Bolilla Vi
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BOLILLA VI
“Ganancia de la Primera Categoría”
Las ganancias de primera categoría son denominadas “rentas del suelo”, se imputan al año fiscal
por el criterio de lo devengado.
1. Inmuebles Urbanos y Rurales –ingresos gravados y exentos- constitución de derechos reales de uso,
usufructo, habitación, anticresis, etc.
En este caso se observa una aparente superposición con las ganancias de segunda categoría, ya que la
contraprestación por la constitución de derechos de uso o usufructo puede adoptar la forma de suma fija o de suma
a determinar en función de la producción, como la aparcería en inmuebles rurales, o sobre cualquier otra base.
En efecto, conforme lo determinado en el artículo 47 de la ley, se entiende por regalía a la contraprestación que se
reciba, en dinero o en especie, por la transferencia de dominio, uso o goce de cosas o por la cesion de derechos
que de acuerdo a la estructura jurídica adoptada, se establezca en relacion con una unidad de producción, de
venta, de explotación.
El arrendamiento de un campo donde el precio es fijado en un porcentaje de la producción obtenida es ganancia de
la segunda categoría.
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Valor de Plaza:
12/2008-------------------$210tn
IMPUESTOS II Karczemny Pablo
12/2009-------------------$240tn
12/2010-------------------$250tn
Realización A valor de
en el realización
Ganancia Gravada Valor de los ejercicio
Primera Categoría productos
recibidos En
A valor de
existencia al
plaza al cierre
cierre
Período Fiscal 2008: recibió 150tn soja, vendió 120tn en $250/tn (Existencia Final: 30).
Período Fiscal 2009: recibió 150tn soja, vendió 80tn en $265/tn; además vendió las 30tn que le quedaron del
período 2008 en $239/tn (existencia Final: 70tn)
Período Fiscal 2010: vendió 40tn que le quedaron del 2009 en $220/tn.
ART. 59 DR: “ALQUILERES DECLARADAS INCOBRABLES”. Los propietarios de bienes raíces a que se refiere el
art. 41 de la ley, determinarán su ganancia bruta sumando, entre otros conceptos, los alquileres o arrendamientos
devengados, salvo los incobrables, entendiéndose por tales los alquileres adeudados al finalizar los juicios de desalojo y
de cobro de pesos. En casos especiales AFIP, podrá considerar otros índices que evidencien la incobrabilidad de los
alquileres devengados.
Cuando se recuperen créditos tratados impositivamente como incobrables, corresponderá declararlos como ganancia
en el año en que tal hecho acurra.
Si bien es una renta de la primera categoría, cuyo criterio de imputación es el devengado, por tratarse de un alquiler
considerado incobrable en un período anterior que se está recuperando, el criterio de imputación a seguir es el
percibido.
Los intereses que percibe como consecuencia del recupero también son de la primera categoría y no de la segunda
categoría porque no se trata de intereses percibidos por la locación de un capital sino por el resarcimiento por pago
efectuado fuera de término.
En lo que respecta a las actualizaciones es, correspondientes al mismo recupero, las mismas son también ganancia
gravada y se imputan a la primera categoría.
c) GANANCIA POR MEJORA (ART. 41 inc. c): se considera mejora la introducida por el locatario, que constituye un
beneficio para el propietario en la parte que éste no se encuentre obligado a indemnizar
Según el artículo 59 del DR inc. F son mejoras aquellas inversiones que realmente constituyan un beneficio para la
propiedad acrecentando su valor. Las mejoras deben constituir un beneficio de mejorar la capacidad de producción de
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ganancia del inmueble y ser gratuitas para el propietario. Si este paga por ellas, o debe indemnizarlas al terminar el
contrato, no constituyen ganancia pero si inversión amortizable.
ART. 147 DR: “la ley presume que constituyen mejoras cuando su importe en el ejercicio de su habilitación supere el
20% del valor residual del bien. Ajustado de acuerdo con las disposiciones del articulo 58 y 59 de la ley (ajuste por
inflación)”.
