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UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO

RIO GRANDE DO SUL
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS,
ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

JANAÍNA VANESSA SOARES KOENEMANN

AUDITORIA OPERACIONAL DE PROCESSOS E DE CUSTOS NO

RECEBIMENTO E BENEFICIAMENTO DE GRÃOS

IJUÍ (RS)
2017
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JANAÍNA VANESSA SOARES KOENEMANN

AUDITORIA OPERACIONAL DE PROCESSOS E DE CUSTOS NO

RECEBIMENTO E BENEFICIAMENTO DE GRÃOS

Relatório de trabalho de conclusão do curso apresentado

no DACEC - Curso de Ciências Contábeis da UNIJUÍ,
como requisito para obtenção do título de Bacharelado
em Ciências Contábeis.

Profª. Orientadora: EUSÉLIA PAVEGLIO VIEIRA

Ijuí (RS), Julho, 2017

 2

AGRADECIMENTOS

Inicialmente agradeço à Deus, por ser meu porto seguro e meu guia, me dando forças em
todos os momentos, iluminando os meus caminhos e derramando as suas bênçãos divinas.
À toda minha família, que não medem esforços para que consiga realizar meus sonhos,
por todo o incentivo, paciência, compreensão, confiança e amor. Por ser minha base e meu
bem mais precioso.
Agradeço também a todos os colegas de graduação, os quais viraram amigos que levarei
para sempre em minha vida e coração.
À todos os professores do curso de Ciências Contábeis, pelos conhecimentos
compartilhados com muito zelo e dedicação, os quais são exemplos de profissionais que
demostram amor por aquilo que fazem.
Agradeço em especial a minha orientadora Eusélia Paveglio Vieira, pelo apoio, paciência,
acompanhamento, empenho e dedicação no desenvolvimento deste trabalho, por estar sempre
disposta a ajudar e resolver os questionamentos, indicando o melhor caminho a ser seguido.
Enfim, à todos que direta ou indiretamente fizeram parte da minha formação. Muito
obrigada!
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RESUMO

Mediante ao crescimento e desenvolvimento econômico das organizações, o mercado atual

tornou-se um campo muito competitivo, exigindo que os gestores busquem o diferencial em
seus produtos e serviços, fazendo jus ao principio de continuidade de seus negócios. Estas
organizações necessitam a eficiência e eficácia nos desenvolvimentos de seus processos
operacionais, por este motivo, a auditoria vem se tornando uma ferramenta fundamental para
análise e verificação destes procedimentos, da qual permite o alcance de informações
pertinentes e precisas para a prevenção de erros e fraudes, identificando autenticidade dos
fatos ocorridos. O estudo tem como objetivo identificar como a realização de uma auditoria
operacional nos processos e nos custos do recebimento, beneficiamento e armazenamento de
grãos pode certificar o cumprimento dos controles internos e qualificar a gestão na sua
tomada de decisão. Utilizou-se a metodologia de pesquisa descritiva, qualitativa e aplicada
com análise documental e entrevistas despadronizadas. Os resultados expressaram que a
cooperativa esta em conformidade em seus controles internos existentes, no entanto, necessita
avaliar a aplicação dos métodos de custos operacionais em algumas de suas atividades,
garantindo a ênfase na qualificação da gestão.

PALAVRAS CHAVE: Auditoria; Operacional; Controle interno; Processos; Relatório.

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LISTA DE FIGURAS

Figura 1 – Fluxograma do recebimento - amostragem ............................................................. 39

Figura 2 - Fluxograma do recebimento - balança ..................................................................... 41
Figura 3 – Fluxograma do recebimento – beneficiamento e armazenamento .......................... 42
Figura 4 – Fluxograma transferências ...................................................................................... 43
Figura 5 – Fluxograma comercialização .................................................................................. 44
Figura 6 – Fluxograma estoque grãos ...................................................................................... 63
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LISTA DE QUADROS

Quadro 1 – Principais diferenças entre auditoria externa e interna .......................................... 17

Quadro 2 – Processo de recebimento: amostragem/ balança/ beneficiamento /armazenagem 45
Quadro 3 – Processo de transferência de grãos para indústrias ................................................ 47
Quadro 4 – Processo de comercialização do grão .................................................................... 48
Quadro 5 – Planejamento e programa de auditoria .................................................................. 49
Quadro 6 – Papéis de trabalho – recebimento – amostragem de grão ...................................... 52
Quadro 7 – Papéis de trabalho: recebimento - balança ............................................................ 54
Quadro 8 – Papéis de trabalho: recebimento – armazém ......................................................... 56
Quadro 9 - Papéis de trabalho: transferência para as indústrias ............................................... 57
Quadro 10 – Papéis de trabalho: comercialização .................................................................... 59
Quadro 11 – Recebimentos de grãos ........................................................................................ 63
Quadro 12 – Estoque grãos filial .............................................................................................. 64
Quadro 13 – Transferências para indústrias ............................................................................. 64
Quadro 14 – Custos operacionais ............................................................................................. 65
Quadro 15 – Custos recebimentos de grãos ............................................................................. 67
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LISTA DE SIGLAS E ABREVIATURAS

CDA Cadastro do Armazém

CFC Conselho Federal de Contabilidade
CONAB Companhia Nacional de Abastecimento
MAPA Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento
NBC Normas Brasileiras de Contabilidade
PPRA Programa de Prevenção de Riscos Ambientais
SIC Sistemas Integrados da Cooperativa
NFP Nota Fiscal de Produtor
NF-e Nota Fiscal Eletrônica
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SUMÁRIO

AGRADECIMENTOS ................................................................................................. 2
RESUMO ....................................................................................................................... 3
LISTA DE FIGURAS ................................................................................................... 4
LISTA DE QUADROS ................................................................................................. 5
LISTA DE SIGLAS E ABREVIATURAS ................................................................. 6
SUMÁRIO ..................................................................................................................... 7
1.1 DEFINIÇÃO DO TEMA EM ESTUDO................................................................................. 11
1.2 CARACTERIZAÇÃO DA ORGANIZAÇÃO......................................................................... 11
1.3 PROBLEMATIZAÇÃO DO TEMA....................................................................................... 12
1.4 OBJETIVOS............................................................................................................................. 14
1.4.1 Objetivo geral ......................................................................................................................... 14
1.4.2 Objetivos específicos............................................................................................................... 14
1.5 J USTIFICATIVA ...................................................................................................................... 14
2 REFERENCIAL TEÓRICO ..................................................................................... 16
2.1 CONTABILIDADE ................................................................................................................. 16
2.2 AUDITORIA ............................................................................................................................ 16
2.2.1 Auditoria interna .................................................................................................................... 18
2.2.2 Auditoria operacional ............................................................................................................ 19
2.2.3 Procedimentos e técnicas de auditoria .................................................................................. 21
2.2.4 Controle interno ..................................................................................................................... 22
2.2.5 Programa de auditoria ........................................................................................................... 22
2.2.6 Papéis de trabalho ................................................................................................................. 23
2.2.7 Relatório de auditoria ............................................................................................................ 24
2.3 AUDITORIA DE PROCESSOS .............................................................................................. 25
2.3.1 Auditoria de custos ................................................................................................................ 26
2.4 LEGISLAÇÃO APLICADA A ÁREA CONTEMPLADA ..................................................... 27
2.4.1 Localização e infraestrutura.................................................................................................. 29
2.4.2 Sistema de pesagem e amostragem ....................................................................................... 29
2.4.4 Sistema de armazenagem ....................................................................................................... 30
2.4.5 Documentação......................................................................................................................... 31
3 METODOLOGIA DO ESTUDO .............................................................................. 33
3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA ........................................................................................ 33
3.1.1 Quanto a natureza da pesquisa ............................................................................................. 34
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3.1.2 Quanto a forma de abordagem do problema ....................................................................... 34

3.1.3 Quanto aos objetivos .............................................................................................................. 35
3.1.4 Quanto aos procedimentos técnicos ...................................................................................... 35
3.2 COLETA DE DADOS ............................................................................................................. 36
3.2.1 Instrumentos de coleta de dados ........................................................................................... 37
3.3 ANALISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS .................................................................... 38
4 ANÁLISE DOS RESULTADOS ............................................................................... 39
4.1 DESCRIÇÃO DOS PROCESSOS INTERNOS ..................................................................... 39
4.1.1 Recebimento - amostragem ................................................................................................... 39
4.1.2 Recebimento - balança ........................................................................................................... 40
4.1.3 Recebimento – armazém beneficiamento e armazenagem ................................................. 41
4.1.4 Transferências ........................................................................................................................ 43
4.1.5 Comercialização...................................................................................................................... 43
4.2 CONTROLES INTERNOS EXISTENTES ............................................................................. 44
4.2.1 Recebimento ........................................................................................................................... 45
4.2.2 Transferência .......................................................................................................................... 47
4.2.3 Comercialização...................................................................................................................... 48
4.3 PLANEJAMENTO E PROGRAMA DE AUDITORIA .......................................................... 49
4.4 APLICAÇÃO DOS PAPÉIS DE TRABALHO ....................................................................... 51
4.4.1 Papéis de trabalho: recebimento e amostragem do grão .................................................... 52
4.4.2 Papéis de trabalho: recebimento – balança.......................................................................... 53
4.4.3 Papéis de trabalho: recebimento – armazém ....................................................................... 56
4.4.4 Papéis de trabalho: transferência para as indústrias .......................................................... 57
4.4.5 Papéis de trabalho: comercialização..................................................................................... 59
4.5 AUDITORIA DOS CUSTOS DE TRANSFERÊNCIA DO GRÃO PARA A
COMERCIALIZAÇÃO OU PRODUÇÃO........................................................................................... 62
4.5.1 Estoque de grãos .................................................................................................................... 62
4.5.2 Transferência para as indústrias .......................................................................................... 64
4.5.3 Custos operacionais ............................................................................................................... 65
4.6 RELATÓRIO DE AUDITORIA DE PROCESSOS E CUSTOS ............................................ 67
5 CONCLUSÃO ............................................................................................................. 79
REFERÊNCIAS .......................................................................................................... 81
APÊNDICES ............................................................................................................... 84
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1 INTRODUÇÃO

Devido ao crescimento constante das empresas e consequentemente da

competitividade entre elas, exige-se que os gestores tenham em sua disposição diversas
alternativas inovadoras para manter-se no mercado atual. Com isso, surge à necessidade da
contribuição do profissional Contábil o qual auxilia os gestores fornecendo o aprimoramento
das ferramentas gerenciais e de controle interno sobre o patrimônio, gerando informações
essenciais para o processo de tomada de decisões e alcance dos resultados desejados.
Dessa forma, um dos campos de atuação do profissional Contábil é a auditoria, que é
uma das técnicas contábeis que visa examinar com profundidade os fatos, documentos,
registros e processos de controles, certificando-se por meio de procedimentos próprios à
confiabilidade das informações patrimoniais geradas aos diferentes tipos de usuários. Basso
(2005, p. 92) afirma que estes exames têm “o objetivo de comprovar se os registros contábeis
foram executados de acordo com os princípios fundamentais de Contabilidade”.
No entanto, existem vários tipos de auditorias, dentre elas a auditoria operacional e de
custos, que tem como função revisar e avaliar o desempenho administrativo de vários
ambientes de uma organização, apresentando sugestões de melhorias dando ênfase a
economia, eficiência e eficácia, (ARAÚJO, 2001).
Já a auditoria de custos tem como objetivo gerar informações sobre o controle e a
avaliação de desempenho, buscando a redução de custos operacionais, contribuindo no
planejamento estratégico das organizações. De acordo com Leone (2008, p. 21) “a
contabilidade de custos é uma atividade que se assemelha a um centro processador de
informações, que recebe dados, acumula-os de forma organizada, analisa-os e interpreta-os,
produzindo informações de custos para diversos níveis gerenciais”.
Contudo, levando em consideração a importância das técnicas de auditoria e dos
procedimentos de controles internos realizados na organização, o objetivo do estudo foi
realizar uma auditoria operacional nos processos e nos custos de recebimento, beneficiamento
e armazenamento de grãos que certifique o cumprimento dos controles internos e qualifique a
gestão diante dos processos decisórios. Buscando por meio da literatura a base conceitual e
com as ferramentas de auditoria a identificação dos controles internos, elaboração do
programa de auditoria, aplicação dos papéis de trabalho e elaboração do relatório final da
auditoria realizada.
Alguns estudos relacionados ao assunto foram desenvolvidos por Vieira (2016) em
que teve como objetivo a realização de uma auditoria dos processos operacionais e do
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sistema no recebimento, beneficiamento, armazenagem e comercialização de grãos da

cooperativa, contribuindo na certificação de que os controles internos estão sendo cumpridos,
qualificando o gerenciamento das atividades. E este concluiu que os controles internos
existentes e o sistema operacional cumpriam as normativas internas e buscavam zelar pelo
andamento das atividades, de forma correta, ética e responsável, que facilitaram no alcance
das informações de acordo com as necessidades e na tomada de decisões.
Outro estudo relacionado à auditoria foi realizado por Girardi e Casagrande (2011) que
destacaram a importância dos procedimentos de auditoria interna e dos controles internos,
para a inibição de fraudes e erros, ou aperfeiçoamento dos procedimentos para tornar-se mais
competitivo no mercado, tendo como objetivo realizar uma Auditoria interna em uma empresa
X. Os autores concluíram que a partir da auditoria realizada, foi possível perceber que a
empresa era eficaz em alguns controles e em outros não, assim, sugeriram que a empresa
providenciasse a implantação de controle eficiente da área mais afetada e procedimentos de
Auditoria interna de forma permanente, analisando todas as informações da empresa.
Diante disso, o desenvolvimento deste trabalho efetuou-se da seguinte maneira: no
primeiro capítulo abordou-se a definição do tema em estudo, a caracterização da organização,
a problematização do tema, os objetivos traçados, e a justificativa da realização deste estudo.
No segundo capítulo foi desenvolvida a fundamentação teórica de acordo com o tema objeto
deste estudo, sendo apresentadas definições de auditoria, auditoria operacional e auditoria
processos e de custos, e demais definições relacionadas ao tema. Já no terceiro capítulo foram
apresentados os procedimentos metodológicos utilizados na realização do estudo.
A análise dos resultados está apresentada no quarto capítulo deste estudo, onde que
esta foi baseada nos procedimentos de controles internos realizados no recebimento,
beneficiamento, armazenamento, transferências e comercialização de grãos de uma
organização cooperativa, sendo descrito todas as etapas de controles internos, a elaboração de
um programa de auditoria, a aplicação de papéis de trabalho e finalizando com o relatório de
auditoria que contém todas as constatações e recomendações necessárias.
Por fim, o relatório apresenta a conclusão e as referências utilizadas durante toda a
construção do estudo.
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1.1 DEFINIÇÃO DO TEMA EM ESTUDO

A Contabilidade é uma ciência social que estuda e controla o patrimônio da entidade,

fornecendo informações acerca de sua composição e suas variações qualitativas e
quantitativas, (BRAGA, 2012).
A auditoria é uma das técnicas contábeis de atribuição dos profissionais de
contabilidade, segundo Basso (2005, p. 91) “a auditoria compreende o exame de documentos,
registros e livros, inspeções e obtenção de informações internas e externas relacionadas com o
patrimônio, objetivando mensurar a exatidão desses registros”.
São vários os tipos de auditoria, sendo que a auditoria operacional é um deles, de
acordo com Araújo (2001, p. 20) ela tem como objetivo “avaliar o desempenho e a eficácia
das operações, os sistemas de informação e de organização, e os métodos de administração”.
A auditoria de custos vem ao encontro da contabilidade de custos, onde Padoveze
(2003, p. 4) define custos “como sendo a mensuração econômica dos recursos (produtos,
serviços e direitos) adquiridos para a obtenção e a venda dos produtos e serviços da empresa.
Em palavras mais simples, custo é o valor pago por alguma coisa”.
Neste sentido, o presente trabalho de conclusão de curso aborda o estudo referente à
auditoria operacional de processos e de custos no recebimento e beneficiamento e
armazenamento de grãos.

