporables.

Ce sont des charges incorporées ou non dans le calcul des coûts, le plus souvent par décision du chef
d’entreprise.

2.7 Charges directes et indirectes.

Les charges directes peuv ent être affectées immédi atement sans calcul intermédiai re au coût d’un produi t.
Les charges indirectes nécessitent un calcul intermédiaire pour être imputées à un produit déterminé (annexe
1)

3 Caractéristique des coûts

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Chaque type de coût se distingue par trois caractéristiques indépendantes les unes des autres

3.1 Champ d’application

coût par fonctionnement économique (production, administra tion, distribution)
coût par moy en d’exploitation (magasin, usine)
coût par activité d’exploitation (produit, ligne de produit, commande par marché)
coût par responsabilité (direction commercial e, direction technique, etc.…)

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3.2 Le contenu

3.2.1 Méthode des coûts complets.

Toutes les charges sont intégrées dans les coûts.
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3.2.2 Méthode des coûts partiels.
Seul ement une parti e des charges est intégrée. Exemple :
-méthode des coûts variables : les charges fixées ou de s tructure sont exclues du calcul des coûts
-méthode des coûts di rects : les charges indirectes sont exclues du calcul des coûts.
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3.2.3 Moment du calcul.
-coût constaté (coût réel ou historique), il résulte de charges déjà engagées, le coût es t calculé pour une
période terminée, dans la plupart des entreprises, mensuellement.
-coût préétabli : coût prévisionnel général ement déterminé à partir des coûts cons tatés, calcule pour une
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période future. L’analyse des écarts avec les coûts constatés permet de prendre les mesures correctives
nécessai res.
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Charges incorporables
L’incorporation des charges et de produits en comptabilité de gestion.

Les différences entre les charges constatées et en comptabilité générale et celles retenues en comptabilité de
gestion peuvent provenir :
- de la mise en œuvre de méthodes spécifiques de calcul
- de la périodicité des calculs analytiqu es
- de la nature même des éléments.

1 Différences résultant des méthodes spécifiques de calcul : charge de substitution

Il s’agit de charges calculées avant d’être incorporées au coût de la comptabilité de gestion. Leurs montants se
substituent à ceux de la comptabilité générale. Il y a une différence d’incorporation lorsque les charges de
substitution seront différentes de celles de la comptabilité générale. Elles concernent 3 types de charges.

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1.1.Consommation de matières.
Pour certai ns calculs de coût, une v aleur conventionnelle de sortie de stock peut être substituée aux valeurs
normalement utilisées.

1.2.Dotation aux amortissements (constatation d’une perte définitive d’un bien qui
figure à l’actif du bilan)

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L’amortissement pour dépréciation est calculé en comptabilité générale s elon des critères souvent dictés par l a
réglementation fiscale. Ces critères peuvent ne pas être pertinents au niveau de la comptabilité de ges tion. Il est
possible de subs tituer une charge d’us age à l’annui té d’amortissement retenue en comptabilité géné ral e. La charge
d’usage se calcule par le rapport suivant : v aleur d’usage d’immobilisation
durée prévue d’usage.
La valeur d’usage reti ent une valeur actualisée et non pas historique permettant le renouv ellement de
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l’immobilisation. La durée d’usage peut différer de la durée retenue en comptabilité générale.

1.3.Dotation aux provisions (perte de valeur non irréversible).

Aux dotations aux provisions de la comptabilité générale dont certaines correspondent à des exigences juridico -
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fiscales, se substituent des charges détermi nées selon des critères définis par l’entreprise.

2 Différences résultant de la périodicité des calculs.

L’obligation légale en comptabilité générale es t de procéder à un arrêté annuel. Les pièces comptables sont
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enregistrées au fur et à mes ure. Ce n’est bien souv ent qu’au moment des écritures de fin d’exercice que l’on passe
certaines écritures (amortissement, provisions…) et que l’on régul arise les comptes de gestion (charge à payer,
produit à recevoir, charge et produits constatés d’avance). En comptabilité de gestion, la période de calcul des coûts
est plus courte que l’exercice, période trimes trielle ou le plus souvent mensuelle. Toutes les charges et les produi ts,
correspondant à la période de calcul des coûts (et exclusivement ceux-ci), doivent être pris en compte. Cette prise en
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compte se traduira :
-soit par une anticipation des charges ou des produits incorporés au coût par rapport à ceux de la comptabilité
générale,
-soit par un étalement des charges ou de produi ts déjà enregistrés en comptabilité générale sur plusieurs périodes
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de calculs de coût en comptabilité de gestion.