El valor de las mejoras que el propietario no esta obligado a indemnizar se debe distribuir proporcionalmente de acuerdo
con los años que resten para la expiración del contrato de locación. si en el contrato de locación no se hubiera
determinado termino cierto, o cuando no existe contrato por escrito, o no se determine el valor de las mejoras, por cuya
causa el locador desconozca el importe que ha de agregar a la ganancia bruta del inmueble, la afip fijara el
procedimiento a adoptar en cada caso.
Sumas Invertidas
Ej.: en abril de 2009 el inquilino introdujo una mejora por $64.000 que el propietario no está obligado a Indemnizar. El
contrato de locación finaliza el 31/12/11.
Para el propietario del inmueble, el 100% de la mejora significa una ganancia gravada, que se debe imputar al período
fiscal como renta bruta, contando la cantidad de meses que hay desde el mes siguiente al de la habilitación de la
mejora hasta la finalización del contrato de locación, de la siguiente forma:
Justificación Patrimonial:
Patrimonio Inicial + Renta Gravada + Conceptos q’ justifican Increm – Patrimonio Final = MONTO CONSUMIDO
2009 0 + 16.000 + 48.000 - 64.000 = 0
2010 64.000 + 24.000 + (24.000)1 - 64.000 = 0
2011 64.000 + 24.000 + (24.000) - 64.000 = 0
1
Si no lo justificáramos en negativo, el monto consumido sería $24.000, situación que no es correcta .
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d) GASTOS A CARGO DEL INQUILINO (ART. 41 inc. d)): se consideran ganancia de la primera categoría las
contribuciones, gravámenes y gastos que el inquilino haya tomado a su cargo, ya que en definitiva representan
un mayor valor del alquiler para el propietario del inmueble.
Por ejemplo, se considera ingreso, si el inquilino los toma a su cargo, por ejemplo, el impuesto inmobiliario, la tasa
de alumbrado barrido y limpieza, el agua, las expensas, es decir, todos aquellas gravámenes que, de no hacerse
cargo el inquilino, serían soportados por el propietario. No se incluyen dentro de estos conceptos los gastos de
teléfono, luz, gas, etc. Éstos son servicios por lo que, si el propietario no alquila el bien o no lo utiliza, podrá solicitar
la desconexión de los mismos.
Estos conceptos además de integrar la renta bruta se consideran un gasto deducible de la primera categoría.
Si el efecto en cuanto al resultado es neutro ¿Cuál es la importancia de considerarlos renta bruta? La importancia,
está dada en el cálculo de los gastos de mantenimiento presuntos, que se determinan aplicando el 5% sobre la renta
bruta de primera categoría.
e) LOCACIONES DE COSAS MUEBLES (ART. 41 inc. e)): el alquiler de los bienes muebles cuando alquilados
conjuntamente con el inmueble, integra el precio por el uso del inmueble y se considera renta de la primera
categoría. Ej.: vivienda amoblada.
AMORTIZACION DE LA MEJORA:
VALOR DE LA MEJORA TOTAL divido por EL NUMERO DE TRIMESTRES QUE FALTAN AMORTIZAR DE LA VIDA UTIL DEL BIEN,
esto me arroja la AMORTIZACION TRIMESTRAL DE LA MEJORA y a esto lo multiplicamos por la CANTIDAD DE TRIMESTRES DEL
PERIODO FISCAL.
Se calcula haciendo EL VALOR DE LA MEJORA TOTAL NO INDEMNIZABLE divido por TOTAL DE MESES DESDE LA
HABILITACION HASTA LA FINALIZACION DEL CONTRATO DE MEJORA, a ese resultado lo multiplico por LOS MESES DEL
PERIODO FISCAL.
3. Valor locativo. Definición –ocupación por un condómino- cesión gratuita o por precio indeterminado-
inmueble utilizado para recreo- inmueble utilizado en todo o en parte para su profesión, industria o
comercio por el contribuyente.
