Estudio Fiscal de Las Empresas Constructoras

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CARTA CE
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En la Ciudad de México, D.D F., el día 8 del mes de Junio d

del año 201 15, el que ssuscribe
Eduarrdo Vargas s Navarrete, alumno de la Escueela Superiorr de Ingenie ería y Arquuitectura
Unidaad Zacaten nco, con número de e boleta 2200131043 31, manifie esta ser e el autor
intelec
ctual del presente Tra
abajo Termminal y hab
ber sido asesorado po or el C.: In
ng. José
Victorriano García Menesess y cede los
s derechos del trabajo intitulado:
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ESTUDIO FISCAL
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A los usuarios ded la informmación aquí contenida

a, no se les autoriza a reproduccirla por
ningún medio, sin s la autoorización expresa
e de
e su autor,, la cual sse puede obtener
solicittándola al correo [email protected] deel pasante, si el permmiso se
otorga a, el usuarrio deberá dar el agra
adecimiento
o correspo
ondiente y citar la fue
ente del
mismo o.
Eduardo Vargas N
Navarrete
Noombre y firrma

ESTUDIO FISCAL DE EMPRESAS CONSTRUCTORAS

INDICE GENERAL

INDICE GENERAL .................................................................................................................................... I
INTRODUCCIÓN ................................................................................................................................... IV
ANTECEDENTES .................................................................................................................................. VII
MARCO TEÓRICO ............................................................................................................................... VIII
CAPITULO I. CREACIÓN DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA ............................................................... 1
I.1 Tipos de sociedades mercantiles ........................................................................................1
I.1.1 Sociedad en nombre colectivo ..............................................................................2
I.1.2 Sociedad en comandita simple .............................................................................2
I.1.3 Sociedad de responsabilidad limitada ..................................................................2
I.1.4 Sociedad anónima .................................................................................................2
I.1.5 Sociedad en comandita por acciones ....................................................................2
I.1.6 Sociedad cooperativa ............................................................................................2
I.1.7 Sociedades de capital variable ..............................................................................3
I.2 Elección del tipo de sociedad mercantil .............................................................................3
I.3 Esquema de los pasos para constituir una Empresa ..........................................................5
CAPITULO II. NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA ....................................................................... 6
II.1 Boletín D‐7 “Contratos de construcción y de fabricación de ciertos bienes de capital” ....7
II.2 Conceptos básicos del Boletín D‐7 .....................................................................................7
II.2.1 Contrato de Construcción .....................................................................................7
II.2.2 Estimación .............................................................................................................8
II.2.3 Anticipos de clientes .............................................................................................9
II.2.4 Retenciones ...........................................................................................................9
II.3 Ingresos del contrato ....................................................................................................... 10
II.4 Reconocimiento y valuación de los costos ...................................................................... 10
II.4.1 Costos directos ................................................................................................... 11
II.4.2 Costos indirectos ................................................................................................ 12
II.4.3 Costos para adjudicación del contrato ............................................................... 14
II.4.4 Costos a excluir .................................................................................................. 14
II.4.5 Costos iniciales ................................................................................................... 14
II.4.6 Método de porciento de avance ........................................................................ 15
CAPITULO III. IMPUESTOS .................................................................................................................. 17
III.1 Definición de impuesto ................................................................................................... 17
III.2 Elementos de los Impuestos ............................................................................................ 17
III.2.1 Sujetos del Impuesto .......................................................................................... 17
III.2.2 Objeto ................................................................................................................ 18
III.2.3 Fuente ................................................................................................................ 18
I

III.2.4 Base .................................................................................................................... 18
III.2.5 Unidad ................................................................................................................ 18
III.2.6 Tasa o Tarifa ....................................................................................................... 18
III.2.7 Periodo o fecha de pago .................................................................................... 18
III.3 Antecedentes de los impuestos en México ..................................................................... 19
III.4 Fundamentación constitucional y legal de los impuestos ............................................... 21
III.5 Clasificación de impuestos .............................................................................................. 22
III.5.1 Impuestos directos ............................................................................................. 22
III.5.2 Impuestos indirectos .......................................................................................... 22
CAPITULO IV. IMPUESTO SOBRE LA RENTA ..................................................................................... 23
IV.1 Concepto Fiscal de Renta ................................................................................................ 23
IV.2 Antecedentes del Impuesto Sobre la Renta (ISR) en México .......................................... 23
IV.3 Estudio de la Ley del Impuesto Sobre la Renta aplicada a la construcción ..................... 24
IV.3.1 Tasa del impuesto .............................................................................................. 25
IV.3.2 Resultado fiscal o Base del impuesto ................................................................ 26
IV.3.3 Fecha de pago .................................................................................................... 26
IV.3.4 Los Ingresos ........................................................................................................ 26
IV.3.5 Ajuste anual por inflación acumulable ............................................................... 34
IV.3.6 Deducciones ....................................................................................................... 35
IV.3.7 Ajuste Anual por Inflación .................................................................................. 63
IV.3.8 Las Pérdidas fiscales y la Documentación que acredite su origen ..................... 70
IV.3.9 Deducción de terrenos para desarrollo inmobiliario ......................................... 71
IV.3.10 Pagos Provisionales del Impuesto Sobre la Renta ............................................. 73
IV.3.11 Elementos necesarios para el cálculo de los pagos provisionales ..................... 76
IV.4 Ejemplo práctico del cálculo de pagos provisionales ...................................................... 78
IV.5 Ejemplo práctico del cálculo de ISR del ejercicio ............................................................ 80
IV.5.1 La Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas ........... 84
IV.5.2 Efectos fiscales en la determinación de la Utilidad Fiscal Neta (UFIN) .............. 88
CAPITULO V. IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA .................................................................. 89
V.1 Antecedentes................................................................................................................... 89
V.2 Impacto en la construcción ............................................................................................. 89
V.3 Abrogación de la ley del IETU .......................................................................................... 90
CAPITULO VI. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO ............................................................................. 92
VI.1 Antecedentes del impuesto al valor agregado ................................................................ 92
VI.2 Implementación del IVA en México ................................................................................ 93
VI.3 Características del Impuesto al Valor Agregado (IVA) ..................................................... 93
VI.4 Evolución del IVA ............................................................................................................. 94
VI.5 Mecánica general del IVA ............................................................................................... 94
IV.1 Estudio de la Ley del Impuesto al Valor agregado aplicada a la construcción ................ 95
II

VI.6.1 Tasa del impuesto .............................................................................................. 96
VI.6.2 Traslado del impuesto ........................................................................................ 96
VI.6.3 Retención de impuesto ...................................................................................... 97
VI.6.4 Concepto de efectivamente cobrado ................................................................. 98
VI.6.5 La tasa 0% del impuesto ..................................................................................... 99
VI.6.6 Acreditación del impuesto ............................................................................... 101
VI.6.7 Requisitos para la acreditación del impuesto .................................................. 102
VI.6.8 IVA acreditable de inversiones ......................................................................... 104
VI.6.9 Cálculo de proporción de acreditamiento con base en el ejercicio anterior ... 107
VI.6.10 Periodo y fecha de pago del impuesto ............................................................. 109
VI.6.11 Acreditamiento de saldos a favor de periodos anteriores ............................... 109
VI.6.12 Cancelación parcial o total del Impuesto trasladado previamente cobrado ... 110
VI.6.13 Casos exentos del impuesto ............................................................................. 112
VI.6 Exención del IVA para empresas constructoras de inmuebles destinados a casa
habitación ................................................................................................................................ 114
VI.7 Integración de un presupuesto para casa habitación ................................................... 114
VI.8 Ejemplo práctico del cálculo del IVA ............................................................................. 122
CONCLUSIONES .................................................................................................................................... X
BIBLIOGRAFIA ..................................................................................................................................... XII

III

INTRODUCCIÓN
“Cuando lo que yo diga lo entiendan, estoy hablando de lógica…

Cuando lo que yo diga sólo yo lo entienda, estoy hablando de filosofía…
Y cuando lo que yo diga no lo entiendan ustedes, ni yo tampoco, estoy hablando de
impuestos…
¿Entendieron?”.
Antonio Caso.
Fuente: “Libertas” Año 19, No. 211, 01-Jul-2007, pag.38
Por lo general al iniciar la construcción de alguna obra, las empresas de este

sector enfocan todas sus habilidades al proceso de ejecución de la misma, canalizan
sus esfuerzos para obtener mejores costos de insumos, minimizar tiempos, generar
estimaciones, optimizar recursos, supervisar la calidad de los trabajos, verificar
avances, entre otras actividades que tienen como fin garantizar la entrega en tiempo y
forma los trabajos y a entera satisfacción del cliente o contratante; tanto física como
administrativamente; con lo cual se da por concluida la obra. O por lo menos eso es lo
que comúnmente se piensa.
Pero no es así. Durante el proceso de ejecución de la obra, la empresa constructora

debe iniciar paralelamente un control contable para determinar el resultado final
obtenido por la empresa. A partir de este punto la obra entra en una segunda etapa en
la que el análisis fiscal juega el papel más importante; este análisis es muy poco
conocido para el personal encargado de la ejecución de la obra; en particular para el
ingeniero civil.
El objetivo de este trabajo no es hacernos contadores, ni administradores, mucho

menos expertos en análisis fiscal. Ya existen personas que dedican su tiempo
exclusivamente a ejercer estas actividades y que por sentido común es conveniente
contratar sus servicios para llevar el control adecuado de nuestra contabilidad; pero
aunque somos personas dedicadas a la industria de la construcción en todos sus
aspectos, no significa que esto sea una limitante para adquirir el conocimiento y saber
IV

interpretar una declaración anual, un estado financiero, saber que es un activo, o un
pasivo circulante; por lo tanto, es obligación del ingeniero civil en su papel de
empresario; contar con un conocimiento amplio y actualizado de la estructura contable y
fiscal de la empresa, entender las ventajas y desventajas que ofrecen las leyes en
materia fiscal para obtener resultados óptimos y favorecedores, conocer las
consideraciones, alcances, restricciones e incentivos que ofrecen, así como su
aplicación según el tipo de obra a ejecutar; para prevenir o evitar eventos que
perjudiquen directamente al capital de la empresa.
El presente trabajo tiene como finalidad dar a conocer, difundir, analizar, fomentar y
crear conciencia de los recursos y obligaciones fiscales con los que cuentan los
contribuyentes del sector económico de la construcción, que por ignorancia dejamos en
segundo término generando afectaciones a la economía de la empresa.
Las legislaciones fiscales que existen actualmente en nuestro país consideran a la

construcción como una actividad empresarial y por lo tanto se encuentra sujeta al pago
de impuestos y por lo general; al tratar temas de análisis fiscal, estos resultan
desconocidos para un ingeniero civil, lo cual es totalmente lógico pues no poseemos los
conocimientos ni la formación académica para entender o interpretar de manera
adecuada el concepto que la autoridad fiscal desea transmitir. Al buscar información
bibliográfica observamos que es bastante limitada, que no está actualizada debido a los
cambios y reformas constantes y, que por si fuera poco, los autores de esta información
son contadores que tienen por objeto difundir esta información entre personas que
ejercen la misma profesión; utilizando una serie de conceptos y términos con la que
solo ellos se encuentran familiarizados. Para el ingeniero civil esto suele representar un
obstáculo pues al tratar de comprender alguna lectura referente a temas fiscales el
resultado se traduce en hesitación.
Esta es la razón que justifica la realización de este trabajo; presentar de una manera
clara, objetiva, práctica y directa el tratamiento fiscal al que se encuentra sujeto el
sector de la construcción, comenzando por la creación de una empresa constructora,
V

conocer lar normas que rigen el ordenamiento contable de los contratos de
construcción; los impuestos que impactan directamente a la empresa, sus antecedentes
y sus elementos básicos, ubicar los marcos jurídicos y legales que nos obligan a pagar
impuestos; sus características, su cálculo, la forma de pago, la mecánica de aplicación
en un presupuesto de obra, el momento de causación durante el proceso de ejecución
de una obra, cuales aplican según la naturaleza de la obra, el monto sobre el cual se
aplica y el importe del impuesto.

VI

ANTECEDENTES
De acuerdo a Mathelín Leyva, las empresas constructoras anteriormente habían

disfrutado de un régimen especial de tributación que consistía en aplicar una tasa
proporcional al monto de sus ingresos para así determinar un impuesto sobre la renta,
sin embargo debido al crecimiento de la actividad en nuestro país, así como a la
diversificación de los tipos de construcciones realizadas, llegó un momento en que la
autoridades fiscales consideraron conveniente modificar de manera sustancial las
reglas de tributación.
Los antecedentes más remotos de este régimen los encontramos en los convenios
celebrados con empresas constructoras con las autoridades fiscales durante 1954 y
1955. Oficialmente, el régimen especial de tributación surtió efectos a partir de 1967 y
continuó vigente con algunas modificaciones hasta el 31 de Diciembre de 1981
resumidas en cuadro siguiente:
Año Tasa* Modificaciones

1967 1.50%
1968 -1972 2.00%  Incremento de tasa de 1.50% a 2.00%.
 Incremento de tasa de 2.00% a 2.50%.
1973-1974 2.50%
 Se le otorga régimen de carácter optativo.
 Incremento de tasa de 2.50% a 3.00%.
 Se determina que cierto tipo de ingresos no tenían
derecho al régimen especial.
 Se define fiscalmente qué se considera obra.
1975-1978 3.00%
 Se exige que la producción de ingresos por obra sea
cuando menos el 80% de los ingresos totales.
 Se dictan reglas en materia de contrato de obras por
administración.
1979-1981 3.75%  Incremento de tasa de 3.00% a 3.75%.

VII

MARCO TEÓRICO
El sector de la construcción tiene un papel trascendental en el desarrollo de un país ya

que proporciona elementos de bienestar básicos en una sociedad al construir puentes,
carreteras, puertos, vías férreas, presas, plantas generadoras de energía eléctrica,
industrias, así como viviendas, escuelas, hospitales, y lugares para el esparcimiento y la
diversión como los cines, parques, hoteles, teatros, entre otros. Así mismo utiliza
insumos provenientes de otras industrias como el acero, hierro, cemento, arena, cal,
madera, aluminio, etc., por este motivo es uno de los principales motores de la
economía del país.
Los protagonistas que integran este sector económico son las empresas constructoras y
que hablando fiscalmente se les denomina contribuyentes. Estos contribuyentes como
cualquier otro se encuentran sujetos al pago de impuestos por las leyes que emite la
autoridad en materia fiscal, dentro de las que destacan por su nivel de recaudación la
Ley de Impuesto Sobre la Renta y la Ley del Impuesto al Valor Agregado a las cuales
las empresas constructoras se encuentran obligadas a enterar.
Y es aquí donde nacen algunas de las preguntas fundamentales para las constructoras
¿De dónde se obtienen los recursos para pagar impuestos?, ¿Cuánto y por qué?, pues
bien, atendiendo a la primer pregunta; si tenemos que pagar impuestos, la lógica indica
que primero debemos tener una fuente de trabajo que genere ingresos económicos,
partiendo de este punto, las empresas constructoras perciben ingresos a través de la
obtención contratos de obra celebrados con la iniciativa pública o privada; estos
contratos se encuentran respaldados por presupuestos de obra.
Analizando de manera superficial la estructura de un presupuesto para la realización de

obra; tenemos que: la obra a ejecutar será la fuente de ingreso económico; al importe
total de la obra disminuiremos los costos de adquisición de materiales, mano de obra,
indirectos de oficina y campo; obteniendo así la utilidad de la empresa, pero… ¿en
verdad esta es la utilidad para empresa? La respuesta es no; esta es una utilidad antes
VIII

de impuestos. Ahora surgen más preguntas, ¿Por qué pagar de la utilidad?, ¿Cuáles
son estos impuestos?, ¿Quién me obliga apagarlos? y ¿Cuál será la utilidad real?
Sería muy optimista pensar que después de pagar impuestos obtuviéramos una
generosa utilidad. Para calcular la utilidad neta aún tenemos que disminuir los pagos
por concepto de seguridad social, participación de los trabajadores en las utilidades, por
mencionar algunos y por si aún no fuera suficiente nos quedan los de mayor impacto,
hablamos del impuesto sobre la renta y el impuesto al valor agregado. Probablemente
esto no nos deja un buen semblante, pero si una clara advertencia; la Ley de Impuesto
Sobre la Renta y la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no pueden ser tomadas a la
ligera por los contribuyentes dedicados a la industria de la construcción.
Por consiguiente, estudiaremos las características generales y los elementos que

definen a estos impuestos, las leyes que los respaldan (Ley de Impuesto Sobre la
Renta y la Ley del Impuesto al Valor Agregado), sus orígenes, objetivos, beneficios y
repercusiones, su mecánica de cálculo y sus consideraciones, la manera en como
intervienen en los contratos de construcción según el tipo de obra y su aplicación para
obtener un mayor beneficio.
IX

CAPITULO I. CREACIÓN DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA

Comúnmente, cuando una persona o un grupo de personas con objetivos económicos
similares, toman la decisión de crear una empresa; comienzan a materializar su
proyecto sin conocer los diferentes tipos de sociedades que existen, incluso sin saber
que existe una ley que regula desde la creación hasta la extinción de una sociedad.
Este error podría significar para la empresa de reciente creación una serie de
problemas legales y fiscales o en el peor delos casos el fracaso parcial o total del
proyecto. Aquí es donde radica la importancia de conocer las características, las
ventajas y desventajas; así como los riesgos y beneficios que nos ofrecen cada una de
las sociedades mercantiles para poder seleccionar el tipo que mejor nos favorezca en
función de nuestro giro empresarial, en este caso la construcción.
I.1 Tipos de sociedades mercantiles

La ley encargada de los procesos de creación, funcionamiento, conformación y
extinción de una sociedad es la Ley General de Sociedades Mercantiles, y de acuerdo a
su última reforma publicada el 13 de junio 2014, tenemos que en su primer artículo
indica las especies de sociedades mercantiles reconocidas por esta ley:
Artículo 1o.‐ Esta Ley reconoce las siguientes especies de sociedades mercantiles:

I. Sociedad en nombre colectivo;
II. Sociedad en comandita simple;
III. Sociedad de responsabilidad limitada;
IV. Sociedad anónima;
V. Sociedad en comandita por acciones, y
VI. Sociedad cooperativa.

Cualquiera de las sociedades a que se refieren las fracciones I a V de este artículo
podrá constituirse como sociedad de capital variable.

Dentro del contenido de la Ley General de Sociedades Mercantiles encontramos
capítulos dedicados a cada una de las sociedades mercantiles descritas en artículo 1,
en los que se especifican sus características, alcances y limitaciones, para el objeto de
1

este estudio nos enfocaremos únicamente en la descripción que la ley ofrece al
respecto de cada tipo de sociedad.
I.1.1 Sociedad en nombre colectivo

Artículo 25.‐ Sociedad en nombre colectivo es aquella que existe bajo una razón social
y en la que todos los socios responden, de modo subsidiario, ilimitada y
solidariamente, de las obligaciones sociales.
I.1.2 Sociedad en comandita simple

Artículo 51.‐ Sociedad en comandita simple es la que existe bajo una razón social y se
compone de uno o varios socios comanditados que responden, de manera subsidiaria,
ilimitada y solidariamente, de las obligaciones sociales, y de uno o varios
comanditarios que únicamente están obligados al pago de sus aportaciones.

I.1.3 Sociedad de responsabilidad limitada

Artículo 58.‐ Sociedad de responsabilidad limitada es la que se constituye entre socios
que solamente están obligados al pago de sus aportaciones, sin que las partes sociales
puedan estar representadas por títulos negociables, a la orden o al portador, pues sólo
serán cedibles en los casos y con los requisitos que establece la presente Ley.
I.1.4 Sociedad anónima

Artículo 87.‐ Sociedad anónima es la que existe bajo una denominación y se compone
exclusivamente de socios cuya obligación se limita al pago de sus acciones.

I.1.5 Sociedad en comandita por acciones

Artículo 207.‐ La sociedad en comandita por acciones, es la que se compone de uno o
varios socios comanditados que responden de manera subsidiaria, ilimitada y
solidariamente, de las obligaciones sociales, y de uno o varios comanditarios que
únicamente están obligados al pago de sus acciones.
I.1.6 Sociedad cooperativa

Artículo 212.‐ Las sociedades cooperativas se regirán por su legislación especial.

2

I.1.7 Sociedades de capital variable

El Artículo 1 claramente señala que la Sociedad en nombre colectivo, la Sociedad en
comandita simple, la Sociedad de responsabilidad limitada, la Sociedad anónima y la
Sociedad en comandita por acciones; podrán constituirse como sociedad de capital
variable, para aclarar el concepto de capital variable nos referiremos al artículo 213 que
señala:
Artículo 213.‐ En las sociedades de capital variable el capital social será susceptible de
aumento por aportaciones posteriores de los socios o por la admisión de nuevos
socios, y de disminución de dicho capital por retiro parcial o total de las aportaciones,
sin más formalidades que las establecidas por este capítulo.
I.2 Elección del tipo de sociedad mercantil
De las sociedades mercantiles mencionadas no se aconseja que se constituyan la

Sociedad en nombre colectivo, Sociedad en comandita simple y Sociedad en comandita
por acciones, debido a que ponen en riesgo el patrimonio individual de cada uno de los
socios, ya que la responsabilidad para cumplir con las obligaciones sociales es ilimitada
es decir, en caso de presentarse un problema jurídico todos responden y podrían
perder su patrimonio personal.
En cuanto a las sociedades cooperativas, es condición indispensable ser miembro de la

clase trabajadora, además que para ingresar en una cooperativa de consumo en
necesario tener la calidad de consumidor o usuario de los productos o servicios que a
través de la misma se obtienen.
Por ultimo tenemos a la Sociedad de responsabilidad limitada y la Sociedad anónima

que son consideradas las más adecuadas para los fines comerciales que están dentro
de los objetivos de una empresa dedicada a la construcción. A continuación y por ser
las que mayor se emplean presentamos una comparativa entre estas dos sociedades:
3
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4
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5

CAPITULO II. NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA
Las Normas de Información Financiera son un conjunto de lineamientos emitidos por el

Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de las Normas de Información
Financiera (CINIF), que tienen por objeto definir la estructura y los objetivos de los
estados financieros; así como, las características, alcances y elementos básicos que
los integran para lograr uniformidad de criterios en su elaboración, análisis e
interpretación, entre los usuarios generales de la información financiera.
Dentro de las Normas de Información Financiera se encuentra el Boletín D-7 “Contratos

de construcción y de fabricación de ciertos bienes de capital”, el cual contiene los
pronunciamientos normativos y conceptuales que las constructoras deben llevar acabo
para el tratamiento contable correspondiente y presentación de estados financieros.
Por el simple hecho de titularse “Contratos de construcción y de fabricación de ciertos

bienes de capital”, el boletín obliga a las empresas constructoras a conocer su
contenido; y aunque este es dirigido principalmente a los encargados de la
administración contable de la empresa, no deja de ser un documento que forme parte
del conocimiento del ingeniero civil, en especial para los que se encargan de la toma de
decisiones a nivel gerencial.
El Boletín D-7 se encuentra restringido por derechos de autor, motivo por el cual solo
se presenta una síntesis. Durante el desarrollo de este tema presento una serie de
comentarios a las definiciones y conceptos que presenta el Boletín D-7 y que desde mi
punto de vista el alcance de estas definiciones son poco objetivas, algunas son
parcialmente erróneas y dada la importancia de este de este documento que refiere a
al tratamiento contable de empresas constructoras, considero importante señalar las
deficiencias de esta serie de términos; esto no lo hago con el objeto de proponer
cambios en el boletín; pero si con el propósito de hacer notar que en temas de cualquier
ámbito inherentes al sector de la construcción; se considere indispensable la
participación de un ingeniero civil. Por otra parte, entiendo a la perfección de que este
no es un documento que aporte información técnica referente a la construcción; si no
6

que su objetivo es únicamente establecer lineamientos contables; pero también existen
leyes y reglamentos en los que ya se encuentran establecidos los alcances de estos
conceptos y que no deben ser tomados tan a la ligera.
II.1 Boletín D-7 “Contratos de construcción y de fabricación de ciertos

bienes de capital”
Este boletín establece las bases para el reconocimiento, identificación, cuantificación y

estimación de los ingresos, costos y gastos asociados derivados de los contratos de
construcción; todo esto teniendo como punto de partida un documento que respalde
jurídicamente la ejecución de los trabajos, este documento legal es el contrato de obra,
el cual da la pauta de acuerdo al boletín para el reconocimiento de los ingresos en los
registros contables. En el caso de no contar con un contrato de obra que ampare los
trabajos de construcción, estos estarán excluidos de los lineamientos establecidos en
este boletín.
II.2 Conceptos básicos del Boletín D-7
II.2.1 Contrato de Construcción

El boletín señala que: “Es el que se negocia específicamente para la construcción o
fabricación de un activo…”
Esta definición sería probablemente apropiada para contratos con la iniciativa privada,
pero solo en algunos casos y tratándose de contratos celebrados con la administración
pública se encuentra un punto a favor que hace obsoleta esta definición y el respaldo
legal lo encontramos en el párrafo III del artículo 134 de la Constitución Política De Los
Estados Unidos Mexicanos a la letra señala:
Las adquisiciones, arrendamientos y enajenaciones de todo tipo de bienes, prestación
de servicios de cualquier naturaleza y la contratación de obra que realicen, se
adjudicarán o llevarán a cabo a través de licitaciones públicas mediante convocatoria
pública para que libremente se presenten proposiciones solventes en sobre cerrado,
que será abierto públicamente, a fin de asegurar al Estado las mejores condiciones
7

disponibles en cuanto a precio, calidad, financiamiento, oportunidad y demás
circunstancias pertinentes.
Salvo algunas excepciones considero que el 80% de los contratos que se obtienen en
el sector de la construcción no son susceptibles a negociaciones porque gran parte de
las constructoras obtienen contratos de obra por medio de licitaciones con la iniciativa
privada y pública principalmente y que por estar sujetos a un proceso de licitación los
contratantes seleccionan las ofertas que más les favorecen, por lo que los participantes
se ven obligados a reducir en sus propuestas económicas costos en mano de obra,
materiales o porcentajes de indirectos y utilidad con la intención de presentar una
óptima oferta y ser designados por la convocante para ejecutar los trabajos. Como lo
establece la Ley De Obras Públicas y Servicios Relacionados con Las Mismas en su
artículo 38, párrafo IV:
Artículo 38. Una vez hecha la evaluación de las proposiciones, el contrato se adjudicará
de entre los licitantes, a aquél cuya proposición resulte solvente porque reúne,
conforme a los criterios de adjudicación establecidos en la convocatoria a la licitación,
las condiciones legales, técnicas y económicas requeridas por la convocante, y por
tanto garantiza el cumplimiento de las obligaciones respectivas.
II.2.2 Estimación

Según el boletín: “Es el nivel de obra aprobado por el cliente basado en el estado de
realización de un proyecto.”
Y de acuerdo al Reglamento de la Ley De Obras Públicas y Servicios Relacionados con

Las Mismas en el artículo 2 tenemos que se entiende por:
XIV. Estimación: la valuación de los trabajos ejecutados en un periodo determinado
presentada para autorización de pago, en la cual se aplican los precios, valores o
porcentajes establecidos en el contrato en atención a la naturaleza y características
del mismo, considerando, en su caso, la amortización de los anticipos, los ajustes de
costos, las retenciones económicas, las penas convencionales y las deducciones; así
como, la valuación de los conceptos que permitan determinar el monto de los gastos
no recuperables;
8

II.2.3 Anticipos de clientes

De acuerdo al boletín: “Son las cantidades recibidas por el contratista antes de que el
trabajo haya sido desempeñado.”
Esta definición no dice mucho, ya que los anticipos tienen un importe y principalmente
objetivo específico, la fracción II del artículo 138 del Reglamento de la Ley De Obras
Públicas y Servicios Relacionados con Las Mismas nos ofrece una definición más
amplia y objetiva:
II. Las dependencias y entidades podrán otorgar hasta un treinta por ciento de la
asignación presupuestaria aprobada al contrato en el ejercicio de que se trate para
que el contratista realice en el sitio de los trabajos la construcción de sus oficinas,
almacenes, bodegas e instalaciones y, en su caso, para los gastos de traslado de la
maquinaria y equipo de construcción e inicio de los trabajos; así como, para la
compra y producción de materiales de construcción, la adquisición de equipos que se
instalen permanentemente y demás insumos que deberán otorgar.
II.2.4 Retenciones

“Son las cantidades no cobradas que el cliente conserva como garantía del
cumplimiento del contrato.” Es la definición contenida en el boletín.
Como primer punto, no indica a qué tipo de retenciones se refiere debido a que existen
diferentes tipos entre las que podemos mencionar: de cargos por supervisión,
aportaciones a alguna cámara, fondo de garantía, entre otras; por su parte la Ley de
Obras Públicas y Servicios Relacionados con las Mismas en párrafo III del Artículo 46
Bis señala que:
Asimismo, las dependencias y entidades, en caso de atraso en la ejecución de los
trabajos durante la vigencia del programa de ejecución general de los trabajos,
aplicarán retenciones económicas a las estimaciones que se encuentren en proceso
en la fecha que se determine el atraso, las cuales serán calculadas en función del
avance en la ejecución de los trabajos conforme a la fecha de corte para el pago de
estimaciones pactada en el contrato. Dichas retenciones podrán ser recuperadas por
los contratistas en las siguientes estimaciones, si regularizan los tiempos de atraso
conforme al citado programa.
9

Además, por lo que respecta al cumplimiento del contrato las dependencias no retienen
cantidades sino que solicitan a las contratistas fianzas constituidas a su favor de como
lo establece el artículo 48 de la misma ley donde se indica que:
Artículo 48. Los contratistas que celebren los contratos a que se refiere esta Ley
deberán garantizar:
I. Los anticipos que reciban. Estas garantías deberán presentarse en la fecha y lugar
establecidas en la convocatoria a la licitación o en su defecto, dentro de los quince
días naturales siguientes a la fecha de notificación del fallo y por la totalidad del
monto de los anticipos, y

II. El cumplimiento de los contratos. Esta garantía deberá presentarse en la fecha y
lugar establecidos en la convocatoria de la licitación o en su defecto, dentro de los
quince días naturales siguientes a la fecha de notificación del fallo.
II.3 Ingresos del contrato
Los ingresos al contrato son los aumentos o disminuciones que modifican el importe
original del contrato entre los que se encuentran:
 Incrementos o decrementos de volúmenes de obra

 Modificaciones y cambios de especificaciones en materiales
 Trabajos no contenidos en el presupuesto original
 Escalatorias de precios unitarios
 Sanciones económicas
 Incentivos
II.4 Reconocimiento y valuación de los costos
El boletín D-7, divide en cinco grupos los costos del contrato que “deben ser
identificados, cuantificados, estimados y acumulados con un grado razonable de
exactitud.” Estos grupos son: Costos directos, Costos indirectos, Costos para
adjudicación del contrato y Costos a excluir.
10

Pero nuevamente observo incongruencias, esta vez en los elementos que los autores
incluyen dentro de cada grupo de costos. Considero que esto es una ofensa para un
ingeniero civil, en especial para un analista de precios unitarios; por lo cual no puedo
dejar de hacer las siguientes observaciones:
II.4.1 Costos directos

El boletín dice que “Los costos directos incluyen:
 Mano de obra en el sitio de la construcción, incluyendo supervisión.