1.2 CARACTERIZAÇÃO DA ORGANIZAÇÃO

A organização em estudo é uma cooperativa localizada na região noroeste do Estado

do Rio Grande do Sul, que teve inicio de suas atividades devido à união de um pequeno grupo
de produtores que exigiam uma política agrícola clara para o setor onde os mesmos
enfrentavam diversos desafios políticos e econômicos em meados da década de 1950.
O pequeno grupo de associados cresceu, bem como a extensão da cooperativa que
começou a atuar em diversas localidades do Estado do Rio Grande do Sul. A organização
possui hoje em dia cerca de 18 (dezoito) mil associados, destes em torno de 5 (cinco) mil são
atuantes, ou seja, aqueles que participam de alguma atividade da mesma, assim como conta
com a ajuda de 1.200 (mil e duzentos) colaboradores para manter todas as atividades em
pleno funcionamento e atender melhor os associados e clientes.
No último período ela recebeu em torno de 4.356.000 (quatro milhões, trezentos e
cinquenta e seis mil) toneladas de diferentes tipos de grãos, em especial à soja que significou
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um montante em torno 44%, em segundo o arroz que representou 27%, em terceiro o milho
com 14%, em quarto o trigo com 12% e por fim o grão de aveia que representou 3% do total
de toneladas de grãos recebidos.
A cooperativa em estudo pertence ao enquadramento fiscal do Lucro Real e atua em
diferentes atividades do mercado, mas o presente estudo foi realizado na área de recebimento,
beneficiamento e armazenamento de grãos.

1.3 PROBLEMATIZAÇÃO DO TEMA

A contabilidade pode ser entendida, de acordo com Basso (2011, p. 26), como um
“conjunto ordenado de conhecimentos próprios, leis cientificas, princípios e métodos de
evidenciação próprios, é a ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades
nos seus aspectos quantitativo (monetário) e qualitativo (físico) ”.
A contabilidade é uma das áreas proporcionam muitas oportunidades profissionais,
sendo a auditoria um dos campos de sua atuação, onde que a auditoria consiste no exame e
verificação da exatidão dos documentos, procedimentos e demonstrações contábeis,
certificando a legalidade e fidedignidade das informações encontradas, (MARION, 2012).
A auditoria é conferência, verificação, análise e avaliação, comunicando os resultados
dentro dos objetivos que a auditoria se propôs, (LINS, 2012).

A auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao sistemático exame dos registros,

demonstrações e de quaisquer informes ou elementos de consideração contábil,
visando a apresentar opiniões, conclusões, críticas e orientações sobre situações ou
fenômenos patrimoniais da riqueza aziendal, pública ou privada, quer ocorridos quer
por ocorrer ou prospectados e diagnosticados, (SÁ, 2000, p.25).

A auditoria operacional visa à avaliação dos sistemas de controles envolvidos e

verifica os procedimentos e normas alocados na atividade desenvolvida, atentando para o
desempenho operacional e para a eficácia obtida por suas áreas produtivas, considerando as
metas e objetivos definidos pela organização, (DIAS, 2011, p. 1). Ela necessita analisar e
identificar as fraquezas, os indícios, causas e consequências na realização dos processos de
acordo com informações do passado e presente buscando a existência futura das organizações.
Os objetivos da atuação da auditoria operacional são:

- avaliar o nível de operacionalização das unidades consoante os normativos

vigentes;
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- contribuir para otimização da dinâmica de atuação das unidades via auditoria

preventiva, baseada na aplicação de checklist, cobrindo produtos, serviços e
infraestrutura;
-verificar a adequacidade das normas operacionais das unidades em função da
evolução da tecnologia da cada organização;
-estimular a qualidade organizacional, (GIL, 2000, p.25).

Araújo (2001, p. 34) diz que “a auditoria operacional é o exame objetivo e sistemático
da gestão operativa de uma organização, programa, atividade ou função e está voltada para a
identificação das oportunidades para se alcançar maior economia, eficiência e eficácia”.
Para melhorar o desempenho na gestão econômica das organizações, a auditoria de
custos busca melhorar o aproveitamento dos custos a partir dos preços de vendas praticados
nos produtos e serviços oferecidos pelas organizações.

O ferramental de custos é utilizado para controle dos custos em cima de padrões,

metas ou orçamentos, avaliação dos gestores responsáveis pelos custos de suas
atividades, departamentos e divisões, técnicas e conceitos para formar preços de
venda, modelos e conceitos para processo de tomada de decisão envolvendo
rentabilidade dos produtos e serviços, manutenção de processos internos ou
aquisição de terceiros etc, (PADOVEZE, 2003, p. 10).

Neste sentido a organização em estudo tem como uma das principais atividades o
recebimento de grãos, no qual podem ser beneficiados posteriormente armazenados,
envolvendo diversos processos que possuem controles internos a serem cumpridos. Outro
processo é o destino dos mesmos para a fábrica, logo após o recebimento. Nesta linha os
diferentes tipos de grãos têm especificidades no seu custo, assim como no seu aproveitamento
para os diferentes destinos, entre eles, a comercialização, a fabricação de alimentos ou a
fabricação de rações.
Desta forma, a organização necessita saber se os controles internos estão sendo
cumpridos em cada etapa do processo operacional, assim como, a certificação de que os
custos incorridos estão sendo contabilizados .
Diante do exposto, questiona-se: Como a realização de uma auditoria nos processos
operacionais e de custos do recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos pode
contribuir no cumprimento dos controles internos e assegurar a eficácia dos processos para
uma qualificação da gestão?
 14

1.4 OBJETIVOS

Considerando o tema proposto, tendo como requisito responder a questão problema

deste estudo, na sequência apresenta-se o objetivo geral e os objetivos específicos.

1.4.1 Objetivo geral

Identificar como a realização de uma auditoria operacional nos processos e nos custos
do recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos pode certificar o cumprimento dos
controles internos e qualificar a gestão na sua tomada de decisão.

1.4.2 Objetivos específicos

Buscar na literatura a base conceitual referente a auditoria, auditoria operacional e auditoria de

custos;
Mapear os processos e os custos no recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos;
Identificar os controles internos existentes;
Elaborar um programa de auditoria operacional dos processos e custos;
Aplicar os papéis de trabalho;
Apresentar o relatório final da auditoria realizada.

1.5 JUSTIFICATIVA

A decisão do tema referente à auditoria operacional e de custos visa contribuir para o

aprofundamento de aprendizagem no ramo de auditoria interna, sendo esta uma das formas de
garantir a confiabilidade e segurança das informações geradas sobre determinado objeto de
estudo, verificando ainda se os procedimentos praticados estão de acordo com as normas de
contabilidade e demais legislações vigentes.
Para a organização, o estudo realizado pode servir como base de verificação se os
processos e de custos operacionais, estão sendo efetuados e apurados de forma adequada e, se
estes buscam eficiência e eficácia, garantindo a fidedignidade das informações geradas nos
diferentes tipos de usuários.
Para a acadêmica, a escolha do tema em estudo possibilitou o aprofundamento dos
conhecimentos teóricos e práticos na área de auditoria e de custos obtidos durante a graduação
 15

do Curso de Ciências Contábeis, e também pela possibilidade de atuação neste mercado após
a conquista do titulo de Bacharel em Ciências Contábeis.
Para a Universidade, em especial ao Curso de Ciências Contábeis o estudo fica a
disposição, podendo servir como fonte de pesquisa para os alunos e comunidade em geral que
possam se interessar pelo tema proposto.
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2 REFERENCIAL TEÓRICO

Neste capítulo aborda-se ao referencial teórico que possui o intuito de buscar na teoria
o embasamento necessário por meio da realização da pesquisa em livros, artigos, revistas e
materiais disponíveis na internet, para compreender e aprofundar os conhecimentos do estudo
aplicado.

2.1 CONTABILIDADE

A Contabilidade é um instrumento que fornece o máximo de informações para a

tomada de decisões dentro e fora da empresa, nela são registradas todas as movimentações
possíveis de mensuração monetárias, e se resume os dados em relatórios que são entregues
aos usuários interessados pela situação da empresa, (MARION, 2012).
Segundo Crepaldi (2003, p. 16), a “Contabilidade é uma ciência, uma disciplina, um
ramo de conhecimento humano, uma profissão que tem por objeto o estudo dos fenômenos
patrimoniais”.
Silva (2008, p. 3), enfatiza que:

A contabilidade é uma ciência que registra, verifica e analisa os fatos financeiros e

econômicos que decorrem da situação patrimonial de uma pessoa física ou jurídica,
mostrando ao usuário que tem interesse de avaliar a situação da entidade mediante as
demonstrações contábeis e os relatórios gerenciais. A contabilidade é uma ciência
social que estuda e pratica as funções de controle e de registro relativos ao atos e
fatos de administração e de economia.

De acordo com Basso (2011, p. 27), “O objeto de estudo da Contabilidade é o

patrimônio, geralmente constituído por um conjunto de bens, direitos e obrigações
pertencentes a uma determinada entidade”.
Contudo, a contabilidade é uma ciência social que identifica, avalia, registra, acumula
e apresenta eventos econômicos do patrimônio, com finalidade de gerar informações nos
aspectos qualitativos e quantitativos auxiliando no processo decisório.

2.2 AUDITORIA

A auditoria teve um grande avanço quando ocorreu a Revolução Industrial na metade

do século XVIII até XIX, trazendo novas diretrizes para as suas técnicas e também das de
 17

contabilidade, buscando atender as necessidades das grandes corporações industriais e

comerciais. Os auditores conquistaram a confiança de grandes empresários por trazer maior
confiança e seriedade sobre as demonstrações das empresas. No Brasil, este movimento
começou no século XX, onde foi amadurecendo com o tempo, e tornando obrigatória em
muitas organizações. E com o intuito de proteger a organização profissional de auditoria,
foram criados associações e conselhos que controlavam e regulamentavam o exercício da
mesma em diversos países, (SÁ, 2000).
Diante de seu reconhecimento a auditoria tornou-se um elemento essencial para medir
o desempenho e gerar informações ao prestar contas aos gestores ajudando-os na tomada
decisão. Attie (1993, p. 35), diz que “o objetivo principal da auditoria pode ser descrito, em
linhas gerais, como sendo o processo pelo qual o auditor certifica da veracidade das
demonstrações financeiras preparada pela companhia auditada”. Ou seja, a auditoria faz uma
retrospecção dos fatos já ocorridos, examinando-os e fazendo uma análise de modo minucioso
e analítico estando atenta a qualquer irregularidade.

A auditoria é a técnica pela qual é verificada a qualidade da informação prestada, ou

não, se os demonstrativos apresentados representam com fidelidade a situação
patrimonial. Na auditoria, examinam-se os documentos geradores da transformação
patrimonial e a estrutura dos demonstrativos contábeis, elaborando-se parecer
conclusivo sobre a correta utilização dos procedimentos e princípios contábeis,
inclusive a fidedignidade da informação, (CREPALDI, 2003, p. 27).

A auditoria divide-se em dois grandes grupos como auditoria interna e auditoria

externa, e Crepaldi (2002, p. 48), resumiu como:

Quadro 1 – Principais diferenças entre auditoria externa e interna

ELEMENTOS AUDITORIA EXTERNA AUDITORIA INTERNA
Sujeito Profissional Independente Auditor Interno (funcionário da empresa)
Exame das demonstrações
Ação e Objetivo Exame dos controles operacionais
financeiras
Opinar sobre as demonstrações Promover melhorias nos controles
Finalidade
financeiras operacionais
Recomendações de controle interno e
Relatório Principal Parecer
eficiência administrativa
Grau de independência Mais amplo Menos amplo
Interessados no trabalho A empresa e o público em geral A empresa
Responsabilidade Profissional, civil e criminal Trabalhista
Número de áreas cobertas
pelo exame durante um Maior Menor
período
Intensidade dos trabalhos
Menor Maior
em cada área
Continuidade do trabalho Periódico Contínuo
Fonte: Crepaldi (2002, p. 48)
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A Auditoria Externa de acordo com Basso (2005, p. 108) é “aquela realizada por
profissional autônomo ou por empresa de auditoria independente, sem vínculo de emprego,
contratada para prestar um serviço especializado de auditoria permanente ou eventual”. Já a
Auditoria Interna para Crepaldi (2002, p. 39), “é executada por um profissional ligado à
empresa, ou por uma seção própria para tal fim, sempre em linha de dependência da direção
empresarial”.
As principais vantagens dos serviços prestados pelos auditores aos administradores são
resumidas em conforme Basso (2005, p. 95):

- Fiscalizam a eficiência dos controles internos;

- Asseguram maior correção dos registros contábeis;
- Opinam sobre a adequação das demonstrações contábeis;
- Dificultam desvios de bens patrimoniais e o pagamento indevido de despesas;
- Possibilitam a apuração de omissões no registro de receitas e na sua realização;
- Contribuem para a obtenção de melhores informações sobre a real situação
econômica, patrimonial e financeira das empresas;
- Apontam falhas na organização administrativa da empresa e nos seus controles
internos.