Valor locativo: según el art. 56 DR, se considera valor locativo el alquiler o arrendamiento que obtendría el propietario si
alquilase o arrendase el inmueble o parte del mismo que ocupa o que cede gratuitamente o a un precio no determinado.
Conforme al artículo 42 existe una presunción de derecho que el valor locativo de todo inmueble urbano no es inferior al
fijado por obras sanitarias de la nación (no existe en la actualidad), o es su defecto, al establecido por la municipalidad
para el cobro de la tasa de alumbrado barrido y limpieza. Y a falta de estos el valor locativo podrá ser apreciado por la
AFIP. (Constituye una mera determinación de oficio y es apelable).
El articulo DR 59 INC.B, dispone que constituyan renta de primera categoría “el valor locativo por el todo o la parte de
cada uno de los inmuebles que ocupan para recreo, veraneo u otros fines semejantes, salvo que arrojaren pérdidas y
los alquileres o arrendamientos presuntos de los inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no determinado”.
El valor locativo, es una renta de goce gravada, que no origina ingreso de fondos, por lo cual merece una justificación
patrimonial negativa. Está exento cuando es ocupado por sus propietarios (art. 20 inc. O)
Patrimonio Inicial + Renta Gravada + Conceptos q’ justifican Incremento – Patrimonio Final = MONTO CONSUMIDO
0 + 10.000 + (10.000 ) - 0 = 0
Por el hecho de computar como renta gravada el valor locativo se debe justificar el mismo monto, restando como
concepto que no justifica, ni incrementos, ni consumos, porque la realidad es que el contribuyente no recibió esos
$10.000 con lo cual no puede incrementar su patrimonio ni consumirlo.
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En relación al inmueble que estuviese en parte alquilado o arrendado, el valor locativo será imponible en las
proporciones pertinentes, y será computable la parte proporcional de las deducciones. Ello también será aplicable en los
casos del valor locativo del inc. g) inmueble cedido a un título gratuito o a un precio no determinado.
Por su parte el art 139 de la ley establece una presunción legar ABSOLUTA a los efectos de las aplicaciones de este
inciso y g del art 41 con respecto al valor locativo atribuible a inmuebles situados en el exterior, estableciendo que el
mismo no puede ser inferior a lo que obtendría el propietario si alquilase o arrendase el bien o la parte del mismo que
ocupa o cede gratuitamente o a un precio no determinado.
Conforme el articulo 139 se encuentran incluidas en el inciso f del art. 41 las rentas por los inmuebles situados en el
exterior que sus propietarios residentes en el país destinen a vivienda permanente, manteniéndolas habilitadas para
brindarles alojamiento en todo tiempo y de manera continuada.
Ocupación por un Condómino: art. 57 DR. (Es el dominio de una cosa en común por dos o más personas)
Rentas provenientes de inmuebles en condominio: “la parte de cada condómino será considerada a los efectos de la ley
como un bien inmueble distinto.
En el supuesto de inmuebles en condominios ocupado por uno o alguno de los condóminos, no serán computables el
valor locativo ni la parte proporcional de las deducciones a que se refiere el art. 60 de este reglamento, que
correspondan a la parte ocupada, con arreglo a los derechos que sobre el inmueble tengan el o los condóminos que
ocupan la propiedad”.
Art 60 DR: para determinar la ganancia neta, se deducirán de la ganancia bruta, siempre que correspondan al período
por el cual se efectúa la declaración:
a) Los impuestos y tasas que gravan el inmueble; estén pagados o no (art. 88 inc. d)).
b) Las amortizaciones de edificios y demás construcciones y los gastos de mantenimiento.
c) Los intereses devengados por deudas hipotecarias y, en caso, los intereses contenidos en las cuotas de
compra de inmuebles a plazos, de pavimentación o de contribución de mejoras, pero no la amortización
incluida en los servicios de la deuda (art. 60 inc. c)).
d) Las primas de seguros que cubran riesgos sobre los inmuebles que produzcan ganancia.
e) Y las pérdidas extraordinarias sufridas por casos fortuitos o de fuerza mayor en los bienes que produzcan
ganancias de primera categoría, como incendios tempestades y otros accidentes o siniestros, siempre que no
fuesen cubiertas por seguros o indemnizaciones. (art 59 y 124 del DR).