 Materiales usados en la construcción.
 Adquisición de inmuebles, maquinaria y equipo destinados exclusivamente al
contrato.
 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo usados en la obra.
 Traslado de maquinaria, equipo y materiales hacia y del sitio de la construcción.
 Rentas de inmuebles, maquinaria y equipo.
 Diseño y asistencia técnica.
 Costos estimados de rectificación de especificaciones originales y trabajo de
garantía, incluyendo los costos de garantía esperados.
 Reclamaciones de terceras partes.
 Seguros y fianzas relacionados con la construcción.
 Costo o resultado integral de financiamiento directamente atribuible a los
financiamientos obtenidos para el desarrollo del contrato, atendiendo las
disposiciones vigentes.”
El boletín señala que dentro de los elementos que integran a los costos directos se
encuentra la mano de obra con lo cual no hay ningún problema al respecto, el problema
surge al decir que en esta se debe incluir supervisión; esto si representa un grave error.
El Reglamento de la Ley De Obras Públicas y Servicios Relacionados con Las Mismas
indica que:
11

Artículo 190.‐ El costo directo por mano de obra es el que se deriva de las erogaciones
que hace el contratista por el pago de salarios reales al personal que interviene en la
ejecución del concepto de trabajo de que se trate, incluyendo al primer mando,
entendiéndose como tal hasta la categoría de cabo o jefe de una cuadrilla de
trabajadores. No se considerarán dentro de este costo las percepciones del personal
técnico, administrativo, de control, supervisión y vigilancia que corresponden a los
costos indirectos.

El mismo error aplica para los puntos adquisición y depreciación de inmuebles, traslado
de maquinaria, equipo y materiales hacia y del sitio de la construcción, costos de diseño
y asistencia técnica, costos estimados de rectificación de especificaciones originales y
trabajo de garantía, incluyendo los costos de garantía esperados, reclamaciones de
terceras partes; en conclusión todos los puntos mencionados forma parte de la
integración delos costos indirectos.
Por lo que se refiere a fianzas y seguros relacionados con la construcción solo

aplicarían únicamente a las que tengan que tengan relación con los costos horarios de
maquinaria y equipo.
Por ultimo tenemos al costo por financiamiento que por cultura en el análisis de precios
unitarios, tampoco forma parte de la estructura de los costos directos y según el
Reglamento de la Ley De Obras Públicas y Servicios Relacionados con Las Mismas
tenemos que:
Artículo 214.‐ El costo por financiamiento deberá estar representado por un porcentaje
de la suma de los costos directos e indirectos y corresponderá a los gastos derivados
por la inversión de recursos propios o contratados que realice el contratista para dar
cumplimiento al programa de ejecución de los trabajos calendarizados y valorizados
por periodos.
II.4.2 Costos indirectos

“Los costos indirectos incluyen:
 Seguro y fianzas generales.

 Diseño y asistencia técnica que no estén relacionados con un contrato
específico.
12

 Mano de obra indirecta.

 Supervisión indirecta del contrato.
 Suministros.
 Herramientas y equipo.
 Control de calidad e inspección.
 Reparación y mantenimiento.
 En algunas circunstancias, costos base como la preparación y procesamiento
central de nóminas.”
Por definición tenemos que los costos indirectos son las erogaciones realizadas por las
constructoras para dar apoyo técnico y administrativo al personal responsable de la
ejecución de los trabajos. Estas erogaciones se componen de los gastos por concepto
de oficina de campo y la parte proporcional de oficinas centrales. El argumento que
respalda esta afirmación la tenemos en mismo Reglamento de la Ley De Obras
Públicas y Servicios Relacionados con Las Mismas:
Artículo 211.‐ El costo indirecto corresponde a los gastos generales necesarios para la
ejecución de los trabajos no incluidos en los costos directos que realiza el contratista,
tanto en sus oficinas centrales como en el sitio de los trabajos, y comprende entre
otros: los gastos de administración, organización, dirección técnica, vigilancia,
supervisión, construcción de instalaciones generales necesarias para realizar conceptos
de trabajo, el transporte de maquinaria o equipo de construcción, imprevistos y, en su
caso, prestaciones laborales y sociales correspondientes al personal directivo y
administrativo.

Del artículo anterior concluimos que tres de los elementos que definen a los costos
directos según el boletín se encuentran excluidos de la definición correcta como son:
mano de obra indirecta a no ser que se refiera al personal técnico o administrativo que
participa en oficinas; ocurre lo mismo con la partida de suministros porque no especifica
a qué clase de suministros se refiere –si se refiere a papelería o mobiliario de oficina
estaría en lo correcto- y por ultimo herramientas y equipo que como sabemos; estos
conceptos forman parte indispensable del costo directo.
13

II.4.3 Costos para adjudicación del contrato

Dentro de este grupo de costos se encuentra los costos que se recuperan con la
obtención del contrato.
 Compra de bases de licitación

 Servicios de ingeniería
 Viáticos de visitas obra
 Fianzas
 Papelería
Por sentido común, estos gastos también forman parte de los costos indirectos, pero
contablemente hablando el boletín señala que en caso de no efectuarse la adjudicación
del contrato, el importe de estos gastos deberá registrarse a los gastos del periodo.
II.4.4 Costos a excluir

Estos son costos que debido a un tipo específico de actividad no pueden ser atribuidos
a un contrato en particular y que forman parte de los gastos generales de la empresa.
Aunque estrictamente estas erogaciones también integran a los costos directos.
 Los gastos generales de administración

 Los gastos de venta
 Los gastos de investigación y desarrollo
 La parte de la cuota de depreciación correspondiente a inmuebles, maquinaria y
equipo
II.4.5 Costos iniciales

La naturaleza de este grupo de costos obliga contundentemente a incluirlos dentro de
los costos indirectos. De acuerdo al boletín los costos iniciales son las erogaciones que
se realizan para ejecutar las actividades previas al inicio delos trabajos descritos en el
contrato como son:
14

 Instalaciones de campamentos
 Construcción de caminos de acceso
 Instalación de plantas.
II.4.6 Método de porciento de avance

Para concluir con esta síntesis, el boletín D-7 utiliza el Método de porciento de avance
para identificar el ingreso y relacionarlo con los costos causados en función del avance,
obteniendo así en el registro de ingresos costos y ganancia (o pérdida en su caso) los
cuales deben ser proporcionales a la cantidad de trabajo ejecutado al cierre de un
periodo contable.
El método se apoya de dos Opciones para determinar el porciento de avance que

“pueden ser agrupadas en medidas de entrada y de salida. Las primeras se refieren a
los esfuerzos destinados a un contrato basado en la cuantificación del trabajo y las
segundas a los resultados logrados.
Las medidas de entrada incluyen, procedimientos basados en costos incurridos, horas

laboradas o máquina, cantidades empleadas de material y por su parte las medidas de
salida incluyen, entre otros, procedimientos basados en unidades producidas, unidades
entregadas, terminación física de eventos o etapas significativas del contrato.”
Por último una vez determinado el porciento de avance del proyecto se utilizan dos
enfoques para determinar el ingreso:
“Enfoque ingreso-costo: Una vez determinado el porciento de avance del proyecto, será
aplicado al total del ingreso estimado del contrato y al total del costo estimado del
contrato. La diferencia entre el ingreso y el costo así obtenido constituye el resultado
bruto acumulado de un contrato. De los resultados obtenidos se disminuirán, en su
caso, los ingresos y costos reconocidos en ejercicios anteriores para obtener los
ingresos y costos del periodo a reconocer en el estado de resultados.
15

Enfoque utilidad bruta: Una vez determinado el porciento de avance del proyecto, será
aplicado a la utilidad bruta total estimada del contrato. A la cifra obtenida se le sumarán
los costos incurridos acumulados, para así obtener el ingreso acumulado del contrato.
De los resultados obtenidos se disminuirán, en su caso, los ingresos y costos
reconocidos en ejercicios anteriores para obtener los ingresos y costos del periodo a
reconocer en el estado de resultados.”

16

CAPITULO III. IMPUESTOS
III.1 Definición de impuesto
Son pagos o recursos de carácter obligatorio que realizan las personas y empresas y
que son percibidos por estado mediante una autoridad fiscal y que tienen como
finalidad cubrir las necesidades colectivas, así como cubrir los gastos generales del
Estado.
En términos generales podemos definir a los impuestos como las prestaciones en

dinero que el Estado fija con carácter obligatorio para todos aquellos cuya situación
coincida con la que la ley señala como generador de la contribución.
III.2 Elementos de los Impuestos
Para obtener un panorama más amplio acerca de los impuestos, en necesario conocer
las partes que los conforman: sujetos del impuesto, objeto, fuente, base, unidad, tasa o
tarifa, periodo o fecha de pago, entendiéndose a estos como elementos de los
impuestos.
III.2.1 Sujetos del Impuesto

El sujeto activo es el Estado personificado en la Hacienda Pública y que tiene en
términos de la Constitución la facultad legal de exigir a los ciudadanos que contribuyan
con el gasto público. En México los sujetos activos son la federación, los estados y los
municipios.
El sujeto pasivo es la persona física o moral que tiene la obligación de pagar

impuestos, cooperar con la Hacienda Pública para determinar prestaciones a cargo de
terceros, retener y enterar impuestos.

17

III.2.2 Objeto

El objeto es la realidad económica sujeta a imposición, el hecho generador del
impuesto, generalmente en el título de la Ley se expresa su objeto, lo que grava como
por ejemplo la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
III.2.3 Fuente

Se refiere al monto de los bienes o de la riqueza de una persona física o moral de
donde provienen las cantidades para el pago de los impuestos. En este sentido las
fuentes resultan ser el capital y el trabajo.
III.2.4 Base

La base es la cantidad o monto de bienes percibida por el sujeto pasivo, sobre la que se
calcula el impuesto, la cuantía sobre la que se determina el impuesto y se determina en
función de la ley fiscal especifica.
III.2.5 Unidad

Es la parte alícuota, específica o monetaria que se considera de acuerdo a la ley para
fijar el monto del impuesto.
III.2.6 Tasa o Tarifa

Es el importe del impuesto comúnmente representado en porcentajes y que debe
enterarse de acuerdo a una ley en específico.
III.2.7 Periodo o fecha de pago

Se refiere a el plazo, momento o fecha que establece la ley para realizar el pago por
concepto dela obligación fiscal, mediante declaración que se presentará ante las
oficinas autorizadas o en su caso en portales electrónicos.

18

III.3 Antecedentes de los impuestos en México
La Real Hacienda, como se le conocía a la estructura colonial encargada de las

finanzas públicas, obtenía sus ingresos de cuatro sectores: (i) En la masa común se
encuentran los renglones de ingresos generales, (ii) en los particulares se establecían
los ingresos de sectores especiales como la iglesia, (iii) en los ajenos se encontraban
los burócratas y (iv) en los estancos especiales los sectores económicos
monopolizados. En resumen, en el México colonial la mayoría de los ingresos tributarios
se integraron por impuestos indirectos (85.7%).
Después de lograda la independencia (1810-1822), surge el cuestionamiento en el tema

tributario sobre conservar el esquema colonial o reformarlo. Habría que discutir
entonces sobre las nuevas bases imponibles y la extensión de la carga tributaria entre
los diversos sectores productivos.
Según el historiador Luis Jáuregui la primer etapa de la independencia en México, en lo

que respecta a la Hacienda Pública fue la peor y la de menores logros. Se tuvo que
acudir al endeudamiento que incrementó, todavía más, el déficit público. Además, hubo
varios intentos por modificar el esquema tributario tratando de integrar por primera vez
la contribución directa, lo cual, hasta mediados del siglo XIX, no tuvo éxito. Asimismo,
se trató de obtener ingresos para cubrir los gastos de la Guerra con Francia a través de
aranceles a mercancías extranjeras, gravar la industria textil y los estancos de tabaco.
Todos los intentos fueron impopulares y se recaudó poco, considerando también la
ineficiencia de los funcionarios hacendarios.
Por otro lado, la historiadora María José Rhi Sausi señala que, en 1861, el ministro de
Hacienda José María Mata planeaba la necesidad de reformar la estructura tributaria
mediante la simplificación de los derechos de importación, el establecimiento de un
impuesto directo sobre la propiedad raíz, la liberación de la circulación de mercancías
en los sitios de consumo y la eliminación de algunos impuestos de minería. En esta
etapa, surge también la discusión sobre la contribución directa, la cual no tiene éxito y
que, las pocas que existían, representaban en promedio el 4% de los ingresos
19

tributarios durante el periodo de 1867 a 1896. Previo a la Revolución mexicana, se
mantuvo la misma estructura entre las contribuciones directas y las indirectas.
En la etapa posrevolucionaria, se vive en general un desorden en las finanzas públicas,

el objetivo central fue recuperar el control por los recursos naturales. En el aspecto de
fuentes de ingresos, no hubo modificaciones sustantivas precisamente por esa
incapacidad de restablecer el orden y por la situación de la economía interna. La
discusión se debía a que las entidades federativas poseían mayores fuentes de
ingresos por las alcabalas o lo que quedaba de ellas, y las contribuciones directas a la
propiedad raíz. Sin embargo, en este periodo, de inicio del siglo XX y hasta 1925
aproximadamente, se logró incrementar sus ingresos a través de gravar las
exportaciones de metales y otros productos.
La decisión de crear el income tax (impuesto sobre los ingresos o renta) en México en
1924-1925 tuvo lugar en un entorno internacional muy apropiado, por la experiencia de
otros países. En 1917 el gobierno mexicano contrató a un economista estadounidense
para recibir asesoría en materia fiscal. La asesoría no enseñó nada nuevo a los
técnicos mexicanos.
En 1924, se intenta sin éxito, implementar la contribución directa llamado impuesto

sobre sueldos y utilidades. Sin embargo, en 1925, a pesar de todo, el Gobierno Federal
decide implementar el nuevo impuesto directo con características distintas así como,
otros cambios de menor impacto como traspasar la facultad impositiva sobre
electricidad, gasolina, explotación forestal, cerillos y fósforos, tabaco, aguamieles y
productos de su fermentación al Gobierno Federal. Los resultados del éxito del primer
impuesto sobre la renta se observan en el incremento de su representatividad en la
estructura de ingresos en 1920-1970.
Hasta 1978 solamente se realizaron algunas adecuaciones a los impuestos vigentes, en

los regímenes especiales y en los efectos de la inflación en los impuestos. La gran
reforma se implementó a partir de 1980 con la introducción del Impuesto al Valor
20

Agregado que sustituye al 4% ISIM, al 30% sobre bienes suntuarios, a 25 cargas
especiales federales y 300 estatales.
III.4 Fundamentación constitucional y legal de los impuestos
En algún momento las personas se preguntan ¿Por qué tengo que pagar impuestos?
¿Quién dice que debo hacerlo? Todos saben que es una obligación, pero también es
importante conocer donde se encuentra respaldada esta obligación. El fundamento
legal del pago de impuestos lo encontramos en la Constitución de los Estados Unidos
Mexicanos en su artículo 31, fracción IV el cual establece que:
CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS
Constitución publicada en el Diario Oficial de la Federación el 5 de febrero de 1917
TEXTO VIGENTE
Última reforma publicada DOF 09‐08‐2012

El Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos:

IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o
del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que
dispongan las leyes.
De igual manera encontramos enmarcado legalmente esta obligación dentro del Articulo
1 del Código fiscal de la Federación que a la letra señala:
CODIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN
TITULO PRIMERO
Disposiciones Generales
CAPITULO I
Artículo 1.‐ Las personas físicas y las morales, están obligadas a contribuir para los
gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas. Las disposiciones de este
Código se aplicarán en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados
internacionales de los que México sea parte. Sólo mediante ley podrá destinarse una
contribución a un gasto público específico.

21

III.5 Clasificación de impuestos
III.5.1 Impuestos directos

Los impuestos directos se aplican de forma directa a la riqueza de las personas,
principalmente a sus ingresos o signos de riqueza como la propiedad de autos o casas.
El impuesto directo más importante es el impuesto sobre la renta (ISR).
III.5.2 Impuestos indirectos

Los impuestos indirectos son aquellos que gravan los bienes y los servicios y, por lo
tanto, solo indirectamente a los individuos. Dentro de éstos se encuentran el impuesto
al valor agregado (IVA, impuesto al consumo de las personas y empresas) y el
impuesto especial sobre producción y servicios (IEPS, impuesto a gasolinas, alcohol y
tabacos).

22

CAPITULO IV. IMPUESTO SOBRE LA RENTA
IV.1 Concepto Fiscal de Renta
Se entiende como la ganancia o riqueza, incremento de capital, aumentos de valor del

patrimonio que obtienen las personas físicas o morales por la realización de sus
actividades o de cualquier otra forma que modifique de manera positiva su capital y que
en términos generales resulta de descontar a los ingresos percibidos el costo de su
obtención.
IV.2 Antecedentes del Impuesto Sobre la Renta (ISR) en México
Hablando de un impuesto específico el Impuesto Sobre la Renta es un impuesto que

afecta a los ingresos de las personas físicas y morales. Es el impuesto más importante
ya que es que tiene mayor porcentaje de recaudación, por la tanto conoceremos de
forma superficial su nacimiento en México.
Se mencionará de manera breve las diversas reformas que han marcado a la historia
fiscal mexicana en materia de aplicación de impuestos sobre ingresos, desde el
antecedente más remoto; hasta la actual Ley Impuesto Sobre la Renta.
 Ley del centenario del 20 de julio de 1921

 Ley del ISR de 1924
 Ley de ISR de 1925
 Reforma de Diciembre de 1933
 LISR de diciembre de 1941
 Reforma de noviembre de 1974
 Reforma de diciembre de 1978
 Ley del ISR 30 diciembre de 1980
 Reforma de la Base Nueva Para 1987
23

 Ley de ISR de 1 de enero de 2002

 Reforma diciembre 2004
 Reforma diciembre 2014

IV.3 Estudio de la Ley del Impuesto Sobre la Renta aplicada a la
construcción
La industria de la construcción, al tener un amplio campo de trabajo y generar

importantes fuentes de empleo, representa una contribución económica significativa;
aporta el 9% de la riqueza generada por la actividad productiva (PIB), por tal motivo,
es importante mencionar el tratamiento y estudio particular que deben llevar a cabo los
contribuyentes de esta rama, por lo que el presente análisis pretende dar a conocer el
tratamiento fiscal a que estos contribuyentes tienen derecho a aplicar para efectos del
Impuesto Sobre la Renta.
Los impuestos tienen un ordenamiento legal, el Impuesto Sobre la Renta no es la

excepción; entrando en materia de construcción, encontramos un señalamiento en el
Reglamento de la Ley de Obras Públicas y Servicios Relacionados con las Mismas en
su artículo 219, y aunque no lo sugiere como obligación; indica que el pago por
concepto de este impuesto es a cargo del contratista e indirectamente nos sugiere la
base de aplicación del mismo.
REGLAMENTO DE LA LEY DE OBRAS PÚBLICAS Y SERVICIOS RELACIONADOS CON
LAS MISMAS
TEXTO VIGENTE
Nuevo Reglamento publicado en el Diario Oficial de la Federación el 28 de julio de 2010
SECCIÓN V
DEL CARGO POR UTILIDAD

Artículo 219.‐ El cargo por utilidad es la ganancia que recibe el contratista por la
ejecución del concepto de trabajo; será fijado por el propio contratista y estará
representado por un porcentaje sobre la suma de los costos directos, indirectos y de
financiamiento.

24

Para el cálculo del cargo por utilidad se considerará el impuesto sobre la renta y la
participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas a cargo del
contratista.
El Impuesto Sobre la Renta, grava directamente sobre los ingresos, y para ser más
específicos hablando de empresas constructoras, este impuesto se aplica directamente
sobre la utilidad bruta que se obtiene al finalizar una obra, su principal fundamento de
orden jurídico y legal lo encontramos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, donde en
su primer artículo podemos también identificar el sujeto del impuesto y que señala:
LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
TÍTULO I
DISPOSICIONES GENERALES
Artículo 1o. Las personas físicas y las morales, están obligadas al pago del impuesto
sobre la renta en los siguientes casos:

I. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la
ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el
país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes
de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento
permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a
éste.
IV.3.1 Tasa del impuesto

Como hemos aprendido la tasa es el porcentaje que se aplica a la base del impuesto
para determinar el en monto de la contribución a pagar por cuenta del contribuyente, y
para efectos del impuesto sobre la renta la encontramos determinada por el siguiente
artículo:
DE LAS PERSONAS MORALES

Artículo 9. Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando
al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 30%.
25

IV.3.2 Resultado fiscal o Base del impuesto

A la base del impuesto a la cual se aplica la tasa indicada en el artículo 9, se le conoce
como resultado fiscal del ejercicio; la cual se integra restando de los ingresos
acumulables las deducciones autorizadas y la participación de los trabajadores en las
utilidades de las empresas pagadas en el ejercicio y disminuyendo además las pérdidas
fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.

El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:

I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos
acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este Título y
la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el
ejercicio, en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos.

II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales
pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.

IV.3.3 Fecha de pago

El contribuyente deberá presentar su declaración enterando el resultado fiscal y el
monto del impuesto a cargo dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que
termine el ejercicio fiscal, es decir, como fecha límite el 31 de Marzo.

El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las
oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el
ejercicio fiscal.

IV.3.4 Los Ingresos

Un punto a resaltar dentro de la Ley del Impuesto Sobre la Renta es que no se
encuentra definido claramente el concepto y el alcance de ingreso, por lo cual para el
entendimiento de este capítulo tomaremos como referencia que el ingreso significa un
incremento al patrimonio proveniente ya sea por ganancias o rendimientos de capital,
del trabajo o de la combinación de ambos aun cuando no haya sido percibido en
efectivo, sino simplemente en crédito; estos se encuentran sujetos a las reglas que
señala la Ley del Impuesto Sobre la Renta en el Artículo 16. De igual manera; no todo
26

lo que represente un incremento al capital de nuestra empresa es considerado ingreso,
estas partidas se encuentran definidas en segundo párrafo del artículo mencionado.

CAPÍTULO I
DE LOS INGRESOS

Artículo 16. Las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en
participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en
servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los
provenientes de sus establecimientos en el extranjero. El ajuste anual por inflación
acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de
sus deudas.
Para los efectos de este Título, no se consideran ingresos los que obtenga el
contribuyente por aumento de capital, por pago de la pérdida por sus accionistas, por
primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad o por
utilizar para valuar sus acciones el método de participación ni los que obtengan con
motivo de la revaluación de sus activos y de su capital.
Para tener una mejor idea presentamos una breve descripción de los diferentes tipos de
ingreso de acuerdo al Artículo 16 de la LISR.
IV.3.4.1. Ingresos en efectivo

Ingresos en efectivo son las cantidades percibidas por una entidad, por concepto de
una contraprestación pactada, los cuales provienen de fuentes normales o propias del
giro de la misma. Entiéndase también los pagos por contraprestaciones ya sea en
cheque, transferencia bancaria, divisas, pagos con tarjeta de crédito o débito.
IV.3.4.2. Ingresos en bienes

En los casos en que el ingreso percibido sea mediante bienes distintos al efectivo,
deberá considerarse ingreso en el momento de consumarse la transferencia de
propiedad y haberse determinado el valor de dichos bienes, es decir, el ingreso se
obtendrá en el momento de celebrar el acto o cuando se entregue total o parcialmente
el bien.
27

La cuantificación de los bienes se hará en moneda nacional en la fecha de la
realización del acto de comercio que le de origen, de acuerdo a las cotizaciones o
valores en el mercado o en su defecto el valor del avaluó.
IV.3.4.3. Ingresos en Servicios

Cuando por motivo de la prestación de un servicio se proporcionen bienes o se otorgue
el uso o goce temporal al prestatario, se considerará como ingreso por el servicio o
como valor de este, el importe total de la contraprestación a cargo del prestatario,
siempre que sean bienes que normalmente se proporcionen o se conceda su uso o
goce con el servicio de que se trate.
IV.3.4.4. Ingresos en Crédito

Consiste en el diferimiento real del ingreso, ya sea en efectivo, en bienes o servicios. El
incremento real en este caso, se presenta cuando el contribuyente genera un derecho
de crédito exigible hacia un deudor con base en el precio de un bien o una
contraprestación pactados.
IV.3.4.5. Ingresos en los contratos de construcción de obra.

En la industria de la construcción, por lo general el origen de los ingresos proviene de la
obra pública y privada. Al celebrar las empresas contratos de obra pública federal, con
las entidades federativas y los municipios; así como con instituciones privadas; que se
formalizan de diversos tipos, tales como, a precio unitario, de costo más comisión, por
administración, entre otros.
Por lo que se refiere a los contratos de obra, el ingreso más representativo durante el
proceso de la ejecución de los trabajos es generalmente la entrega de anticipos los
cuales tienen como objetivo trabajos de construcción de oficinas, almacenes o bodegas,
traslados de maquinaria y equipo así como la compra de materiales y demás insumos
que intervengan en el inicio de la obra. Estos varían entre un 25% y 50% del importe
28

total del contrato, este porcentaje está en función de la contratante y de la naturaleza de
la obra.
Después de recibir el anticipo; los ingresos para las empresas constructoras provienen
del pago por concepto de la ejecución de sus actividades, las cuales comúnmente se
encuentran detalladas en la elaboración de números generadores que posteriormente
serán concentrados en estimaciones de obra o en su caso dependerán de la naturaleza
del tipo de contrato establecido.
El importe por concepto de anticipo será amortizado proporcionalmente en cada una de

las estimaciones de obra hasta que este sea amortizado en su totalidad.
Una vez definido el importe de la estimación que comprende el alcance de los trabajos
ejecutados; se procede a la emisión de la factura correspondiente a dicha estimación.
Así mismo se considera autorizada o aprobada una estimación en la fecha en que el

residente de supervisión o las personas designadas por la contratante para efectuar los
trabajos de supervisión y evolución de la obra, firmen de conformidad dicha estimación.
Lo anterior se resume en el último párrafo del artículo 17 de la Ley de Impuesto Sobre

la Renta que señala en qué momento se considera como ingreso y el plazo para que
sea considerado como tal, así como el momento en que será considerado como ingreso
acumulable; de acuerdo a las características delas obras y sus correspondientes
contratos clasificándolos sencillamente en dos categorías: contratos de obra inmueble y
otros contratos de obra.
Artículo 17. Para los efectos del artículo 16 de esta Ley, se considera que los ingresos se
obtienen, en aquellos casos no previstos en otros artículos de la misma, en las fechas
que se señalan conforme a lo siguiente tratándose de:

Los contribuyentes que celebren contratos de obra inmueble, considerarán
acumulables los ingresos provenientes de dichos contratos, en la fecha en que las
estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su
29

cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los
tres meses siguientes a su aprobación o autorización; de lo contrario, los ingresos
provenientes de dichos contratos se considerarán acumulables hasta que sean
efectivamente pagados. Los contribuyentes que celebren otros contratos de obra en los
que se obliguen a ejecutar dicha obra conforme a un plano, diseño y presupuesto,
considerarán que obtienen los ingresos en la fecha en la que las estimaciones por obra
ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando
el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses siguientes a su
aprobación o autorización; de lo contrario, los ingresos provenientes de dichos
contratos se considerarán acumulables hasta que sean efectivamente pagados, o en los
casos en que no estén obligados a presentarlas o la periodicidad de su presentación sea
mayor a tres meses, considerarán ingreso acumulable el avance trimestral en la
ejecución o fabricación de los bienes a que se refiere la obra. Los ingresos acumulables
por contratos de obra a que se refiere este párrafo, se disminuirán con la parte de los
anticipos, depósitos, garantías o pagos por cualquier otro concepto, que se hubiera
acumulado con anterioridad y que se amortice contra la estimación o el avance.

Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior, considerarán ingresos
acumulables, además de los señalados en el mismo, cualquier pago recibido en
efectivo, en bienes o en servicios, ya sea por concepto de anticipos, depósitos o
garantías del cumplimiento de cualquier obligación, o cualquier otro.
IV.3.4.6. Ingresos acumulables

Artículo 18. Para los efectos de este Título, se consideran ingresos acumulables, además
de los señalados en otros artículos de esta Ley, los siguientes:
IV. Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades fiscales,
en los casos en que proceda conforme a las leyes fiscales.

II. La ganancia derivada de la transmisión de propiedad de bienes por pago en
especie. En este caso, para determinar la ganancia se considerará como ingreso el
valor que conforme al avalúo practicado por persona autorizada por las autoridades
fiscales tenga el bien de que se trata en la fecha en la que se transfiera su propiedad
por pago en especie, pudiendo disminuir de dicho ingreso las deducciones que para
el caso de enajenación permite esta Ley, siempre que se cumplan con los requisitos
que para ello se establecen en la misma y en las demás disposiciones fiscales.
Tratándose de mercancías, así como de materias primas, productos semi terminados
o terminados, se acumulará el total del ingreso y el valor del costo de lo vendido se
determinará conforme a lo dispuesto en la Sección III, del Capítulo II del Título II de
esta Ley.

III. Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en
bienes inmuebles, que de conformidad con los contratos por los que se otorgó su
uso o goce queden a beneficio del propietario. Para estos efectos, el ingreso se
30

considera obtenido al término del contrato y en el monto que a esa fecha tengan las
inversiones conforme al avalúo que practique persona autorizada por las autoridades
fiscales.

IV. La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor,
acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial emitidos por
sociedades nacionales de crédito, así como la ganancia realizada que derive de la
fusión o escisión de sociedades y la proveniente de reducción de capital o de
liquidación de sociedades mercantiles residentes en el extranjero, en las que el
contribuyente sea socio o accionista.

En los casos de reducción de capital o de liquidación, de sociedades mercantiles
residentes en el extranjero, la ganancia se determinará conforme a lo dispuesto en la
fracción V del artículo 142 de esta Ley. En los casos de fusión o escisión de
sociedades, no se considerará ingreso acumulable la ganancia derivada de dichos
actos, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 14‐B del Código
Fiscal de la Federación.

V. Los pagos que se perciban por recuperación de un crédito deducido por incobrable.

VI. La cantidad que se recupere por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de
terceros, tratándose de pérdidas de bienes del contribuyente.

VII. Las cantidades que el contribuyente obtenga como indemnización para resarcirlo
de la disminución que en su productividad haya causado la muerte, accidente o
enfermedad de técnicos o dirigentes.

VIII. Las cantidades que se perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo
que dichos gastos sean respaldados con comprobantes fiscales a nombre de aquél
por cuenta de quien se efectúa el gasto.

IX. Los intereses devengados a favor en el ejercicio, sin ajuste alguno. En el caso de
intereses moratorios, a partir del cuarto mes se acumularán únicamente los
efectivamente cobrados. Para estos efectos, se considera que los ingresos por
intereses moratorios que se perciban con posterioridad al tercer mes siguiente a
aquél en el que el deudor incurrió en mora cubren, en primer término, los intereses
moratorios devengados en los tres meses siguientes a aquél en el que el deudor
incurrió en mora, hasta que el monto percibido exceda al monto de los intereses
moratorios devengados acumulados correspondientes al último periodo citado. Para
los efectos del párrafo anterior, los intereses moratorios que se cobren se
acumularán hasta el momento en el que los efectivamente cobrados excedan al
monto de los moratorios acumulados en los primeros tres meses y hasta por el
monto en que excedan.

31

X. El ajuste anual por inflación que resulte acumulable en los términos del artículo 44
de esta Ley.

XI. Las cantidades recibidas en efectivo, en moneda nacional o extranjera, por
concepto de préstamos, aportaciones para futuros aumentos de capital o
aumentos de capital mayores a $600,000.00, cuando no se cumpla con lo previsto
en el artículo 76, fracción XVI de esta Ley.

IV.3.4.7. Ingresos Determinados por las Autoridades Fiscales

En este apartado se considerará una acumulación de los ingresos que presuntivamente
determine la propia autoridad en el ejercicio de sus facultades para comprobar el debido
cumplimiento de las obligaciones fiscales por parte de los contribuyentes.
IV.3.4.8. Ingresos Obtenidos por Pago de Adeudos en Especie

Cuando una Persona Moral tenga la posibilidad de realizar el pago a un acreedor
mediante la entrega de un bien de su propiedad, es factible que se constituya un
ingreso acumulable, siempre que el valor del avalúo resulte mayor respecto del monto
original del activo fijo disminuido de su depreciación o amortización acumulada, y desde
luego que el acreedor este de acuerdo en recibir la dación en pago.
IV.3.4.9. Ingresos por Mejoras que pasan a Poder del Arrendador

En el caso de contribuyentes que se dedican al arrendamiento de inmuebles,
acumularan a sus ingresos los que provengan de construcciones, instalaciones o
mejoras permanentes en bienes inmuebles, que de conformidad con los contratos por
los que se les otorgo su uso o goce queden a beneficio del propietario. Para estos
efectos el ingreso se considera obtenido al término del contrato y en el monto que a esa
fecha tengan las inversiones conforme al avalúo que practique persona autorizada por
las autoridades fiscales.

IV.3.4.10. Ingresos Obtenidos de la Ganancia en Venta de Activos Fijos

Uno de los elementos necesarios para determinar la ganancia en la venta de activos
fijos, es la parte pendiente de deducir a la fecha de la enajenación de dichos activos, la
32

que se obtendrá restando al monto original de la inversión el valor de la depreciación
acumulada al momento de la enajenación. Obtenida la parte pendiente de deducir, se
comparará contra el precio de venta del activo que se enajena.
El monto original de la inversión deberá actualizarse con respecto a los Índices

Nacionales de Precios al Consumidor desde la fecha de su adquisición hasta el
momento de la enajenación, con la finalidad de obtener una ganancia en venta de
activo fijo.
Se considerara también ingreso acumulable la ganancia derivada de la enajenación de

acciones, la cual se determinara disminuyendo del ingreso obtenido por acción, el costo
promedio por acción de las que enajenen y asimismo se multiplicara por el número de
acciones vendidas, obteniéndose la ganancia en venta de acciones. Cabe aclarar que
el costo promedio por acción incluirá todas las acciones que el contribuyente tenga de
la misma persona moral en la fecha de enajenación, aun cuando no enajene todas
ellas. Dicho costo se obtendrá dividiendo el monto original ajustado de las acciones
entre el número total de acciones que tenga el contribuyente a la fecha de la
enajenación.
IV.3.4.11. Ingresos Obtenidos por la Recuperación de Créditos

Deducidos por Incobrables

Se considera ingreso acumulable la recuperación de créditos que con antelación a la
fecha de dicha recuperación se haya deducido como incobrable para efectos fiscales.
Las causas por las que un crédito se considera incobrable son: porque se haya
consumado el plazo de prescripción o antes, si hubiera sido notoria la imposibilidad
práctica de cobro.

IV.3.4.12. Ingresos por la recuperación de seguros, fianzas o
responsabilidad de terceras personas

Cuando un contribuyente tiene asegurado el valor de sus bienes a través de la
cobertura de una póliza de seguros o, en su caso de una fianza y que a consecuencia
33

de un siniestro, pierde dichos bienes, la aseguradora o afianzadora resarcirá el valor
que se encuentre garantizado en dicha póliza o fianza de referencia, en este caso, el
valor de recuperación se considerara un ingreso acumulable.
Cuando la pérdida de un activo fijo sea por caso fortuito o fuerza mayor, se considerara
una deducción la parte pendiente de deducir de dichos activos, y en consecuencia, el
valor de recuperación se considerara ingreso acumulable.
IV.3.4.13. Ingresos por indemnizaciones por baja de técnicos o dirigentes

Cuando el contribuyente reciba cantidades por concepto de indemnización para resarcir
la disminución que haya resultado en su productividad por la muerte, accidente o
enfermedad de técnicos o dirigentes, deberá acumular dichos ingresos.
IV.3.4.14. Gastos por cuenta de terceros sin comprobación

Cuando el contribuyente reciba cantidades para llevar a cabo gastos por cuenta de
terceros, si dichos gastos no son respaldados con comprobantes a nombre de aquél por
el que se efectúa el gasto, se considerarán ingresos acumulables. En este caso se
encuentran las agencias aduanales constituidas como personas morales, así como
sociedades o asociaciones que administran recursos de terceras personas entre otras
IV.3.4.15. Ingresos por intereses normales y moratorios

Se consideran ingresos los intereses normales devengados a favor, sin ajuste alguno.
Tratándose de intereses moratorios, a partir del cuarto mes se acumularán únicamente
los efectivamente cobrados.

IV.3.5 Ajuste anual por inflación acumulable

El ajuste anual por inflación consiste en reconocer el incremento real de los derechos y
obligaciones en base al índice nacional por inflación. Cuando las deudas son mayores a
los derechos, se considera ajuste anual por inflación acumulable.
34

IV.3.5.1. Prestamos, aportaciones y aumentos de capital

En el artículo 76, fracción XVI de esta Ley establece que deberán informarse a la
Secretaria de Hacienda y Crédito Público las cantidades recibidas por préstamos,
aportaciones para futuros aumentos de capital o aumentos de capital mayores a
$600,000.00. Si se omite la presentación de dicha información, estos conceptos se
considerarán ingresos acumulables.
IV.3.5.2. Ingresos Obtenidos por la Ganancia en la Venta de Terrenos

Suele suceder que cuando compramos un terreno a un precio determinado con el paso
del tiempo este obtiene una plusvalía y el nuevo precio de venta incluya el incremento
del valor del mismo, se determinara una ganancia en la venta, a través de los Índices
Nacionales de Precios al Consumidor, en caso contrario, si el terreno sufre una
minusvalía y el precio de venta refleja el menor costo del valor del terreno adquirido, lo
cual se verá reflejado en perdida, en cuyo caso cuando el monto original de la inversión
actualizado sea mayor que el ingreso obtenido por la enajenación, la diferencia se
podrá considerar como una deducción autorizada.
Artículo 19. Para determinar la ganancia por la enajenación de terrenos, de títulos valor
que representen la propiedad de bienes, excepto tratándose de mercancías, así como de
materias primas, productos semiterminados o terminados, así como de otros títulos
valor cuyos rendimientos no se consideran intereses en los términos del artículo 8 de la
presente Ley, de piezas de oro o de plata que hubieran tenido el carácter de moneda
nacional o extranjera y de las piezas denominadas onzas troy, los contribuyentes
restarán del ingreso obtenido por su enajenación el monto original de la inversión, el
cual se podrá ajustar multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al
periodo comprendido desde el mes en el que se realizó la adquisición y hasta el mes
inmediato anterior a aquél en el que se realice la enajenación.

IV.3.6 Deducciones

Las deducciones tienen un papel trascendental en el ámbito administrativo y fiscal de la
empresa constructora, esto dado a que las autoridades fiscales permiten disminuir de
35

los ingresos obtenidos por la empresa, aquellos gastos e inversiones que haya
efectuado la empresa para poder llevar acabo su actividad comercial.
Para el mejor entendimiento de este capítulo tomaremos como base que la palabra
deducción significa restar o disminuir y que fiscalmente es un beneficio que otorga la
autoridad fiscal y que se refleja directamente en la disminución del impuesto a pagar,
debido a que se aplican directamente a la base sobre la que grava el impuesto, en este
caso sobre los ingresos; teniendo de esta manera lograr promover e incentivar la
actividad empresarial.
Las deducciones para efectos de ISR se encuentran reguladas en el Capítulo II de la

misma ley:
CAPÍTULO II
DE LAS DEDUCCIONES
SECCIÓN I
DE LAS DEDUCCIONES EN GENERAL

Artículo 25. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:
I. Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan en
el ejercicio.

II. El costo de lo vendido.

III. Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

IV. Las inversiones.

V. Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por
enajenación de bienes distintos a los que se refiere la fracción II de este artículo.

VI. Las cuotas a cargo de los patrones pagadas al Instituto Mexicano del Seguro Social,
incluidas las previstas en la Ley del Seguro de Desempleo.

VII. Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno. En el caso de los
intereses moratorios, a partir del cuarto mes se deducirán únicamente los
efectivamente pagados. Para estos efectos, se considera que los pagos por intereses
36

moratorios que se realicen con posterioridad al tercer mes siguiente a aquél en el
que se incurrió en mora cubren, en primer término, los intereses moratorios
devengados en los tres meses siguientes a aquél en el que se incurrió en mora, hasta
que el monto pagado exceda al monto de los intereses moratorios devengados
deducidos correspondientes al último periodo citado.

VIII. El ajuste anual por inflación que resulte deducible en los términos del artículo 44 de
esta Ley.

IX. Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de
producción, así como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones
civiles a sus miembros, cuando los distribuyan en los términos de la fracción II del
artículo 94 de esta Ley.

X. Las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos
de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la
Ley del Seguro Social, y de primas de antigüedad constituidas en los términos de esta
Ley. El monto de la deducción a que se refiere esta fracción no excederá en ningún
caso a la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.47 al monto de la aportación
realizada en el ejercicio de que se trate. El factor a que se refiere este párrafo será
del 0.53 cuando las prestaciones otorgadas por los contribuyentes a favor de sus
trabajadores que a su vez sean ingresos exentos para dichos trabajadores, en el
ejercicio de que se trate, no disminuyan respecto de las otorgadas en el ejercicio
fiscal inmediato anterior.

Cuando por los gastos a que se refiere la fracción III de este artículo, los contribuyentes
hubieran pagado algún anticipo, éste será deducible siempre que se cumpla con los
requisitos establecidos en el artículo 27, fracción XVIII de esta Ley.
IV.3.6.1. Requisitos para aplicar las deducciones autorizadas

De igual manera, no es suficiente que las erogaciones coincidan con los párrafos del
artículo anterior, sino que deben de cumplir con los requisitos generales para las
deducciones los cuales se encuentran determinados por el siguiente artículo:
Artículo 27. Las deducciones autorizadas en este Título deberán reunir los siguientes
requisitos:
I. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente,
salvo que se trate de donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los
requisitos previstos en esta Ley y en las reglas generales que para el efecto
establezca el Servicio de Administración …
37

II. Que cuando esta Ley permita la deducción de inversiones se proceda en los
términos de la Sección II de este Capítulo.

III. Estar amparadas con un comprobante fiscal y que los pagos cuyo monto exceda de
$2,000.00 se efectúen mediante transferencia electrónica de fondos desde cuentas
abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema
financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de México; cheque
nominativo de la cuenta del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito, de servicios,
o los denominados monederos electrónicos autorizados por el Servicio de
Administración Tributaria.

Los pagos que se efectúen mediante cheque nominativo, deberán contener la
clave en el registro federal de contribuyentes de quien lo expide, así como en el
anverso del mismo la expresión "para abono en cuenta del beneficiario".

IV. Estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez.

V. Cumplir con las obligaciones establecidas en esta Ley en materia de retención y
entero de impuestos a cargo de terceros o que, en su caso, se recabe de éstos copia
de los documentos en que conste el pago de dichos impuestos. Tratándose de pagos
al extranjero, éstos sólo se podrán deducir siempre que el contribuyente proporcione
la información a que esté obligado en los términos del artículo 76 de esta Ley.

VI. Que cuando los pagos cuya deducción se pretenda realizar se hagan a
contribuyentes que causen el impuesto al valor agregado, dicho impuesto se
traslade en forma expresa y por separado en el comprobante fiscal
correspondiente.

VII. Que en el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, éstos se hayan
invertido en los fines del negocio. Cuando el contribuyente otorgue préstamos a
terceros, a sus trabajadores o a sus funcionarios, o a sus socios o accionistas, sólo
serán deducibles los intereses que se devenguen de capitales tomados en préstamos
hasta por el monto de la tasa más baja de los intereses estipulados en los préstamos
a terceros, a sus trabajadores o a sus socios o accionistas, en la porción del préstamo
que se hubiera hecho a éstos y expida y entregue comprobante fiscal a quienes haya
otorgado el préstamo; los cuales podrán utilizarse como constancia de recibo si en
alguna de estas operaciones no se estipularan intereses, no procederá la deducción
respecto al monto proporcional de los préstamos hechos a las personas citadas

VIII. Que tratándose de pagos que a su vez sean ingresos de contribuyentes personas
físicas, de los contribuyentes a que se refieren los artículos 72 y 73 de esta Ley, así
como de aquéllos realizados a los contribuyentes a que hace referencia el último
párrafo de la fracción I del artículo 17 de esta Ley y de los donativos, éstos sólo se
38

deduzcan cuando hayan sido efectivamente erogados en el ejercicio de que se
trate, se entenderán como efectivamente erogados cuando hayan sido pagados en
efectivo, mediante transferencias electrónicas de fondos desde cuentas abiertas a
nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las
entidades que para tal efecto autorice el Banco de México; o en otros bienes que no
sean títulos de crédito. Tratándose de pagos con cheque, se considerará
efectivamente erogado en la fecha en la que el mismo haya sido cobrado o cuando
los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha
transmisión sea en procuración. También se entiende que es efectivamente erogado
cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de
extinción de las obligaciones.

IX. Que tratándose de honorarios o gratificaciones a administradores, comisarios,
directores, gerentes generales o miembros del consejo directivo, de vigilancia,
consultivos o de cualquiera otra índole, éstos se determinen, en cuanto a monto
total y percepción mensual o por asistencia, afectando en la misma forma los
resultados del contribuyente y satisfagan los supuestos siguientes:

a) Que el importe anual establecido para cada persona no sea superior al
sueldo anual devengado por el funcionario de mayor jerarquía de la
sociedad.

b) Que el importe total de los honorarios o gratificaciones establecidos, no
sea superior al monto de los sueldos y salarios anuales devengados por el
personal del contribuyente.

c) Que no excedan del 10% del monto total de las otras deducciones del
ejercicio.

X. Que en los casos de asistencia técnica, de transferencia de tecnología o de regalías, se
compruebe ante las autoridades fiscales que quien proporciona los conocimientos, cuenta
con elementos técnicos propios para ello; que se preste en forma directa y no a través de
terceros, excepto en los casos en que los pagos se hagan a residentes en México, y en el
contrato respectivo se haya pactado que la prestación se efectuará por un tercero
autorizado; y que no consista en la simple posibilidad de obtenerla, sino en servicios que
efectivamente se lleven a cabo.

XI. Que cuando se trate de gastos de previsión social, las prestaciones correspondientes
se otorguen en forma general en beneficio de todos los trabajadores. Tratándose de
vales de despensa otorgados a los trabajadores, serán deducibles siempre que su
entrega se realice a través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el
Servicio de Administración Tributaria.

39

Los pagos de primas de seguros de vida que se otorguen en beneficio de los
trabajadores, serán deducibles sólo cuando los beneficios de dichos seguros cubran
la muerte del titular o en los casos de invalidez o incapacidad del titular para
realizar un trabajo personal remunerado de conformidad con las leyes de seguridad
social, que se entreguen como pago único o en las parcialidades que al efecto
acuerden las partes. Serán deducibles los pagos de primas de seguros de gastos
médicos que efectúe el contribuyente en beneficio de los trabajadores.

XII. Que los pagos de primas por seguros o fianzas se hagan conforme a las leyes de la
materia y correspondan a conceptos que esta Ley señala como deducibles o que en
otras leyes se establezca la obligación de contratarlos y siempre que, tratándose de
seguros, durante la vigencia de la póliza no se otorguen préstamos a persona alguna,
por parte de la aseguradora, con garantía de las sumas aseguradas, de las primas
pagadas o de las reservas matemáticas.

XIII. Que el costo de adquisición declarado o los intereses que se deriven de créditos
recibidos por el contribuyente, correspondan a los de mercado. Cuando excedan
del precio de mercado no será deducible el excedente.

XIV. Que en el caso de adquisición de mercancías de importación, se compruebe que se
cumplieron los requisitos legales para su importación. Se considerará como monto
de dicha adquisición el que haya sido declarado con motivo de la importación.

XV. Que en el caso de pérdidas por créditos incobrables, éstas se consideren realizadas
en el mes en el que se consuma el plazo de prescripción, que corresponda, o antes
si fuera notoria la imposibilidad práctica de cobro.

Para los efectos de este artículo, se considera que existe notoria imposibilidad
práctica de cobro, entre otros, en los siguientes casos:

a) Tratándose de créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento no
exceda de treinta mil unidades de inversión, cuando en el plazo de un año
contado a partir de que incurra en mora, no se hubiera logrado su cobro.
En este caso, se considerarán incobrables en el mes en que se cumpla un
año de haber incurrido en mora.

Lo dispuesto en el inciso a) de esta fracción será aplicable tratándose de
créditos contratados con el público en general, cuya suerte principal al
día de su vencimiento se encuentre entre cinco mil pesos y treinta mil
unidades de inversión, siempre que el contribuyente de acuerdo con las
reglas de carácter general que al respecto emita el Servicio de
Administración Tributaria informe de dichos créditos a las sociedades de
información crediticia que obtengan autorización de la Secretaría de
40

Hacienda y Crédito Público de conformidad con la Ley para Regular las
Sociedades de Información Crediticia.

Lo dispuesto en el inciso a) de esta fracción será aplicable cuando el
deudor del crédito de que se trate sea contribuyente que realiza
actividades empresariales y el acreedor informe por escrito al deudor de
que se trate, que efectuará la deducción del crédito incobrable, a fin de
que el deudor acumule el ingreso derivado de la deuda no cubierta en los
términos de esta Ley. Los contribuyentes que apliquen lo dispuesto en
este párrafo, deberán informar a más tardar el 15 de febrero de cada año
de los créditos incobrables que dedujeron en los términos de este párrafo
en el año de calendario inmediato anterior.

b) Tratándose de créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento sea
mayor a treinta mil unidades de inversión cuando el acreedor haya
demandado ante la autoridad judicial el pago del crédito o se haya
iniciado el procedimiento arbitral convenido para su cobro y además se
cumpla con lo previsto en el párrafo final del inciso anterior.

c) Se compruebe que el deudor ha sido declarado en quiebra o concurso. En
el primer supuesto, debe existir sentencia que declare concluida la quiebra
por pago concursal o por falta de activos.

XVI. Que tratándose de remuneraciones a empleados o a terceros, que estén
condicionadas al cobro de los abonos en las enajenaciones a plazos o en los
contratos de arrendamiento financiero en los que hayan intervenido, éstos se
deduzcan en el ejercicio en el que dichos abonos o ingresos se cobren, siempre que
se satisfagan los demás requisitos de esta Ley.

XVII. Que tratándose de pagos efectuados a comisionistas y mediadores residentes en el
extranjero, se cumpla con los requisitos de información y documentación que señale
el Reglamento de esta Ley.

XVIII. Que al realizar las operaciones correspondientes o a más tardar el último día del
ejercicio se reúnan los requisitos que para cada deducción en particular establece
esta Ley. Tratándose del comprobante fiscal a que se refiere el primer párrafo de la
fracción III de este artículo, éste se obtenga a más tardar el día en que el
contribuyente deba presentar su declaración. Respecto de la documentación
comprobatoria de las retenciones y de los pagos a que se refieren las fracciones V y
VI de este artículo, respectivamente, los mismos se realicen en los plazos que al
efecto establecen las disposiciones fiscales, y la documentación comprobatoria se
obtenga en dicha fecha. Tratándose de las declaraciones informativas a que se
refieren los artículos 76 de esta Ley, y 32, fracciones V y VIII de la Ley del Impuesto al
Valor Agregado, éstas se deberán presentar en los plazos que al efecto establece el
41

citado artículo 76 y contar a partir de esa fecha con los comprobantes fiscales
correspondientes. Además, la fecha de expedición de los comprobantes fiscales de
un gasto deducible deberá corresponder al ejercicio por el que se efectúa la
deducción.

XIX. Que tratándose de pagos efectuados por concepto de salarios y en general por la
prestación de un servicio personal subordinado a trabajadores que tengan derecho
al subsidio para el empleo, efectivamente se entreguen las cantidades que por
dicho subsidio les correspondan a sus trabajadores y se dé cumplimiento a los
requisitos a que se refieren los preceptos que lo regulan, salvo cuando no se esté
obligado a ello en términos de las citadas disposiciones.

XX. Que el importe de las mercancías, materias primas, productos semiterminados o
terminados, en existencia, que por deterioro u otras causas no imputables al
contribuyente hubiera perdido su valor, se deduzca de los inventarios durante el
ejercicio en que esto ocurra; siempre que se cumpla con los requisitos establecidos
en el Reglamento de esta Ley.

XXI. Que tratándose de gastos que conforme a la Ley General de Sociedades Cooperativas
se generen como parte del fondo de previsión social a que se refiere el artículo 58 de
dicho ordenamiento y se otorguen a los socios cooperativistas, los mismos serán
deducibles cuando se disponga de los recursos del fondo correspondiente, siempre
que se cumpla con los siguientes requisitos:

a) Que el fondo de previsión social del que deriven se constituya con la
aportación anual del porcentaje, que sobre los ingresos netos, sea
determinado por la Asamblea General.

b) Que el fondo de previsión social esté destinado en términos del artículo 57
de la Ley General de Sociedades Cooperativas a las siguientes reservas:

1. Para cubrir riesgos y enfermedades profesionales.
2. Para formar fondos y haberes de retiro de socios.
3. Para formar fondos para primas de antigüedad.
4. Para formar fondos con fines diversos que cubran: gastos médicos y
de funeral, subsidios por incapacidad, becas educacionales para los
socios o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y
deportivas y otras prestaciones de previsión social de naturaleza
análoga.

Para aplicar la deducción a que se refiere este numeral la sociedad
cooperativa deberá pagar, salvo en el caso de subsidios por
incapacidad, directamente a los prestadores de servicios y a favor del
socio cooperativista de que se trate, las prestaciones de previsión
42

social correspondientes, debiendo contar con los comprobantes
fiscales expedidos a nombre de la sociedad cooperativa.

c) Acreditar que al inicio de cada ejercicio la Asamblea General fijó las
prioridades para la aplicación del fondo de previsión social de conformidad
con las perspectivas económicas de la sociedad cooperativa.

XXII. Que el valor de los bienes que reciban los establecimientos permanentes ubicados en
México, de contribuyentes residentes en el extranjero, de la oficina central o de otro
establecimiento del contribuyente ubicado en el extranjero, no podrá ser superior al
valor en aduanas del bien de que se trate.
IV.3.6.2. Gastos no deducibles

No todos los gastos que se realizan las personas morales pueden ser deducibles para
la autoridad fiscal; unos por congruencia, otros por conveniencia.
Artículo 28. Para los efectos de este Título, no serán deducibles:
I. Los pagos por impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente o de
terceros ni los de contribuciones en la parte subsidiada o que originalmente
correspondan a terceros, conforme a las disposiciones relativas, excepto
tratándose de aportaciones pagadas al Instituto Mexicano del Seguro Social a
cargo de los patrones, incluidas las previstas en la Ley del Seguro de Desempleo.

II. Los gastos e inversiones, en la proporción que representen los ingresos exentos
respecto del total de ingresos del contribuyente. Los gastos que se realicen en
relación con las inversiones que no sean deducibles conforme a este Capítulo. En el
caso de automóviles y aviones, se podrán deducir en la proporción que
represente el monto original de la inversión deducible a que se refiere el artículo
36 de esta Ley, respecto del valor de adquisición de los mismos.

III. Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga con excepción de
aquéllos que estén directamente relacionados con la enajenación de productos o la
prestación de servicios y que sean ofrecidos a los clientes en forma general.

IV. Los gastos de representación.

V. Los viáticos o gastos de viaje, en el país o en el extranjero, cuando no se destinen
al hospedaje, alimentación, transporte, uso o goce temporal de automóviles y
pago de kilometraje, de la persona beneficiaria del viático o cuando se apliquen
43

dentro de una faja de 50 kilómetros que circunde al establecimiento del
contribuyente. Las personas a favor de las cuales se realice la erogación, deben
tener relación de trabajo con el contribuyente en los términos del Capítulo I del
Título IV de esta Ley o deben estar prestando servicios profesionales. Los gastos a
que se refiere esta fracción deberán estar amparados con un comprobante fiscal
cuando éstos se realicen en territorio nacional o con la documentación
comprobatoria correspondiente, cuando los mismos se efectúen en el extranjero.

Tratándose de gastos de viaje destinados a la alimentación, éstos sólo serán
deducibles hasta por un monto que no exceda de $750.00 diarios por cada
beneficiario, cuando los mismos se eroguen en territorio nacional, o $1,500.00
cuando se eroguen en el extranjero, y el contribuyente acompañe el comprobante
fiscal o la documentación comprobatoria que ampare el hospedaje o transporte.
Cuando a la documentación que ampare el gasto de alimentación el contribuyente
únicamente acompañe el comprobante fiscal relativo al transporte, la deducción a
que se refiere este párrafo sólo procederá cuando el pago se efectúe mediante
tarjeta de crédito de la persona que realiza el viaje.