Segundo Machado (2015, p. 80), “O auditor que realiza auditoria de acordo com as
normas de auditoria é responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações
contábeis como um todo, não contém distorções relevantes, causadas por erro ou fraude”.
Portanto, é de suma importância às responsabilidades assumidas pela auditoria, bem como
pelos auditores, por mais que a auditoria seja planejada e realizada de acordo com suas
normas, o auditor deve estar atento aos riscos que corre quanto às informações recebidas,
principalmente aquelas que são relevantes e podem não ser detectadas.
Baseado nos conceitos dos autores, a auditoria possui técnicas próprias que servem
como uma ferramenta que revisa, avalia e emite uma opinião sobre os eventos econômicos de
uma organização, proporcionando um alto grau de segurança sobre veracidade e
fidedignidade das informações encontradas nas demonstrações contábeis e nos métodos de
controles internos.

2.2.1 Auditoria interna

Buscando resguardar e salvaguardar os interesses das organizações, a auditoria interna

fornece informações que auxilie aos administradores sobre o controle das atividades e
operações. Segundo Attie (2012, p. 19), “a auditoria deve abranger o estudo dos controles
 19

internos aplicáveis às operações e atividade departamentais e à confirmação da fidedignidade

dos valores expressos nas demonstrações financeiras”.
De acordo com Crepaldi (2002, p. 39), a auditoria interna auxilia os gestores, pois
“constitui um controle gerencial que funciona por meio da análise e avaliação de outros
controles [...] fornecendo-lhes análises, apreciações, recomendações e comentários pertinentes
as atividade examinadas”.
Conforme Lins (2012, p. 4), a auditoria interna:

É conduzida e por funcionário da própria empresa na qual a auditoria é executada e

em geral envolve a avaliação de desempenho, controles internos, sistema de
computação/informação, qualidade de serviços e produtos, etc. Busca a identificação
de não conformidades, prevenção e/ou detecção de falhas de operação, discrepâncias
nas atividades administrativas, possibilitando maior confiabilidade das informações
geradas, bem como garantindo a salvaguarda dos ativos da empresa.

Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 33), afirmam que a auditoria interna “tem como
objetivo ajudar a administração da organização a cumprir eficazmente suas
responsabilidades”. De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade a NBC TI 01(2003,
p. 3), a “Auditoria Interna deve assessorar a administração da entidade no trabalho de
prevenção de fraudes e erros, obrigando-se a informá-la, sempre por escrito, de maneira
reservada, sobre quaisquer indícios ou confirmações de irregularidades detectadas no decorrer
de seu trabalho”.
Diante das definições dos autores pode-se dizer que a auditoria interna é uma atividade
realizada por auditores que são colaboradores da organização, sendo estes profissionais
altamente qualificados e competentes para tal função, principalmente nos conhecimentos de
contabilidade e das técnicas de auditoria. Esta atividade exige auditores estejam sempre
atentos a qualquer situação que propicie em alguma fraude ou erro, possuindo total liberdade
na sua investigação garantindo-se assim, o mais alto grau de independência e confiabilidade
no seu trabalho, que no final será reportado aos administradores da empresa para o auxilio das
decisões.

2.2.2 Auditoria operacional

As organizações precisam fornecer bens e serviços com excelente qualidade para

aumentar o crescimento econômico de suas atividades, mantendo e conquistando clientes.
Para isso a auditoria operacional vem servindo como ferramenta que busca conforme Attie
 20

(2012, p. 4), “convencer a alta administração e seus executivos de que pode auxiliá-los na
melhoria dos seus negócios, identificando áreas problemáticas, sistemas, controles, métodos,
etc., e sugerir correção”.
Para Dias (2011, p. 32), a auditoria operacional:

Assessora a alta administração, no desempenho efetivo de suas funções e

responsabilidade, avaliando se as áreas, as atividades, os sistemas, as funções e as
operações estão atingindo os objetivos organizacionais e gerenciais com eficácia,
atentando para os recursos (financeiros, materiais, humanos e tecnológicos), bem
como para a observância às leis e aos regulamentos aplicáveis e para manutenção da
devida segurança.

De acordo com Lins (2012, p. 8), a auditoria interna operacional e/ou de desempenho
tem como “objetivo a análise das atividades operacionais visando avaliar, e se necessário
corrigir, a relação custo-benefício, entres os recursos demandados pela empresa e a sua
aplicação de maneira eficiente/eficaz de acordo com os objetivos operacionais, táticos e
estratégicos”.

A auditoria operacional consiste em revisões metódicas de programas, organizações,

atividades ou segmentos operacionais dos setores público e privado, com finalidade
de avaliar e comunicar se os recursos da organização estão sendo usados
eficientemente e se estão sendo alcançados os objetivos operacionais. Resumindo, a
auditoria operacional é um processo de avaliação do desempenho real, em confronto
com o esperado, o que leva inevitavelmente, à apresentação e recomendações
destinadas a melhorar o desempenho e aumentar o êxito da organização. Haller
(1985, apud., ARAÚJO, 2001, p. 29).

Gil (2000, p. 29) acrescenta ainda que “a auditoria operacional poderá atuar em termos
preventivos, consoante o plano anual de auditoria, ou corretivos, quando, via denúncia
configurada, ou indícios identificados, inclusive em trabalho/projetos de auditoria, possam
ocorrer situações de dolo”.
Portanto, a auditoria operacional é análise do cumprimento dos controles internos de
todas as atividades operacionais realizadas pela organização, atuando como meio preventivo,
analisando e avaliando todos os processos, confrontando o real com o esperado, garantindo
com êxito o alcance de todos os objetivos da organização.
 21

2.2.3 Procedimentos e técnicas de auditoria

Para comprovar a exatidão das informações obtidas, o auditor necessita de vários

métodos para chegar ao seu objetivo, para isso os procedimentos e técnicas de auditorias são
os meios que ele utiliza para obter o material das evidências, (BASSO, 2005).
De acordo com Attie (2012, p. 157), “A aplicação dos procedimentos de auditoria
precisa estar atrelada ao objetivo que se quer atingir. O Objetivo é a meta a ser alcançada. Os
procedimentos são os caminhos que levam à consecução do objetivo”.

Os procedimentos técnicos de auditoria são o conjunto de técnicas que permitem ao

auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar sua
opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas e abrangem testes de
observância e testes substantivos.
Os testes de observância visam à obtenção de razoável segurança de que os
procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo
funcionamento e cumprimento.
Os testes substantivos visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão
e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade, dividindo-se em:
a) testes de transações e saldos; e
b) procedimentos de revisão analítica, (NBC T 11, 2003, p. 3).

Conforme Almeida (2003, p. 55), “Os procedimentos de auditoria representa um

conjunto de técnicas que o auditor utiliza para colher as evidências sobre as informações das
demonstrações financeiras”.
Segundo Crepaldi (2002, p. 158), “as técnicas de auditoria mais usuais são as
seguintes: exame e contagem física; circularização; conferência de cálculos; inspeção dos
documentos; averiguação; e correlação”.
Para Basso (2005, p. 140), ao utilizar os testes de observância e substantivos, sendo
estes umas das aplicações dos procedimentos de auditoria, o auditor deve considerar os
procedimentos básicos a seguir:

a) inspeção – exame de registro, documento e ativos tangíveis;

b) observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua
execução;
c) investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas ou
entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade;
d) cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios,
registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias; e
e) revisão analítica – verificação do comportamento de valores significativos,
mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas a
identificação de situação ou tendências atípicas.
 22

Diante disso, entende-se que os procedimentos e técnicas de auditoria servem como

meio de obtenção das provas ou evidências necessárias para fundamentação do trabalho de
auditoria.

2.2.4 Controle interno

Para aumentar a exatidão e fidelidade dos dados administrativos e operacionais, assim

como as informações dos relatórios contábeis, busca-se um controle interno com métodos e
procedimentos com intuito de proteger o patrimônio das organizações. Dias (2012, p. 3),
afirma que “o sistema de controles internos adotado em uma organização representa o
conjunto de procedimentos ou atos que possibilitem segurança quanto aos aspectos lógicos e
técnicos do processo”.
Conforme Machado (2015, p. 79):

O termo “controle interno” abrange uma vasta gama de atividades, que

correspondem ao ambiente de controle, ao processo de avaliação de riscos da
entidade, ao sistema de informação, incluindo os respectivos processos de negócios
relevantes para a elaboração e divulgação de demonstrações contábeis; atividades de
controle e monitoramento de controle.

Os controles internos fornecem segurança razoável ao atingir os objetivos de acordo

com Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 320), de “confiabilidade de informações financeiras;
obediência às leis e regulamento aplicáveis; e eficácia e eficiência de operações”.
Crepaldi (2002, p. 213), acrescenta ainda a respeito do controle interno que ele
“representa em uma organização os procedimentos, métodos ou rotinas cujos objetivos são
proteger os ativos, produzir os dados contábeis confiáveis e ajudar a administração na
condução ordenada dos negócios da empresa”.
Portanto, os controles internos é um procedimento que auxilia a obtenção de
informações seguras e confiáveis, garantindo a eficácia e eficiência das operações realizadas.

2.2.5 Programa de auditoria

O programa de auditoria é um dos tipos mais comuns de papéis de trabalho, pois de

acordo com Basso (2005, p. 148), “todo o trabalho de auditoria deve ser precedido de um
plano de trabalho, que se consistirá no primeiro papel de trabalho de auditoria, contendo os
elementos orientadores das ações a serem implementadas na busca das provas auditoriais”.
 23

Segundo Crepaldi (2002, p. 326), “O programa de auditoria consiste em plano de

trabalho para exame de área específica. Ele prevê os procedimentos que deverão ser aplicados
para que se possa alcançar o resultado desejado”.
Para Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 216), “O programa de auditoria registra os
procedimentos que o auditor acredita serem necessários à consecução dos objetivos de
auditoria. A forma do programa varia com a circunstância e com as práticas e políticas da
empresa de auditoria”.
Basso (2005, p. 245), acrescenta que os o programa de auditoria precisa levar três
pontos essenciais no planejamento das suas atividades, sendo eles:

a) determinar o que se quer – ou seja, quais os objetivos específicos buscados ao

examinar o elemento em questão, tendo em vista os objetivos gerais do trabalho;
b) determinar os procedimentos de auditoria necessários para que os objetivos
gerais e específicos estejam atingidos; e
c) determinar os elementos mínimos de controle para o setor/objeto e sua
funcionalidade.

Os programas de auditoria buscam dar um roteiro, uma direção para os procedimentos

mínimos que o responsável pela auditoria espera que sejam executados, (LINS, 2012).
Diante do exposto, entende-se que o programa de auditoria é um instrumento com
procedimentos de verificação que devem ser aplicados para alcance dos objetivos do trabalho.

2.2.6 Papéis de trabalho

Os papéis de trabalho da auditoria são elaborados pelos auditores que servem para
registrar os dados e informações coletadas durante a realização dos exames, e depois estes
papéis serão tomados como evidências de auditorias, servindo também como base para
fundamentar sua opinião no relatório final, (BASSO, 2005).

Os papéis de trabalho formam o conjunto de formulários e documentos que contêm

as informações e apontamentos obtidos pelo auditor durante seu exame, bem como
as provas e descrições dessas realizações; constituem a evidência do trabalho
executado e fundamento de sua opinião, (ATTIE, 2012, p. 170).

De acordo com Crepaldi (2002, p. 260), “Os papéis de trabalhos são completos quando
refletem claramente todas as informações referentes à composição dos dados significativos
dos registros, juntamente com os métodos e técnicas de verificação empregados e outras
evidências necessárias à preparação do relatório”.
 24

Os papéis de trabalho constituem a documentação preparada pelo auditor ou

fornecida a este na execução da auditoria. Eles integram um processo organizado de
registro de evidências da auditoria, por intermédio de informações em papel, meios
eletrônicos ou outros que assegurem o objetivo a que se destinam, (NBC T 11.3,
2005, p. 3).

Os papéis de trabalho para Sá (2000, p. 162), significam ser “os papéis utilizados para
transcrever dados, fazer anotações, analisar contas, demonstrar cálculos, relatar situações,
espelhar levantamento”. Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 220), acrescentam ainda que os
“papéis de trabalho devem ser desenhados de forma a atender às necessidades de cada
contrato de auditoria específico”.
Baseado nas afirmações dos autores entende-se que os papéis de trabalho reúnem
diversos documentos que compõe as evidências coletadas, assim como o relatório final de
constatações e recomendações, servindo como base consistente na comprovação das análises
realizadas do trabalho de auditoria executado.

2.2.7 Relatório de auditoria

O relatório de auditoria é a etapa final do trabalho de auditoria, onde contêm as

comprovações, conclusões e, se necessário, as recomendações para melhorar o desempenho
das atividades. Este relatório deve ser elaborado de forma clara e objetiva para levar ao
conhecimento dos administradores da organização ou autoridade competente, (ARAÚJO,
2001).
De acordo com Attie (2012, p. 253), “O relatório de auditoria constitui a forma pela
qual o auditor leva à administração o produto do seu trabalho. É através dele que a auditoria
evidencia o serviço realizado mostrando à organização suas ideias, pontos de vista e
sugestões”. No relatório de auditoria, o auditor encontra a oportunidade de chamar atenção da
administração para melhorar o desenvolvimento da organização.

O relatório de auditoria no dos papéis e documentos que compõe o dossiê auditorial,

ele deve ser redigido de forma clara e concisa, objetiva e imparcial, sem erros
ortográficos e de digitação que possam macular o trabalho realizado e o conceito do
auditor, Ressalte-se que o documento deve relatar com fidelidade os trabalhos
executados e os fatos observados, tomando-se necessário cuidado para não omitir
fatos relevantes, o que poderia trazer prejuízos a terceiros e pelos quais o auditor
possa vir a ser responsabilizado, (BASSO, 2005, p. 332).
 25

Araújo (2001, p. 107), afirma que “O relatório de auditoria é a fase final do processo
auditorial e consiste numa narração ou descrição ordenada e minuciosa dos fatos que foram
constatados, com base em evidência concreta, durante os exames de auditoria operacional”.
Com base nas definições dos autores, o relatório de auditoria é a fase final do trabalho
de auditoria, onde constam todos os resultados encontrados, as opiniões, conclusões e
recomendações, bem como evidências encontradas pelo auditor durante a realização da
auditoria.

2.3 AUDITORIA DE PROCESSOS

Na auditoria de processos é preciso elaborar um desenho que mostre o fluxo

operacional referente às atividades desempenhadas e quais os procedimentos e controles
adotados daquele objeto de exame, e que este fluxo seja claro e objetivo para que o auditor
consiga documentar e avaliar eficazmente todas as atividades envolvidas no processo, (DIAS,
2011).