En los casos de gastos tomados por el inquilino se deben considerar ganancia bruta, entre otros:
Expensas comunes.
Impuesto inmobiliario o contribución sobre la propiedad
Y también serán deducidos de la ganancia bruta, por lo tanto tiene efecto neutro.
Deducción Especial de la Primera Categoría: Gastos de Mantenimiento (Art. 85): la ley hace un distingo entre inmuebles
urbanos y rurales:
Para los inmuebles Urbanos se puede optar por alguna de los siguientes métodos:
Gastos de mantenimiento reales, o
Gastos de mantenimiento presuntos (5% de la renta Bruta)
Para los inmuebles Rurales únicamente se pueden deducir gastos de mantenimiento reales.
La deducción de gastos de mantenimiento presuntos, es una deducción que no significa salida de fondos, por lo tanto
será una justificación de incremento patrimonial o consumo.
En cuanto a los gastos de mantenimiento por inmuebles rurales, al deducirse siempre sobre la base de gastos reales,
no corresponde justificación patrimonial alguna.
No pueden hacer uso de la opción de gastos de mantenimiento presuntos:
Personas que por su naturaleza deben llevar libros.
Quienes tengan administradores que deben rendirles cuenta de su gestión.
La opción la hace el contribuyente, y lo debe aplicar para todos los inmuebles que posea sin que pueda ser variada
por el término de 5 años, contados desde el período, inclusive, en que se hubiera hecho la opción.
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En el caso de inmuebles, únicamente se podrá amortizar el costo del edificio o construcción, pues el terreno no se
amortiza.
Valor de Origen x % del edificio x Coef de Amortiz x coef.de actualiz. desde compra a cierre= AMORTIZACIÓN
DEDUCIBLE
AMORTIZACIÓN por mejora: la mejora, cuando corresponda, se amortizará en el lapso de vida útil que reste al bien
respectivo y a partir del ejercicio de habilitación de la misma inclusive.
La vida útil total de una mejora es igual a la vida útil restante del inmueble principal, es decir que, tanto el inmueble
como la mejora terminan de amortizarse en forma conjunta (En el caso de que la mejora se construya sobre un bien inmueble
cuya vida útil está totalmente agotada, de acuerdo con lo dispuesto por el Dictamen de la Dirección de Asesoría técnica nº 45/97,
en concepto de amortización de mejoras sobre inmuebles, corresponde deducir anualmente el 2% del costo de construcción de la
mejora hasta su agotamiento. Es decir que, se adopta el criterio de deducir el 100% del costo de la mejora, sobre la base de la
inexistencia de vida útil restante del bien.)
Habilitación de la Mejora
Vida útil transcurrida del Inmueble Vida útil restante= Vida útil total mejora
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Para amortizar la mejora, lo primero que debemos determinar es la vida útil transcurrida del inmueble principal al
momento de habilitar la mejora. Para ello debemos contar la cantidad de trimestres transcurridos:
Desde el inicio del trimestre de afectación del inmueble a la obtención de ganancia gravada.
Hasta la finalización del trimestre anterior al de la habilitación de la mejora.
Ej.: supongamos que el inmueble fue afectado a la obtención de ganancia gravada en junio de 2006 y que el inquilino
construye y habilita la mejora en noviembre de 2009. Valor total de la mejora $37.200.
Período fiscal 2006 Período Fiscal 2007 Período Fiscal 2008 Período Fiscal 2009
Habilitación Mejora
Afectación del Inmueble
Una vez que tenemos la vida útil total de la mejora, podemos amortizar:
Valor total de la mejora x cantidad de trim. del período x coef. de act. desde construcción = AMORTIZACIÓN
Vida útil total de la mejora a cierre DEDUCIBLE
Amortización del período fiscal 2010 en adelante: (37200/186trim ) x 4trim x 1.00 = 800
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