Los gastos de viaje destinados al uso o goce temporal de automóviles y gastos
relacionados, serán deducibles hasta por un monto que no exceda de $850.00
diarios, cuando se eroguen en territorio nacional o en el extranjero, y el
contribuyente acompañe el comprobante fiscal o la documentación comprobatoria
que ampare el hospedaje o transporte.

Los gastos de viaje destinados al hospedaje, sólo serán deducibles hasta por un
monto que no exceda de $3,850.00 diarios, cuando se eroguen en el extranjero, y el
contribuyente acompañe a la documentación comprobatoria que los ampare la
relativa al transporte.

Cuando el total o una parte de los viáticos o gastos de viaje con motivo de
seminarios o convenciones, efectuados en el país o en el extranjero, formen parte
de la cuota de recuperación que se establezca para tal efecto y en el comprobante
fiscal o la documentación comprobatoria que los ampare no se desglose el importe
correspondiente a tales erogaciones, sólo será deducible de dicha cuota, una
cantidad que no exceda el límite de gastos de viaje por día destinado a la
alimentación a que se refiere esta fracción. La diferencia que resulte conforme a
este párrafo no será deducible.

VI. Las sanciones, las indemnizaciones por daños y perjuicios o las penas
convencionales. Las indemnizaciones por daños y perjuicios y las penas
convencionales, podrán deducirse cuando la ley imponga la obligación de pagarlas
por provenir de riesgos creados, responsabilidad objetiva, caso fortuito, fuerza
mayor o por actos de terceros, salvo que los daños y los perjuicios o la causa que
44

dio origen a la pena convencional, se hayan originado por culpa imputable al
contribuyente.

VII. Los intereses devengados por préstamos o por adquisición, de valores a cargo del
Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores, así como tratándose
de títulos de crédito o de créditos de los señalados en el artículo 8 de esta Ley,
cuando el préstamo o la adquisición se hubiera efectuado de personas físicas o
personas morales con fines no lucrativos.

VIII. Las provisiones para la creación o el incremento de reservas complementarias de
activo o de pasivo que se constituyan con cargo a las adquisiciones o gastos del
ejercicio, con excepción de las relacionadas con las gratificaciones a los
trabajadores correspondientes al ejercicio.

IX. Las reservas que se creen para indemnizaciones al personal, para pagos de
antigüedad o cualquier otra de naturaleza análoga, con excepción de las que se
constituyan en los términos de esta Ley.

X. Las primas o sobreprecio sobre el valor nominal que el contribuyente pague por el
reembolso de las acciones que emita.

XI. Las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes, cuando el
valor de adquisición de los mismos no corresponda al de mercado en el momento
en que se adquirieron dichos bienes por el enajenante.

XII. El crédito comercial, aun cuando sea adquirido de terceros.

XIII. Los pagos por el uso o goce temporal de aviones y embarcaciones, que no tengan
concesión o permiso del Gobierno Federal para ser explotados comercialmente.

Tratándose de pagos por el uso o goce temporal de casas habitación, sólo serán
deducibles en los casos en que reúnan los requisitos que señale el Reglamento de
esta Ley. Las casas de recreo, en ningún caso serán deducibles.

Tratándose de automóviles, sólo serán deducibles los pagos efectuados por el uso o
goce temporal de automóviles hasta por un monto que no exceda de $200.00,
diarios por automóvil, siempre que además de cumplir con los requisitos que para la
deducción de automóviles establece la fracción II del artículo 36 de esta Ley, los
mismos sean estrictamente indispensables para la actividad del contribuyente. Lo
dispuesto en este párrafo no será aplicable tratándose de arrendadoras, siempre que
los destinen exclusivamente al arrendamiento durante todo el periodo en el que le
sea otorgado su uso o goce temporal.

45

XIV. Las pérdidas derivadas de la enajenación, así como por caso fortuito o fuerza
mayor, de los activos cuya inversión no es deducible conforme a lo dispuesto por
esta Ley.

XV. Los pagos por concepto de impuesto al valor agregado o del impuesto especial
sobre producción y servicios, que el contribuyente hubiese efectuado y el que le
hubieran trasladado. No se aplicará lo dispuesto en esta fracción, cuando el
contribuyente no tenga derecho a acreditar los mencionados impuestos que le
hubieran sido trasladados o que hubiese pagado con motivo de la importación de
bienes o servicios, que correspondan a gastos o inversiones deducibles en los
términos de esta Ley.

XVI. Las pérdidas que deriven de fusión, de reducción de capital o de liquidación de
sociedades, en las que el contribuyente hubiera adquirido acciones, partes sociales
o certificados de aportación patrimonial de las sociedades nacionales de crédito.

XVII. Las pérdidas que provengan de la enajenación de acciones y de otros títulos valor
cuyo rendimiento no sea interés en los términos del artículo 8 de esta Ley.
Tampoco serán deducibles las pérdidas financieras que provengan de operaciones
financieras derivadas de capital referidas a acciones o índices accionarios.

Las pérdidas se actualizarán por el periodo comprendido desde el mes en el que
ocurrieron y hasta el mes de cierre del mismo ejercicio. La parte de las pérdidas que
no se deduzcan en un ejercicio se actualizará por el periodo comprendido desde el
mes del cierre del ejercicio en el que se actualizó por última vez y hasta el último mes
del ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se deducirá.

XVIII. Los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata con quienes no sean
contribuyentes del impuesto sobre la renta en los términos de los Títulos II o IV de
esta Ley.

XIX. Las pérdidas que se obtengan en las operaciones financieras derivadas y en las
operaciones a las que se refiere el artículo 21 de esta Ley, cuando se celebren con
personas físicas o morales residentes en México o en el extranjero, que sean partes
relacionadas en los términos del artículo 179 de esta Ley, cuando los términos
convenidos no correspondan a los que se hubieren pactado con o entre partes
independientes en operaciones comparables.

XX. El 91.5% de los consumos en restaurantes. Para que proceda la deducción de la
diferencia, el pago deberá hacerse invariablemente mediante tarjeta de crédito, de
débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que al efecto
autorice el Servicio de Administración Tributaria. Serán deducibles al 100% los
consumos en restaurantes que reúnan los requisitos de la fracción V de este
46

artículo sin que se excedan los límites establecidos en dicha fracción. En ningún
caso los consumos en bares serán deducibles.

XXI. Los gastos en comedores que por su naturaleza no estén a disposición de todos
los trabajadores de la empresa y aun cuando lo estén, éstos excedan de un monto
equivalente a un salario mínimo general diario del área geográfica del
contribuyente por cada trabajador que haga uso de los mismos y por cada día en
que se preste el servicio, adicionado con las cuotas de recuperación que pague el
trabajador por este concepto.

XXII. Los pagos por servicios aduaneros, distintos de los honorarios de agentes
aduanales y de los gastos en que incurran dichos agentes o la persona moral
constituida por dichos agentes aduanales en los términos de la Ley Aduanera.

XXIII. Los pagos hechos a personas, entidades, fideicomisos, asociaciones en
participación, fondos de inversión, así como cualquier otra figura jurídica, cuyos
ingresos estén sujetos a regímenes fiscales preferentes, salvo que demuestren que
el precio o el monto de la contraprestación es igual al que hubieran pactado partes
no relacionadas en operaciones comparables excepto por lo previsto en la fracción
XXXI de este artículo.

XXIV. Los pagos de cantidades iniciales por el derecho de adquirir o vender, bienes,
divisas, acciones u otros títulos valor que no coticen en mercados reconocidos, de
acuerdo con lo establecido por el artículo 16‐C del Código Fiscal de la Federación, y
que no se hubiera ejercido, siempre que se trate de partes contratantes que sean
relacionadas en los términos del artículo 179 de esta Ley.

XXV. La restitución efectuada por el prestatario por un monto equivalente a los
derechos patrimoniales de los títulos recibidos en préstamo, cuando dichos
derechos sean cobrados por los prestatarios de los títulos.

XXVI. Las cantidades que tengan el carácter de participación en la utilidad del
contribuyente o estén condicionadas a la obtención de ésta, ya sea que
correspondan a trabajadores, a miembros del consejo de administración, a
obligacionistas o a otros.

XXVII. Los intereses que deriven del monto de las deudas del contribuyente que excedan
del triple de su capital contable que provengan de deudas contraídas con partes
relacionadas residentes en el extranjero en los términos del artículo 179 de esta
Ley.

Para determinar el monto de las deudas que excedan el límite señalado en el párrafo
anterior, se restará del saldo promedio anual de todas las deudas del contribuyente
que devenguen intereses a su cargo, la cantidad que resulte de multiplicar por tres el
47

cociente que se obtenga de dividir entre dos la suma del capital contable al inicio y al
final del ejercicio.

Cuando el saldo promedio anual de las deudas del contribuyente contraídas con
partes relacionadas residentes en el extranjero sea menor que el monto en exceso
de las deudas a que se refiere el párrafo anterior, no serán deducibles en su totalidad
los intereses devengados por esas deudas. Cuando el saldo promedio anual de las
deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero sea mayor que
el monto en exceso antes referido, no serán deducibles los intereses devengados por
dichas deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero,
únicamente por la cantidad que resulte de multiplicar esos intereses por el factor
que se obtenga de dividir el monto en exceso entre dicho saldo.

Para los efectos de los dos párrafos anteriores, el saldo promedio anual de todas las
deudas del contribuyente que devengan intereses a su cargo se determina dividiendo
la suma de los saldos de esas deudas al último día de cada uno de los meses del
ejercicio, entre el número de meses del ejercicio, y el saldo promedio anual de las
deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero se determina
en igual forma, considerando los saldos de estas últimas deudas al último día de cada
uno de los meses del ejercicio.

Los contribuyentes podrán optar por considerar como capital contable del ejercicio,
para los efectos de determinar el monto en exceso de sus deudas, la cantidad que
resulte de sumar los saldos iniciales y finales del ejercicio en cuestión de sus cuentas
de capital de aportación, utilidad fiscal neta y utilidad fiscal neta reinvertida y dividir
el resultado de esa suma entre dos. Quienes elijan esta opción deberán continuar
aplicándola por un periodo no menor de cinco ejercicios contados a partir de aquél
en que la elijan. Los contribuyentes que no apliquen las normas de información
financiera en la determinación de su capital contable, considerarán como capital
contable para los efectos de esta fracción, el capital integrado en la forma descrita en
el presente párrafo.

No se incluirán dentro de las deudas que devengan intereses a cargo del
contribuyente para el cálculo del monto en exceso de ellas al triple de su capital
contable, las contraídas por los integrantes del sistema financiero en la realización de
las operaciones propias de su objeto y las contraídas para la construcción, operación
o mantenimiento de infraestructura productiva vinculada con áreas estratégicas para
el país.

El límite del triple del capital contable que determina el monto excedente de las
deudas al que se refiere esta fracción podría ampliarse en los casos en que los
contribuyentes comprueben que la actividad que realizan requiere en sí misma de
mayor apalancamiento y obtengan resolución al respecto en los términos que señala
el artículo 34‐A del Código Fiscal de la Federación.
48

XXVIII. Los anticipos por las adquisiciones de las mercancías, materias primas, productos
semiterminados y terminados o por los gastos relacionados directa o
indirectamente con la producción o la prestación de servicios a que se refiere el
artículo 39 de esta Ley. Dichos anticipos tampoco formarán parte del costo de lo
vendido a que se refiere la fracción II del artículo 25 de esta Ley.

Para los efectos de esta fracción, el monto total de las adquisiciones o de los gastos,
se deducirán en los términos de la Sección III del Título II de esta Ley, siempre que se
cuente con el comprobante fiscal que ampare la totalidad de la operación por la que
se efectuó el anticipo.

XXIX. Los pagos que efectúe el contribuyente cuando los mismos también sean
deducibles para una parte relacionada residente en México o en el extranjero.

Lo dispuesto en esta fracción no será aplicable cuando la parte relacionada que
deduce el pago efectuado por el contribuyente, acumule los ingresos generados por
este último ya sea en el mismo ejercicio fiscal o en el siguiente.

XXX. Los pagos que a su vez sean ingresos exentos para el trabajador, hasta por la
cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.53 al monto de dichos pagos. El
factor a que se refiere este párrafo será del 0.47 cuando las prestaciones
otorgadas por los contribuyentes a favor de sus trabajadores que a su vez sean
ingresos exentos para dichos trabajadores, en el ejercicio de que se trate, no
disminuyan respecto de las otorgadas en el ejercicio fiscal inmediato anterior.

Los conceptos no deducibles a que se refiere esta Ley, se deberán considerar en el
ejercicio en el que se efectúe la erogación y no en aquel ejercicio en el que formen
parte del costo de lo vendido.
IV.3.6.3. Deducciones para contratos de obra inmueble

Las empresas constructoras, fabricantes de bienes de largo proceso de fabricación,
prestadores de servicios de tiempo compartido y desarrolladores inmobiliarios, podrán
continuar con la deducción de los gastos estimados por las obras que lleven a cabo.
Los desarrolladores inmobiliarios podrán continuar con la posibilidad de considerar

como deducción el costo de adquisición de los terrenos en el ejercicio de su
adquisición, y no hasta el momento de su venta.
49

Lo anterior, no obstante que el ejecutivo había propuesto la eliminación del estímulo y la
facilidad administrativa de la que gozan estos contribuyentes.
Artículo 30. Los contribuyentes que realicen obras consistentes en desarrollos
inmobiliarios o fraccionamientos de lotes, los que celebren contratos de obra inmueble
o de fabricación de bienes de activo fijo de largo proceso de fabricación y los
prestadores del servicio turístico del sistema de tiempo compartido, podrán deducir las
erogaciones estimadas relativas a los costos directos e indirectos de esas obras o de la
prestación del servicio, en los ejercicios en que obtengan los ingresos derivados de las
mismas, en lugar de las deducciones establecidas en los artículos 19 y 25 de esta Ley,
que correspondan a cada una de las obras o a la prestación del servicio, mencionadas.
Las erogaciones estimadas se determinarán por cada obra o por cada inmueble del que
se deriven los ingresos por la prestación de servicios a que se refiere este artículo,
multiplicando los ingresos acumulables en cada ejercicio que deriven de la obra o de la
prestación del servicio, por el factor de deducción total que resulte de dividir la suma
de los costos directos e indirectos estimados al inicio del ejercicio, o de la obra o de la
prestación del servicio de que se trate, entre el ingreso total que corresponda a dicha
estimación en la misma fecha, conforme a lo dispuesto en este párrafo.

No se considerarán dentro de la estimación de los costos directos e indirectos a que se
refiere el párrafo anterior, la deducción de las inversiones y las remuneraciones por la
prestación de servicios personales subordinados, relacionados directamente con la
producción o la prestación de servicios, las cuales se deducirán conforme a lo
dispuesto por la Sección III de este Capítulo ni los gastos de operación ni financieros,
los cuales se deducirán en los términos establecidos en esta Ley…

Al final de cada ejercicio, los contribuyentes deberán calcular el factor de deducción
total a que se refiere el primer párrafo de este artículo por cada obra o por cada
inmueble del que se deriven los ingresos por la prestación de servicios de tiempo
compartido, según sea el caso, con los datos que tengan a esa fecha. Este factor se
comparará al final de cada ejercicio con el factor utilizado en el propio ejercicio y en los
ejercicios anteriores, que corresponda a la obra o a la prestación del servicio de que se
trate. Si de la comparación resulta que el factor de deducción que corresponda al final
del ejercicio de que se trate es menor que cualquiera de los anteriores, el
contribuyente deberá presentar declaraciones complementarias, utilizando este factor
de deducción menor, debiendo modificar el monto de las erogaciones estimadas
deducidas en cada uno de los ejercicios de que se trate.

Si de la comparación a que se refiere el párrafo anterior, resulta que el factor de
deducción total al final del ejercicio es menor en más de un 5% al que se hubiera
determinado en el propio ejercicio o en los anteriores, se pagarán, en su caso, los
recargos que correspondan.
50

En el ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a la obra o a la
prestación del servicio de que se trate, los contribuyentes compararán las erogaciones
realizadas correspondientes a los costos directos e indirectos a que se refiere el primer
párrafo de este artículo, sin considerar, en su caso, los señalados en el segundo párrafo
de este mismo artículo, durante el periodo transcurrido desde el inicio de la obra o de
la prestación del servicio hasta el ejercicio en el que se terminen de acumular dichos
ingresos, contra el total de las estimadas deducidas en el mismo periodo en los
términos de este artículo, que correspondan en ambos casos a la misma obra o al
inmueble del que se deriven los ingresos por la prestación del servicio. Para efectuar
esta comparación, los contribuyentes actualizarán las erogaciones estimadas y las
realizadas en cada ejercicio, desde el último mes del ejercicio en el que se dedujeron o
en el que se efectuaron, según sea el caso, y hasta el último mes de la primera mitad
del ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a la obra o a la
prestación del servicio turístico del sistema de tiempo compartido…

Si de la comparación a que se refiere el párrafo anterior, resulta que el total de las
erogaciones estimadas actualizadas deducidas exceden a las realizadas actualizadas, la
diferencia se acumulará a los ingresos del contribuyente en el ejercicio en el que se
terminen de acumular los ingresos relativos a la obra o a la prestación del servicio de
que se trate.

Si de la comparación a que se refiere el párrafo quinto de este artículo, resulta que el
total de las erogaciones estimadas deducidas exceden en más de 5% a las realizadas,
ambas actualizadas, sobre el excedente se calcularán los recargos que correspondan a
partir del día en que se presentó o debió presentarse la declaración del ejercicio en el
que se dedujeron las erogaciones estimadas. Estos recargos se enterarán
conjuntamente con la declaración de que se trate.

Los contribuyentes que ejerzan la opción señalada en este artículo, deberán presentar
aviso ante las autoridades fiscales, en el que manifiesten que optan por lo dispuesto en
este artículo, por cada una de las obras o por el inmueble del que se deriven los
ingresos por la prestación del servicio, dentro de los quince días siguientes al inicio de
la obra o a la celebración del contrato, según corresponda. Una vez ejercida esta
opción, la misma no podrá cambiarse. Los contribuyentes, además, deberán presentar
la información que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de
Administración Tributaria.

IV.3.6.4. Deducción de las inversiones

Las empresas que ejercen actividades dentro de la industria de la construcción, suelen
presentar montos de inversión relativamente altos en función de sus ingresos y su
51

capacidad económica; principalmente cuando hablamos de empresas de reciente
creación debido a la adquisición de bienes; entre los que podemos destacar compra de
maquinaria, vehículos de carga, automóviles, almacenes, oficinas, mobiliario de oficina,
equipo de cómputo, pagos anticipados de rentas, telefonía, propagandas, entre otros;
estos bienes tienen siempre como finalidad la utilización de los mismos para el
desarrollo de las actividades del contribuyente.
La ley del Impuesto Sobre la Renta permite deducir estas inversiones mediante la
aplicación, en cada ejercicio, de los por cientos máximos autorizados sobre el monto
original de la inversión. El procedimiento, los por cientos máximos y las limitaciones
para las deducciones por inversión las encontramos señaladas en la Sección II que
indica:

SECCIÓN II
DE LAS INVERSIONES
Artículo 31. Las inversiones únicamente se podrán deducir mediante la aplicación, en
cada ejercicio, de los por cientos máximos autorizados por esta Ley, sobre el monto
original de la inversión, con las limitaciones en deducciones que, en su caso, establezca
esta Ley. Tratándose de ejercicios irregulares, la deducción correspondiente se efectuará
en el por ciento que represente el número de meses completos del ejercicio en los que
el bien haya sido utilizado por el contribuyente, respecto de doce meses. Cuando el bien
se comience a utilizar después de iniciado el ejercicio y en el que se termine su
deducción, ésta se efectuará con las mismas reglas que se aplican para los ejercicios
irregulares.

El monto original de la inversión comprende, además del precio del bien, los impuestos
efectivamente pagados con motivo de la adquisición o importación del mismo a
excepción del impuesto al valor agregado, así como las erogaciones por concepto de
derechos, cuotas compensatorias, fletes, transportes, acarreos, seguros contra riesgos
en la transportación, manejo, comisiones sobre compras y honorarios a agentes
aduanales. Tratándose de las inversiones en automóviles el monto original de la
inversión también incluye el monto de las inversiones en equipo de blindaje.

El contribuyente podrá aplicar por cientos menores a los autorizados por esta Ley. En
este caso, el por ciento elegido será obligatorio y podrá cambiarse, sin exceder del
máximo autorizado. Tratándose del segundo y posteriores cambios deberán transcurrir
cuando menos cinco años desde el último cambio; cuando el cambio se quiera realizar
52

antes de que transcurra dicho plazo, se deberá cumplir con los requisitos que establezca
el Reglamento de esta Ley.

Las inversiones empezarán a deducirse, a elección del contribuyente, a partir del
ejercicio en que se inicie la utilización de los bienes o desde el ejercicio siguiente. El
contribuyente podrá no iniciar la deducción de las inversiones para efectos fiscales, a
partir de que se inicien los plazos a que se refiere este párrafo. En este último caso,
podrá hacerlo con posterioridad, perdiendo el derecho a deducir las cantidades
correspondientes a los ejercicios transcurridos desde que pudo efectuar la deducción
conforme a este artículo y hasta que inicie la misma, calculadas aplicando los por cientos
máximos autorizados por la presente Ley.

Cuando el contribuyente enajene los bienes o cuando éstos dejen de ser útiles para
obtener los ingresos, deducirá, en el ejercicio en que esto ocurra, la parte aún no
deducida. En el caso en que los bienes dejen de ser útiles para obtener los ingresos, el
contribuyente deberá mantener sin deducción un peso en sus registros. Lo dispuesto en
este párrafo no es aplicable a los casos señalados en los párrafos penúltimo y último de
este artículo.

Los contribuyentes ajustarán la deducción determinada en los términos de los párrafos
primero y sexto de este artículo, multiplicándola por el factor de actualización
correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y
hasta el último mes de la primera mitad del periodo en el que el bien haya sido
utilizado durante el ejercicio por el que se efectúe la deducción.

Cuando sea impar el número de meses comprendidos en el periodo en el que el bien
haya sido utilizado en el ejercicio, se considerará como último mes de la primera mitad
de dicho periodo el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo.

Para determinar la ganancia por la enajenación de bienes cuya inversión es
parcialmente deducible en los términos de las fracciones II y III del artículo 36 de esta
Ley, se considerará la diferencia entre el monto original de la inversión deducible
disminuido por las deducciones efectuadas sobre dicho monto y el precio en que se
enajenen los bienes.

Tratándose de bienes cuya inversión no es deducible en los términos de las fracciones II,
III y IV del artículo 36 de esta Ley, se considerará como ganancia el precio obtenido por
su enajenación.

Artículo 32. Para los efectos de esta Ley, se consideran inversiones los activos fijos, los
gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, de
conformidad con los siguientes conceptos:

53

Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la
realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del
contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos
bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de
las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de
sus operaciones.

Los bienes de activo fijo indicados en el párrafo anterior como lo indica el mismo, son
los que se adquieren para la realización de nuestras actividades y ejecución de
operaciones. Permanecen durante tiempo prolongado y por mencionar algunos
tenemos: terrenos, maquinaria, vehículos de carga, automóviles, almacenes, oficinas,
mobiliario de oficina, equipo de cómputo.
Gastos diferidos son los activos intangibles representados por bienes o derechos que
permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto,
usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la
actividad de la persona moral. También se consideran gastos diferidos los activos
intangibles que permitan la explotación de bienes del dominio público o la prestación
de un servicio público concesionado.

Cargos diferidos son aquéllos que reúnan los requisitos señalados en el párrafo
anterior, excepto los relativos a la explotación de bienes del dominio público o a la
prestación de un servicio público concesionado, pero cuyo beneficio sea por un
periodo ilimitado que dependerá de la duración de la actividad de la persona moral.

Los gastos y cargos diferidos son erogaciones destinadas a la optimización de recursos
para obtención de resultados favorables para nuestra empresa tales como inversiones
de publicidad y propaganda por mencionar algunos.

Erogaciones realizadas en periodos preoperativos, son aquéllas que tienen por objeto
la investigación y el desarrollo, relacionados con el diseño, elaboración, mejoramiento,
empaque o distribución de un producto, así como con la prestación de un servicio;
siempre que las erogaciones se efectúen antes de que el contribuyente enajene sus
productos o preste sus servicios, en forma constante. Tratándose de industrias
extractivas, estas erogaciones son las relacionadas con la exploración para la
localización y cuantificación de nuevos yacimientos susceptibles de explotarse.

Como bien sabemos, antes de llevar a cabo la ejecución de cualquier tipo de obra
tenemos que realizar estudios preliminares dentro de los que destacan: levantamientos
54

topográficos, estudios de mecánica de suelos, diseño de proyecto, presupuestos,
permisos o licencias, tan solo por mencionar algunos; por la tanto estas partidas las
podemos incluir dentro del concepto de erogaciones realizadas en periodos
preoperativos.

Artículo 33. Los por cientos máximos autorizados tratándose de gastos y cargos
diferidos, así como para las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, son los
siguientes:

I. 5% para cargos diferidos.

II. 10% para erogaciones realizadas en periodos preoperativos.

III. 15% para regalías, para asistencia técnica, así como para otros gastos diferidos, a
excepción de los señalados en la fracción IV del presente artículo.

IV. En el caso de activos intangibles que permitan la explotación de bienes del dominio
público o la prestación de un servicio público concesionado, el por ciento máximo
se calculará dividiendo la unidad entre el número de años por los cuales se otorgó
la concesión, el cociente así obtenido se multiplicará por cien y el producto se
expresará en por ciento.
En el caso de que el beneficio de las inversiones a que se refieren las fracciones II y III
de este artículo se concrete en el mismo ejercicio en el que se realizó la erogación, la
deducción podrá efectuarse en su totalidad en dicho ejercicio.
Artículo 34. Los por cientos máximos autorizados, tratándose de activos fijos por tipo
de bien son los siguientes:
I. Tratándose de construcciones:
a) 10% para inmuebles declarados como monumentos arqueológicos,

artísticos, históricos o patrimoniales, conforme a la Ley Federal sobre
Monumentos y Zonas Arqueológicos, Artísticos e Históricos, que cuenten
con el certificado de restauración expedido por el Instituto Nacional de
Antropología e Historia o el Instituto Nacional de Bellas Artes.
III. 10% para mobiliario y equipo de oficina.
55

25% para automóviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones, montacargas y
remolques.
VII. 30% para computadoras personales de escritorio y portátiles; servidores;

impresoras, lectores ópticos, graficadores, lectores de código de barras,
digitalizadores, unidades de almacenamiento externo y concentradores de redes
de cómputo.
X. Tratándose de comunicaciones telefónicas:
a) 5% para torres de transmisión y cables, excepto los de fibra óptica.

b) 8% para sistemas de radio, incluyendo equipo de transmisión y manejo
que utiliza el espectro radioeléctrico, tales como el de radiotransmisión de
microonda digital o analógica, torres de microondas y guías de onda.

c) 10% para equipo utilizado en la transmisión, tales como circuitos de la
planta interna que no forman parte de la conmutación y cuyas funciones
se enfocan hacia las troncales que llegan a la central telefónica, incluye
multiplexores, equipos concentradores y ruteadores.

d) 25% para equipo de la central telefónica destinado a la conmutación de
llamadas de tecnología distinta a la electromecánica.

e) 10% para los demás.
100% para adaptaciones que se realicen a instalaciones que impliquen adiciones o
mejoras al activo fijo, siempre que dichas adaptaciones tengan como finalidad
facilitar a las personas con discapacidad a que se refiere el artículo 186 de esta Ley, el
acceso y uso de las instalaciones del contribuyente.

100% para maquinaria y equipo para la generación de energía proveniente de
fuentes renovables o de sistemas de cogeneración de electricidad eficiente.
Para los efectos del párrafo anterior, son fuentes renovables aquéllas que por su
naturaleza o mediante un aprovechamiento adecuado se consideran inagotables,
tales como la energía solar en todas sus formas; la energía eólica; la energía
hidráulica tanto cinética como potencial, de cualquier cuerpo de agua natural o
artificial; la energía de los océanos en sus distintas formas; la energía geotérmica, y la
energía proveniente de la biomasa o de los residuos. Asimismo, se considera
generación la conversión sucesiva de la energía de las fuentes renovables en otras
formas de energía.
56

Lo dispuesto en esta fracción será aplicable siempre que la maquinaria y equipo se
encuentren en operación o funcionamiento durante un periodo mínimo de 5 años
inmediatos siguientes al ejercicio en el que se efectúe la deducción, salvo en los
casos a que se refiere el artículo 37 de esta Ley. Los contribuyentes que incumplan
con el plazo mínimo establecido en este párrafo, deberán cubrir, en su caso, el
impuesto correspondiente por la diferencia que resulte entre el monto deducido
conforme a esta fracción y el monto que se debió deducir en cada ejercicio en los
términos de este artículo o del artículo 35 de esta Ley, de no haberse aplicado la
deducción del 100%. Para estos efectos, el contribuyente deberá presentar
declaraciones complementarias por cada uno de los ejercicios correspondientes, a
más tardar dentro del mes siguiente a aquél en el que se incumpla con el plazo
establecido en esta fracción, debiendo cubrir los recargos y la actualización
correspondiente, desde la fecha en la que se efectuó la deducción y hasta el último
día en el que operó o funcionó la maquinaria y equipo.
Artículo 35. Para la maquinaria y equipo distintos de los señalados en el artículo
anterior, se aplicarán, de acuerdo a la actividad en que sean utilizados, los por cientos
siguientes:
XI. 25% en la industria de la construcción; en actividades de agricultura, ganadería,
silvicultura y pesca.
IV.3.6.5. Reglas para la deducción de inversiones

Las inversiones por modernización, mantenimiento y conservación de inmuebles
propios o en arrendamiento, la adquisición de automóviles entre otras inversiones
pueden ser deducibles parcialmente o en su totalidad siempre y cuando estas estén
sujetas a las reglas del Artículo 36.
Artículo 36. La deducción de las inversiones se sujetará a las reglas siguientes:
I. Las reparaciones, así como las adaptaciones a las instalaciones se considerarán
inversiones siempre que impliquen adiciones o mejoras al activo fijo.