Uma atividade de avaliação independente de assessoramento à alta gestão da

empresa, que visa à avaliação dos sistemas de controles envolvidos e verificação dos
procedimentos e das normas alocados no desenvolvimento do negócio exercido,
atentando para o desempenho operacional e para a eficácia obtida por suas áreas
produtivas, considerando planos de metas, macro-objetivos e políticas definidas pela
organização, (DIAS, 2011, p.1).

Para Ferreira et al. (2008), a auditoria de processo procura identificação de falhas no

processo, através de análise de parâmetros operacionais e do conhecimento técnico dos
auditores, normalmente são auditorias internas focadas na identificação de não-conformidades
de diversos fatores que envolvem o processo produtivo, focando na prevenção e correção das
falhas.
Portanto, entende-se que auditoria de processos precisa compreender em seu trabalho
tudo o que acontece em uma determinada atividade, mapeando todos os processos que são
efetuados, fazendo com muita precisão e zelo para que nenhum fato relevante seja omitido,
buscando identificar e prevenir as falhas dos processos produtivos, verificando se estes estão
de acordo com os procedimentos e normas estabelecidos para o alcance efetivo das metas
definidas.
 26

2.3.1 Auditoria de custos

Primeiramente para compreender o que é uma auditoria de custos, precisa-se entender

seus principais componentes, gastos, custos e despesas. Os gastos são os valores monetários
desembolsados ou compromissos assumidos para o desempenho das atividades operacionais
de produção de bens e serviços, bem como as de venda e pós-vendas. Já o custo, são todos os
gastos relacionados diretamente com a produção de algum bem ou serviço, destinado para
comercialização. Quanto às despesas, são os demais gastos da empresa, decorrente das
atividades de vendas, pós-vendas e das administrativas, (PASSARELLI; BOMFIM, 2004).
Existem dois tipos de custos, os custos diretos e os custos indiretos. Para Leone (2008,
p. 58-59), os custos diretos “são todos os custos que se consegue identificar com as obras, de
modo mais econômico e lógico”, já os custos indiretos “são todos os outros custos que
dependem do emprego de recurso, de taxas de rateio, de parâmetros para débito às obras”. Ou
seja, os custos diretos são aqueles necessários para a fabricação dos produtos, enquanto que os
indiretos são os outros custos que precisam de um rateio, sendo estes relacionados ao
funcionamento do departamento.
De acordo com Almeida (2003, p. 433), “o custo dos produtos vendidos ou das vendas
representa valores transferidos do estoque”. O autor ainda acrescenta que “as entradas e os
saldos inicial e final dos estoques são testados diretamente para superavaliação e
indiretamente para subavaliação”. Se estes três elementos estão corretos, o custo dos produtos
vendidos também estará correto.
Sá (2000, p. 419 - 420) acrescenta que os pontos a ser verificados em uma auditoria
dos custos e que precisam ser rigorosamente verificados, são o pagamento dos custos e
despesas de acordo com a validade da documentação apresentada, o exame e classificação das
despesas conforme a utilidade delas e a verificação os cálculos da mão-de-obra. Nos custos é
uma das áreas em que mais podem ocorrer as fraudes, pois é onde muda a situação do
patrimônio líquido das empresas, podendo beneficiar ou não as mesmas de acordo com a
avaliação dos mesmos.
Segundo Leone (2008, p. 47) “A contabilidade de Custos projeta e opera sistemas de
custos, determina os custos por departamento, por função, por centro de responsabilidades,
por atividades, por produtos, por territórios, por períodos e por outros segmentos”. O autor
ainda acrescenta que “a Contabilidade de Custos é um conjunto de procedimentos empregado
para a determinação do custo de um produto e das atividades relacionadas a sua fabricação e
venda”. Dessa forma, a contabilidade auxilia diretamente a auditoria para saber quais os
 27

custos e de que forma eles estão sendo aplicados para cada produto, atividade ou seguimento,
tornando possível a aplicabilidade dos procedimentos de auditoria no confronto e verificação
dos dados reais com o esperado.
Para facilitar os trabalhos de auditoria de processos nos custos, Sá (2000, p. 427- 428)
disponibilizou um modelo de procedimentos de auditoria de custos, permitindo ao auditor
uma melhor avaliação de acordo com a atividade operacional, sendo eles:

1. Assegurar-se de que os resultados que aparecem nas demonstrações

correspondem a transações efetivamente realizadas e não incluem partidas fictícias.
2. Observar se dentro do alcance da auditoria, todos os gastos ocorridos e todas as
perdas sofridas no exercício estão incluídos na conta de lucros e perdas e que,
portando, não foram diferidos para exercícios futuros, nem se deixou registrar
resultados correspondentes a serviços já recebidos durante o período.
3. Observar se a conta de Lucros e Perdas mostras os resultados provenientes da
operação normal do negócio, separando aqueles que reflitam operações
extraordinárias, especiais ou eventuais. Quando uma parte importante dos resultados
refletir operações com empresas subsidiárias ou filiadas, que este fato conste na
conta de lucros e perdas ou seja destacada em notas complementares à mesma.
4. Observar se as avaliações nas apropriações de custos e despesas são adequadas.
5. Observar se os ajustes monetários praticados seguem critérios condizentes com a
realidade.

Diante do exposto, entende-se que a auditoria de custos, visa revisar e avaliar o

sistema de controle interno aplicado aos custos, com base nas documentações e mapeamento
dos controles de custos fixos e variáveis de acordo com cada atividade desempenhada,
assegurando maior eficiência e eficácia do desempenho organizacional facilitando o alcance
dos objetivos desejados.

2.4 LEGISLAÇÃO APLICADA A ÁREA CONTEMPLADA

O crescimento da produção de grãos geram riquezas que movimentam todos os

segmentos de economia de uma região ou de um país, criando diversas oportunidades de
emprego em várias atividades do meio urbano. Ao passar dos anos, a agricultura moderna fez
com que uma boa parte da população rural diminuísse devido ao avanço tecnológico dos
processos de cultivo e colheita dos grãos, que são cada vez mais produtivos e eficazes,
(WEBER, 2005).
A evolução da produção dos grãos de soja, milho, trigo, entre outros, vem aumentando
nos últimos tempos de acordo com cada safra recebida no país, o clima é um dos principais
fatores que favoreceram este crescimento. E para armazenar todo o grão colhido muitos
produtores vendem seu grão para cooperativas em que são associados ou em outras
 28

organizações que possuem estrutura e capacidade de receber, tratar e comercializar o grão

recebido. Os grãos normalmente chegam às unidades armazenadoras de beneficiamento com
elevados índices de impureza e umidade, os quais precisam passar por um rigoroso processo
de limpeza e secagem para ter uma excelente conservação dos grãos armazenados em silos ou
armazéns graneleiros que podem estar disponível a qualquer momento para a sua
comercialização na destinação de alimentação humana e alguns casos animal. E para isso o
beneficiamento com a limpeza correta e a correta utilização do sistema de secagem, favorece
a qualidade final do grão que será comercializado no mercado interno e externo, (WEBER,
2001).
Dessa forma, surge a necessidade das organizações possuir esta estrutura de
armazéns, pessoal capacitado e todos os métodos necessários de cuidado do grão, os quais
servem para consumo e sobrevivência de diversas espécies. Mas para que todas as empresas
sejam capazes de desempenhar essa atividade existem leis que regularizam e normatizam o
recebimento, armazenamento, beneficiamento e comercialização dos grãos, a legislação e
normas aplicadas a este setor é de acordo com a Lei do Sistema Nacional de Certificação de
Unidades Armazenadoras, segundo a Instrução Normativa 29/2011, vigorada em 09/06/2011,
do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA).
A Instrução Normativa 29/2011 regulamentadora das atividades armazenadoras de
produtos agropecuários e seus subprodutos criaram normas de licenciamento para essas
estruturas de modo que modernize o setor de armazenamento, obrigando a certificação de
toda e qualquer pessoa jurídica que seja prestadora de serviços remunerados de armazenagens
a terceiros, (MAPA, 2011).
São vários os requisitos técnicos de certificação para o exercício de tal atividade,
sendo que a unidade coletora do grão precisa possuir de acordo com MAPA (2011, p. 3),
“características operacionais próprias, dotada de equipamentos para processamento de
limpeza, secagem e armazenagem com capacidade operacional compatível com a demanda
local”. São unidades que recebem produtos diretamente das lavouras prestando seus serviços
para vários produtores.
Para ter o certificado é preciso ser feito um cadastramento que é efetuado pela
Companhia Nacional de Abastecimento (CONAB), que objetiva apurar todas as informações
da unidade armazenadora, contendo desde a identificação e localização, como a capacidade e
qualificação técnica, fazendo um mapeamento de unidade armazenadora, e a comprovação do
cadastrado é por meio do número do Cadastro de Armazém (CDA), (MAPA, 2011).
 29

2.4.1 Localização e infraestrutura

A localização da construção da unidade armazenadora precisa do licenciamento de

funcionamento dos órgãos competentes como a prefeitura e órgãos de segurança ambiental,
pois é necessária a realização de um levantamento de toda área a ser construída, levando em
consideração todas as normas ambientais, pois precisa ter um sistema de drenagem adequado
para não prejudicar o meio ambiente e evitar todo e qualquer problema futuro, (MAPA,
2011).
Para a infraestrutura, no recinto do armazém deve-se permitir o trânsito permanente,
tendo neste ambiente sinalização de trânsito, a pavimentação é obrigatória dentro do pátio,
onde os veículos de carga fazem sua transição, sendo estes locais dotados de energia elétrica e
com sistema de comunicação com usuários externos e o local precisa ser isolado, possuindo
cercas ou similares num todo, tendo acesso às instalações pelos portões. Já para o ambiente de
atendimento ao público, precisa ter estacionamento para seus usuários e cliente, precisando ter
instalações sanitárias para os funcionários quanto ao público em geral, atendendo toda a
legislação vigente. No escritório, deve constar o arquivo físico e digital da unidade
armazenadora, bem como toda a estrutura com equipamentos de informática e softwares
capazes de emitir relatórios de todas as entradas e saídas, bem como o saldo de estoque e
custos aplicados por cada produto em depósito, (MAPA, 2011).

2.4.2 Sistema de pesagem e amostragem

Quanto ao sistema de pesagem, conforme o (MAPA, 2011, p. 8) “é obrigatória a

existência de balança de plataforma móvel nas unidades armazenadoras convencionais.
Entretanto, recomenda-se que as armazenadoras convencionais disponham também de
balança de plataforma rodoviária”. Para o sistema de amostragem, de acordo com o (MAPA,
2011, p. 9) “compreende um conjunto de equipamentos e normas operacionais que visam à
obtenção de amostra representativa da carga ou do lote da mercadoria que está sendo
avaliada”. Tanto a balança quanto a amostragem, possuem sistemas e equipamentos próprios
que seguem as normas vigentes para a unidade armazenadora.
 30

2.4.3 Sistema de limpeza e secagem

O sistema de limpeza objetiva reduzir o teor das impurezas existentes na massa de

grãos, que depois disso permite uma adequada aeração e boa conservação do mesmo,
(MAPA, 2011). Para Weber (2001, p. 80) “as máquinas de limpeza são equipadas com um
dispositivo de separação e coleta das impurezas leves, retiradas através da ventilação das
máquinas”, o autor ainda acrescenta que existem diferentes tipos de máquinas de pré-limpeza
e de limpeza, umas com mais eficientes que outras. Mas o ideal é que o grão úmido passe pela
maquina de pré-limpeza antes de passar pelo secador, depois passe na maquina de limpeza, e
em seguida poderá ser armazenado, já o grão seco passa direto para a máquina de limpeza e é
armazenado, estando pronto para expedição a qualquer momento em perfeitas condições,
prezando sempre a qualidade do produto.
Na secagem dos grãos, o processo busca ajustar a umidade do grão, com níveis
adequados do grão, ficando de uma ou mais horas dependendo do grau da umidade. De
acordo com o (MAPA, 2011, p. 13), “O sistema de secagem é o processo de redução de água
da massa de grãos, objetivando a armazenagem segura dos produtos agrícolas”.
Weber (2005, p. 158), afirma que “a secagem correta dos grãos até o rebaixamento a
uma umidade adequada, ainda mais do que a limpeza, é responsável pela qualidade dos grãos
armazenados”, sendo que não é possível o armazenamento sem o rebaixamento da umidade
original do grão colhido, o teor de umidade é que vai definir mais ou menos tempo de
secagem, mas o ideal é o teor de 14%, tem grãos que pode chegar a 12%, variando de acordo
com os controles de aeração e termometria dos silos.

2.4.4 Sistema de armazenagem

No sistema de armazenagem, existem inúmeros procedimentos e métodos a ser

seguidos para manter o produto em local adequado e seguro, considerando cada tipo de
produto e suas especificidades. O armazenamento segundo Weber (2001, p. 189) passa por
um “sistema de conservação de grãos através da aeração, da termometria e do tratamento
fitossanitário dos produtos armazenados”. De acordo com (MAPA, 2011, p. 14), “as unidades
armazenadoras devem ser dotadas de sistema de proteção e comando, instalações elétricas,
iluminação e força, de acordo com as normas vigentes”.
 31

As unidades armazenadoras para produtos a granel devem ser dotadas de sistema de

termometria e aeração, em condições operacionais adequadas. Recomenda-se que,
para produtos armazenados a granel, sejam dotadas de espalhador de grãos.
Higienização (e controle sanitário) nas unidades armazenadoras, instalações físicas,
equipamentos e pátio. Todas as unidades armazenadoras devem ter um sistema
descrito e documentado de limpeza e higienização da estrutura armazenadora.
Todas as unidades armazenadoras devem ser dotadas de equipamentos e acessórios
(lonas, cobras de areia, pulverizadores, porta iscas para roedores etc.) para controle
de pragas e/ou manter contrato com empresas habilitadas por órgão competente,
Todas as unidades armazenadoras convencionais devem ser dotadas de estrados.
Sempre que o piso da unidade armazenadora for de concreto impermeabilizado ou
de asfalto, este dispositivo é recomendado. As unidades armazenadoras que operam
com produto a granel, devem ser dotadas, no mínimo, de um sistema de medição de
condições psicrométricas do ar, (MAPA, 2011, p. 14–15).