Il est possible en comptabilité général e d’enregistrer périodiquement des charges ou des produits dont l e montant
peut être connu ou fixé d’avance av ec une précision suffisante par fraction égale entre les périodes comptables de
l’exercice.
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Une telle répartition permet entre autre de faciliter la liaison entre la comptabilité générale et la comptabilité de
gestion.

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3 Différence résultant des éléments retenus

3.1.Charges et produits non incorporables.

Certaines charges ou produits comptabilisés en comptabilité générale sont écartés du calcul des coûts. Il s’agi t
essenti ellement d’éléments exceptionnels ou atypiques par rapport à l’exploitation normal e de l’entreprise
(charges et produits exceptionnels, amortissement des frais d’établissement, provision des dépréciation de VMP,
impôts sur les sociétés).

3.2.Charges supplétives.
Elles correspondent à la valeur des facteurs de production consommés dont le coût ne fi gure pas en comptabilité
générale. En comptabilité générale, la rémunération de ces facteurs de production s’effectue au niveau de

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l’affectation du résultat et non par la diminution du résultat.

3.2.1.Rémunération du travail du dirigeant non salarié.

Cas du dirigeant qui se rémunère sur le résultat de l’entreprise. Pour éviter de fausser les calculs des coûts, il est
nécessai re d’incorporer une val eur calculée correspondant au travail du diri geant (y compris charge sociale).

3.2.2.Rémunération des capitaux propres.

Pas enregistrée en comptabilité générale, mais, en cas d’i nsuffisance des capitaux propres, l’entreprise devra

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recourir. A l’endettement et de supporter des charges financières. D’autre part l’affectation de capitaux à
l’entreprise représ ente un manque à gagner par rapport à un pl acement. Cette rémunération es t calculée à partir
du taux moyen des capitaux empruntés

Nota : « comptabilisée » : qui est pris en compte en comptabilité générale

Contrairement à la comptabilité générale, l’amortissement est calculé pa r rapport à la durée d’usage réel et
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non pas conventionnel.
Lorsqu’on parle d’emprunt, il faut considérer les ch arges d’intérêt sur emprunt et effectuer le calcul suivant :
emprunt*taux d’intérêt ou de rémunération
Le salaire du dirigeant et les capitaux propres ne figurent pas en comptabilité générale et sont donc des
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charges supplétives de la comptabilité de gestion.
Capitaux propres=total du Bilan – Emprunts (qui intervienn ent dans le calcul des ch arges d’intérêt sur
emprunt)
Le calcul sur les capitaux propres s’effectue de la façon suivante : capitau x propres * taux de rémunération.
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Pour une entreprise individu elle, le salaire du dirigeant est déterminé par comparaison avec une entreprise de
même envergure, de même Bilan. Certaines ch arges de la comptabilité générale sont exclues du calcul des
coûts mais entre en comptabilité de gestion. Elles contribuent aussi au x différences d’incorporation.
Pour les charges partiellement incorporables, on considère : montant de la charge – partie incorporable ; c’est
ce qui constitue la différence d’incorporation.
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Certaines charges incluses pour un montant autre qu’en comptabilité générale : charges calculées :
Amortissement : rappel : en comptabilité gén érale, on considère la v aleur d’ach at, le coût d’usage est incorporé
aux coûts tant qu e l’immobilisation reste en service.
Provisions :
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dépréciations des stocks

dépréciations d’autres éléments non couverts par des charges d’usage :
risque : entretien, réparation, charges de garantie, charges accidentelles.
Matières :
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Autres charges : abonnement : dépense annuelle / 12 ou 11 mois

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Charges indirectes
1. Traitement des charges incorporées aux coûts.
Les charges incorporables aux coûts sont réparties en charges di rectes et charges indirectes.