II. En ningún caso se considerarán inversiones los gastos por concepto de conservación,
mantenimiento y reparación, que se eroguen con el objeto de mantener el bien de
que se trate en condiciones de operación.

57

III. Las inversiones en automóviles sólo serán deducibles hasta por un monto de
$130,000.00.

IV. Las inversiones en casas habitación y en comedores, que por su naturaleza no estén
a disposición de todos los trabajadores de la empresa, así como en aviones y
embarcaciones que no tengan concesión o permiso del Gobierno Federal para ser
explotados comercialmente, sólo serán deducibles en los casos que reúnan los
requisitos que señale el Reglamento de esta Ley. En el caso de aviones, la deducción
se calculará considerando como monto original máximo de la inversión, una cantidad
equivalente a $8’600,000.00.

V. Las inversiones en casas de recreo en ningún caso serán deducibles.

VI. En los casos de bienes adquiridos por fusión o escisión de sociedades, los valores
sujetos a deducción no deberán ser superiores a los valores pendientes de deducir en
la sociedad fusionada o escindente, según corresponda.

VII. Las comisiones y los gastos relacionados con la emisión de obligaciones o de
cualquier otro título de crédito, colocados entre el gran público inversionista, o
cualquier otro título de crédito de los señalados en el artículo 8 de esta Ley, se
deducirán anualmente en proporción a los pagos efectuados para redimir dichas
obligaciones o títulos, en cada ejercicio. Cuando las obligaciones y los títulos a que se
refiere esta fracción se rediman mediante un solo pago, las comisiones y los gastos
se deducirán por partes iguales durante los ejercicios que transcurran hasta que se
efectúe el pago.

VIII. Las construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en activos fijos tangibles,
propiedad de terceros, que de conformidad con los contratos de arrendamiento o de
concesión respectivos queden a beneficio del propietario y se hayan efectuado a
partir de la fecha de celebración de los contratos mencionados, se deducirán en los
términos de esta Sección. Cuando la terminación del contrato ocurra sin que las
inversiones deducibles hayan sido fiscalmente redimidas, el valor por redimir podrá
deducirse en la declaración del ejercicio respectivo.

IX. Tratándose de regalías, se podrá efectuar la deducción en los términos de la fracción
III del artículo 33 de esta Ley, únicamente cuando las mismas hayan sido
efectivamente pagadas.
Artículo 37. Las pérdidas de bienes del contribuyente por caso fortuito o fuerza mayor,
que no se reflejen en el inventario, serán deducibles en el ejercicio en que ocurran. La
pérdida será igual a la cantidad pendiente de deducir a la fecha en que se sufra. La
cantidad que se recupere se acumulará en los términos del artículo 18 de esta Ley.

58

Cuando los activos fijos no identificables individualmente se pierdan por caso fortuito o
fuerza mayor o dejen de ser útiles, el monto pendiente por deducir de dichos activos se
aplicará considerando que los primeros activos que se adquirieron son los primeros que
se pierden.

Cuando el contribuyente reinvierta la cantidad recuperada en la adquisición de bienes de
naturaleza análoga a los que perdió, o bien, para redimir pasivos por la adquisición de
dichos bienes, únicamente acumulará la parte de la cantidad recuperada no reinvertida o
no utilizada para redimir pasivos. La cantidad reinvertida que provenga de la
recuperación sólo podrá deducirse mediante la aplicación del por ciento autorizado por
esta Ley sobre el monto original de la inversión del bien que se perdió y hasta por la
cantidad que de este monto estaba pendiente de deducirse a la fecha de sufrir la
pérdida.

Si el contribuyente invierte cantidades adicionales a las recuperadas, considerará a éstas
como una inversión diferente.

La reinversión a que se refiere este precepto, deberá efectuarse dentro de los doce
meses siguientes contados a partir de que se obtenga la recuperación. En el caso de que
las cantidades recuperadas no se reinviertan o no se utilicen para redimir pasivos, en
dicho plazo, se acumularán a los demás ingresos obtenidos en el ejercicio en el que
concluya el plazo.

Los contribuyentes podrán solicitar autorización a las autoridades fiscales, para que el
plazo señalado en el párrafo anterior se pueda prorrogar por otro periodo igual.

La cantidad recuperada no reinvertida en el plazo señalado en el quinto párrafo de este
artículo, se ajustará multiplicándola por el factor de actualización correspondiente al
periodo comprendido desde el mes en que se obtuvo la recuperación y hasta el mes en
que se acumule.

Cuando sea impar el número de meses comprendidos en el periodo en el que el bien
haya sido utilizado en el ejercicio, se considerará como último mes de la primera mitad
de dicho periodo el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo.

59

IV.3.6.6. Deducción del costo de lo vendido

El costo de lo vendido se refiere a la suma de los insumos que intervienen en la
fabricación de un producto o servicio que intervienen directa o indirectamente para dar
a dicho artículo su condición final de uso o de venta.
Para el presente ejercicio fiscal se elaboraron algunas modificaciones mediante las

cuales se cambia el sistema de deducción de compras de mercancías, para que, en
lugar de que ésta se efectúe en el momento en que la compraventa se perfeccione, se
difiera hasta el momento en el que se acumula un ingreso obtenido con motivo de su
enajenación. Dicha operación se conoce como la deducción del costo de lo vendido.
Las disposiciones para realizar esta deducción se encuentran en el artículo 39 de la

presente ley en la se establece:

SECCIÓN III
DEL COSTO DE LO VENDIDO

Artículo 39. El costo de las mercancías que se enajenen, así como el de las que integren
el inventario final del ejercicio, se determinará conforme al sistema de costeo
absorbente sobre la base de costos históricos o predeterminados. En todo caso, el
costo se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de
la enajenación de los bienes de que se trate.

Los contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición
y enajenación de mercancías, considerarán únicamente dentro del costo lo siguiente:

a) El importe de las adquisiciones de mercancías, disminuidas con el monto
de las devoluciones, descuentos y bonificaciones, sobre las mismas,
efectuados en el ejercicio.

b) Los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones
de ser enajenadas.

Los contribuyentes que realicen actividades distintas de las señaladas en el segundo
párrafo de este artículo, considerarán únicamente dentro del costo lo siguiente:

60

a) Las adquisiciones de materias primas, productos semiterminados o
productos terminados, disminuidas con las devoluciones, descuentos y
bonificaciones, sobre los mismos, efectuados en el ejercicio.

b) Las remuneraciones por la prestación de servicios personales
subordinados, relacionados directamente con la producción o la prestación
de servicios.

c) Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones,
directamente relacionados con la producción o la prestación de servicios.

d) La deducción de las inversiones directamente relacionadas con la
producción de mercancías o la prestación de servicios, calculada conforme
a la Sección II, del Capítulo II, del Título II de esta Ley.

Cuando los conceptos a que se refieren los incisos del párrafo anterior guarden una
relación indirecta con la producción, los mismos formarán parte del costo en proporción
a la importancia que tengan en dicha producción.

Para determinar el costo del ejercicio, se excluirá el correspondiente a la mercancía no
enajenada en el mismo, así como el de la producción en proceso, al cierre del ejercicio
de que se trate.

Para determinar el costo de lo vendido de la mercancía, se deberá aplicar el mismo
procedimiento en cada ejercicio durante un periodo mínimo de cinco ejercicios y sólo
podrá variarse cumpliendo con los requisitos que se establezcan en el Reglamento de
esta Ley.

En ningún caso se dará efectos fiscales a la revaluación de los inventarios o del costo
de lo vendido.

Artículo 40. Los contribuyentes que celebren contratos de arrendamiento financiero y
opten por acumular como ingreso del ejercicio, la parte del precio exigible durante el
mismo, deberán deducir el costo de lo vendido en la proporción que represente el
ingreso percibido en dicho ejercicio, respecto del total de los pagos pactados en el plazo
inicial forzoso, en lugar de deducir el monto total del costo de lo vendido al momento en
el que se enajenen las mercancías.

Artículo 41. Los contribuyentes, podrán optar por cualquiera de los métodos de
valuación de inventarios que se señalan a continuación:

I. Primeras entradas primeras salidas (PEPS).

II. Costo identificado.
61

III. Costo promedio.

IV. Detallista.

Cuando se opte por utilizar el método a que se refiere la fracción I de este artículo, se
deberá llevar por cada tipo de mercancías de manera individual, sin que se pueda
llevar en forma monetaria. En los términos que establezca el Reglamento de esta Ley se
podrán establecer facilidades para no identificar los porcentajes de deducción del costo
respecto de las compras por cada tipo de mercancías de manera individual.

Los contribuyentes que enajenen mercancías que se puedan identificar por número de
serie y su costo exceda de $50,000.00, únicamente deberán emplear el método de
costo identificado.

Tratándose de contribuyentes que opten por emplear el método detallista deberán
valuar sus inventarios al precio de venta disminuido con el margen de utilidad bruta
que tengan en el ejercicio conforme al procedimiento que se establezca en el
Reglamento de esta Ley. La opción a que se refiere este párrafo no libera a los
contribuyentes de la obligación de llevar el sistema de control de inventarios a que se
refiere la fracción XIV del artículo 76 de esta Ley.

Una vez elegido el método en los términos de este artículo, se deberá utilizar el mismo
durante un periodo mínimo de cinco ejercicios. Cuando los contribuyentes para efectos
contables utilicen un método distinto a los señalados en este artículo, podrán seguir
utilizándolo para valuar sus inventarios para efectos contables, siempre que lleven un
registro de la diferencia del costo de las mercancías que exista entre el método de
valuación utilizado por el contribuyente para efectos contables y el método de valuación
que utilice en los términos de este artículo. La cantidad que se determine en los
términos de este párrafo no será acumulable o deducible.

Cuando con motivo de un cambio en el método de valuación de inventarios se genere
una deducción, ésta se deberá disminuir de manera proporcional en los cinco ejercicios
siguientes.

Artículo 42. Cuando el costo de las mercancías, sea superior al precio de mercado o de
reposición, podrá considerarse el que corresponda de acuerdo a lo siguiente:

I. El de reposición, sea éste por adquisición o producción, sin que exceda del valor de
realización ni sea inferior al neto de realización.

II. El de realización, que es el precio normal de enajenación menos los gastos directos
de enajenación, siempre que sea inferior al valor de reposición.

62

III. El neto de realización, que es el equivalente al precio normal de enajenación menos
los gastos directos de enajenación y menos el por ciento de utilidad que
habitualmente se obtenga en su realización, si es superior al valor de reposición.

Cuando los contribuyentes enajenen las mercancías a una parte relacionada en los
términos del artículo 179 de esta Ley, se utilizará cualquiera de los métodos a que se
refieren las fracciones I, II y III, del artículo 180 de la misma.

Los contribuyentes que hubieran optado por presentar dictamen de estados financieros
para efectos fiscales en términos del artículo 32‐A del Código Fiscal de la Federación, o
hayan estado obligados a presentar la declaración informativa sobre su situación fiscal
en los términos del artículo 32‐H del citado Código, deberán informar en el dictamen o
en la declaración informativa, según se trate, el costo de las mercancías que
consideraron de conformidad con este artículo, tratándose de los demás contribuyentes
deberán informarlo en la declaración del ejercicio.

Artículo 43. Cuando los contribuyentes, con motivo de la prestación de servicios
proporcionen bienes en los términos establecidos en el artículo 17, segundo párrafo, del
Código Fiscal de la Federación, sólo se podrán deducir en el ejercicio en el que se
acumule el ingreso por la prestación del servicio, valuados conforme a cualquiera de los
métodos establecidos en el artículo 41 de esta Ley.
IV.3.7 Ajuste Anual por Inflación

El ajuste anual por inflación se refiere al incremento en precios de bienes materiales y
servicios en el mercado que tienen como consecuencia la disminución del poder
adquisitivo de la moneda; en pocas palabras, cuando la inflación es elevada el valor de
la moneda en inferior a lo que valía en anteriormente.
En nuestro país la inflación se considera en el cálculo del Impuesto Sobre la Renta. La

inflación es calculada a las deudas que tengamos con terceros (proveedores y
acreedores de la empresa) así como con las deudas que terceros tengan con nosotros
(clientes y otras cuentas por cobrar de la empresa).
En estos años en que la inflación ha sido muy estable con tasas que oscilan en el 4 %
anual, no representan grandes cambios en la determinación del ISR, pero de cualquier
manera es un cálculo que está determinado por el artículo 44 de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta y que por ley debemos reflejar.
63

CAPÍTULO III
DEL AJUSTE POR INFLACIÓN
Artículo 44. Las personas morales determinarán, al cierre de cada ejercicio, el ajuste
anual por inflación, como sigue:

I. Determinarán el saldo promedio anual de sus deudas y el saldo promedio anual de
sus créditos.

El saldo promedio anual de los créditos o deudas será la suma de los saldos al
último día de cada uno de los meses del ejercicio, dividida entre el número de
meses del ejercicio. No se incluirán en el saldo del último día de cada mes los
intereses que se devenguen en el mes.

II. Cuando el saldo promedio anual de las deudas sea mayor que el saldo promedio
anual de los créditos, la diferencia se multiplicará por el factor de ajuste anual y el
resultado será el ajuste anual por inflación acumulable.

Cuando el saldo promedio anual de los créditos sea mayor que el saldo promedio
anual de las deudas, la diferencia se multiplicará por el factor de ajuste anual y el
resultado será el ajuste anual por inflación deducible.

III. El factor de ajuste anual será el que se obtenga de restar la unidad al cociente que
se obtenga de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes
del ejercicio de que se trate entre el citado índice del último mes del ejercicio
inmediato anterior.
Cuando el ejercicio sea menor de 12 meses, el factor de ajuste anual será el que se
obtenga de restar la unidad al cociente que se obtenga de dividir el Índice Nacional
de Precios al Consumidor del último mes del ejercicio de que se trate entre el
citado índice del mes inmediato anterior al del primer mes del ejercicio de que se
trate.

Los créditos y las deudas, en moneda extranjera, se valuarán a la paridad existente
al primer día del mes.
IV.3.7.1. Crédito

Artículo 45. Para los efectos del artículo anterior, se considerará crédito, el derecho que
tiene una persona acreedora a recibir de otra deudora una cantidad en numerario,
entre otros: los derechos de crédito que adquieran las empresas de factoraje financiero,
las inversiones en acciones de sociedades de inversión en instrumentos de deuda y las
operaciones financieras derivadas señaladas en la fracción IX del artículo 20 de esta Ley.
64

No se consideran créditos para los efectos del artículo anterior:

I. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades
empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se
cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se
efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquél en que se concertó
el crédito.

II. Los que sean a cargo de socios o accionistas, asociantes o asociados en la asociación
en participación, que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero,
salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y
provengan de la exportación de bienes o servicios.

No será aplicable lo dispuesto en esta fracción, tratándose de créditos otorgados por
las uniones de crédito a cargo de sus socios o accionistas, que operen únicamente
con sus socios o accionistas.

III. Los que sean a cargo de funcionarios y empleados, así como los préstamos
efectuados a terceros a que se refiere la fracción VII del artículo 27 de esta Ley.

IV. Los pagos provisionales de impuestos, así como los estímulos fiscales.

V. Cualquier ingreso cuya acumulación esté condicionada a su percepción efectiva. Lo
dispuesto en esta fracción no es aplicable a los ingresos derivados de los contratos de
arrendamiento financiero por los que se ejerza la opción prevista en el artículo 17,
fracción III de esta Ley.

VI. Las acciones, los certificados de participación no amortizables y los certificados de
depósito de bienes y en general los títulos de crédito que representen la propiedad
de bienes, las aportaciones a una asociación en participación, así como otros títulos
valor cuyos rendimientos no se consideren interés en los términos del artículo 8 de
esta Ley.

VII. El efectivo en caja.

Los créditos que deriven de los ingresos acumulables, disminuidos por el importe de
descuentos y bonificaciones sobre los mismos, se considerarán como créditos para los
efectos de este artículo, a partir de la fecha en la que los ingresos correspondientes se
acumulen y hasta la fecha en la que se cobren en efectivo, en bienes, en servicios o,
hasta la fecha de su cancelación por incobrables. En el caso de la cancelación de la
operación que dio lugar al crédito, se cancelará la parte del ajuste anual por inflación
que le corresponda a dicho crédito, en los términos que establezca el Reglamento de
esta Ley, siempre que se trate de créditos que se hubiesen considerado para dicho
ajuste.
65

Para los efectos de este artículo, los saldos a favor por contribuciones únicamente se
considerarán créditos a partir del día siguiente a aquél en el que se presente la
declaración correspondiente y hasta la fecha en la que se compensen, se acrediten o se
reciba su devolución, según se trate.

IV.3.7.2. Deuda

Artículo 46. Para los efectos del artículo 44 de esta Ley, se considerará deuda, cualquier
obligación en numerario pendiente de cumplimiento, entre otras: las derivadas de
contratos de arrendamiento financiero, de operaciones financieras derivadas a que se
refiere la fracción IX del artículo 20 de la misma, las aportaciones para futuros aumentos
de capital y las contribuciones causadas desde el último día del periodo al que
correspondan y hasta el día en el que deban pagarse.

También son deudas, los pasivos y las reservas del activo, pasivo o capital, que sean o
hayan sido deducibles. Para estos efectos, se considera que las reservas se crean o
incrementan mensualmente y en la proporción que representan los ingresos del mes del
total de ingresos en el ejercicio.

En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en
los términos de las fracciones I, VIII y IX del artículo 28 de esta Ley, así como el monto
de las deudas que excedan el límite a que se refiere el primer párrafo de la fracción XXVII
del mismo artículo.

Para los efectos del artículo 44 de esta Ley, se considerará que se contraen deudas por
la adquisición de bienes y servicios, por la obtención del uso o goce temporal de bienes
o por capitales tomados en préstamo, cuando se dé cualquiera de los supuestos
siguientes:

I. Tratándose de la adquisición de bienes o servicios, así como de la obtención del uso
o goce temporal de bienes, cuando se dé alguno de los supuestos previstos en el
artículo 17 de esta Ley y el precio o la contraprestación, se pague con posterioridad a
la fecha en que ocurra el supuesto de que se trate.

II. Tratándose de capitales tomados en préstamo, cuando se reciba parcial o
totalmente el capital.

En el caso de la cancelación de una operación de la cual deriva una deuda, se cancelará
la parte del ajuste anual por inflación que le corresponda a dicha deuda, en los términos
que establezca el Reglamento de esta Ley, siempre que se trate de deudas que se
hubiesen considerado para dicho ajuste.

66

IV.3.7.3. Requisitos fiscales de los comprobantes

En virtud de las reformas a los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación
(CFF) publicadas en el Diario Oficial de la Federación el 7 de diciembre de 2009 y que
entró en vigor a partir del 1° de enero de 2011, es importante recordar tales
modificaciones, con especial énfasis en el penúltimo párrafo del artículo 29, el cual
establece que cuando los comprobantes no reúnan algún requisito de los establecidos
en el propio artículo 29 o en el 29-A del CFF, no podrán deducirse o acreditarse
fiscalmente.
Por consiguiente y para efectos de recordar los requisitos que establecen dichos
artículos, se presenta un resumen de los mismos:
CODIGO FISCAL DE LA FEDERACION
TÍTULO SEGUNDO DE LOS DERECHOS Y OBLIGACIONES DE LOS CONTRIBUYENTES
CAPÍTULO UNICO
Artículo 29. Cuando las leyes fiscales establezcan la obligación de expedir
comprobantes fiscales por los actos o actividades que realicen o por los ingresos que se
perciban, los contribuyentes deberán emitirlos mediante documentos digitales a
través de la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria. Las personas
que adquieran bienes, disfruten de su uso o goce temporal o reciban servicios deberán
solicitar el comprobante fiscal digital respectivo.
Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior deberán cumplir con las
obligaciones siguientes:
I. Contar con FIEL vigente.

II. Tramitar ante el SAT el certificado para el uso de los sellos digitales.

III. Cubrir los requisitos del artículo 29‐A del CFF, con excepción de su fracción VIII.

IV. Tratándose de operaciones con el público en general, los CFDI contendrán el valor de
la operación sin la separación entre la contraprestación y los impuestos que se
trasladen y deberán reunir los requisitos de las demás fracciones de este artículo, así
como los contenidos en las fracciones I y III del artículo 29‐A del CFF.

67

V. Remitir el comprobante respectivo al SAT antes de su expedición, para que este
proceda a:
a) Validar el cumplimiento de los requisitos de la fracción III anterior.
b) Asignar el folio del CFDI.
c) Incorporar el sello digital del SAT.
VI. El Servicio de Administración Tributaria podrá autorizar a proveedores de
certificación de comprobantes fiscales digitales para que efectúen la validación,
asignación de folio e incorporación del sello a que se refiere esta fracción.

VII. El Servicio de Administración Tributaria podrá revocar las autorizaciones emitidas a
los proveedores a que se refiere esta fracción, cuando incumplan con alguna de las
obligaciones establecidas en este artículo o en las reglas de carácter general que les
sean aplicables.

VIII. Entregar o enviar a sus clientes el comprobante fiscal digital a más tardar dentro de
los tres días siguientes a aquél en que se realice la operación y, en su caso,
proporcionarles una representación impresa del comprobante fiscal digital cuando
les sea solicitado. El Servicio de Administración Tributaria determinará, mediante
reglas de carácter general, las especificaciones que deberá reunir la representación
impresa de los comprobantes fiscales digitales.

IX. Cumplir con las especificaciones que en materia de informática determine el Servicio
de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.
Los contribuyentes que deduzcan o acrediten fiscalmente con base en los
comprobantes fiscales digitales, incluso cuando éstos consten en representación
impresa, podrán comprobar su autenticidad consultando en la página de Internet del
Servicio de Administración Tributaria si el número de folio que ampara el comprobante
fiscal digital fue autorizado al emisor y si al momento de la emisión del comprobante
fiscal digital el certificado que ampare el sello digital se encontraba vigente y
registrado en dicho órgano desconcentrado.

El Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter general, podrá
establecer facilidades administrativas para que los contribuyentes emitan sus
comprobantes fiscales digitales por medios propios o a través de proveedores de
servicios.
Artículo 29‐A. Los comprobantes fiscales digitales a que se refiere el artículo 29 de este
Código, deberán contener los siguientes requisitos:
68

I. La clave del registro federal de contribuyentes de quien los expida y el régimen fiscal
en que tributen conforme a la Ley del Impuesto sobre la Renta. Tratándose de
contribuyentes que tengan más de un local o establecimiento, se deberá señalar el
domicilio del local o establecimiento en el que se expidan los comprobantes fiscales.

II. El número de folio y el sello digital del Servicio de Administración Tributaria,
referidos en la fracción IV, incisos b) y c) del artículo 29 de este Código, así como el
sello digital del contribuyente que lo expide.

III. El lugar y fecha de expedición.

IV. La clave del registro federal de contribuyentes de la persona a favor de quien se
expida.

V. La cantidad, unidad de medida y clase de los bienes o mercancías o descripción del
servicio o del uso o goce que amparen.

VI. Los comprobantes que se expidan en los supuestos que a continuación se indican,
deberán cumplir adicionalmente con lo que en cada caso se especifica:

VII. El valor unitario consignado en número.

VIII. El importe total consignado en número o letra, conforme a lo siguiente:

a) Cuando la contraprestación se pague en una sola exhibición, en el
comprobante fiscal se señalará expresamente dicha situación, además se
indicará el importe total de la operación y, cuando así proceda, el monto
de los impuestos trasladados desglosados con cada una de las tasas del
impuesto correspondiente y, en su caso, el monto de los impuestos
retenidos.

b) Cuando la contraprestación se pague en parcialidades, se emitirá un
comprobante fiscal por el valor total de la operación de que se trate en el
que se indicará expresamente tal situación y se expedirá un comprobante
fiscal por cada parcialidad. Estos últimos comprobantes deberán contener
los requisitos previstos en las fracciones I, II, III y IV de este artículo,
además de señalar el número y fecha del comprobante fiscal que se
hubiese expedido por el valor total de la operación, el importe total de la
operación, el monto de la parcialidad que ampara y el monto de los
impuestos retenidos, así como de los impuestos trasladados, desglosando
cada una de las tasas del impuesto correspondiente, con las excepciones
precisadas en el inciso anterior.

69

c) Señalar la forma en que se realizó el pago, ya sea en efectivo,
transferencias electrónicas de fondos, cheques nominativos o tarjetas de
débito, de crédito, de servicio o las denominadas monederos electrónicos
que autorice el Servicio de Administración Tributaria, indicando al menos
los últimos cuatro dígitos del número de cuenta o de la tarjeta
correspondiente.

IV.3.8 Las Pérdidas fiscales y la Documentación que acredite su origen

A partir del 2007 la autoridad, en materia de sus facultades de comprobación, plasmó
en el Código Fiscal de la Federación la obligación, la obligación de parte de los
contribuyentes, de proporcionar la documentación que acredite el origen y procedencia
de las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores amortizadas.
Es importante mencionar que la Ley indica que el contribuyente no estará obligado a

proporcionarla en los casos en los que la autoridad ya hubiera ejercido sus facultades
de comprobación respecto de los ejercicios en que se sufrieron dichas pérdidas.
Partiendo de lo anterior y tomando en cuenta que la Ley del Impuesto sobre la Renta
establece que las pérdidas fiscales podrán disminuirse de la utilidad hasta en los diez
ejercicios siguientes, y que los contribuyentes deberán conservar la documentación que
ampare la pérdida fiscal que se disminuye, por lo menos, cinco ejercicios posteriores a
aquel en que agota su aplicación, estamos ante la situación de que tal documentación
deberá conservarse hasta por un periodo de 15 años.
CAPÍTULO V
DE LAS PÉRDIDAS

Artículo 57. La pérdida fiscal se obtendrá de la diferencia entre los ingresos
acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por esta Ley, cuando el monto
de estas últimas sea mayor que los ingresos. El resultado obtenido se incrementará, en
su caso, con la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada
en el ejercicio en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos.

La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los
diez ejercicios siguientes hasta agotarla.
70

Cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal de ejercicios
anteriores, pudiendo haberlo hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a
hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad en la que pudo haberlo
efectuado.

Para los efectos de este artículo, el monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio,
se actualizará multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al periodo
comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en el que ocurrió y
hasta el último mes del mismo ejercicio. La parte de la pérdida fiscal de ejercicios
anteriores ya actualizada pendiente de aplicar contra utilidades fiscales se actualizará
multiplicándola por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido
desde el mes en el que se actualizó por última vez y hasta el último mes de la primera
mitad del ejercicio en el que se aplicará.

Para los efectos del párrafo anterior, cuando sea impar el número de meses del ejercicio
en que ocurrió la pérdida, se considerará como primer mes de la segunda mitad, el mes
inmediato posterior al que corresponda la mitad del ejercicio.

El derecho a disminuir las pérdidas fiscales es personal del contribuyente que las sufra
y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión.

En el caso de escisión de sociedades, las pérdidas fiscales pendientes de disminuirse de
utilidades fiscales, se deberán dividir entre las sociedades escindente y las escindidas, en
la proporción en que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas
por cobrar relacionadas con las actividades comerciales de la escindente cuando ésta
realizaba preponderantemente dichas actividades, o de los activos fijos cuando la
sociedad escindente realizaba preponderantemente otras actividades empresariales.
Para determinar la proporción a que se refiere este párrafo, se deberán excluir las
inversiones en bienes inmuebles no afectos a la actividad preponderante.
IV.3.9 Deducción de terrenos para desarrollo inmobiliario

TÍTULO VII
DE LOS ESTÍMULOS FISCALES
CAPÍTULO V
DE LOS CONTRIBUYENTES DEDICADOS A LA CONSTRUCCIÓN Y ENAJENACIÓN DE
DESARROLLOS INMOBILIARIOS
Artículo 191. Los contribuyentes que se dediquen a la construcción y enajenación de
desarrollos inmobiliarios, podrán optar por deducir el costo de adquisición de los
terrenos en el ejercicio en el que los adquieran, siempre que cumplan con lo
siguiente:

71

I. Que los terrenos sean destinados a la construcción de desarrollos inmobiliarios,
para su enajenación.

II. Que los ingresos acumulables correspondientes provengan de la realización de
desarrollos inmobiliarios cuando menos en un ochenta y cinco por ciento.