Os procedimentos adotados para comprovar a metodologia adotada na termometria é

que este sistema permita fazer a leitura dos sensores instalados. Já os procedimentos de
comprovação da metodologia aplicada na aeração é que este deve operar de acordo com as
recomendações do Responsável Técnico. Quanto aos procedimentos de controles de pragas e
roedores a unidade armazenadora precisa dispor de normas ou manuais operacionais sobre
esses procedimentos bem como só podem utilizar de agrotóxicos registrados pelos órgãos
oficiais e com receituário agronômico. E quanto aos procedimentos para acompanhamento
psicrométricos do ar, as unidades armazenadoras precisam dispor de manuais sobre estes
procedimentos tendo acompanhamento destas condições, (MAPA, 2011, p. 15-16).
O sistema de segurança de capitação de material particulado exige que todas as
unidades armazenadoras sejam dotadas deste sistema, mediante aprovação por meio de
licença de funcionamento expedida pelo órgão competente. Enquanto que o sistema de
segurança de ventilação para ambientes confinados e semiconfinados exige quem todas as
unidades armazenadoras para produtos a granel sejam dotadas de sistema de ventilação para
remoção de gases tóxicos dos ambientes confinados e semiconfinados. Todas as unidades
precisam ser dotadas do sistema de combate a incêndio que atendendo as normas vigentes do
Corpo de Bombeiros do Estado e/ou Município e deve dispor do Programa de Prevenção de
Riscos Ambientais (PPRA), conforme as exigências legais, (MAPA, 2011, p. 16-17).

2.4.5 Documentação

As unidades armazenadoras precisam efetuar o registro e o controle de operações, e

para isso elas utilizam alguns documentos que são indispensáveis no procedimento de registro
operacional e fiscal, sendo elencados da seguinte forma:
 32

Romaneios - ou controles de recepção: onde devem constar informações, no

mínimo, sobre a identificação do proprietário da carga e do produto, a pesagem (tara
e bruto) e a qualidade do produto apurada no recebimento.
Controle da operação de secagem: onde devem constar informações sobre o produto,
a identificação do operador, a data de realização, o período de operação de secagem
com o monitoramento da temperatura do ar de secagem, umidade inicial e final, a
temperatura e umidade relativa do ambiente (este último ponto apenas para secagem
de baixa temperatura).
Controle das operações fitossanitárias: onde devem constar informações sobre a
identificação do produto, a quantidade do produto tratado, a data de realização, o
fumigante ou inseticida aplicado, a dosagem utilizada e o Responsável pela
operação.
Controle de temperatura: por meio de Planilha de registro das leituras, no mínimo
semanal, do sistema de termometria.
Controle de aeração: onde devem constar informações sobre o produto, o
responsável pela operação (exceto sistemas automatizados), a data de realização, o
horário inicial e final, a temperatura e a umidade relativa do ar ambiente.
Relatórios de acompanhamento: no mínimo trimestrais, das supervisões realizadas
pelo Responsável Técnico, para controle das condições quantitativas e qualitativas
dos produtos armazenados.
Esses registros devem ser mantidos em arquivo enquanto durarem os estoques,
acrescido de um ano.
Documentos para controle fiscal: Notas Fiscais de Entrada, Notas Fiscais de Saída
Notas Fiscais de Serviços.
Esses documentos devem ser mantidos em arquivo pelo período definido na
legislação pertinente, (MAPA, 2011, p. 20).

Diante do exposto, entende-se que as unidades armazenadoras estejam certificadas e

que realizem suas atividades de acordo com normas e procedimentos padrões, proporcionando
excelente qualidade dos produtos que estão em armazenamento, para posterior
comercialização e/ou industrialização dos mesmos. Caso não haver conformidade de
atendimento aos requisitos técnicos obrigatórios, a organização poderá sofrer penalidades
como suspensão temporária ou exclusão da licença de certificação.
 33

3 METODOLOGIA DO ESTUDO

A metodologia é a compreensão de vários procedimentos e técnicas empregados na

realização da pesquisa, onde são relacionados os objetivos e finalidades do estudo. De acordo
com Kerlinger (1980, apud BEUREN et al., 2004, p. 53-54) “a metodologia é um termo geral,
que significa maneiras diferentes de fazer as coisas para propósitos diferentes”.
Segundo Andrade (2003, p. 129) a metodologia “é o conjunto de métodos ou
caminhos que são percorridos na busca pelo conhecimento”. Assim sendo, a partir dos
procedimentos e técnicas elencados na pesquisa, é que se fez a prova das evidências conforme
os caminhos traçados na metodologia de estudo. Neste contexto, apresenta-se a classificação
da pesquisa.

3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA

A pesquisa pode ser classificada de diferentes formas, de acordo com Zamberlan et al.
(2014, p. 93) a classificação de pesquisa pode “assumir diferentes possibilidades, que
geralmente variam de acordo com o enfoque proposto pelos próprios estudiosos e
pesquisadores e/ou pretensões a que se orientam e necessitam para compreender uma
realidade”.
Conforme Gil (2010, p.25):

A medida que se dispõe de um sistema de classificação, torna-se possível reconhecer

as semelhanças e diferenças entre as modalidades de pesquisa. Dessa forma, o
pesquisador passa a dispor de mais elementos para decidir acerca de sua
aplicabilidade na solução dos problemas propostos para investigação.

Andrade (2003, p. 121) enfatiza que “pesquisa é o conjunto de procedimentos

sistemáticos, baseado no raciocínio lógico, que tem por objetivo encontrar soluções para
problemas propostos, mediantes a utilização de métodos científicos”.
Dessa forma, a classificação da pesquisa deste estudo está relacionada de quatro
formas, quanto a sua natureza, quanto a forma de abordagem do problema, quanto aos seus
objetivos e quanto aos procedimentos técnicos.
 34

3.1.1 Quanto a natureza da pesquisa

Quanto à natureza, a pesquisa se classifica como pesquisa aplicada. Conforme Ruiz

(2013, p. 50) “A pesquisa aplicada toma certas leis ou teorias mais amplas como ponto de
partida, e tem por objetivo investigar, comprovar ou rejeitar hipóteses sugeridas pelos
modelos teóricos”. Gil (2010, p. 26), diz que a pesquisa aplicada “abrange estudos elaborados
com a finalidade de resolver problemas identificados no âmbito as sociedades em que os
pesquisadores vivem”.
De acordo com Andrade (2003, p. 122) a pesquisa aplicada “visa às aplicações
práticas, com o objetivo de atender às exigências da vida moderna. Nesse caso, sendo o
objetivo contribuir para fins práticos, pela busca de soluções para problemas concretos”.
Baseado nos conceitos descritos, o estudo se classifica como uma pesquisa aplicada,
utilizando-se da auditoria, auditoria operacional de processos e de custos realizada em uma
organização que recebe, beneficia e armazena grãos, utilizando as ferramentas necessárias
para verificação dos processos e custos aplicados, com objetivo de aprimorar os processos de
controle, bem como a sua gestão.

3.1.2 Quanto a forma de abordagem do problema

Quanto à abordagem do problema, a pesquisa pode se classificada como qualitativa.

Segundo Beuren et al. (2004, p. 92) “Na pesquisa qualitativa concebem-se analises mais
profundas em relação ao fenômeno que está sendo estudado”. O estudo realizado é
qualitativo, porque a investigadora coletou os dados no ambiente real com análises
tempestivas e precisas, sendo esta uma fonte direta de sua pesquisa.

A pesquisa qualitativa considera que há uma relação dinâmica entre o mundo real e
o sujeito, isto é, um vínculo indissociável entre o mundo objetivo e a subjetividade
do sujeito que não pode ser traduzido em números. A interpretação dos fenômenos e
a atribuição de significados são requisitos básicos no processo da pesquisa
qualitativa. Não querer o uso de métodos e técnicas estatísticas. O ambiente natural
é a fonte direta para coleta de dados e o pesquisador é o instrumento-chave. É
descritiva. Os pesquisadores tendem a analisar seus dados indutivamente. O
processo e seu significado são os focos principais da abordagem, (ZAMBERLAN, et
al, 2014 p. 94).

Na abordagem qualitativa as informações são obtidas a partir do contato direto com as

pessoas envolvidas no processo, posteriormente foram sistematizadas em papéis de trabalho e
planilhas, para verificação e análise utilizando-se das técnicas de auditoria.
 35

3.1.3 Quanto aos objetivos

Quanto aos objetivos, este estudo utilizou da pesquisa descritiva, onde os fatos reais
são identificados, analisados e descritos.
Segundo Gil (2010, p. 27) “as pesquisas descritiva têm como objetivo a descrição das
características de uma determinada população. Podem ser elaboradas também com a
finalidade de identificar possíveis relações entre variáveis”.
De acordo com Vergara (2009, p. 42) “a pesquisa descritiva expõe características de
determinada população ou determinado fenômeno. Pode também estabelecer correlações entre
variáveis e definir sua natureza. Não tem compromisso de explicar os fenômenos que
descreve, embora sirva de tal base para tal explicação”. Conforme Andrade (2003), na
pesquisa descritiva se observa, registra, analisa classifica e interpreta os fatos, mas o
investigador em nenhum momento pode interferi-los.
Neste sentido, o presente estudo é descritivo, mediante a identificação do problema, de
sua descrição, analise e avaliação com base nos procedimentos e técnicas de auditoria
operacional dos processos de recebimento, beneficiamento, armazenagem de grãos. .

3.1.4 Quanto aos procedimentos técnicos

Quanto aos procedimentos técnicos, o presente estudo pode ser classificado como uma
pesquisa bibliográfica, documental e estudo de caso. Para Vergara (2009, p. 43) “a pesquisa
bibliográfica é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em
livros, jornais, revistas, rede eletrônicas, isto é, material acessível ao público em geral”.
A pesquisa bibliográfica pode ser um trabalho independente quanto pode se constituir
de outra pesquisa existente (ANDRADE, 2003). Segundo Marconi e Lakatos (2010, p. 166), a
pesquisa bibliográfica tem abrangência de toda “bibliografia já tornada pública em relação ao
tema de estudo [...]. Sua finalidade é colocar o pesquisador em contato direto com tudo o que
foi escrito, dito ou filmado sobre determinado assunto”.
A pesquisa documental são todos documentos elaborados para diversos fins,
normalmente são materiais internos à organização (GIL, 2010).
De acordo com Vergara (2009, p. 43) a:

Investigação documental é realizada em documentos conservados no interior de

órgãos públicos e privados de qualquer natureza, ou com pessoas: registros, anais,
regulamentos, circulares, ofícios, memorandos, balancetes, comunicações informais,
 36

filmes, microfilmes, fotografias, videoteipe, informações em disquete, diários, cartas

pessoais e outros.

Para Marconi e Lakatos (2010, p.157), “A característica da pesquisa documental é que

a fonte de coleta de dados está restrita a documentos, escritos ou não, constituindo o que se
denomina de fontes primárias”.
O estudo de caso segundo Vergara (2009, p. 44) “é o circunscrito a uma ou poucas
unidades, entendidas essas como pessoa, famílias, produto, empresa, órgão público,
comunidade, ou mesmo país. Tem caráter de profundidade e detalhamento”.
Para Beuren et al., (2004, p. 84), a pesquisa do “estudo de caso caracteriza-se
principalmente pelo estudo concentrado de um único caso. Esse estudo é preferido pelos
pesquisadores que desejam aprofundar seus conhecimentos a respeito de determinando caso
especifico”.
De acordo com Gil (2010, p. 37) o estudo de caso “consiste no estudo profundo e
exaustivo de um ou poucos objetos, de maneira que permita seu amplo detalhado
conhecimento”.
O presente estudo caracteriza-se como pesquisa bibliográfica em virtude da revisão de
diversas fontes teóricas referente ao tema; como pesquisa documental de acordo com as
análises dos documentos disponibilizado pela organização; e como estudo de caso, devido ao
aprofundamento das situações cotidianas da organização conforme as técnicas de auditoria.

3.2 COLETA DE DADOS

Para a coleta de dados são apresentados os instrumentos utilizados no estudo que

contribuíram na coleta de dados, sendo estes organizados de forma estruturada a fim de
atender os objetivos propostos e responder a questão da pesquisa em estudo.
De acordo com Marconi e Lakatos (2010, p. 149) a coleta de dados é uma “Etapa da
pesquisa em que se inicia a aplicação dos instrumentos elaborados e das técnicas
selecionadas, a fim de se efetuar a coletas dos dados previstos”.
Para tanto, utilizou-se no estudo a coleta de dados a partir das observações das
atividades desempenhadas no setor de recebimento, beneficiamento e armazenamento de
grãos, e das entrevistas despadronizadas realizadas com os colaboradores envolvidos nas
áreas, tendo como entrevistados chaves na realização do estudo, os chefes responsáveis de
cada setor.
 37

3.2.1 Instrumentos de coleta de dados

Existem vários procedimentos de coleta de dados que variam conforme cada tipo de
investigação, no estudo foi realizado a coleta de dados a partir da observação e entrevista.
Para Marconi e Lakatos (2010, p.173) “a observação é uma técnica de coleta de dados
para conseguir informações e utiliza os sentidos na obtenção de determinados aspectos da
realidade. Não consiste apenas em ver e ouvir, mas também em examinar fatos ou fenômenos
que se deseja estudar”.
De acordo com Ruiz (2013, p. 53) “a observação pode ser natural e espontânea ou
dirigida e intencional. E as etapas posteriores da pesquisa ficarão prejudicadas se não partirem
da observação correta e adequada”.
O estudo utilizou de duas modalidades da observação, a espontânea e a sistemática.
Para Gil (2010, p. 121) “A Observação espontânea, o pesquisador, permanecendo alheio a
comunidade, grupo ou situação que pretende estudar, observa os fatos que aí ocorrem”.

A observação sistemática é adequada para estudos de caso descritivos. Ao de se

decidir pela adoção dessa modalidade, o pesquisador sabe quais os aspectos da
comunidade, da organização ou do grupo são significativos para alcançar os
objetivos pretendidos. Assim ele se torna capaz de elaborar um plano de observação
para orientar a coleta, análise e interpretação dos dados, (GIL, 2010, p. 121).

A entrevista segundo Ruiz (2013, p. 51) “consiste no diálogo com o objetivo de

colher, de determinada fonte, de determinada pessoa ou informante, dados relevantes para a
pesquisa em andamento”. Dessa forma, tanto os quesitos da pesquisa devem ser bem
estruturados quanto o entrevistado deve ser bem selecionado.

A entrevista é um encontro entre duas pessoas, a fim de que uma delas obtenha
informações a respeito de determinado assunto, mediante uma conversação de
natureza profissional. É um procedimento utilizado na investigação social, para a
coleta de dados ou para ajudar no diagnóstico ou no tratamento de um problema
social, (MARCONI; LAKATOS, 2010, p. 178).