1.1. Charges directes

Charges qu’il est possible d’affecter immédiatement sans calcul intermédiaire aux coûts d’un produit déterminé
(par le biais d’une facture, d’un bon de sortie de magasin, etc.…), exemple : matière première consommée pour la
fabrication d’une procédure.

1.2. Charges indirectes.

Charges qui nécessitent un calcul intermédiaire pour être imputées au coût d’un produit déterminé, exemple :
assurance, loyer des locaux. La répartition entre charges di rectes et indirectes rés ulte avant tout d’une décision

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comptable. Dans la plupart des cas, le classement est évident mais les respons ables peuvent conditionner ce
classement en fonction du montant de la charge ou de la commodité du suivi admi nistratif (exemple des petites
fourni tures qui peuv ent être des charges di rectes ou indirectes selon leur montant.

2. Traitement des charges indirectes

2.1. Répartition selon des cri tères de proportionnalité.

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Les charges indirectes sont imputées aux coûts des produits en retenant un critère de proportionnalité
(proportionnalité par rapport aux quantités produites, au chiffre d’affai re, aux quantités vendues, etc.. la méthode
est rapide mais arbitraire. Selon les critères retenus, la répartition des charges indi rectes entraînera des résul tats
différents.

2.2. Traitement des charges indirectes par la méthode des centres d’analyse.
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2.2.1. Définition du centre d’analyse.
Le centre d’analyse est une division comptabl e permettant de regrouper les éléments de charges indirectes avant
de les imputés aux coûts des produits. Les centres d’analyse correspondent soit à une divisi on fictive de
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l’entreprise, division qui équivaut alors souvent à une fonction (administration, distribution) soit à une division
réelle de l’entreprise ou centre de travail, division qui équivaut alors souvent à un service (atelier, magasin). Il
n’existe pas de norme quant au nombre de centre nécessaire. Les divisions sont vari ables selon la complexité de
l’activité de l’entreprise.
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2.2.2. Caractère du centre d’analyse.

Le centre d’analyse doit être choisi de telle manière que les charges indirectes qu’il regroupe présentent un
caractère d’homogénéi té afin que son activité soit mes urée chaque fois que possible par une unité physique. Ce
n’est pas toujours possible, d’où la distinction faite entre centre opérationnel et centre de structure.
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2.2.2.1. Centres opérationnels.

Leur activité peut être mesurée par une unité physique dite uni té d’œ uvre (poids de matière trav aillée, nombre
d’heures réalisées). Cette unité doit :
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-caractériser l’activité du centre d’analyse et en conséquence varier en proportion des charges du centre (il doit
y avoir corrélation du coût du centre de le nombre d’unité d’œuvre).

2.2.2.2. Centre de structure.

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Leur activité ne peut pas être mesurée par une uni té physique (administration générale). En l’abs ence d’unité
d’œuvre, on calcule un taux de frais en fonction d’une assiette conv entionnelle exprimée en euros pour l a
répartition des charges et de ces centres (coût de production, chiffre d’affaire)

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2.2.3. Etape de la répartition des charges indirectes

2.2.3.1. Répartition primaire

Elle consiste à v entiler les charges indirectes entre tous les centres d’analyse concernés. Elle se fait soit :
-par affectation grâce à des moyens de mes ure (feuille de pointage, compteur d’él ectricité)
-par répartition si l’on utilise des clés de répartition entre les centres (nettoyage des bureaux s ur la base des m²)
On distingue 2 catégories de centre :
-centres pri ncipaux : centres dont les charges sont imputées aux coûts des produits ou des commandes (ateliers
de montage)
-centres auxiliaire : centres qui trav aillent pour d’autres centres auxiliaires ou princi paux (entretien, ges tion du
personnel) voir document n° 1

2.2.3.2. Répartition secondaire.

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Elle consiste à imputer l es centres auxiliaires ou principaux en fonction des pres tations fournies. Cette
imputation s’effectue soit au moyen d’une clé de répartition soit sur la base d’uni tés d’œuv re consommées par le
centre qui reçoit les prestations.
Deux situations peuvent être distinguées :
-réparti tion secondai re hi érarchisée ou transfert en escalier. Les prestations sont transférées des centres
auxiliaires vers les autres centres (auxiliaires ou principaux) sans retour en arrière. Voir document n° 2.