Tratándose de contribuyentes que inicien operaciones, podrán ejercer la opción a
que se refiere este artículo, siempre que los ingresos acumulables correspondientes
a dicho ejercicio provengan de la realización de desarrollos inmobiliarios cuando
menos en un ochenta y cinco por ciento y cumplan con los demás requisitos que se
establecen en este artículo.

III. Que al momento de la enajenación del terreno, se considere ingreso acumulable el
valor total de la enajenación del terreno de que se trate, en lugar de la ganancia a
que se refiere el artículo 18, fracción IV de esta Ley.

Cuando la enajenación del terreno se efectúe en cualquiera de los ejercicios
siguientes a aquel en el que se efectuó la deducción a que se refiere este artículo, se
considerará adicionalmente como ingreso acumulable un monto equivalente al 3%
del monto deducido conforme a este artículo, en cada uno de los ejercicios que
transcurran desde el ejercicio en el que se adquirió el terreno y hasta el ejercicio
inmediato anterior a aquel en el que se enajene el mismo. Para los efectos de este
párrafo, el monto deducido conforme a este artículo se actualizará multiplicándolo
por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el
último mes del ejercicio en el que se dedujo el terreno y hasta el último mes del
ejercicio en el que se acumule el 3% a que se refiere este párrafo.

IV. Que el costo de adquisición de los terrenos no se incluya en la estimación de los
costos directos e indirectos a que se refiere el artículo 30 de esta Ley.

V. Que en la escritura pública en la que conste la adquisición de dichos terrenos, se
asiente la información que establezca el Reglamento de esta Ley.

Los contribuyentes que no hayan enajenado el terreno después del tercer ejercicio
inmediato posterior al que fue adquirido, deberá considerar como ingreso
acumulable, el costo de adquisición de dicho terreno, actualizado por el periodo
trascurrido desde la fecha de adquisición del terreno y hasta el último día del mes
en que se acumule el ingreso.

Los contribuyentes que apliquen lo dispuesto en este artículo, lo deberán hacer
respecto de todos sus terrenos que formen parte de su activo circulante, por un
periodo mínimo de 5 años contados a partir del ejercicio en el que ejerzan la opción
a que se refiere este artículo.

72

IV.3.10 Pagos Provisionales del Impuesto Sobre la Renta

Los pagos provisionales son considerados como un anticipo a cuenta del impuesto
anual; los cuales se realizan mensualmente. Abundando en esta definición, las
empresas pagan un ISR por adelantado. Al momento de que la persona moral calcule
su impuesto anual, habrá de revisar si durante el ejercicio pagó de más, o bien si pago
de menos, y en la propia declaración anual podrá obtener un ISR a cargo o bien, un ISR
a su favor. Es de señalar que los pagos provisionales efectuados durante el ejercicio,
son acreditables del ISR que resulte en el cálculo anual del ejercicio. Entiéndase por
acreditables, que se podrán disminuir del impuesto del ejercicio.
Este pago se presenta mensualmente más tardar el día 17 del mes inmediato posterior
a aquél al que corresponda el pago. Por ejemplo, el pago del mes de enero de 2014, se
presentará a más tardar el día 17 de Febrero de 2014, el pago del mes de Febrero se
presentará a más tardar el día 17 de Marzo de 2014, y así sucesivamente por todos los
meses del ejercicio.
Artículo 14. Los contribuyentes efectuarán pagos provisionales mensuales a cuenta del
impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquél al
que corresponda el pago, conforme a las bases que a continuación se señalan:
I. Se calculará el coeficiente de utilidad correspondiente al último ejercicio de doce
meses por el que se hubiera o debió haberse presentado declaración. Para este
efecto, la utilidad fiscal del ejercicio por el que se calcule el coeficiente, se dividirá
entre los ingresos nominales del mismo ejercicio.
Las personas morales que distribuyan anticipos o rendimientos en los términos de
la fracción II del artículo 94 de esta Ley, adicionarán a la utilidad fiscal o reducirán
de la pérdida fiscal, según corresponda, el monto de los anticipos y rendimientos
que, en su caso, hubieran distribuido a sus miembros en los términos de la fracción
mencionada, en el ejercicio por el que se calcule el coeficiente.

Tratándose del segundo ejercicio fiscal, el primer pago provisional comprenderá el
primero, el segundo y el tercer mes del ejercicio, y se considerará el coeficiente de
utilidad fiscal del primer ejercicio, aun cuando no hubiera sido de doce meses.

73

Cuando en el último ejercicio de doce meses no resulte coeficiente de utilidad
conforme a lo dispuesto en esta fracción, se aplicará el correspondiente al último
ejercicio de doce meses por el que se tenga dicho coeficiente, sin que ese ejercicio
sea anterior en más de cinco años a aquél por el que se deban efectuar los pagos
provisionales.
II. La utilidad fiscal para el pago provisional se determinará multiplicando el
coeficiente de utilidad que corresponda conforme a la fracción anterior, por los
ingresos nominales correspondientes al periodo comprendido desde el inicio del
ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago.
Las personas morales que distribuyan anticipos o rendimientos en los términos de
la fracción II del artículo 94 de esta Ley, disminuirán la utilidad fiscal para el pago
provisional que se obtenga conforme al párrafo anterior con el importe de los
anticipos y rendimientos que las mismas distribuyan a sus miembros en los
términos de la fracción mencionada, en el periodo comprendido desde el inicio del
ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago. Se deberá expedir
comprobante fiscal en el que conste el monto de los anticipos y rendimientos
distribuidos, así como el impuesto retenido.

A la utilidad fiscal determinada conforme a esta fracción se le restará, en su caso, la
pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades
fiscales, sin perjuicio de disminuir dicha pérdida de la utilidad fiscal del ejercicio.
III. Los pagos provisionales serán las cantidades que resulten de aplicar la tasa
establecida en el artículo 9 de esta Ley, sobre la utilidad fiscal que se determine en
los términos de la fracción que antecede, pudiendo acreditarse contra el impuesto a
pagar los pagos provisionales del mismo ejercicio efectuados con anterioridad.
También podrá acreditarse contra dichos pagos provisionales la retención que se le
hubiera efectuado al contribuyente en el periodo, en los términos del artículo 54 de
esta Ley.
Tratándose del ejercicio de liquidación, para calcular los pagos provisionales mensuales
correspondientes, se considerará como coeficiente de utilidad para los efectos de
dichos pagos provisionales el que corresponda a la última declaración que al término
de cada año de calendario el liquidador hubiera presentado o debió haber presentado en
los términos del artículo 12 de esta Ley o el que corresponda de conformidad con lo
dispuesto en el último párrafo de la fracción I de este artículo.

Los ingresos nominales a que se refiere este artículo serán los ingresos acumulables,
excepto el ajuste anual por inflación acumulable. Tratándose de créditos o de
operaciones denominados en unidades de inversión, se considerarán ingresos nominales
74

para los efectos de este artículo, los intereses conforme se devenguen, incluyendo el
ajuste que corresponda al principal por estar los créditos u operaciones denominados en
dichas unidades.

Los contribuyentes deberán presentar las declaraciones de pagos provisionales
siempre que haya impuesto a pagar, saldo a favor o cuando se trate de la primera
declaración en la que no tengan impuesto a cargo. No deberán presentar declaraciones
de pagos provisionales en el ejercicio de iniciación de operaciones, cuando hubieran
presentado el aviso de suspensión de actividades que previene el Reglamento del Código
Fiscal de la Federación ni en los casos en que no haya impuesto a cargo ni saldo a favor y
no se trate de la primera declaración con esta característica.

Los contribuyentes, para determinar los pagos provisionales a que se refiere el presente
artículo, estarán a lo siguiente:

a) No se considerarán los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el
extranjero que hayan sido objeto de retención por concepto de impuesto
sobre la renta ni los ingresos atribuibles a sus establecimientos ubicados
en el extranjero que estén sujetos al pago del impuesto sobre la renta en
el país donde se encuentren ubicados estos establecimientos.

b) Los contribuyentes que estimen que el coeficiente de utilidad que deben
aplicar para determinar los pagos provisionales es superior al coeficiente
de utilidad del ejercicio al que correspondan dichos pagos, podrán, a
partir del segundo semestre del ejercicio, solicitar autorización para
disminuir el monto de los que les correspondan. Cuando con motivo de la
autorización para disminuir los pagos provisionales resulte que los
mismos se hubieran cubierto en cantidad menor a la que les hubiera
correspondido en los términos de este artículo de haber tomado los
datos relativos al coeficiente de utilidad de la declaración del ejercicio en
el cual se disminuyó el pago, se cubrirán recargos por la diferencia entre
los pagos autorizados y los que les hubieran correspondido.

75

IV.3.11 Elementos necesarios para el cálculo de los pagos
provisionales

IV.3.11.1. Coeficiente de utilidad

El coeficiente de utilidad que es un factor que muestra el porcentaje que la empresa
obtuvo de utilidad fiscal en el ejercicio inmediato anterior calculado con los ingresos y
las utilidades fiscales del ejercicio en mención.
Aquí encontramos un problema; supongamos que una empresa en el año 2014, obtuvo
grandes ganancias por una obra en específico que le generó jugosas utilidades, pero
que al finalizar dicho año, dicha obra fue concluida y que la empresa estima por obvias
razones que sus ingresos ya no serán los mismos, el problema básicamente radica en
que, para este año 2015 estaría pagando un ISR con un alto coeficiente de utilidad que
no necesariamente, refleja las utilidades del presente ejercicio.
También es de señalar que la propia LISR contempla esta situación, y que permite
reducir el coeficiente determinado, pero sólo lo podrá hacer hasta el mes de julio del
ejercicio, por lo que por lo menos en los seis primeros meses probablemente la
empresa esté pagando un ISR excesivo.
IV.3.11.2. Pérdidas Fiscales

Se refiere a las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores pendientes de aplicarse
IV.3.11.3. Utilidad fiscal base para el pago provisional

Es el importe que se obtiene disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables
obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este Título y la participación
de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los
términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales
pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.

76

IV.3.11.4. Ingresos Nominales

Los ingresos nominales a los que hace referencia el artículo 14 de la LISR como
ingresos base del pago serán los ingresos que la empresa obtenga desde el primer día
del ejercicio, y hasta el último día del mes al que se refiere el pago. Por ejemplo, si
vamos a calcular el pago del mes de marzo, tendremos que sumar los ingresos
obtenidos desde el 1° de Enero y hasta el 31 de Marzo del año en cuestión.
Constituyen una variante del ingreso acumulable. Su concepto se incluyó por primera
vez en 1990 y su finalidad fue la de simplificar la determinación del pago provisional,
creando para ello un apartado de ingresos que no requiriera del cálculo mensual de los
componentes inflacionarios. Por ello, se estableció que los ingresos nominales serían
los mismos ingresos acumulables sin efectos inflacionarios —interés acumulable y
ganancia inflacionaria —a los cuales se sumarían los intereses devengados a favor y la
ganancia cambiaria.
Es indispensable conocer importe de los ingresos nominales, tanto los del ejercicio
inmediato anterior, como los ingresos nominales del ejercicio al que correspondan los
pagos provisionales. Se deberán de conocer los ingresos nominales del mes y los que
se vayan acumulando por cada uno de los meses del ejercicio por el que se calculen
dichos pagos.

77
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

IV.4 Ejemplo prráctico dell cálculo de
e pagos prrovisionale
es
78
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

I.
79
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

IV.5 Ejemplo prráctico dell cálculo de
e ISR del e
ejercicio
80
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

81
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

82
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

83

IV.5.1 La Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las
Empresas
IV.5.1.1. Base Constitucional

La constitución política de los estados unidos mexicanos establece en la fracción IX del
apartado A del artículo 123, el derecho de los trabajadores a participar de las utilidades
de las empresas, partiendo del supuesto que la empresa genera utilidades y que por
consecuencia es justo que los trabajadores participen de las mismas. Para tal efecto,
nuestra Constitución, establece las siguientes bases en lo que a la Participación de los
Trabajadores (PTU) en las Utilidades se refiere:
a) Una Comisión Nacional, integrada con representantes de los trabajadores, de los

patronos y del gobierno, fijará el porcentaje de utilidades que deba repartirse
entre los trabajadores. (10% sobre la base repartible).
b) La Comisión Nacional practicará las investigaciones y realizará los estudios

necesarios y apropiados para conocer las condiciones generales de la economía
nacional. Tomará asimismo en consideración la necesidad de fomentar el
desarrollo industrial del país, el interés razonable que debe percibir el capital y la
necesidad de reinversión de capitales.
c) La misma Comisión podrá revisar el porcentaje fijado cuando existan nuevos

estudios e investigaciones que los justifiquen.
d) La ley podrá exceptuar de la obligación de repartir utilidades a las empresas de

nueva creación durante un número determinado y limitado de años, a los
trabajos de exploración y a otras actividades cuando lo justifique su naturaleza y
condiciones particulares.
e) Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomará como

base la renta gravable de conformidad con las disposiciones de la Ley del
Impuesto sobre la Renta (En este caso, nos remitimos al artículo 16 de la LISR
84

vigente). Los trabajadores podrán formular, ante la oficina correspondiente de la
Secretaría de Hacienda y Crédito Público, las objeciones que juzguen
convenientes, ajustándose al procedimiento que determine la ley.
f) El derecho de los trabajadores a participar en las utilidades no implica la facultad

de intervenir en la dirección o administración de las empresas.
IV.5.1.2. La Ley Federal del Trabajo

Como hemos señalado con antelación, la Constitución establece en primer orden que
los trabajadores tienen derecho a participar de las utilidades de las empresas. Para su
cálculo, regulación y bases de reparto, debemos de remitirnos a lo que dispone en lo
conducente la Ley Federal del Trabajo.
Los trabajadores participarán en las utilidades de las empresas, de conformidad con el

porcentaje que determine la Comisión Nacional para la Participación de los
Trabajadores en las Utilidades de las Empresas. (Artículo 117 de la LFT).
IV.5.1.3. Base de reparto tratándose para PTU

El patrón, dentro de un término de diez días contado a partir de la fecha de la
presentación de su declaración anual, entregará a los trabajadores copia de la misma.
Los anexos que de conformidad con las disposiciones fiscales debe presentar a la
Secretaría de Hacienda y Crédito Público quedarán a disposición de los trabajadores
durante el término de treinta días en las oficinas de la empresa y en la propia
Secretaría.
Los trabajadores no podrán poner en conocimiento de terceras personas los datos

contenidos en la declaración y en sus anexos. (Es importante remarcar que en la
práctica es muy difícil observar que los patrones cumplan con esta disposición, en virtud
de que a ningún patrón le es muy agradable saber que la información fiscal de su
empresa pudiera estar en boca de todos).
85

IV.5.1.4. Entrega de PTU

El reparto de utilidades entre los trabajadores deberá efectuarse dentro de los sesenta
días siguientes a la fecha en que deba pagarse el impuesto anual, aun cuando esté en
trámite objeción de los trabajadores.
Tratándose de Patrones, Personas Morales, el plazo concluye el día 31 de Mayo, toda

vez que en términos de lo dispuesto por la Ley del Impuesto sobre la Renta, la
declaración anual de dicho impuesto deberá de presentarse dentro de los tres primeros
meses del ejercicio siguiente al que se declara.
Si hablamos de Patrones, Personas Físicas, el plazo fenece el día 30 de Junio. (Art.
122 de la LFT).
IV.5.1.5. Forma de reparto de PTU

La utilidad repartible se dividirá en dos partes iguales: la primera se repartirá por igual
entre todos los trabajadores, tomando en consideración el número de días trabajados
por cada uno en el año, independientemente del monto de los salarios. La segunda se
repartirá en proporción al monto de los salarios devengados por el trabajo prestado
durante el año.
IV.5.1.6. Empresas e Instituciones Exentas de PTU

 Las empresas de nueva creación, durante el primer año de funcionamiento.
 Las empresas de nueva creación, dedicadas a la elaboración de un producto
nuevo, durante los dos primeros años de funcionamiento. La determinación de la
novedad del producto se ajustará a lo que dispongan las leyes para fomento de
industrias nuevas.
 Las empresas de industria extractiva, de nueva creación, durante el período de
exploración.
 Las instituciones de asistencia privada, reconocidas por las leyes, que con
bienes de propiedad particular ejecuten actos con fines humanitarios de
86

asistencia, sin propósitos de lucro y sin designar individualmente a los
beneficiarios.
 El Instituto Mexicano del Seguro Social y las instituciones públicas
descentralizadas con fines culturales, asistenciales o de beneficencia.
 Las empresas que tengan un capital menor del que fije la Secretaría del Trabajo
y Previsión Social por ramas de la industria, previa consulta con la Secretaría de
Industria y Comercio. La resolución podrá revisarse total o parcialmente, cuando
existan circunstancias económicas importantes que lo justifiquen.
IV.5.1.7. Reglas generales a considerar en el reparto de la PTU

 Los directores, administradores y gerentes generales de las empresas no
participarán en las utilidades.
 Los demás trabajadores de confianza participarán en las utilidades de las
empresas, pero si el salario que perciben es mayor del que corresponda al
trabajador sindicalizado de más alto salario dentro de la empresa, o a falta de
esté al trabajador de planta con la misma característica, se considerará este
salario aumentado en un veinte por ciento, como salario máximo.
 El monto de la participación de los trabajadores al servicio de personas cuyos
ingresos deriven exclusivamente de su trabajo, y el de los que se dediquen al
cuidado de bienes que produzcan rentas o al cobro de créditos y sus intereses,
no podrá exceder de un mes de salario.
 Las madres trabajadoras, durante los períodos pre y postnatales, y los
trabajadores víctimas de un riesgo de trabajo durante el período de incapacidad
temporal, serán considerados como trabajadores en servicio activo.
 En la industria de la construcción, después de determinar qué trabajadores
tienen derecho a participar en el reparto, la Comisión a que se refiere el artículo
125 de la Ley Federal del Trabajo, adoptará las medidas que juzgue conveniente
para su citación.
 Los trabajadores domésticos no participarán en el reparto de utilidades.
 Los trabajadores eventuales tendrán derecho a participar en las utilidades de la
empresa cuando hayan trabajado sesenta días durante el año, por lo menos.
87

Cálculo de la Base a Repartir de la Participación de los Trabajadores en las Utilidades

de las Empresas. Ley del Impuesto sobre la Renta.
En la Constitución de la República y en Ley Federal del Trabajo se establece que para

determinar la base gravable a repartir, tratándose de la P.T.U., se deberá atender a lo
que establece al respecto la Ley del Impuesto sobre la Renta. En ese orden de ideas, el
mecanismo para calcular la cantidad a repartir a los trabajadores tratándose de la
P.T.U. la encontramos fundamentada en el artículo 16 de la Ley del Impuesto en
comento.
IV.5.2 Efectos fiscales en la determinación de la Utilidad Fiscal Neta (UFIN)
La Utilidad Fiscal Neta (UFIN) son las utilidades fiscales de las personas morales que
ya pagaron impuesto y que consecuentemente al reparto de dividendos a los
accionistas, ya no se debe pagar Impuesto sobre la renta.
El control de las Utilidades Fiscales Netas se lleva a través de la Cuenta de Utilidad

Fiscal Neta (CUFIN).
Partiendo de la base que las utilidades fiscales son distintas a las utilidades financieras,
la mecánica para determinar la UFIN lo que hace es empatar las utilidades fiscales con
las utilidades financieras. Es por ello que para calcular la UFIN, al resultado fiscal del
ejercicio se le disminuyen aquellas partidas que no inciden en la determinación del
mismo, pero que si disminuyen a la utilidad financiera, como lo son los gastos no
deducibles y el ISR del ejercicio.

88

CAPITULO V. IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA
V.1 Antecedentes

En el mes de junio del año 2007, el Presidente Felipe Calderón Hinojosa presentó, ante
la Cámara de Diputados, una serie de iniciativas fiscales encaminadas a incrementar la
percepción de recursos por parte de la Federación, para sufragar proyectos futuros que
impactarían en el desarrollo económico y social de México.
El 20 de junio de 2007, se dio a conocer el dictamen de la Secretaria de Hacienda y

Crédito Público en el cual el Gobierno Federal emitió un proyecto de reforma fiscal para
el año de 2008, en esa iniciativa estaba incluido un nuevo impuesto, que en su
momento fue llamado Contribución Empresarial a Tasa Única (CETU), este impuesto
según el ejecutivo federal, tenía por objeto ampliar la base de contribuyentes,
establecer un instrumento tributario flexible, neutral y competitivo capaz de adaptarse a
la necesidad de obtener mayores recursos tributarios con efectividad y equidad y
proporcionalidad combatiendo de esta forma la evasión y elusión fiscales y de esta
manera incrementar la recaudación y establecer base para impulsar el desarrollo
sostenido del país; así mismo era un impuesto complementario al Impuesto sobre la
Renta y estaba diseñado para que todos los contribuyentes pagaran, por lo menos, un
impuesto mínimo.
El 14 de septiembre el Honorable Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto

Empresarial a Tasa Única (IETU), la cual fue publicada el 1° de octubre del mismo año.
Esta nueva Ley entró en vigor el 1° de enero de 2008 y abrogó la Ley del Impuesto al
Activo.
V.2 Impacto en la construcción

Este impuesto que impactaba al sector empresarial, especialmente a la industria de la
construcción porque obligaba a las compañías a pagarlo con base en el tamaño de sus
inventarios existentes aun cuando sus operaciones no les hayan generado utilidades
debido a que la mayor parte de los proyectos son inversiones de largo plazo y en
89

consecuencia se pagaba un impuesto que no corresponde a la realidad financiera de
las personas morales dedicadas a esta industria; por tal motivo implicaba un riesgo de
descapitalización para la mayoría de las desarrolladoras porque aunque sus
operaciones disminuyan, la base del impuesto se mantiene igual.
V.3 Abrogación de la ley del IETU

La propuesta en 2013 de eliminar el Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU) fue una
buena decisión del gobierno, porque no recaudó lo que se esperaba, desde su
aparición, en 2008, y hasta julio de 2013, los datos de la Secretaría de Hacienda
muestran que el IETU recaudó 253 mil 278 millones de pesos, pero se tenían
expectativas que arrojara recursos por 320 mil 269 millones de pesos.
Significa que en cinco años y medio de existencia, el IETU dejó una merma de 66 mil
991 millones de pesos respecto a lo que se esperaba captar. Además de su menor
recaudación, el sector empresarial demandó por años la eliminación o fusión de este
impuesto porque dificultaba su pago, además de que les significaba una carga fiscal
importante.
Escuchando las peticiones de diversos sectores de la sociedad, el Ejecutivo Federal

determinó incluir dentro de su propuesta la abrogación de los dos impuestos creados en
el ejercicio 2007 (IETU e IDE) y que entraron en vigor durante el ejercicio 2008.
Si bien ambos impuestos generaron recursos importantes para el fisco federal a través
de su recaudación, también es cierto que estos dos impuestos generaron gran
complejidad dentro del sistema tributario nacional, ocasionando que las empresas,
principalmente las pequeñas, destinaran mayores recursos para la administración y
control del cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
Recordemos que el Impuesto Empresarial a Tasa Única se estableció como un

impuesto mínimo de control en relación con el Impuesto sobre la Renta. Uno de los
objetivos principales del IETU fue eliminar de forma indirecta los beneficios o
90

tratamientos fiscales preferenciales de ISR a ciertos contribuyentes al no permitir su
aplicación dentro del mismo IETU, por lo que la aplicación conjunta de ISR, IETU e IDE
redujo la posibilidad de implementar estrategias fiscales para reducir el pago de
impuestos. Por ese lado, la implementación de los dos nuevos impuestos optimizó la
función recaudatoria del estado, pero a costa de una mayor carga administrativa y
financiera de los contribuyentes, especialmente de los que menos capacidad tenían.
En la iniciativa entregada en Septiembre 2013 por el Ejecutivo Federal a la Cámara de

Diputados, dentro del paquete económico fiscal 2014, se propuso la abrogación de la
Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única y de la Ley del Impuesto a los Depósitos en
Efectivo, mismas que quedaron sin efecto a partir del 1 de enero de 2014. Con ello se
simplificará el sistema fiscal en beneficio de los contribuyentes al evitarles cargas
administrativas y financieras mayores.
La abrogación de la LIETU y la LIDE se encuentra prevista en los artículos Quinto,

Sexto, Séptimo y Octavo de la iniciativa de Decreto por el que se expide la Ley del
Impuesto sobre la Renta del paquete económico fiscal 2014.

91

CAPITULO VI. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
En México, el Impuesto al Valor Agregado constituye un importante ingreso, cuya

recaudación significó para el Gobierno Federal el 47.2 % de sus ingresos tributarios en
2014. Esto debido a que es fácil de recaudar por tratarse de un impuesto indirecto que
grava al consumo en las fases del proceso de producción, circulación y consumo de
bienes y servicios, mediante la realización de actividades como la enajenación,
prestación de servicios, otorgamiento del uso o goce temporal y la importación. Así
mismo. Este impuesto resulta ser la segunda fuente de ingresos tributarios en México,
3.77% del producto interno bruto (PIB), aunque en comparación con algunos países de
América Latina, la recaudación del IVA en México es inferior en 56% a la que en
promedio se registra en Argentina, Chile y Uruguay, cuya recaudación asciende 8.5%
del PIB en promedio.
VI.1 Antecedentes del impuesto al valor agregado
El Impuesto al Valor Agregado fue propuesto en Alemania en el año de 1919, como un

impuesto sobre las ventas, y aplicado hasta 1968. El impuesto en comento se empezó
a aplicar en el Estado de Michigan de los Estados Unidos de Norte América en el año
de 1935, B.A.T. “Business Activities Tax”, posteriormente se aplicó el “Taxe sur la
Valeur Ajoutée “ (I.V.A.) en Francia en el año de 1954, extendiéndose a los países
miembros del Mercado Común Europeo en 1967, con la finalidad de uniformidad en
este sistema de impuesto, beneficiando las exportaciones y gravando las
importaciones.
Latinoamérica copió este sistema, y en México se empezó con “El Papel Sellado”
implantado por la Real Cédula de 1774, que se había establecido bajo el reinado de
Carlos IV de España. Don Matías Romero en 1860, se manifiesta y propone el
“Impuesto del Timbre”, el cual sustituye a “El Papel Sellado” impuesto por la Colonia. Se
le denominó “Impuesto del Timbre” por la utilización de papel sellado o estampillas
fiscales.
92

En 1948, entró en vigor el Impuesto Federal Sobre Ingresos Mercantiles, para sustituir a
la Ley del Timbre y tenía como característica una tasa del 4%, de igual manera poseía
el efecto cascada, es decir, calculaba impuesto sobre impuesto, lo cual tenía
consecuencias en costos y precios elevados, que perjudicaban directamente al
consumidor final.
En el año de 1968, se promovió una iniciativa para eliminar al Impuesto Sobre Ingresos
Mercantiles, que tuvo una vigencia de 32 años por el nuevo Impuesto al Valor
Agregado, la cual no fue aprobada, sino hasta 1978, entrando en vigor el primero de
enero de 1980 abrogando también una serie de 19 leyes y decretos.
VI.2 Implementación del IVA en México
La ley del impuesto fue aprobada y suscrita el 22 de diciembre de 1978 y publicada en

el Diario Oficial de la Federación el 29 de diciembre de ese mismo año durante el
mandato del Presidente José López Portillo para entrar en vigor el 1 de enero de 1980.
Al inicio, la recaudación del IVA fue facultad estatal y no fue sino hasta 1990 que se
transfiere la administración del impuesto al orden federal. La principal razón de esto,
eran los bajos resultados en la recaudación además de la dificultad de establecer a qué
entidad correspondía el impuesto ya que los domicilios fiscales del contribuyente se
encontraban en una entidad federativa y el consumidor en otra.
VI.3 Características del Impuesto al Valor Agregado (IVA)
El IVA grava el consumo de bienes y servicios en territorio nacional. Las personas

físicas y morales tienen la obligación de trasladarlo y cobrarlo cuando enajenen bienes,
presten servicios, otorguen el uso o goce temporal de bienes o importen bienes o
servicios. Este impuesto se calcula aplicando una de las tasas establecidas en ley al
precio del bien o servicios.
El IVA es un impuesto indirecto; se llama así porque a diferencia de los impuestos

directos, no repercute directamente sobre los ingresos, por el contrario, recae sobre los
93
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

costos
s de produ
ucción y ve
enta de las
s empresass y se deve
enga de lo
os precios que los
consu
umidores pagan
p por dichos prroductos. E
Esto signifiica que se
e aplica sobre el
consu
umo y que resulta fina
anciado porr el consum
midor final. Se dice qu
ue es un im
mpuesto
indirecto que el fisco
f no lo recibe
r direc
ctamente de o.
el tributario
VI.4 Evolución
E del IVA
De manera resumida, se presentan la

as principal es modifica
aciones al iimpuesto d
divididas
de ac
cuerdo con los años en que se modificaro
on las tasa
as. Asimism
mo, se men
ncionan
otras modificacio
ones sustan
ntivas como
o la exclussión o inclussión de pro
oductos y servicios
grava
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sas fronteriza, entre otros.