De acordo com Andrade (2003, p. 146) “a entrevista constitui um instrumento eficaz

na recolha de dados fidedignos para a elaboração de uma pesquisa, desde que seja bem
elaborada, bem realizada e interpretada”.
Gil (2010, p. 120-121) define a modalidade de entrevista como:

Aberta (com questões e sequencias predeterminada, mas com ampla liberdade para
responder), guiada (com formulação e sequencia definidas no curso da entrevista),
 38

por pautas (orientadas por uma relação de pontos de interesse que o entrevistador vai
explorando ao longo de seu curso) ou informal (que se confunde com a simples
conversação).

Há vários tipos de pesquisa dependendo do que pesquisador necessita, neste estudo foi
elaborado entrevistas despadronizadas ou não estruturadas. Que de acordo com Marconi e
Lakatos (2010, p. 180): “O entrevistador tem liberdade para desenvolver cada situação em
qualquer direção que considera adequada. É uma forma de poder explorar mais amplamente
uma questão. Em geral, as perguntas são abertas e podem ser respondidas dentro de uma
conversa informal”.
Diante do exposto, realizou-se a observação individual, espontânea e sistemática nos
processos de recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos da cooperativa em
estudo, assim como foram realizadas entrevistas não estruturadas com chefes e colaboradores
destes setores, com propósito de coletar o maior número de informações.

3.3 ANALISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS

Depois da coleta de dados deve-se realizar a análise e interpretações dessas

informações coletadas.
De acordo com Gil (2010, p. 122) “A análise e interpretação é um processo que nos
estudos de caso se dá simultaneamente à sua coleta. A rigor, a análise se inicia com a primeira
entrevista, a primeira observação e primeira leitura de um documento”.
Assim sendo, as análises foram realizadas e interpretadas por intermédio de toda
coleta de informações descritas nos papéis de trabalho de auditoria, para a verificação quanto
à veracidade e seriedade dos dados gerados para a organização em estudo.
 39

4 ANÁLISE DOS RESULTADOS

Este capitulo apresenta os resultados obtidos no estudo de caso a partir da aplicação de

uma auditoria operacional de processos e de custos no recebimento e beneficiamento de grãos
de uma cooperativa da região.

4.1 DESCRIÇÃO DOS PROCESSOS INTERNOS

Este tópico relata os processos operacionais de recebimento, beneficiamento,

armazenamento, transferências e comercialização de grãos. Sendo que no primeiro momento
o grão passa pela amostragem, no segundo pela balança e no terceiro momento é recebido nas
moegas, passa pelo beneficiamento e armazenamento. Estando assim disponíveis para
comercialização ou transferência para industrialização dos produtos de outras atividades da
cooperativa.

4.1.1 Recebimento - amostragem

Uma das atividades essenciais da cooperativa em estudo é o recebimento de grãos,

sendo a soja, milho e trigo suas principais culturas, pois movimentam as demais operações da
cooperativa durante o ano todo. A safra da soja ocorre entre os meses de março e abril e do
milho ocorre entre os meses janeiro e fevereiro, os quais são objeto deste estudo, e no
primeiro momento são recebidos da seguinte forma pela amostragem:

Figura 1 – Fluxograma do recebimento - amostragem

Fonte: Conforme dados da pesquisa (2017)

Após a colheita na lavoura o produto é transportado por um veículo de descarga junto

com a nota fiscal do produtor ou outra nota fiscal contendo todas as informações necessárias
referentes ao grão, ao produtor e/ou empresa, do transportador, da placa do veículo, data de
emissão, cidade, enfim, tudo o que compõe uma nota fiscal. Diante disso, o produto chega ao
departamento de amostragem da cooperativa, onde passa por um processo de análise do grão.
Na amostragem, o grão passa por uma coleta manual utilizada pelo instrumento
chamado calador de grão, esse objeto tira o grão de vários pontos do veículo, onde coletam os
 40

grãos superiores e inferiores, o mínimo é 5 (cinco) coletas e dependendo do tamanho do

veículo são até 10 (dez) coletas desses pontos que são colocados em um balde, isso serve para
testar toda a qualidade do grão que esta sendo recebido e depois encaminhá-lo para um
adequado beneficiamento do mesmo.
Em seguida, é realizada a classificação das impurezas e umidade do grão coletado,
neste processo é utilizada uma balança onde eles retiram uma amostra de 500g (quinhentas
gramas) do produto que tem no balde, passam essa amostra no classificador para a separação
das impurezas do grão, o grão limpo passa por outro processo na maquina de umidade, onde
ele fica em torno de 5 (cinco) minutos, a qual dirá se o grão é seco ou úmido, ambos os
processos tem suma importância pois isso o define o desconto na nota fiscal do
produtor/empresa referente a quantidade dos serviços que a cooperativa precisará realizar na
secagem e limpeza do grão.
Na amostragem também é realizado outros processos de verificação do grão, questão
do pH do milho, ou se grão da soja transgênica é de uma cultura intacta ou intacta RR, pois
ambos têm suas particularidades que precisam ser observadas para seguir com os
procedimentos corretos do seu recebimento.
Depois de obter o resultado das análises é iniciado o romaneio que emite um Ticket de
amostragem via sistema eletrônico que dispõe de todas as informações iniciais da nota fiscal
do grão, contendo o grau de umidade e impureza do mesmo, neste ticket o amostrador e o
motorista do veículo assinam e o caminhão é liberado para a balança, a qual realiza os demais
processos do recebimento sendo eles a pesagem e encaminhamento do grão para as
respectivas moegas no armazém.

4.1.2 Recebimento - balança

O setor de balança é fundamental no processo de recebimento do grão, pois além da

pesagem do caminhão, é ele que designa o produto nas respectivas moegas, orientando os
procedimentos a serem efetuados na etapa seguinte, bem como é o setor da balança que
procede nas informações sistêmicas da nota fiscal, sendo ele responsável pela continuação e
término do romaneio. A figura 2 demonstra o processo da balança no recebimento de grão
após a análise da amostragem.
 41

Figura 2 - Fluxograma do recebimento - balança

Fonte: Conforme dados da pesquisa (2017)

Neste segundo momento, o caminhão com o grão é recebido pela balança, a qual
recebe do motorista o ticket de amostragem e a nota fiscal do produtor/empresa, e ela faz a
pesagem do grão bruto, ou seja, de todo o caminhão, em seguida encaminha o mesmo para
descarga nas moegas. Após o descarregamento, o caminhão retorna para a balança, onde se
realiza o processo de pesagem do caminhão descarregado, o que fornece à quantidade bruta
do grão, ou seja, o valor bruto do caminhão menos a tara. Diante dessas informações é
continuado o romaneio deste recebimento, contendo todas as informações iniciais do produto,
desde a análise, pesagem, tara e descontos, e a partir dele é emitida a nota fiscal de entrada,
conhecida também como a contra nota.

4.1.3 Recebimento – armazém beneficiamento e armazenagem

A qualidade do produto que é recebido e armazenado é essencial no processo

operacional da cooperativa, pois este grão armazenado necessita de tratamentos adequados e
estando em excelente estado de conservação para a realização de comercializações e
industrializações.
Após a pesagem na balança e de acordo com as informações obtidas na análise da
amostragem o caminhão é encaminhado para descarga do produto nas moegas do armazém,
no presente estudo os grãos recebidos foram os grãos de Soja e de Milho, e eles contavam
com duas moegas cada, uma para o grão úmido e outra para o grão seco.
 42

Figura 3 – Fluxograma do recebimento – beneficiamento e armazenamento

Fonte: Conforme dados da pesquisa (2017)

A cooperativa dispõe de moegas com tombador e outras que necessitam de realizar a

descarga manualmente, onde são abertas as carrocerias e com rodos os colaboradores retiram
todo o grão do caminhão. Na moega do grão úmido o produto é encaminhado para o secador
que aquece o grão com uma temperatura em torno dos 90° (noventa) graus célsius, se o grão
esta com uma variação de 15% a 16% de umidade ele fica em torno de 2 (duas) horas no
secador, caso esteja com 27% de umidade pode ficar em torno de 7 (sete) horas, variando de
acordo com a temperatura e com qualidade da lenha atingir. Depois desse processo de
secagem o grão permanece com a umidade de 14% que é considera o ideal.
Após a secagem o grão é passado com auxilio de fitas elevadoras nas maquinas de pré-
limpeza, onde o grão seco é classificado e separado das impurezas que ele possui. O produto
bom vai para o armazém e fica em armazenamento para a comercialização, expedição no
vagão ou para as transferências e consequente industrialização do mesmo. Já as impurezas,
quebras, desse grão da pré-limpeza que passam pelo caracol, passam pelo ciclone e no fim são
encaminhadas para o setor de peletizado que aproveita esses restos de grão, para fabricação de
resíduos para posterior venda para ração animal.
O armazém possui também túlias de grãos, e estas possuem grãos armazenados para
contínuos carregamentos, como o grão de aveia, trigo, e outros grãos que são frequentemente
utilizados nas indústrias da cooperativa. Os grãos em armazenamento estão aptos para ser
comercializados a qualquer momento, precisam apenas manter a sua manutenção normal, o
controle de aeração e termometria, e/ou outros tratamentos que cada grão necessita dentro dos
silos de armazenagem, e estes grãos não retornam para as moegas com exceção ao trigo que
depois de algum tempo armazenado precisa passar novamente pelas máquinas de pré-limpeza
devido a sua fragilidade de aderência ao caruncho.
Na expedição as túlias facilitam o carregamento dos grãos no setor de vagões, onde se
possui balança e demais equipamentos da amostragem para certificar todos os dados do grão,
 43

bem como se ocorrerem excessos no peso, existem moegas neste setor para fazer o
descarregamento da diferença deixando apenas o peso permitido em lei, isso para realizar o
faturamento adequado daquele grão.

4.1.4 Transferências

A cooperativa além de oferecer serviços de recebimento de grãos, possui outras

atividades de apoio, em especial as indústrias de fabricação de alimentos e as indústrias de
fabricações de rações animais, das quais fazem bom uso dos grãos recebidos e que estão em
armazenamento.

Figura 4 – Fluxograma transferências

Fonte: Conforme dados da pesquisa (2017)

Nas transferências o processo é o inverso ao de recebimento, primeiramente elabora-se

o romaneio com a pesagem do caminhão descarregado, encontrando o peso da tara e depois é
realizado o carregamento do grão que a indústria necessita no armazém por intermédio do
auxilio das túlias, e este caminhão retorna para a balança para pesagem bruta do caminhão,
após esse processo, emite-se a nota fiscal de transferência do grão para industrialização nas
indústrias, e elas contam com um ticket de amostragem manual, se o grão esta em
armazenamento entende-se que esteja bom já passando por esses processos de secagem e
limpeza, mas transferências é tolerável até 1% de impureza e a umidade é normal, caso de
maior, que o limite tolerável gera custo para a filial que o armazenou.

4.1.5 Comercialização

A etapa da comercialização é o processo final do grão, onde o mesmo é ofertado no

mercado interno ou externo.
 44

Figura 5 – Fluxograma comercialização

Fonte: Conforme dados da pesquisa (2017)

O grão em armazenamento esta disponível para venda, sendo que já passou por todas as
análises e tratamentos necessários. Este grão em estoque, o produtor ou associado inscreve em
lotes a quantidade entregue no Sistema Integrado da Cooperativa (SIC), para informar quanto
e quando o mesmo quer vender, ou seja, qual o valor espera receber do grão que armazenou.
Com base nessa informação, o setor comercial busca esses lotes diariamente e quando chega à
faixa do valor informada pelo associado, o mesmo busca mercados interno ou externo para a
venda desse grão.
Após a localização de clientes no mercado, o comercial elabora o contrato de venda,
estipula prazos de recebimentos e no mesmo dia efetua o pagamento para o associado, bem
como encaminha para a transportadora, ou para a expedição em vagões. Em seguida realiza o
acerto deste contrato, e elabora o pedido de venda para a balança de a filial fazer o
carregamento, pesagem, amostragem e faturamento da nota fiscal de venda.

4.2 CONTROLES INTERNOS EXISTENTES

A análise dos controles internos existentes baseia-se de acordo com a realização de

entrevistas e acompanhamentos das atividades operacionais com os colaboradores da
cooperativa, onde se observou as rotinas e procedimentos de controles internos no
recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos, verificando a confiabilidade de
informações financeiras e obediência as normas internas e leis vigentes.
 45

4.2.1 Recebimento

O inicio do processo de recebimento de grãos ocorre nas safras de cada grão e em

períodos posteriores de acordo com a demanda desse produto que precisa ser depositado e
beneficiado para a sua comercialização. Os grãos colhidos nas propriedades rurais chegam à
cooperativa precisam passar por diversos tipos de controles internos operacionais, para a
realização adequada do beneficiamento e armazenamento dos mesmos.
O quadro 2 demonstra como ocorre esses controles internos para cada atividade
desempenhada do recebimento de grãos e também dispõe de sugestões de melhorias para
alguns controles internos operacionais destas atividades.

Quadro 2 – Processo de recebimento: amostragem/ balança/ beneficiamento /armazenagem

Atividade Controles internos existentes Sugestões de novos controles
Recebimento e conferência da Nota
Fiscal, dados do motorista,
caminhão, qual o grão colhido na
lavoura;
Aumentar a quantidade de pontos
Coleta de amostras do grão com o de coleta principalmente em
calador de cinco até dez pontos turnos noturnos onde a
diferentes dependendo do tamanho visibilidade é um pouco
do veículo; dificultosa na estrutura de
amostragem
Recebimento - Amostragem Conferência e controle da
Verificação e análise das impurezas
umidade e impurezas anotadas no
e umidade da amostra coletada;
sistema.
Guardam-se algumas amostras de Guarda da amostra de todos os
grão com Royakties após análise grãos para uma verificação
com suas características aleatória de algumas amostras
especificações; com os relatórios do sistema.
Inicio do Romaneio e Emissão do
Ticket de Amostragem;
Liberação para pesagem e
armazenamento.
Recebimento e conferência da Nota
Fiscal e do Ticket de Amostragem;
Identificação do produto e
continuação do romaneio, sendo
efetuada a pesagem com captura
automática do peso bruto do
caminhão;
Recebimento – Balança Liberação do caminhão com o Ticket
e nota fiscal para a descarga do grão
na moega especifica;
Quando ocorrer algum problema
Retorno do caminhão descarregado
sistemicamente que essa captura
para pesagem com captura
automática seja recuperada para
automática do peso bruto do produto
que não haja informação de
(veículo descarregado - tara);
pesagem manual.
 46

Recebimento do Ticket e Nota fiscal

para término do Romaneio, emissão Conferência das notas fiscais
da Nota Fiscal do Recebimento informadas no sistema, valor
(Contra nota), anexo do canhoto nas bruto e liquido se condizem com
notas e ticket de entrada e liberação os percentuais de descontos.
do caminhão.