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Les coûts d’achat et méthodes d’évaluation des stocks

1. Les coûts d’achat.

1.1. Présentation
Il convient de calculer un coût d’achat pour chaque type d’élément approv isionné dont on désir suivre le niveau de
stock. Les éléments approvisionnés peuv ent être classés en 4 catégories :

- Les marchandises achetées pour être rev endues en l’état

- Les mati ères premières ou les fourni tures destinées à entrer dans la composition des produits
- Les emballages desti nés à contenir les produits livrés à la clientèle,
- Les mati ères et fournitures consommables consommées au premier usage qui concourent à la fabrication sans
entrer dans la composition des produits (exemple : l’essence)

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1.2. Composantes d’un coût d’achat
le coût d’achat représ ente le coût des éléments approvisionné jusqu’à leur mise en stock. Il comprend des charges
directes et des charges indirectes.
1.2.1. charges directes
Elles sont :
- Les achats diminués des réductions commerciales (rabais, remise, ristournes obtenues), les escomptes
obtenus ne viennent pas diminuer les achats. Ils sont comptabilisés en produit financier (compte

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- les frais accessoires d’achat, lorsqu’ils peuvent être affectés directement aux éléments approvisionnés
(transport, courtage, commission)
1.2.2. Charges indirectes
Les charges indirectes sont essenti ellement les coûts du ou des centres d’analyse d’approvisionnement. Le coût
pris en compte sera fonction du nombre d’unités d’œuvre consommées par les éléments approvisio nnés ou de
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l’assiette de frais correspondante.
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2. Les stocks
2.1. Inventaire permanent
2.1.1. Définition
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L’inventaire comptabl e permanent est une organisation des comptes de stock qui par l’enregistrement des
mouvement permet de connaître de façon cons tante, en cours d’e xercice, les existants chiffrés en quantité et en
valeur. Cette notion s’oppos e à celle de l’inventaire intermittent qui nécessite un i nventaire périodique pour ne
connaî tre la valeur et le niveau. C’est le cas de l’inventai re physique effectué en fin d’exercice pour le besoin de la
comptabilité générale. L’inventaire permanent permet de connaître à tout moment les stocks en val eur et en
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quantité et conduit à présenter des comptes av ec au débi t les entrées et au crédit les sorties.
2.1.2. Différents stocks
2.1.2.1. Produits achetés
- Marchandises
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- Matières premi ères et fournitures incorporées au produit

- Emballages
- Matière et fourni tures consommables
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2.1.2.2. Produits fabriqués

Dans lesquels on va trouver les produits finis, en cours, intermédiai res (ou s emi -finis), résiduels (déchet et
rebus). Les pri ncipes concernant la tenue des comptes de stock sont identiques pour tous les produi ts.

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2.2. Evaluation des stocks

2.2.1. Stock initial

Il convient de reprendre au débit du compte l e stock initial (c'es t-à-di re le stock de la fin de la période
précédente)
2.2.2. Entrées
Les comptes de stock sont débités des entrées. Pour les produits achetés, les entrées se font au coût d’achat.
Pour les produits fabriqués, les entrées se font au coût de production
2.2.3. Sortie et stock final.
Les comptes de stock sont crédités des sorties et du stock final. Les entrées successives peuvent avoir des
valeurs différentes. Plusieurs méthodes peuvent être employées pour évaluer ces sorties :

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- Coût moyen pondéré avec 2 variantes : CMUP (coût moyen unitaire pondéré) sur une période ou après
chaque entrée
- La méthode de l’épuisement des lots : PEPS ( premier entré premier sorti) ou DEPS (dernier entré
premier sorti)

2.2.3.1. Méthode du CMUP sur la période

La valorisation des sorties ne s’effectue qu’en fin de période en calculant le coût moyen unitaire pon déré par