VI.5 Mecánica
M general de
el IVA
El Im
mpuesto al Valor Agrregado es un impue
esto que sse aplica ú
únicamente
e a los
consu nales, o lo que es lo mismo, a todo aquell que no co
umidores fin ompre el p
producto
para luego utiliza
arlo en activ
vidades eco
onómicas.
Si se analiza su
u mecánica de aplicac
ción nos da
amos cuenta que los contribuyentes de
este impuesto, solamente son interm
mediarios d
del gravam
men, ya que al mome
ento de
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ar sus acttividades en
e la etap
pa de la o
obtención d
de ingreso
os lo trasla
adan al
consu
umidor y en
n la realiza
ación de errogaciones o gastos lles es traslladado o ccobrado,
94

con la ventaja de que al final del periodo o del ejercicio de acuerdo con las
disposiciones de la materia se llevará a efecto una comparación del impuesto que le
trasladaron a sus clientes contra el impuesto que les fue trasladado por su proveedores
o prestadores de servicios y dependiendo el resultado de ésta comparación se tendrá
que enterar a las autoridades la diferencia a cargo o en su defecto el informar del saldo
a favor, todo lo anterior mediante declaraciones provisionales o anuales.
IV.1 Estudio de la Ley del Impuesto al Valor agregado aplicada a la

construcción
Con la finalidad de tener un panorama general de las repercusiones de las

disposiciones fiscales de este impuesto en la rama de la construcción, se analizan los
preceptos más representativos del entorno general de las empresas constructoras.
Con fecha 11 de diciembre de 2013, se publicó en el Diario Oficial de la Federación un

Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley
del Impuesto al Valor Agregado, en vigor a partir del 1 de enero de 2014.
LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

Publicada en el DOF el 29 de diciembre de 1978
Última reforma publicada DOF 11 de diciembre de 2013

CAPITULO I
El IVA, como todos los impuestos debe de contar con Sujeto, Base y Tasa, de lo
contrario no estaríamos tratando con un impuesto propiamente dicho. En el primero y
segundo párrafo del primer artículo de la LIVA pueden identificarse con precisión los
elementos esenciales:
Artículo 1o.‐ Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en
esta Ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos
o actividades siguientes:
95

I. Enajenen bienes.
II. Presten servicios independientes.
III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.
IV. Importen bienes o servicios.
Específicamente para la industria de la construcción también encontramos en el

Reglamento De La Ley Del Impuesto Al Valor Agregado en su Artículo 34:
Artículo 34. Para los efectos del artículo 14, fracción I de la Ley, el impuesto en el caso
de contratos de obra a precio alzado o por administración, será a cargo del prestador
del servicio quien lo trasladará al dueño de la obra. Éste, en su caso, acreditará el
impuesto correspondiente a dicha contraprestación y a los gastos efectuados por su
cuenta y a su nombre.

VI.6.1 Tasa del impuesto
La tasa es el elemento que finalmente logra la cuantificación del IVA que causa el
contribuyente. La tasa de este impuesto, como es de todos bien sabido es del 16% y
hay una tasa más que es del 0% a la cual en notas más específicas posteriormente nos
referiremos a esta tasa.

El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta Ley, la tasa del 16%. El
impuesto al valor agregado en ningún caso se considerará que forma parte de dichos
valores.

VI.6.2 Traslado del impuesto
Este impuesto acepta el acreditamiento, es decir, que del impuesto que nos trasladen
se podrá restar del mismo el que por la misma ley tengamos derecho a disminuir de
acuerdo a nuestra actividad, más claro aún, podemos restar del IVA que hemos
cobrado; a este IVA se le llama IVA Trasladado, el IVA que hayamos pagado en
nuestros gastos se le llama IVA Acreditable y la diferencia entre estos dos IVA´s será el
IVA que tengamos que pagar.
El contribuyente trasladará dicho impuesto, en forma expresa y por separado, a las
personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los
servicios. Se entenderá por traslado del impuesto el cobro o cargo que el contribuyente
debe hacer a dichas personas de un monto equivalente al impuesto establecido en esta
96

Ley, inclusive cuando se retenga en los términos de los artículos 1o.‐A o 3o., tercer
párrafo de la misma.

El contribuyente pagará en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto a su
cargo y el que le hubieran trasladado o el que él hubiese pagado en la importación de
bienes o servicios, siempre que sean acreditables en los términos de esta Ley. En su caso,
el contribuyente disminuirá del impuesto a su cargo, el impuesto que se le hubiere
retenido.
VI.6.3 Retención de impuesto
Las personas morales que reciben servicios personales independientes, usan o gozan
temporalmente bienes, reciben servicios prestados por comisionistas, de personas
físicas o bien adquieren desperdicios o reciben servicios de autotransporte terrestre de
bienes, prestados u otorgados por personas físicas o morales, tienen la obligación de
efectuar la retención del impuesto que se les traslade.
Artículo 1o.‐A.‐ Están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les
traslade, los contribuyentes que se ubiquen en alguno de los siguientes supuestos:
I. Sean instituciones de crédito que adquieran bienes mediante dación en pago o
adjudicación judicial o fiduciaria.

II. Sean personas morales que:
d) Reciban servicios personales independientes, o usen o gocen

temporalmente bienes, prestados u otorgados por personas físicas,
respectivamente.

e) Adquieran desperdicios para ser utilizados como insumo de su actividad
industrial o para su comercialización.

f) Reciban servicios de autotransporte terrestre de bienes, prestados por
personas físicas o morales.

g) Reciban servicios prestados por comisionistas, cuando éstos sean
personas físicas.
97

III. Sean personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen
temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin
establecimiento permanente en el país.

No efectuarán la retención a que se refiere este artículo las personas físicas o morales
que estén obligadas al pago del impuesto exclusivamente por la importación de
bienes.

Quienes efectúen la retención a que se refiere este artículo sustituirán al enajenante,
prestador de servicio u otorgante del uso o goce temporal de bienes en la obligación
de pago y entero del impuesto.

El retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en el que pague el
precio o la contraprestación y sobre el monto de lo efectivamente pagado y lo enterará
mediante declaración en las oficinas autorizadas, conjuntamente con el pago del
impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a
más tardar el día 17 del mes siguiente a aquél en el que hubiese efectuado la
retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acreditamiento,
compensación o disminución alguna.

El Ejecutivo Federal, en el reglamento de esta ley, podrá autorizar una retención menor
al total del impuesto causado, tomando en consideración las características del sector o
de la cadena productiva de que se trate, el control del cumplimiento de obligaciones
fiscales, así como la necesidad demostrada de recuperar con mayor oportunidad el
impuesto acreditable.
VI.6.4 Concepto de efectivamente cobrado
Por regla general y de acuerdo a el penúltimo párrafo del Artículo 1o.-A, el impuesto se
causa cuando se cobra efectivamente el precio o la contraprestación pactados, lo cual
nos obliga a conocer el concepto de “efectivamente cobrado”.
Artículo 1o.‐B.‐ Para los efectos de esta Ley se consideran efectivamente cobradas las
contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando
aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar
el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor queda
satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a
las contraprestaciones.

98

VI.6.5 La tasa 0% del impuesto
Los contribuyentes dedicados a la enajenación de productos que tenga como finalidad

el consumo humano, y como particular la alimentación; deberán tributar en materia de
IVA con tasa 0%. En la tasa 0% el consumidor no paga gravamen alguno del Impuesto
al Valor Agregado, en bienes y servicios que son indispensables para la supervivencia
humana; y por otra parte, otorga el beneficio a los proveedores de estos bienes y
servicios, con relación al impuesto pagado en la adquisición de insumos requeridos
para la fabricación de estos bienes, que se les hubiera trasladado, de solicitar la
devolución de este impuesto.
Artículo 2o.‐A.‐ El impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se
refiere esta Ley, cuando se realicen los actos o actividades siguientes:
I. La enajenación de:
a) Animales y vegetales que no estén industrializados, salvo el hule, perros,
gatos y pequeñas especies, utilizadas como mascotas en el hogar.

b) Medicinas de patente y productos destinados a la alimentación a
excepción de:
1. Bebidas distintas de la leche, inclusive cuando las mismas tengan la
naturaleza de alimentos. Quedan comprendidos en este numeral los
jugos, los néctares y los concentrados de frutas o de verduras,
cualquiera que sea su presentación, densidad o el peso del contenido
de estas materias.
2. Jarabes o concentrados para preparar refrescos que se expendan en
envases abiertos utilizando aparatos eléctricos o mecánicos, así
como los concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de
sabores que al diluirse permitan obtener refrescos.
3. Caviar, salmón ahumado y angulas.
4. Saborizantes, microencapsulados y aditivos alimenticios.
5. Chicles o gomas de mascar.
6. Alimentos procesados para perros, gatos y pequeñas especies,
utilizadas como mascotas en el hogar.
c) Hielo y agua no gaseosa ni compuesta, excepto cuando en este último
caso, su presentación sea en envases menores de diez litros.

d) Ixtle, palma y lechuguilla.
99

e) Tractores para accionar implementos agrícolas, a excepción de los de
oruga, así como llantas para dichos tractores; motocultores para
superficies reducidas; arados; rastras para desterronar la tierra arada;
cultivadoras para esparcir y desyerbar; cosechadoras; aspersoras y
espolvoreadoras para rociar o esparcir fertilizantes, plaguicidas, herbicidas
y fungicidas; equipo mecánico, eléctrico o hidráulico para riego agricola;
sembradoras; ensiladoras, cortadoras y empacadoras de forraje;
desgranadoras; abonadoras y fertilizadoras de terrenos de cultivo; aviones
fumigadores; motosierras manuales de cadena, así como embarcaciones
para pesca comercial, siempre que se reúnan los requisitos y condiciones
que señale el Reglamento.
A la enajenación de la maquinaria y del equipo a que se refiere este
inciso, se les aplicara la tasa señalada en este artículo, sólo que se
enajenen completos.
f) Fertilizantes, plaguicidas, herbicidas y fungicidas, siempre que estén

destinados para ser utilizados en la agricultura o ganadería.

g) Invernaderos hiropónicos y equipos integrados a ellos para producir
temperatura y humedad controladas o para proteger los cultivos de
elementos naturales, así como equipos de irrigación.

h) Oro, joyería, orfebrería, piezas artísticas u ornamentales y lingotes, cuyo
contenido mínimo de dicho material sea del 80%, siempre que su
enajenación no se efectúe en ventas al menudeo con el público en
general.

i) Libros, periódicos y revistas, que editen los propios contribuyentes. Para
los efectos de esta Ley, se considera libro toda publicación, unitaria, no
periódica, impresa en cualquier soporte, cuya edición se haga en un
volumen o en varios volúmenes. Dentro del concepto de libros, no quedan
comprendidas aquellas publicaciones periódicas amparadas bajo el mismo
título o denominación y con diferente contenido entre una publicación y
otra.

Igualmente se considera que forman parte de los libros, los materiales
complementarios que se acompañen a ellos, cuando no sean susceptibles
de comercializarse separadamente. Se entiende que no tienen la
característica de complementarios cuando los materiales pueden
comercializarse independientemente del libro.
Se aplicará la tasa del 16% a la enajenación de los alimentos a que se refiere el
presente artículo preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se
100

enajenen, inclusive cuando no cuenten con instalaciones para ser consumidos en los
mismos, cuando sean para llevar o para entrega a domicilio.
II. La prestación de servicios independientes:

a) Los prestados directamente a los agricultores y ganaderos, siempre que
sean destinados para actividades agropecuarias, por concepto de
perforaciones de pozos, alumbramiento y formación de retenes de agua;
suministro de energía eléctrica para usos agrícolas aplicados al bombeo de
agua para riego; desmontes y caminos en el interior de las fincas
agropecuarias; preparación de terrenos; riego y fumigación agrícolas;
erradicación de plagas; cosecha y recolección; vacunación, desinfección e
inseminación de ganado, así como los de captura y extracción de especies
marinas y de agua dulce.
b) Los de molienda o trituración de maíz o de trigo.
c) Los de pasteurización de leche.
d) Los prestados en invernaderos hidropónicos.
e) Los de despepite de algodón en rama.
f) Los de sacrificio de ganado y aves de corral.
g) Los de reaseguro.
h) Los de suministro de agua para uso doméstico.
III. El uso o goce temporal de la maquinaria y equipo a que se refieren los incisos e) y
g) de la fracción I de este artículo.

IV. La exportación de bienes o servicios, en los términos del artículo 29 de esta Ley.

Los actos o actividades a los que se les aplica la tasa del 0%, producirán los mismos
efectos legales que aquellos por los que se deba pagar el impuesto conforme a esta Ley.

VI.6.6 Acreditación del impuesto
Por lo que respecta al IVA acreditable, podemos comentar que es aquel que el
contribuyente pagó a su proveedor por compras de materias primas, productos
semiterminados, terminados, gastos, inversiones, importaciones, pago de servicios,
etcétera. El IVA acreditable representa el saldo a favor del impuesto al valor agregado
del periodo, el cual podrá ser compensado (acreditado) el próximo mes, contra el que
resulte, en su caso, a cargo; se trata de restar del impuesto causado, la cantidad que
tienen derecho a acreditar.
101

Artículo 4o.‐ El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la
cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta Ley la tasa que
corresponda según sea el caso.

Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por impuesto acreditable el impuesto
al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que
él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de
que se trate.

El derecho al acreditamiento es personal para los contribuyentes del impuesto al valor
agregado y no podrá ser trasmitido por acto entre vivos, excepto tratándose de fusión.
VI.6.7 Requisitos para la acreditación del impuesto
Artículo 5o.‐ Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse
los siguientes requisitos:
I. Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce
temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades
distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en
esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%. Para los efectos de esta Ley, se
consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el
contribuyente que sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, aun
cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto. Tratándose de
erogaciones parcialmente deducibles para los fines del impuesto sobre la renta,
únicamente se considerará para los efectos del acreditamiento a que se refiere esta
Ley, el monto equivalente al impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al
contribuyente y el propio impuesto al valor agregado que haya pagado con motivo
de la importación, en la proporción en la que dichas erogaciones sean deducibles
para los fines del impuesto sobre la renta.

Tratándose de inversiones o gastos en períodos preoperativos, se podrá estimar el
destino de los mismos y acreditar el impuesto al valor agregado que corresponda a
las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago del impuesto que
establece esta Ley. Si de dicha estimación resulta diferencia de impuesto que no
exceda de 10% del impuesto pagado, no se cobrarán recargos, siempre que el pago
se efectúe espontáneamente;

II. Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al
contribuyente y que conste por separado en los comprobantes fiscales a que se
refiere la fracción III del artículo 32 de esta Ley;
102

III. Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido
efectivamente pagado en el mes de que se trate;

IV. Que tratándose del impuesto al valor agregado trasladado que se hubiese retenido
conforme al artículo 1o.‐A de esta Ley, dicha retención se entere en los términos y
plazos establecidos en la misma. El impuesto retenido y enterado, podrá ser
acreditado en la declaración de pago mensual siguiente a la declaración en la que se
haya efectuado el entero de la retención, y

V. Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando sea
aplicable la tasa de 0%, sólo por una parte de las actividades que realice el
contribuyente, se estará a lo siguiente:
a) Cuando el impuesto al valor agregado trasladado o pagado en la
importación, corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes
distintos a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, por
la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se
utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que se deba
pagar el impuesto al valor agregado o les sea aplicable la tasa de 0%,
dicho impuesto será acreditable en su totalidad;

b) Cuando el impuesto al valor agregado trasladado o pagado en la
importación, corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes
distintos a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción,
por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes,
que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que no
se deba pagar el impuesto al valor agregado, dicho impuesto no será
acreditable;

c) Cuando el contribuyente utilice indistintamente bienes diferentes a las
inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, servicios o el uso
o goce temporal de bienes, para realizar las actividades por las que se
deba pagar el impuesto al valor agregado, para realizar actividades a las
que conforme esta Ley les sea aplicable la tasa de 0% o para realizar las
actividades por las que no se deba pagar el impuesto que establece esta
Ley, el acreditamiento procederá únicamente en la proporción en la que
el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor
agregado o a las que se aplique la tasa de 0%, represente en el valor total
de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de
que se trate, y

103

VI.6.8 IVA acreditable de inversiones
Tratándose de la adquisición de inversiones (maquinaria, mobiliario de oficina, equipo

de cómputo, automóviles, etc.) se estipula que el IVA trasladado por las mismas,
cuando el contribuyente realiza actos o actividades gravadas y exentas, es acreditable
dependiendo de la utilización que se le dé a dichas inversiones; esto es, si la inversión
está destinada a la realización de actividades gravadas, el IVA trasladado por esta
inversión es totalmente acreditable; por el contrario, si la inversión es destinada a
realizar actividades exentas, el IVA trasladado no es acreditable en ningún monto; sin
embargo, puede presentarse el caso en el que el contribuyente utilice la inversión tanto
para la realización de actividades gravadas como exentas, situación en la que el IVA
trasladado podrá ser acreditable en la proporción que represente el valor de las
actividades gravadas del valor total de las actividades realizadas.

d) Tratándose de las inversiones a que se refiere la Ley del Impuesto sobre
la Renta, el impuesto al valor agregado que le haya sido trasladado al
contribuyente en su adquisición o el pagado en su importación será
acreditable considerando el destino habitual que dichas inversiones
tengan para realizar las actividades por las que se deba o no pagar el
impuesto establecido en esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%,
debiendo efectuar el ajuste que proceda cuando se altere el destino
mencionado. Para tales efectos se procederá en la forma siguiente:
1. Cuando se trate de inversiones que se destinen en forma exclusiva
para realizar actividades por las que el contribuyente esté obligado al
pago del impuesto al valor agregado o a las que les sea aplicable la
tasa de 0%, el impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al
contribuyente o el pagado en su importación, será acreditable en su
totalidad en el mes de que se trate.

2. Cuando se trate de inversiones que se destinen en forma exclusiva
para realizar actividades por las que el contribuyente no esté
obligado al pago del impuesto que establece esta Ley, el impuesto al
valor agregado que haya sido efectivamente trasladado al
contribuyente o pagado en la importación no será acreditable.

3. Cuando el contribuyente utilice las inversiones indistintamente para
realizar tanto actividades por las que se deba pagar el impuesto al
104

valor agregado o les sea aplicable la tasa de 0%, así como a
actividades por las que no esté obligado al pago del impuesto que
establece esta Ley, el impuesto al valor agregado trasladado al
contribuyente o el pagado en la importación, será acreditable en la
proporción en la que el valor de las actividades por las que deba
pagarse el impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%,
represente en el valor total de las actividades mencionadas que el
contribuyente realice en el mes de que se trate debiendo, en su
caso, aplicar el ajuste a que se refiere el artículo 5o.‐A de esta Ley.

4. Los contribuyentes que efectúen el acreditamiento en los términos
previstos en el párrafo anterior, deberán aplicarlo a todas las
inversiones que adquieran o importen en un período de cuando
menos sesenta meses contados a partir del mes en el que se haya
realizado el acreditamiento de que se trate.

5. A las inversiones cuyo acreditamiento se haya realizado conforme a
lo dispuesto en el artículo 5o.‐B de esta Ley, no les será aplicable el
procedimiento establecido en el primer párrafo de este numeral.

6. Cuando las inversiones a que se refieren los numerales 1 y 2 de este
inciso dejen de destinarse en forma exclusiva a las actividades
previstas en dichos numerales, en el mes en el que ello ocurra, se
deberá aplicar el ajuste previsto en el artículo 5o.‐A de esta Ley.
Artículo 5o.‐A. Cuando el contribuyente haya efectuado el acreditamiento en los
términos del artículo 5o., fracción V, inciso d), numeral 3 de esta Ley, y en los meses
posteriores a aquél en el que se efectuó el acreditamiento de que se trate, se
modifique en más de un 3% la proporción mencionada en dicha disposición, se deberá
ajustar el acreditamiento en la forma siguiente:
I. Cuando disminuya la proporción del valor de las actividades por las que deba
pagarse el impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, respecto del valor
de las actividades totales, el contribuyente deberá reintegrar el acreditamiento que
corresponda, actualizado desde el mes en el que se acreditó y hasta el mes de que se
trate, conforme al siguiente procedimiento:
a) Al impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente
o pagado en la importación, correspondiente a la inversión, se le aplicará
el por ciento máximo de deducción por ejercicio que para el bien de que
se trate se establece en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

b) El monto obtenido conforme al inciso anterior se dividirá entre doce.
105

c) Al monto determinado conforme al inciso precedente, se le aplicará la
proporción que el valor de las actividades por las que deba pagarse el
impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, representó en el
valor total de las actividades que el contribuyente realizó en el mes en el
que llevó a cabo el acreditamiento.

d) Al monto determinado conforme al inciso b) de esta fracción, se le
aplicará la proporción que el valor de las actividades por las que deba
represente en el valor total de las actividades que el contribuyente
realice en el mes por el que se lleve a cabo el ajuste.

e) A la cantidad obtenida conforme al inciso c) de esta fracción se le
disminuirá la cantidad obtenida conforme al inciso d) de esta fracción. El
resultado será la cantidad que deberá reintegrarse, actualizada desde el
mes en el que se acreditó y hasta el mes de que se trate, y
II. Cuando aumente la proporción del valor de las actividades por las que deba pagarse
el impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, respecto del valor de las
actividades totales, el contribuyente podrá incrementar el acreditamiento,
actualizado desde el mes en el que se acreditó y hasta el mes de que se trate,
conforme al siguiente procedimiento:
a) Al impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente
o pagado en la importación, correspondiente a la inversión, se le aplicará
el por ciento máximo de deducción por ejercicio que para el bien de que
se trate se establece en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

b) El monto obtenido conforme al inciso anterior se dividirá entre doce.

c) Al monto determinado conforme al inciso precedente, se le aplicará la
proporción que el valor de las actividades por las que deba pagarse el
impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, representó en el
valor total de las actividades que el contribuyente realizó en el mes en el
que llevó a cabo el acreditamiento.
d) Al monto determinado conforme al inciso b) de esta fracción, se le
aplicará la proporción que el valor de las actividades por las que deba
represente en el valor total de las actividades que el contribuyente
realice en el mes por el que se lleve a cabo el ajuste.
106

e) A la cantidad obtenida conforme al inciso d) de esta fracción se le
disminuirá la cantidad obtenida conforme al inciso c) de esta fracción. El
resultado será la cantidad que podrá acreditarse, actualizada desde el
mes en que se realizó el acreditamiento correspondiente y hasta el mes
de que se trate.

El procedimiento establecido en este artículo deberá aplicarse por el número de
meses comprendidos en el período en el que para los efectos de la Ley del
Impuesto sobre la Renta el contribuyente hubiera deducido la inversión de que se
trate, de haber aplicado los por cientos máximos establecidos en el Título II de
dicha Ley. El número de meses se empezará a contar a partir de aquél en el que se
realizó el acreditamiento de que se trate. El período correspondiente a cada
inversión concluirá anticipadamente cuando la misma se enajene o deje de ser útil
para la obtención de ingresos en los términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

La actualización a que se refiere el presente artículo deberá calcularse aplicando el
factor de actualización que se obtendrá dividiendo el Índice Nacional de Precios al
Consumidor del mes más reciente del período, entre el citado índice
correspondiente al mes más antiguo de dicho período.

VI.6.9 Cálculo de proporción de acreditamiento con base en el ejercicio
anterior

Los contribuyentes que realicen tanto actividades gravadas como actividades exentas
podrán acreditar el IVA que les haya sido trasladado por la adquisición de bienes,
servicios, por el uso o goce temporal de bienes o el pagado en su importación, en la
proporción que represente el valor de las actividades gravadas del año de calendario
inmediato anterior (de enero a diciembre) del valor total de las actividades realizadas en
ese mismo año, en lugar de determinar dicha proporción en forma mensual.

Artículo 5o.‐B. Los contribuyentes, en lugar de aplicar lo previsto en el artículo 5o.,
fracción V, incisos c) y d), numeral 3 y en el artículo 5o.‐A de esta Ley, podrán acreditar
el impuesto al valor agregado que les haya sido trasladado al realizar erogaciones por la
adquisición de bienes, adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes o
el pagado en su importación, en la cantidad que resulte de aplicar al impuesto
mencionado la proporción que el valor de las actividades por las que se deba pagar el
impuesto o a las que se les aplique la tasa de 0%, correspondientes al año de
calendario inmediato anterior al mes por el que se calcula el impuesto acreditable,
represente en el valor total de las actividades, realizadas por el contribuyente en dicho
año de calendario.

107

Durante el año de calendario en el que los contribuyentes inicien las actividades por
las que deban pagar el impuesto que establece esta Ley y en el siguiente, la proporción
aplicable en cada uno de los meses de dichos años se calculará considerando los
valores mencionados en el párrafo anterior, correspondientes al período comprendido
desde el mes en el que se iniciaron las actividades y hasta el mes por el que se calcula
el impuesto acreditable.

Los contribuyentes que ejerzan la opción prevista en este artículo deberán aplicarla
respecto de todas las erogaciones por la adquisición de bienes, adquisición de servicios
o por el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen indistintamente para realizar las
actividades por las que se deba o no pagar el impuesto al valor agregado o a las que se
les aplique la tasa de 0%, en un período de sesenta meses, contados a partir del mes
en el que se haya realizado el acreditamiento en los términos del presente artículo.

A las inversiones cuyo acreditamiento se haya realizado conforme a lo dispuesto en el
artículo 5o., fracción V, inciso d), numeral 3 de esta Ley, no les será aplicable el
procedimiento establecido en este artículo.

Artículo 5o.‐C. Para calcular la proporción a que se refieren los artículos 5o., fracción V,
incisos c) y d), numeral 3; 5o.‐A, fracción I, incisos c) y d), fracción II, incisos c) y d), y
5o.‐B de esta Ley, no se deberán incluir en los valores a que se refieren dichos
preceptos, los conceptos siguientes:
I. Las importaciones de bienes o servicios, inclusive cuando sean temporales en los
términos de la Ley Aduanera;

II. Las enajenaciones de sus activos fijos y gastos y cargos diferidos a que se refiere el
artículo 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como la enajenación del
suelo, salvo que sea parte del activo circulante del contribuyente, aun cuando se
haga a través de certificados de participación inmobiliaria;

III. Los dividendos percibidos en moneda, en acciones, en partes sociales o en títulos
de crédito, siempre que en este último caso su enajenación no implique la
transmisión de dominio de un bien tangible o del derecho para adquirirlo, salvo que
se trate de personas morales que perciban ingresos preponderantemente por este
concepto;

IV. Las enajenaciones de acciones o partes sociales, documentos pendientes de cobro
y títulos de crédito, siempre que su enajenación no implique la transmisión de
dominio de un bien tangible o del derecho para adquirirlo;

V. Las enajenaciones de moneda nacional y extranjera, así como la de piezas de oro o
de plata que hubieran tenido tal carácter y la de piezas denominadas "onza troy";

108

VI. Los intereses percibidos ni la ganancia cambiaria;

VII. Las enajenaciones realizadas a través de arrendamiento financiero. En estos casos
el valor que se deberá excluir será el valor del bien objeto de la operación que se
consigne expresamente en el contrato respectivo;

VIII. Las enajenaciones de bienes adquiridos por dación en pago o adjudicación judicial
o fiduciaria, siempre que dichas enajenaciones sean realizadas por contribuyentes
que por disposición legal no puedan conservar en propiedad los citados bienes, y

IX. Los que se deriven de operaciones financieras derivadas a que se refiere el artículo
16‐A del Código Fiscal de la Federación.

X. La enajenación de los certificados de participación inmobiliarios no amortizables a
que se refiere el segundo párrafo de la fracción VII del artículo 9o. de esta Ley.

VI.6.10 Periodo y fecha de pago del impuesto
Artículo 5o.‐D. El impuesto se calculará por cada mes de calendario, salvo los casos
señalados en los artículos 5o.‐E, 5o.‐F y 33 de esta Ley.

Los contribuyentes efectuarán el pago del impuesto mediante declaración que
presentarán ante las oficinas autorizadas a más tardar el día 17 del mes siguiente al
que corresponda el pago.

El pago mensual será la diferencia entre el impuesto que corresponda al total de las
actividades realizadas en el mes por el que se efectúa el pago, a excepción de las
importaciones de bienes tangibles, y las cantidades por las que proceda el
acreditamiento determinadas en los términos de esta Ley. En su caso, el contribuyente
disminuirá del impuesto que corresponda al total de sus actividades, el impuesto que
se le hubiere retenido en dicho mes.

Tratándose de importación de bienes tangibles el pago se hará como lo establece el
artículo 28 de este ordenamiento. Para los efectos de esta Ley son bienes tangibles los
que se pueden tocar, pesar o medir; e intangibles los que no tienen al menos una de
estas características.

VI.6.11 Acreditamiento de saldos a favor de periodos anteriores
Al hacer su cálculo mensual los contribuyentes podrán obtener saldo a favor de IVA
cuando el IVA acreditable o las retenciones efectuadas al contribuyente sean superiores
109

al importe del impuesto trasladado. En estos casos, el contribuyente podrá acreditar en
los meses siguientes el saldo a favor contra el impuesto a cargo hasta agotarlo.
Artículo 6o. Cuando en la declaración de pago resulte saldo a favor, el contribuyente
podrá acreditarlo contra el impuesto a su cargo que le corresponda en los meses
siguientes hasta agotarlo, solicitar su devolución o llevar a cabo su compensación
contra otros impuestos en los términos del artículo 23 del Código Fiscal de la
Federación. Cuando se solicite la devolución deberá ser sobre el total del saldo a favor.
En el caso de que se realice la compensación y resulte un remanente del saldo a favor, el
contribuyente podrá solicitar su devolución, siempre que sea sobre el total de dicho
remanente.