Recebimento do caminhão o
respectivo Ticket de amostragem do
Identificação para descarga do
grão para certificar a correta
caminhão com a respectiva
destinação da moega, sendo esta do
moega, e certificar a qualidade do
tombador ou na moega com descarga
grão para efetuar os tratamentos
manual (auxílio de colaboradores
posteriores;
com os rodos), de acordo com o grão
que esta recebendo naquele período;
O grão úmido é encaminhado para o
secador, e fica no secador até atingir
a umidade ideal que seria 14% ,e o
Recebimento - Beneficiamento tempo no secador varia com a
e Armazenagem quantidade de umidade que ele
chegou sendo secado em
temperaturas até 90°;
O grão seco é classificado nos
caracóis das máquinas de pré-
limpeza/limpeza, as impurezas e o
grão quebrado são destinados ao
setor de resíduos e o grão bom (seco
e limpo) é encaminhado para o
armazenamento;
Estatística da média de perda de
Controle e manutenção dos grãos
peso no grão durante o período de
nos armazéns.
armazenagem.
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

Conforme descrito no quadro 2, entende-se que a atividade de recebimento na

amostragem é o inicio de toda a operação e todas as outras atividades dependem dessa análise
inicial para exercer os demais procedimentos necessários para garantir a qualidade do grão
recebido, as sugestões de melhorias seriam no intuito de certificar que o grão recebido é um
grão bom, que as amostras colhidas precisam ser analisadas passando por outros controles de
certificação de todas as informações são as contidas no sistema.
Quanto aos controles internos do recebimento na balança é de suma importância, em
função de que, além de realizar a pesagem com captura automática do grão, é ela quem
desempenha as operações no sistema operacional, buscando as informações geradas
incialmente pelo setor de amostragem, ela conduz o grão para o seu correto descarregamento,
e após pesagem ela efetua a emissão da nota fiscal, as sugestões de melhorias seria no intuito
de certificar que todos os descontos foram realizados corretamente, e que pode ocorrer de se
perder a pesagem na captura automática por problemas de conexão no sistema, e que depois
 47

precisa realizar pesagem manual, por mais que este procedimento seja permitido apenas por
autorizações de nível tático e/ou estratégico, esse procedimento de pesagem manual não
poderia ocorrer.
Já os controles no recebimento do setor de armazém, no beneficiamento e
armazenamento de grãos, é uma etapa que precisa da correta realização das coletas na
amostragem do grão para proceder nos seus tratamentos, sendo eles que determinam se o grão
precisa passar ou não pelo secador e obrigatoriamente passa nas máquinas de pré-limpezas,
este grão seco e limpo, é levado para a armazenagem que passa por mais tratamentos
contínuos na manutenção desse grão para assegurar a sua qualidade, e as sugestões de
melhorias que o grão em armazenamento passasse por estatística de perda do seu peso
conforme cada tempo que ele estivesse armazenado.

4.2.2 Transferência

Após todos os tratamentos do recebimento o grão em armazenado fica disponível para

a realização da comercialização e industrialização. Nesse sentido, são realizadas documentos
fiscais de transferências que ocorrem de acordo com os controles internos operacionais
descritos no quadro 3.

Quadro 3– Processo de transferência de grãos para indústrias

Atividade Controles internos existentes
Pesagem do caminhão vazio (tara) - Inicio Romaneio;
Carregamento no armazém do grão para a fabricação de produtos nas
indústrias;
Transferências para Indústrias Pesagem do caminhão bruto e emissão do Ticket;
Término do Romaneio, emissão da Nota Fiscal de transferência para
as industriais e/ou demais filiais;
Limites de impureza do grão.
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

A cooperativa em estudo possui diferentes atividades industriais, sendo indústrias de

fabricação de alimentação humana que recebe o grão mais beneficiado e indústrias de
fabricação de alimentação animal que recebe o grão com uma quantidade menor do
beneficiamento. Os controles internos desempenhados nas transferências dos grãos para estas
indústrias ocorrem ao contrário do recebimento, em função de que é realizada primeiramente
a pesagem do caminhão vazio e só depois segue os demais processos de carregamento e
verificação de impureza do grão, etc. Os setores de balança são os responsáveis pela efetuação
 48

dessa operação, sendo que toda e qualquer transferência possui limites na tolerância de
impurezas no grão armazenado e a umidade considerada normal, considerando que o grão
armazenado já esteja apropriado, caso esteja algo fora dos limites estabelecidos a diferença é
cobrada da filial que armazenou.

4.2.3 Comercialização

Assim como as transferências o grão que já passou por todo o processo de

beneficiamento está disponível no armazém para realizar a sua comercialização que é a etapa
final dele, as diretrizes internas da cooperativa determinam que o grão só possa ser liquidado
no momento que chegar ao valor desejado que estejam inscritos em lotes pelo depositante que
são produtores associados ou não associados, bem como empresas que possuem grão e
precisam dos serviços de beneficiamento e armazenamento que a organização dispõe. Dessa
forma, conforme o quadro 4 os controles internos realizam da seguinte maneira:

Quadro 4 – Processo de comercialização do grão

Atividade Controles internos existentes
Confere lotes inscritos no SIC de acordo com o preço do dia;
Busca mercado para venda do grão;
Elabora o contrato de venda, e controla o dia de recebimento do mesmo é
Comercialização-Expedição
o dia de pagamento ao associado;
Encaminha para o carregamento e faturamento dos grãos nas filiais;
Confere todos os lotes no final do dia e faz a liquidação dos grãos.
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

Ao depositar o grão para efetuar a venda é necessário que o produtor/empresa cadastre

em lotes no SIC – Sistema Integrado da cooperativa informando em qual valor pretende
liquidar, sendo este um controle interno que o comercial precisa realizar, conferindo
diariamente os lotes inscritos no SIC, quando atingir o preço que o depositante deseja receber
pelo produto, será necessário buscar mercados, e assim que encontrar já é elaborado contrato
de venda e demais acertos, encaminhando o pedido para a filial que fará o carregamento e
faturamento do grão, e no final do dia executa-se o encerramento de saldos dos lotes com a
liquidação de grãos.
 49

4.3 PLANEJAMENTO E PROGRAMA DE AUDITORIA

O planejamento e programa de auditoria constituem-se no roteiro de exames a ser

realizados em cada atividade operacional, servindo como uma orientação na execução destes
trabalhos a fim de alcançar os resultados esperados pelo auditor.
O estudo verifica a confirmação e certificação dos cumprimentos de controles internos
existentes mediante as análises documentais da competência do mês de março de 2017 e do
acompanhamento das rotinas operacionais e administrativas do período. Diante disso, o
quadro 5 apresenta o planejamento e programa de auditoria.

Quadro 5 – Planejamento e programa de auditoria

Fato Exames a serem realizados Finalidade

Confirmar o recebimento e dados da nota Certificação da execução do trabalho

fiscal do grão colhido, do motorista, placa de de confirmação da qualidade do grão
veículo, data... colhido;

Confirmar que foi utilizado o calador de

Certificação que foram efetuadas
grão e que foram coletados todos os pontos
Recebimento – todas as coletas para o determinado
necessários do caminhão de acordo com o
Amostragem caminhão;
seu tamanho;

Certificação que os dados passados

Confirmar se todos os procedimentos de ao setor da balança/armazém são os
controles do recebimento de grãos quanto mesmos do produto recebido para o
aos testes realizados de impureza e umidade. correto encaminhamento dos
tratamentos a serem realizados.

Confirmar os dados do Ticket de Certificação se todos os dados da

amostragem são os mesmos dos testes nota fiscal são o mesmo do que sendo
colhidos para amostragem; recebido e informado no sistema;

Confirmar o Ticket de amostragem Certificação das informações do

corresponde com a nota fiscal e com o Ticket de Amostragem com o
produto a ser recebido; romaneio informado no sistema;

Confirmar o que foi pesado pela balança é o

Certificação do peso, produto e
Recebimento – valor do que esta sendo informado no
informação no romaneio do sistema;
Balança sistema pelo romaneio;
Certificação se o grão foi destinado
Confirmar o encaminhamento correto para
corretamente para posteriores
as moegas;
tratamentos;
Certificação se o peso bruto
Confirmar a pesagem do caminhão
corresponde em torno da nota
descarregado (tara);
recebida inicialmente;
Certificação de todas as informações
Confirmar a emissão do romaneio e nota
do romaneio e se a nota foi emitida
fiscal de entrada do grão.
corretamente.
 50

Confirmar o grão recebido se está Certificação do correto destino do

descarregados nas moegas corretas; grão;

Confirmar que o grão passe pelo secador e Certificação que passou por
seja mantido em temperatura e tempo ideal; adequados tratamentos de secagem;

Confirmar se o grão é passado nas máquinas Certificação que passaram por

Recebimento - de pré-limpezas; adequados tratamentos de limpeza;
Beneficiamento e
Armazenamento Confirmar a correta destinação do armazém Certificação que estão em lugar
para manter o produto armazenado; apropriado para armazenagem;

Certificação de controles de aeração,

Confirmar o controle da conservação e termometria, tratamentos
qualidade do grão. fitossanitários e demais tratamentos
para garantir a qualidade do grão.

Confirmar a pesagem do caminhão Certificação da solicitação de

descarregado (tara) - Inicio Romaneio; transferência do grão;

Confirmar o carregamento do grão que a Certificação se a quantidade o grão

Indústria/filial solicitou; carregado corresponde ao solicitado;

Confirmar a pesagem do caminhão com Certificação da realização da

Transferências carregado com o produto; pesagem do caminhão carregado;

Confirmar a finalização do Romaneio e Certificação da realização do

emissão da nota fiscal de transferência para romaneio e da nota fiscal de
indústria e/ou filiais; transferência;
Confirmar se foi respeitado o limite de Certificação dos limites de umidade e
umidade e impureza nas transferências. impureza foram respeitados.

Confirmar a existência dos lotes no SIC para Certificação das inscrições nos lotes
venda do grão diária; para realização das vendas dos grãos;
Certificação da existência de contrato
Confirmar a existência do contrato de venda, de vendas, e do correto
e do controle de pagamento e recebimentos; acompanhamento de recebimento e
Comercialização- pagamento aos interessados;
Expedição Certificação do carregamento do
Confirmar a efetividade do carregamento e
caminhão ou por vagões, respeitando
faturamento do grão nas filiais, através da
os limites de tolerância dos pesos e
emissão da nota fiscal;
da correta emissão da nota fiscal;

Confirmar o fechamento de todos os lotes Certificação que todos os lotes do dia

diários, com sua devida liquidação. foram liquidados.
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

O programa de auditoria acima apresentou os objetos de auditoria, os procedimentos

de verificação e os objetivos a serem atingidos com as análises a serem verificadas em cada
atividade operacional garantindo a eficiência dos controles internos existentes e mostrando
eventuais falhas e deficiências que precisam ser corrigidas, estas análises são demonstradas
nos papéis de trabalho no decorrer do estudo.
 51

4.4 APLICAÇÃO DOS PAPÉIS DE TRABALHO

Os papéis de trabalho constituem no registro das evidências de auditoria que dispõe da

documentação necessária para o apoio das constatações e recomendações realizadas pelo
auditor. A aplicação dos papéis de trabalho no presente estudo foi realizada na atividade
operacional de recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos, que contempla os
setores de amostragem, balança e armazém, bem como foi realizada a aplicação dos papéis de
trabalho na destinação que o grão passa após seu beneficiamento e armazenamento.
A aplicação dos papéis de trabalho ocorreu em uma das filiais da cooperativa, no
período de recebimento de soja e de milho, mais especificamente na safra de soja, na
competência do mês de março de 2017. Neste período foram recebidas 290 cargas em torno
de 67.600 (sessenta e sete mil e seiscentos) sacas de produtos, e destas foi analisado uma
amostra de 12% que correspondem a 35 recebimentos de grãos. Desses 35 recebimentos, em
torno de 18% dos grãos foram totalmente liquidados, e os demais foram efetuados a
liquidação parcial e aguardam para ser efetuada a venda nos períodos seguintes. Também,
foram analisadas 40 (quarenta) notas de transferência do grão de milho para as atividades
industriais.
Com intuito de verificar o cumprimento de todos os controles internos estabelecidos
pela organização e pelos órgãos competentes, os quesitos analisados foram às técnicas e
procedimentos realizados no setor de amostragem por meio das suas análises certifica a
qualidade do produto recebido e encaminha para tratamentos posteriores, o setor de balança
que realiza a pesagem do produto e no final emite a nota fiscal do recebimento, o setor de
armazém que recebe o grão e procede com tratamentos iniciais de secagem e limpeza, e
realiza as manutenções seguintes desse grão em armazenamento, tornando o produto
apropriado para a industrialização ou comercialização.
Os papéis de trabalho correspondem aos trabalhos de auditoria realizados na
cooperativa mediante a utilização das entrevistas, da análise documental e demais
informações que a cooperativa disponibilizou para o presente estudo. Tais papéis de trabalhos
demonstram as evidências das provas auditorias encontradas e de que forma o trabalho foi
aplicado à verificação das informações obtidas, com o intuito de confirmar a correta
realização dos controles internos estabelecidos pela organização e de acordo com as normas
que regem a atividade operacional de recebimento, beneficiamento e armazenamento de
grãos.
 52

4.4.1 Papéis de trabalho: recebimento e amostragem do grão

Os papéis de trabalhos de auditoria iniciaram no setor de amostragem e foram

efetuados conforme demonstração quadro 6.

Quadro 6 – Papéis de trabalho – recebimento – amostragem de grão

EMPRESA DE AUDITORIA: JSK Auditoria S.A PT N.
CLIENTE: Cooperativa

SETOR: Amostragem 1.1

OBJETO DE EXAME: Recebimento grãos

CONSTATAÇÕES:

O recebimento de grãos possui diversos controles internos que devem ser rigorosamente cumpridos em
todos os processos operacionais de acordo com a legislação vigente. O setor de amostragem consiste na
etapa inicial deste recebimento, o qual segue procedimentos de controle internos, que analisa e certifica a
qualidade do grão que esta sendo recebido. Primeiramente é conferido o documento fiscal, depois
coletam-se amostras do produto para realizar as análises necessárias que cada grão exige, é gerado
informações via sistema por meio da iniciação do romaneio, o qual emite o Ticket de Amostragem, que
possui as informações iniciais da nota fiscal, do produto, dos dados do motorista, do caminhão, e consta as
assinaturas do motorista e amostrador, e após isso, o caminhão é liberado para balança.