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les quantités en stock selon la formul e :

valeur du stock initial + valeur d’entrée de la période

stock initial en quantité + entrée de la période en quantité

Le stock final figurant au crédit du compte de stock est déterminé par différence entre le stock initial,
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majoré des entrées, et les sorties valorisées au CM UP. Le compte de stock doit être équilibré débit=crédit

2.2.3.2. Méthode du CMUP après chaque entrée..

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Le CM UP est calculé après chaque entrée ; et entre 2 entrées, toutes les sorti es sont évaluées au dernier CM UP
selon la formul e :

stock en valeur avant entrée + entrée en valeur

stock en quantité avant entrée + entrée en quantité
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2.2.3.3. Méthode de l’épuisement des lots PEPS.

Également appelée méthode FIFO (first in firs t out)
Chaque lot est fictivement individualisé (ordre purement comptable car les produits sont non dissociables en
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magasin. Les lots sortent de façon comptable par ordre d’ancienneté. avantage : le stock évalué comme le plus
récent. Il n’est pas nécessaire d’attendre la fin de la pério de pour observ er les sorties.
Inconvénient : l es sorties suivent av ec retard les variations de prix. En période de hausse des prix, la méthode
de PEPS minore les coûts de revient et majore le stock final.
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2.2.3.4. Méthode de l’épuisement des lots DEPS ou LIFO (last in first out)
Cette méthode utilise le principe opposé à la précédente. Les sorti es sont valorisées au coût des derni ers lots
entrés.
Avantages : les sorties év aluées au coût le plus récent. En cas d’augmentation des prix, la représentation sur le
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coût es t immédi ate. Il n’est pas nécessaire d’attendre la fin de la période pour valoriser les sorties.
Inconvénient : En période de hausse des prix, le stock final est sous év alué et cette méthode n’est pas
reconnue fiscalement.

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2.2.3.5. Sorties évaluées à un coût théorique.

Les sorties peuv ent être évaluées à un coût théorique. Plusieurs méthodes sont possibles :
- Le coût approché : l’objectif de cette méthode est d’obtenir rapidement et simplement une valorisation
au coût de remplacement des matières consommées ou des marchandises vendues. Les sorties
sont évaluées au coût probable de la période suivante. En fait, cette méthode es t moins une
technique de suivi des stocks qu’une méthode particulière de calcul des coûts.
- Le coût pré établi : les sorties sont valorisées à partir de coûts calculés à l’avance. Cette méthode est
utilisée dans le cadre du contrôle de gestion. Aucune de ces méthodes n’est admise fiscalement.

Conclusion sur les différentes méthodes de valorisation des sorti es et du stock final.
Toutes les techniques concourent au même objectif : valoriser les sorties de stock. Aucune n’est parfaite

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et selon la méthode utilisée, la valeur du stock final varie, donc la variation de s tock et,, par voie de
conséquence, le montant du résultat.

2.3. Différence d’inventaire

La pratique de l’inventaire permanent permet à tout moment de connaî tre les quantités théoriques en s tock. Le
plan comptable impose au minimum un inv entaire physique (à l a fin de l’exercice). La non concordance entre
l’existant théorique et l’existant réel fait apparaître des différences de quantité appelées différences d’inventai re.
Les causes de ces différences peuv ent être multiples : erreur de suivi admi nistratif, mesure approximative (poids

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par exemple, vol ou détérioration). L’entreprise doit fai re app araître le stock final pour la quantité réelle
dénombrée. Elle doit redresser les stocks théoriques mais les coûts calculés ne sont pas corrigés.
Les différences d’inventaire sont de deux sortes :

Stock réel<stock théorique : il s’agit d’un mali d’inventaire traité comme une sortie fictive. Il sera inscri t a crédi t du
compte de s tock.
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Stock réel>stock théorique : il s’agit d’un boni d’inv entaire traité comme une entrée fictive. Il sera inscrit au débit du
compte de s tock.
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Le coût complet « Entreprise commerciale »

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Le coût complet « Entreprise industrielle »

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