Los saldos cuya devolución se solicite o sean objeto de compensación, no podrán
acreditarse en declaraciones posteriores.
Es importante señalar que no es obligatorio realizar el acreditamiento de los saldos a

favor en la declaración del mes siguiente al cual se obtuvo, ya que la disposición sólo
señala que se hará en los meses posteriores, por lo que se podrá hacer en cualquier
periodo sin que éste exceda de cinco años. Opcionalmente, el contribuyente puede
solicitar la devolución del saldo a favor o, en su caso, compensarlo contra otro impuesto
federal en los términos del artículo 23 del CFF.
VI.6.12 Cancelación parcial o total del Impuesto trasladado

previamente cobrado
Cuando los contribuyentes, al realizar alguna operación de enajenación de bienes,

cobren efectivamente el IVA y posteriormente se cancele total o parcialmente la
operación, el IVA trasladado que corresponda deberá restituirse al cliente y se realizará
el siguiente cálculo en el mes en que se cancele la operación. El mismo tratamiento
tendrá los descuentos o bonificaciones sobre venta cuando se otorguen con
posterioridad al cobro de la contraprestación. Asimismo, en los casos en que el
contribuyente hubiera acreditado IVA y posteriormente reciba un descuento o una
bonificación sobre la operación que generó el IVA acreditable, disminuirá el monto del
IVA restituido del IVA acreditable del mes en que lo reciba. Si el monto reembolsado es
mayor que el IVA acreditable, la diferencia se considera impuesto a cargo.
110

Si la cancelación, bonificación o descuento de la operación se refiere a un acto en

donde se hubiere efectuado retención del IVA, no operará lo dispuesto en el artículo 7o.
de la LIVA, ya que en este caso deberá presentarse declaración complementaria del
mes al que corresponda originalmente la operación cancelada.
Artículo 7o.‐ El contribuyente que reciba la devolución de bienes enajenados, otorgue
descuentos o bonificaciones o devuelva los anticipos o los depósitos recibidos, con
motivo de la realización de actividades gravadas por esta Ley, deducirá en la siguiente
o siguientes declaraciones de pago del mes de calendario que corresponda, el monto
de dichos conceptos del valor de los actos o actividades por los que deba pagar el
impuesto, siempre que expresamente se haga constar que el impuesto al valor
agregado que se hubiere trasladado se restituyó.

La restitución del impuesto correspondiente deberá hacerse constar en un documento
que contenga en forma expresa y por separado la contraprestación y el impuesto al
valor agregado trasladado que se hubiesen restituido, así como los datos de
identificación del comprobante fiscal de la operación original.

El contribuyente que devuelva los bienes que le hubieran sido enajenados, reciba
descuentos o bonificaciones, así como los anticipos o depósitos que hubiera entregado,
disminuirá el impuesto restituido del monto del impuesto acreditable en el mes en que
se dé cualquiera de los supuestos mencionados; cuando el monto del impuesto
acreditable resulte inferior al monto del impuesto que se restituya, el contribuyente
pagará la diferencia entre dichos montos al presentar la declaración de pago que
corresponda al mes en que reciba el descuento o la bonificación, efectúe la devolución
de bienes o reciba los anticipos o depósitos que hubiera entregado.

Lo dispuesto en este artículo no será aplicable cuando por los actos que sean objeto de
la devolución, descuento o bonificación, se hubiere efectuado la retención y entero en
los términos de los artículos 1o.‐A o 3o., tercer párrafo de esta Ley. En este supuesto
los contribuyentes deberán presentar declaración complementaria para cancelar los
efectos de la operación respectiva, sin que las declaraciones complementarias
presentadas exclusivamente por este concepto se computen dentro del límite
establecido en el artículo 32 del Código Fiscal de la Federación.

111

CAPITULO II
DE LA ENAJENACIÓN

Artículo 8o.‐ Para los efectos de esta Ley, se entiende por enajenación, además de lo
señalado en el Código Fiscal de la Federación, el faltante de bienes en los inventarios
de las empresas. En este último caso la presunción admite prueba en contrario.

No se considerará enajenación, la transmisión de propiedad que se realice por causa
de muerte, así como la donación, salvo que ésta la realicen empresas para las cuales el
donativo no sea deducible para los fines del impuesto sobre la renta.

Cuando la transferencia de propiedad no llegue a efectuarse, se tendrá derecho a la
devolución del impuesto al valor agregado correspondiente, siempre que se reúnan los
requisitos establecidos en los párrafos primero y segundo del artículo 7o. de esta Ley.
Cuando se hubiera retenido el impuesto en los términos de los artículos 1o.‐A y 3o.,
tercer párrafo de esta Ley, no se tendrá derecho a la devolución del impuesto y se estará
a lo dispuesto en el tercer párrafo del citado artículo 7o. de esta Ley.
VI.6.13 Casos exentos del impuesto
Los contribuyentes que debido a sus actividades o circunstancias se apegan al Artículo

9, se encuentran exentos del impuesto y por lo tanto no trasladan el IVA al siguiente
consumidor, pero su precio sí incluye la parte del IVA correspondiente por la adquisición
de bienes y servicios utilizados durante el proceso de producción de sus artículos. La
exención en estos bienes no debe de confundirse con la aplicación de la tasa 0%,
donde la principal diferencia entre tasa 0% y exentos consiste en que los contribuyentes
sujetos a la tasa 0% tienen el derecho o beneficio de exigir a la autoridad fiscal el monto
del importe pagado en el proceso de producción y que trasladaron sus proveedores de
bienes y servicios, por otro lado los contribuyentes exentos no tienen derecho a la
devolución del impuesto trasladado por los proveedores de sus bienes y servicios.
Artículo 9o.‐ No se pagará el impuesto en la enajenación de los siguientes bienes:
I. El suelo.

II. Construcciones adheridas al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitación.
Cuando sólo parte de las construcciones se utilicen o destinen a casa habitación, no
112

se pagará el impuesto por dicha parte. Los hoteles no quedan comprendidos en
esta fracción.

III. Libros, periódicos y revistas, así como el derecho para usar o explotar una obra, que
realice su autor.

IV. Bienes muebles usados, a excepción de los enajenados por empresas.

V. Billetes y demás comprobantes que permitan participar en loterías, rifas, sorteos o
juegos con apuestas y concursos de toda clase, así como los premios respectivos, a
que se refiere la Ley del Impuesto sobre la Renta.

VI. Moneda nacional y moneda extranjera, así como las piezas de oro o de plata que
hubieran tenido tal carácter y las piezas denominadas onza troy.

VII. Partes sociales, documentos pendientes de cobro y títulos de crédito, con
excepción de certificados de depósito de bienes cuando por la enajenación de dichos
bienes se esté obligado a pagar este impuesto y de certificados de participación
inmobiliaria no amortizables u otros títulos que otorguen a su titular derechos sobre
inmuebles distintos a casa habitación o suelo. En la enajenación de documentos
pendientes de cobro, no queda comprendida la enajenación del bien que ampare el
documento.

VIII. Tampoco se pagará el impuesto en la enajenación de los certificados de
participación inmobiliarios no amortizables, cuando se encuentren inscritos en el
Registro Nacional de Valores e Intermediarios y su enajenación se realice en bolsa
de valores concesionada en los términos de la Ley del Mercado de Valores o en
mercados reconocidos de acuerdo a tratados internacionales que México tenga en
vigor.

IX. Lingotes de oro con un contenido mínimo de 99% de dicho material, siempre que
su enajenación se efectúe en ventas al menudeo con el público en general.

X. La de bienes efectuada entre residentes en el extranjero, siempre que los bienes se
hayan exportado o introducido al territorio nacional al amparo de un programa
autorizado conforme al Decreto para el fomento de la industria manufacturera,
maquiladora y de servicios de exportación, publicado en el Diario Oficial de la
Federación el 1 de noviembre de 2006 o de un régimen similar en los términos de la
legislación aduanera o se trate de las empresas de la industria automotriz terminal o
manufacturera de vehículos de autotransporte o de autopartes para su introducción
a depósito fiscal, y los bienes se mantengan en el régimen de importación temporal,
en un régimen similar de conformidad con la Ley Aduanera o en depósito fiscal.
113

VI.6 Exención del IVA para empresas constructoras de inmuebles
destinados a casa habitación
Las empresas constructoras que ejercen actividades de construcción o venta de casa

habitación; se encuentran exentas del pago del impuesto de conformidad con lo
establecido por el artículo 9, fracción II de la LIVA , el legislador consideró necesario
exentar del pago del impuesto la enajenación de construcciones destinadas o utilizadas
para casa habitación, así como todos los trabajos accesorios tendentes a convertirla en
una vivienda digna y decorosa, como lo indica el artículo 4 de la Constitución Política de
los Estados Unidos Mexicanos (Toda familia tiene derecho a disfrutar de vivienda digna
y decorosa. La Ley establecerá los instrumentos y apoyos necesarios a fin de alcanzar
tal objetivo.), tales como instalaciones eléctricas, hidráulicas, sanitarias, telefónicas,
cancelería, carpintería, aire acondicionado, por mencionar algunos.
Considerando lo anterior, los contribuyentes que ejercen esa actividad trasladan al

consumidor final que puede ser un desarrollador inmobiliario o el propietario de la casa
habitación; únicamente el IVA adquirido por la adquisición de bienes u servicios que
suministran los proveedores para la construcción dela viviendas.
VI.7 Integración de un presupuesto para casa habitación
En la industria de la construcción, sabemos que la estructura fundamental de la

rentabilidad de un proyecto radica primordialmente en la elaboración de un presupuesto
y posteriormente en la ejecución de la obra. Como elementos base para la integración
de un presupuesto tenemos los análisis de precios unitarios de los conceptos de trabajo
y que se encuentran estructurados en costos directos, indirectos, financiamiento, cargo
por utilidad y cargos adicionales. Recordaremos brevemente la definición de cada uno
de estos elementos tomando como referencia las descripciones que nos ofrece el
Reglamento de la Ley de Obras Públicas y Servicios Relacionados con las Mismas.
114

Precio unitario: Importe de la remuneración o pago total que debe cubrirse al
contratista por unidad de concepto terminado y ejecutado conforme al proyecto,
especificaciones de construcción y normas de calidad.
Costo directo: Son las erogaciones por concepto de materiales a utilizar con sus
correspondientes consumos y costos, mano de obra, herramienta, maquinaria y equipo
de construcción con sus correspondientes rendimientos y costos.
Costo indirecto: Importe correspondiente a los gastos generales necesarios para la

ejecución de los trabajos no incluidos en los costos directos que realiza el contratista,
tanto en sus oficinas centrales como en el sitio de los trabajos, y comprende entre otros:
los gastos de administración, organización, dirección técnica, vigilancia, supervisión,
construcción de instalaciones generales necesarias para realizar conceptos de trabajo,
el transporte de maquinaria o equipo de construcción, imprevistos y, en su caso,
prestaciones laborales y sociales correspondientes al personal directivo y
administrativo.
Costo por financiamiento: Son los gastos derivados por la inversión de recursos
propios o contratados que realice el contratista para dar cumplimiento al programa de
ejecución de los trabajos calendarizados y valorizados por periodos; representado por
un porcentaje de la suma de los costos directos e indirectos.
Cargo por utilidad: Es la ganancia que recibe el contratista por la ejecución del
concepto de trabajo; será fijado por el propio contratista y estará representado por un
porcentaje sobre la suma de los costos directos, indirectos y de financiamiento.
Cargos adicionales: Son las erogaciones que debe realizar el contratista, por estar
convenidas como obligaciones adicionales que se aplican después de la utilidad del
precio unitario porque derivan de un impuesto o derecho que se cause con motivo de la
ejecución de los trabajos y que no forman parte de los costos directos, indirectos y por
115

financiamiento, ni del cargo por utilidad, tales como derechos e impuestos locales y
federales y gastos de inspección y supervisión.
Una vez definido el alcance de los elementos que intervienen en la elaboración de un

precio unitario, continuamos con la elaboración del presupuesto de obra en cuanto a la
intervención del IVA se refiere, para lo cual debemos identificar a los elementos de la
matriz de precio unitario que son susceptibles de gravar el impuesto en comento.
Comenzaremos con el costo directo, donde claramente se observa que los materiales
son insumos adquiridos con el IVA que nos trasladan los proveedores, por lo tanto en el
costo unitario de cualquier material que intervenga en el precio debe ser integrado con
el IVA correspondiente; por ejemplo: si compramos una tonelada de varilla y su costo es
de $10,000.00 entonces el IVA correspondiente sería de $1,600.00; de esta manera
tendremos que el precio que reflejado en el análisis de precio unitario es de
$11,600.00.
El siguiente punto es la mano de obra, que está integrada por los elementos que
intervienen en el cálculo de factor de salario real y que por tratarse de construcciones
destinada a vivienda en ningún momento grava IVA.
A continuación tenemos la herramienta, que también es adquirida con el IVA

correspondiente y que se representa como un porcentaje de la mano de obra que
comúnmente es del 3% y que varía en función del criterio del analista, ahora bien, si la
mano de obra no grava IVA y la herramienta es un porcentaje de la mano de obra,
sucede entonces que al realizar la operación aritmética estaríamos dejando de percibir
el IVA por concepto de la adquisición de herramienta, por consiguiente este porcentaje
también debe ser afectado por el IVA en la siguiente forma: 3% * 1.16 = 3.48% por
concepto de herramienta.
Y por último dentro del costo directo tenemos a maquinaria y equipo que también son
insumos gravados con IVA, y por consiguiente en su análisis correspondiente llamado
116

costo horario; se integran con IVA los gastos que derivan de las erogaciones por la
adquisición de maquinaria y equipo, así como combustibles u otras fuentes de energía,
lubricantes y llantas, piezas especiales, consumibles, herramienta, equipo de seguridad
a excepción de los costos por operación por tratarse de mano de obra.
Dentro del costo indirecto se consideran únicamente las partidas que comprenden los
gastos necesarios para dar apoyo técnico y administrativo a la superintendencia de
obra, de los que podemos mencionar honorarios, sueldos y prestaciones de personal
directivo, técnico y administrativo; depreciación y mantenimiento o renta de locales y
oficinas; sanitarios móviles, servicios de consultoría y asesoría; mobiliario de oficina,
equipo de cómputo; gastos de comunicación telefónica e internet, servicios públicos,
gastos de concursos; primas por seguros y fianzas. Y si tenemos en cuenta que el
costo directo se expresa como un porcentaje del costo directo de cada concepto de
trabajo y que cada uno de los insumos mencionados por tratarse de bienes y servicios
son sujetos del impuesto se concluye que deben ser considerados con el IVA causado
durante el cálculo del porcentaje del costo indirecto.
Y para concluir, los porcentajes de costo por financiamiento, el cargo por utilidad y los
cargos adicionales son susceptibles de IVA, pero por tratarse de construcción de casa
habitación no son aplicables del impuesto al valor agregado.
En el caso de no aplicar la mecánica descrita anteriormente; estaríamos cargando con

el IVA trasladado por la adquisición de bienes y servicios y que por ser contribuyentes
exentos no tenemos derecho a solicitar la devolución del impuesto trasladado por los
proveedores, lo cual significaría que el pago de este IVA trasladado correría por nuestra
cuenta y en consecuencia se convertiría en un gasto no previsto que reduciría
drásticamente las utilidades de la empresa.
Para el mejor entendimiento del tratamiento a presupuestos para casa habitación

presentamos una tabla comparativa para un análisis de precio unitario que no se
117
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

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ones y ob
bras de
118

urbanización, mercados, escuelas, centros o locales comerciales, o cualquier otra obra
distinta a las señaladas de acuerdo a los establecido en el artículo 28 y 29, párrafo II del
Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
Artículo 19.‐ Para los efectos de esta Ley se entiende por uso o goce temporal de
bienes, el arrendamiento, el usufructo y cualquier otro acto, independientemente de la
forma jurídica que al efecto se utilice, por el que una persona permita a otra usar o
gozar temporalmente bienes tangibles, a cambio de una contraprestación.

Se dará el tratamiento que está Ley establece para el uso o goce temporal de bienes, a
la prestación del servicio de tiempo compartido.

Se considera prestación del servicio de tiempo compartido, independientemente del
nombre o de la forma que se dé, al acto jurídico correspondiente, consistente en poner
a disposición de una persona o grupo de personas, directamente o a través de un
tercero, el uso, goce o demás derechos que se convengan sobre un bien o parte del
mismo, en una unidad variable dentro de una clase determinada, por periodos
previamente convenidos mediante el pago de una cantidad o la adquisición de
acciones o partes sociales de una persona moral, sin que en este último caso se
trasmitan los activos de la persona moral de que se trate.

Artículo 20.‐ No se pagará el impuesto por el uso o goce temporal de los siguientes
bienes:
I. (Se deroga).

II. Inmuebles destinados o utilizados exclusivamente para casa‐ habitación. Si un
inmueble tuviere varios destinos o usos, no se pagará el impuesto por la parte
destinada o utilizada para casa‐ habitación. Lo dispuesto en esta fracción no es
aplicable a los inmuebles o parte de ellos que se proporcionen amueblados o se
destinen o utilicen como hoteles o casas de hospedaje.

III. Fincas dedicadas o utilizadas sólo a fines agrícolas o ganaderos.

IV. Bienes tangibles cuyo uso o goce sea otorgado por residentes en el extranjero sin
establecimiento permanente en territorio nacional, por los que se hubiera pagado
el impuesto en los términos del artículo 24 de esta Ley.

V. Libros, periódicos y revistas.
Artículo 21.‐ Para los efectos de esta Ley, se entiende que se concede el uso o goce
temporal de un bien tangible en territorio nacional, cuando en éste se encuentre el bien
en el momento de su entrega material a quien va a realizar su uso o goce.
119

Artículo 22.‐ Cuando se otorgue el uso o goce temporal de un bien tangible, se tendrá
obligación de pagar el impuesto en el momento en el que quien efectúa dicho
otorgamiento cobre las contraprestaciones derivadas del mismo y sobre el monto de
cada una de ellas.

Artículo 23.‐ Para calcular el impuesto en el caso de uso o goce temporal de bienes, se
considerará el valor de la contraprestación pactada a favor de quien los otorga, así
como las cantidades que además se carguen o cobren a quien se otorgue el uso o goce
por otros impuestos, derechos, gastos de mantenimiento, construcciones, reembolsos,
intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto.

CAPITULO VII
DE LAS OBLIGACIONES DE LOS CONTRIBUYENTES

Artículo 32.‐ Los obligados al pago de este impuesto y las personas que realicen los actos
o actividades a que se refiere el artículo 2o.‐A tienen, además de las obligaciones
señaladas en otros artículos de esta Ley, las siguientes:

I. Llevar contabilidad de conformidad con el Código Fiscal de la Federación y su
Reglamento.

II. Realizar, tratándose de comisionistas, la separación en su contabilidad y registros
de las operaciones que lleven a cabo por cuenta propia de las que efectúen por
cuenta del comitente.

III. Expedir y entregar comprobantes fiscales.

IV. Presentar en las oficinas autorizadas las declaraciones señaladas en esta Ley. Si un
contribuyente tuviera varios establecimientos, presentará por todos ellos una sola
declaración de pago, en las oficinas autorizadas correspondientes al domicilio fiscal
del contribuyente. Lo dispuesto en esta fracción no es aplicable a los casos señalados
en los artículos 28 y 33 de esta Ley.

V. Los contribuyentes que tengan varios establecimientos deberán conservar, en cada
uno de ellos, copia de las declaraciones de pago, así como proporcionar copia de las
mismas a las autoridades fiscales de las entidades federativas donde se encuentren
ubicados esos establecimientos, cuando así se lo requieran.

VI. Expedir comprobantes fiscales por las retenciones del impuesto que se efectúen en
los casos previstos en el artículo 1o.‐A, y proporcionar mensualmente a las
autoridades fiscales, a través de los medios y formatos electrónicos que señale el
Servicio de Administración Tributaria, la información sobre las personas a las que les
120

hubieren retenido el impuesto establecido en esta Ley, a más tardar el día 17 del mes
inmediato posterior al que corresponda dicha información.

VII. La Federación y sus organismos descentralizados, en su caso, también estarán
obligados a cumplir con lo establecido en esta fracción.

VIII. Las personas que efectúen de manera regular las retenciones a que se refieren los
artículos 1o.‐A y 3o., tercer párrafo de esta Ley, presentarán aviso de ello ante las
autoridades fiscales dentro de los 30 días siguientes a la primera retención
efectuada.

IX. Proporcionar la información que del impuesto al valor agregado se les solicite en
las declaraciones del impuesto sobre la renta.

X. Proporcionar mensualmente a las autoridades fiscales, a través de los medios y
formatos electrónicos que señale el Servicio de Administración Tributaria, la
información correspondiente sobre el pago, retención, acreditamiento y traslado
del impuesto al valor agregado en las operaciones con sus proveedores,
desglosando el valor de los actos o actividades por tasa a la cual trasladó o le fue
trasladado el impuesto al valor agregado, incluyendo actividades por las que el
contribuyente no está obligado al pago, dicha información se presentará, a más
tardar el día 17 del mes inmediato posterior al que corresponda dicha información.

Artículo 33. Cuando se enajene un bien o se preste un servicio en forma accidental, por
los que se deba pagar impuesto en los términos de esta Ley, el contribuyente lo pagará
mediante declaración que presentará en las oficinas autorizadas, dentro de los 15 días
siguientes a aquél en el que obtenga la contraprestación, sin que contra dicho pago se
acepte acreditamiento. En las importaciones ocasionales el pago se hará como lo
establece el artículo 28 de esta Ley. En estos casos no formulará declaración mensual ni
llevará contabilidad; pero deberá expedir los comprobantes fiscales a que se refiere la
fracción III del artículo 32 de esta Ley y conservarlos durante el plazo a que se refiere el
artículo 30, tercer párrafo del Código Fiscal de la Federación.

Tratándose de enajenación de inmuebles por la que se deba pagar el impuesto en los
términos de esta Ley, consignada en escritura pública, los notarios, corredores, jueces
y demás fedatarios que por disposición legal tengan funciones notariales, calcularán el
impuesto bajo su responsabilidad y lo enterarán dentro de los quince días siguientes a
la fecha en que se firme la escritura, en la oficina autorizada que corresponda a su
domicilio; asimismo, expedirán un comprobante fiscal en el que conste el monto de la
operación y el impuesto retenido. Lo dispuesto en este párrafo no es aplicable en el caso
a que se refiere el artículo 1o.‐A, fracción I de esta Ley.

Artículo 34.‐ Cuando la contraprestación que cobre el contribuyente por la enajenación
de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de
121
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

bienes, noo sea en efectivo ni en cheques, sin no total o p parcialmentee en otros b bienes o
servicios, se considerrará como valor
v de ésttos el de m
mercado o een su defectto el de
avalúo. Los mismos vaalores se tom marán en cuuenta tratándose de actividades porr las que
se deba paagar el impue esto estable
ecido en estaa Ley, cuando no exista ccontraprestaación.

En las permmutas y paggos en especcie, el impueesto al valorr agregado sse deberá paagar por
cada bien cuya propie edad se trassmita, o cuyyo uso o go oce temporaal se proporrcione, o
por cada servicio que se preste

VI.8 Ejemplo
E prráctico dell cálculo de el IVA

122
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

123
ESTUDIO FIS
SCAL DE EMPR
RESAS CONSTR
RUCTORAS

124

CONCLUSIONES

La creación de una empresa en el ramo de la construcción, obliga a los emprendedores
a conocer el contenido de la Ley General de Sociedades Mercantiles. Una vez que se
conoce el alcance y las limitaciones de los tipos de sociedades establecidas en la ley se
procede a seleccionar el tipo de sociedad la que mejor favorece a los interese de los
socios, de las cuales la Sociedad Anónima y la Sociedad de Responsabilidad Limitada
son consideradas las más adecuadas para constituir una empresa dedicada a la
construcción; destacando que la Sociedad de Responsabilidad Limitada ofrece mayores
beneficios.
Por lo que respecta a las Normas de Información Financiera es claro que su contenido
está dirigido a las personas encargadas del control fiscal y contable de la empresa y
que tienen por objeto definir la estructura de los estados financieros. Pero dentro de
estas normas se encuentra el Boletín D-7, que tiene por objeto señalar el tratamiento
contable al que se deben de sujetar los contratos de Contratos de construcción, motivo
por el que se debería considerar lectura obligada para el ingeniero civil.
Otro punto relevante del Boletín D-7; que por tratarse de un documento de consulta y
de difusión de información; es que contiene definiciones inherentes a la construcción
que difieren de los conceptos establecidos dentro de este campo; por lo que se sugiere
que el boletín adopte la definiciones establecidas en la Ley de Obra Pública y Servicios
Relacionados con la Misma y las de su respectivo reglamento.
Por último, se propone utilizar el método de la curva “S” en sustitución del Método de
porciento de avance para identificar la ganancia o pérdida de un contrato.
En lo referente al Impuesto Sobre la Renta, es importante destacar el tratamiento que la

ley en materia de este impuesto ofrece a las empresas constructoras, principalmente en
las consideraciones que hace a los ingresos en contratos de construcción por concepto
de anticipos, estimaciones según el tipo de contrato y venta de terrenos. Así mismo
también es relevante señalar las restricciones de esta ley que perjudican a las
constructoras, como son las limitantes económicas para el manejo de caja chica, la
X

deducción de gastos de representación, viáticos por alimentación y hospedaje, uso y
compra de automóviles; incluso para pagos por concepto de mano de obra, entre otros.
El desconocimiento de este tipo de temas genera a la industria de la construcción una

serie de problemas que afecta a empresarios, inversionistas, incluso a las
dependencias encargadas de percibir los impuestos; por ejemplo, actualmente existen
constructoras que participan en licitaciones presentando porcentajes de indirectos y
utilidad excesivamente bajos en sus propuestas, ocasionado un “abaratamiento” de los
costos de construcción, perjudicando así a las empresas que si consideran el pago de
impuestos. Además este tipo de eventos ocasiona afectaciones a la mano de obra que
participa directamente en la construcción, principalmente en aspectos económicos y de
seguridad social pues las empresas se ven obligadas a disminuir los costos y
aportaciones para estar dentro del mercado.
Otro problema frecuente generado es la evasión fiscal, pues debido al reducido margen
de utilidad bruta; las empresas simplemente optan por no pagar impuestos, inclusive
hay quienes lo toman como un segundo negocio recurriendo a la elusión fiscal, que a
diferencia de la evasión, es toda acción que usa los vacíos de la ley para reducir el
pago de impuestos; en otras palabras, la elusión es legal.
Por lo que respecta al Impuesto al Valor Agregado sabemos que es un impuesto

indirecto y que el encargado de enterar dicho impuesto es el consumidor final, en
cuanto a la construcción su representación más significativa se presenta en la exención
del impuesto en la construcción de casa habitación, en concreto, las empresas
constructoras solo enteran el impuesto adquirido por la compra de insumos, el cual es
integrado en el presupuesto de obra; pero el impuesto correspondiente por la prestación
de servicios de las constructoras por ley no será trasladado a los consumidores
subsecuentes; en este caso pueden ser las inmobiliarias o el propietario.
“En este mundo sólo hay dos cosas seguras: la muerte y pagar impuestos”
Benjamin Franklin.
XI

BIBLIOGRAFIA
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Nacional financiera S.N.C
Nafinsa.com
 Ley General De Sociedades Mercantiles
 Normas de información financiera

Boletín D-7 “Contratos de construcción y de fabricación de ciertos bienes de
capital “
 LOS IMPUESTOS EN MÉXICO: ¿QUIÉN LOS PAGA Y CÓMO?

Centro de Investigación y Docencia Económicas
Fausto Hernández Trillo / Andrés Zamudio / Juan Pablo Guerrero Amparán.
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 Ley de Obras Públicas y Servicios Relacionados con las Mismas
 Reglamento de la Ley De Obras Públicas y Servicios Relacionados con las

Mismas
 Código Fiscal de la Federación
 Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos
 Ley del Impuesto Sobre la Renta
 Ley del Impuesto al Valor Agregado
 Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado
 Análisis Fiscal y Contable de Empresas Constructoras

Martha Elba Palos Sosa / Eduardo Méndez Aguilar
Editorial Conexión Gráfica S.A. de C.V.
 Estudio del Régimen Fiscal de Empresas Constructoras

Carlos R. Mathelín Leyva
12ª Edición
IMCP
 INEGI
 Ajuste del IVA de inversiones y procedimiento opcional para determinar el

impuesto acreditable
C.P. Araceli Paz González
DOFISCAL/THOMSON REUTERS
XII

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Y de acuerdo al Reglamento de la Ley De Obras Públicas y Servicios Relacionados con

II.3 Ingresos del contrato

 Incrementos o decrementos de volúmenes de obra

II.4 Reconocimiento y valuación de los costos

II.4.1 Costos directos

 Mano de obra en el sitio de la construcción, incluyendo supervisión.

Por lo que se refiere a fianzas y seguros relacionados con la construcción solo

II.4.2 Costos indirectos

 Seguro y fianzas generales.

 Mano de obra indirecta.

 Compra de bases de licitación

II.4.4 Costos a excluir

 Los gastos generales de administración

II.4.5 Costos iniciales

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III.5.1 Impuestos directos