Emissão e Assinaturas
Produtor/Empresa NFP e NF Amostras Análise Situação
do Ticket
EE √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ √ Regular
LR √ √ √ √ Regular
JÁ √ √ √ √ Regular
FI √ √ √ √ Regular
FI √ √ √ √ Regular
AP √ √ √ √ Regular
NT √ √ √ √ Regular
AL √ √ √ √ Regular
EG √ √ √ √ Regular
EM √ √ √ √ Regular
VN √ √ √ √ Regular
VN √ √ √ √ Regular
JAS √ √ √ √ Regular
LG √ √ √ √ Regular
CS √ √ √ √ Regular
LG √ √ √ √ Regular
AC √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ Regular
 53

MK √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ Regular
AR √ √ √ √ Regular
HE √ √ √ √ Regular
PP √ √ √ √ Regular
LR √ √ √ √ Regular
SD √ √ √ √ Regular
SD √ √ √ √ Regular
MH √ √ √ √ Regular
AT √ √ √ √ Regular
MR √ √ √ √ Regular
IH √ √ √ √ Regular
IH √ √ √ √ Regular
Total # 0 0 0 0
Total √ 35 35 35 35

O setor de amostragem do recebimento de grãos atendeu em 100% quanto aos seus procedimentos de
controles internos, onde verificou-se a existência da nota fiscal de entrada, as informações nela contidas
correspondiam ao produto que estavam recebendo, as coletas das amostras foram de todos os pontos
necessários, a análise foi realizada com todos os equipamentos disponíveis, concedendo informações
precisas respeitando os quesitos mínimos da qualidade e de qual grão esta sendo recebido para a emissão
correta do Ticket de Amostragem. Porém, mesmo não havendo divergências nos 35 casos analisados, pode
ocorrer na amostragem de passar algum grão fora de padrão, com qualidade inapropriada, onde que possa
vir a prejudicar os demais grãos no secador e consequentemente no armazenamento, caso isso aconteça o
grão pode e deve ser recusado.

CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES

Os controles internos efetuados pelo setor de amostragem mostrou a busca da seriedade das informações
geradas no sistema para todo o processo operacional do recebimento de grãos, encaminhando-se assim
para a correta realização dos próximos procedimentos operacionais, mas é preciso ter muita atenção na
realização da correta coleta do grão com o calador nos dez ou mais pontos e fazer todos os testes
necessários, para garantir a qualidade do grão recebido, bem como certificar se os mesmos possuem
tecnologias de outras empresas, pois estas precisam obrigatoriamente ser registradas ocasionando em
multas caso os testes mínimos não for realizada certificando a existência ou não de tal tecnologia, e se por
acaso vir a receber grão com qualidade inferior ao permitido este deve ser recusado imediatamente para
não causar problemas de diminuir a qualidade dos demais grãos já beneficiados e armazenados.

EXECUTADO POR: Janaína Vanessa Soares Koenemann REVISADO POR: Maria Julia dos Santos
LOCAL E DATA: 05/07/2017 LOCAL E DATA: 06/07/2017
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

4.4.2 Papéis de trabalho: recebimento – balança

A realização dos papéis de trabalhos de auditoria seguiram pelo segundo momento do

recebimento de grãos que é o setor da balança, sendo eles descritos conforme o quadro 7.
 54

Quadro 7 – Papéis de trabalho: recebimento - balança

EMPRESA DE AUDITORIA: JSK Auditoria S.A PT N.

CLIENTE: Cooperativa

SETOR: Balança 1.2

OBJETO DE EXAME: Recebimento grãos

CONSTATAÇÕES:

O recebimento de grãos realizado pelo setor de balança, conta com estruturas de captura automática dos
pesos, assim que o caminhão chega neste setor, o motorista entrega a nota fiscal e o Ticket da
amostragem, o balanceiro busca via sistema o romaneio que o setor de amostragem iniciou e é procedida
à realização da pesagem bruta do caminhão, em seguida o caminhão é encaminhado para descarga nas
moegas de cada grão específico de acordo as informações do Ticket de amostragem. Após esta descarga,
o caminhão retorna para a balança, onde deve ser efetuada a pesagem do caminhão vazio (tara). E por
fim, conclui-se o romaneio e realiza-se a emissão da nota fiscal de entrada (contra nota) que é entregue ao
motorista para liberação do caminhão, desta nota permanece apenas o canhoto que é anexado ao ticket e
na nota inicial que é arquivado para posteriores conferências.

Peso
Produtor NFP/NF-e e Pesagem do Emissão
Pesagem Descarga Bruto x
- Ticket Produto NF-e Situação
Caminhão do grão Peso
Empresa Amostragem Bruto (tara) (canhoto)
Líquido

EE √ √ √ √ √ √ Regular

RF √ √ √ √ √ √ Regular

RF √ √ √ √ √ √ Regular

RF √ √ √ √ √ √ Regular

LR √ √ √ √ √ √ Regular
Regular
JÁ √ √ √ √ √ #
Parcial
FI √ √ √ √ √ √ Regular

FI √ √ √ √ √ √ Regular

AP √ √ √ √ √ √ Regular

NT √ √ √ √ √ √ Regular

AL √ √ √ √ √ √ Regular

EG √ √ √ √ √ √ Regular

EM √ √ √ √ √ √ Regular

VN √ √ √ √ √ √ Regular

VN √ √ √ √ √ √ Regular

JAS √ √ √ √ √ √ Regular

LG √ √ √ √ √ √ Regular

CS √ √ √ √ √ √ Regular

LG √ √ √ √ √ √ Regular
 55

AC √ √ √ √ √ √ Regular

MK √ √ √ √ √ √ Regular

MK √ √ √ √ √ √ Regular

MK √ √ √ √ √ √ Regular

MK √ √ √ √ √ √ Regular

AR √ √ √ √ √ √ Regular

HE √ √ √ √ √ √ Regular

PP √ √ √ √ √ √ Regular

LR √ √ √ √ √ √ Regular

SD √ √ √ √ √ √ Regular

SD √ √ √ √ √ √ Regular

MH √ √ √ √ √ √ Regular

AT √ √ √ √ √ √ Regular

MR √ √ √ √ √ √ Regular

IH √ √ √ √ √ √ Regular

IH √ √ √ √ √ √ Regular
Total # 0 0 0 0 0 1
Total √ 35 35 35 35 35 34

No setor de balança foram analisadas as 35 operações de recebimentos, todas apresentavam os

respectivos canhotos das notas fiscais, tickets de amostragem, peso bruto do caminhão e peso da tara, e
também possuíam a nota fiscal de origem deste processo (NFP ou NF). O Ticket possuía além das
informações necessárias do recebimento possuía as três assinaturas obrigatórias, a do motorista,
amostrador e do balanceiro. O peso Líquido dos grãos correspondiam as informações geradas no
sistema com exceção de uma nota que ocorreu uma divergência maior que 1 (um), pois o cálculo do
peso líquido corresponde a realização de todas as pesagens, descontam primeiramente a umidade e as
impurezas e depois outros descontos necessários de acordo com o grão recebido. O apêndice I
demonstra o cálculo e análise dessas diferenças encontradas.

CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES

Os controles internos efetuados pelo setor da balança correspondem ao adequado cumprimento das
normas e diretrizes internas da cooperativa quanto ao recebimento dos documentos quanto à correta
pesagem que ocorre automaticamente, sem a manipulação de valores/pesos pelo colaborador. Conforme
constatado ocorreu divergência sistemática em uma nota fiscal onde que o valor de diferença foi
superior a 1 (um) entre o valor líquido e valor bruto, não correspondendo exatamente ao valor que
deveria ter sido informado no sistema. Vale ressaltar que na balança podem ocorra alguns problemas
via sistema/estrutural que não permita salvar as informações da pesagem automática, caso ocorrer que o
colaborador precise efetuar pesagem manual, que todo o processo seja documentado e autorizado pelos
gerentes, o ideal é que a pesagem manual não existisse, porque essa pode ser umas das partes com
maior probabilidade de desvios.

EXECUTADO POR: Janaína Vanessa Soares Koenemann REVISADO POR: Maria Julia dos Santos
LOCAL E DATA: 05/07/2017 LOCAL E DATA: 06/07/2017
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)
 56

4.4.3 Papéis de trabalho: recebimento – armazém

O quadro 8 apresenta a realização dos papéis de trabalhos efetuados no setor do

armazém da cooperativa.

Quadro 8 – Papéis de trabalho: recebimento – armazém

EMPRESA DE AUDITORIA: JSK Auditoria S.A
PT N.
CLIENTE: Cooperativa

SETOR: Armazém 1.3

OBJETO DE EXAME: Recebimento grãos

CONSTATAÇÕES:

O recebimento de grãos nos armazéns passa primeiramente pelas moegas as quais tem separação de grãos
secos e úmidos para cada tipo de grão que esta sendo recebido na safra, o caminhão com o grão
encaminhado pela balança segue para cada estrutura específica e depois disso é descarregado na moega
com o tombador ou na moega que tem o auxílio dos colaboradores com os rodos. Em seguida o grão
úmido passa pelo secador e depois nas máquinas de pré-limpezas, e o grão seco vai diretamente à
máquina de pré-limpeza, que classifica as impurezas e o grão quebrado para o setor de resíduos, e o grão
seco e limpo segue para armazenagem.

Descarga
Armazena
NF-e e Ticket do Máquina
Produtor/ gem dos Manutenção
da Produto Secador de Pré- Situação
Empresa grãos nos Grãos
Amostragem nas limpeza
silos
moegas
EE √ √ √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ √ √ √ Regular
LR √ √ √ √ √ √ Regular
JÁ √ √ √ √ √ √ Regular
FI √ √ √ √ √ √ Regular
FI √ √ √ √ √ √ Regular
AP √ √ √ √ √ √ Regular
NT √ √ √ √ √ √ Regular
AL √ √ √ √ √ √ Regular
EG √ √ √ √ √ √ Regular
EM √ √ √ √ √ √ Regular
VN √ √ √ √ √ √ Regular
VN √ √ √ √ √ √ Regular
JAS √ √ √ √ √ √ Regular
LG √ √ √ √ √ √ Regular
CS √ √ √ √ √ √ Regular
LG √ √ √ √ √ √ Regular
AC √ √ √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ √ √ Regular
MK √ √ √ √ √ √ Regular
 57

AR √ √ √ √ √ √ Regular
HE √ √ √ √ √ √ Regular
PP √ √ √ √ √ √ Regular
LR √ √ √ √ √ √ Regular
SD √ √ √ √ √ √ Regular
SD √ √ √ √ √ √ Regular
MH √ √ √ √ √ √ Regular
AT √ √ √ √ √ √ Regular
MR √ √ √ √ √ √ Regular
IH √ √ √ √ √ √ Regular
IH √ √ √ √ √ √ Regular
Total # 0 0 0 0 0 0
Total √ 35 35 35 35 35 35

No setor de armazém, foi analisado o recebimento das 35 (trinta e cinco) notas de entrada, onde que
apenas 8 (oito) passaram pelo secador que possui acompanhamento para controlar a temperatura
adequada e depois nas máquinas de pré-limpezas, as demais estavam com o percentual de umidade
adequado ou um pouco inferior ao permitido não precisando desse serviço, as outras 27 (vinte e sete)
passaram diretamente das moegas para as máquinas de pré-limpezas, separando as impurezas do grão. O
grão bom é encaminhado para o armazém, onde se realiza constantes manutenções de aeração,
termometria e tratamentos fitossanitários.

CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES

Os controles internos efetuados pelo setor de armazenagem atendem as normas internas da cooperativa
zelando pela qualidade do produto final. Os tratamentos realizados no secador possuem acompanhamento
e controle da temperatura para secagem adequada desse grão. Todo o grão que vem seco e/ou passa pelo
secador é passado pelas máquinas de pré-limpezas, onde se realiza a classificação do grão bom para
armazenagem, as impurezas e grãos quebrados passam para outros setores para fazer o reaproveitamento
desse grão quebrado em resíduos.

EXECUTADO POR: Janaína Vanessa Soares Koenemann REVISADO POR: Maria Julia dos Santos
LOCAL E DATA: 05/07/2017 LOCAL E DATA: 06/07/2017
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

4.4.4 Papéis de trabalho: transferência para as indústrias

Após a realização dos papéis de trabalhos de auditoria nos setores de recebimento de

grãos, foram desenvolvidos os papéis de trabalhos nas operações de transferências de grãos
para as filiais industriais conforme é demonstrado o quadro 9.

Quadro 9 - Papéis de trabalho: transferência para as indústrias

EMPRESA DE AUDITORIA: JSK Auditoria S.A
PT N.
CLIENTE: Cooperativa

SETOR: Armazém para Indústrias 1.4

OBJETO DE EXAME: Notas fiscais de transferências para indústrias

CONSTATAÇÕES:
 58

Após o beneficiamento do grão, alguns deles já armazenados são transferidos de acordo com a demanda
para a utilização nas atividades industriais da cooperativa, tanto para fabricação de alimentos (consumo
humano) e na fabricação de rações (consumo de animais). Foi utilizada uma amostra de 40 notas de
transferências durante o período de março de 2017. Nas transferências ocorre o processo inverso ao do
recebimento, onde que primeiramente o caminhão é pesado descarregado (vazio), depois ele vai até o
armazém e carrega o grão solicitado e retorna para realizar a pesagem novamente e é efetuada a emissão da
nota fiscal de transferência para atividade industrial que precisa do referido grão na sua produção.

Carregame Emissão Entradas

Pesagem do Pesagem do
Notas fiscais de nto do grão NF-e de das NF-e
Produto Bruto caminhão Situação
transferências no transf. nas
(tara) bruto
armazém Saída Indústrias
1 √ √ √ √ √ Regular
2 √ √ √ √ √ Regular
3 √ √ √ √ √ Regular
4 √ √ √ √ √ Regular
5 √ √ √ √ √ Regular
6 √ √ √ √ √ Regular
7 √ √ √ √ √ Regular
8 √ √ √ √ √ Regular
9 √ √ √ √ √ Regular
10 √ √ √ √ √ Regular
11 √ √ √ √ √ Regular
12 √ √ √ √ √ Regular
13 √ √ √ √ √ Regular
14 √ √ √ √ √ Regular
15 √ √ √ √ √ Regular
16 √ √ √ √ √ Regular
17 √ √ √ √ √ Regular
18 √ √ √ √ √ Regular
19 √ √ √ √ √ Regular
20 √ √ √ √ √ Regular
21 √ √ √ √ √ Regular
22 √ √ √ √ √ Regular
23 √ √ √ √ √ Regular
24 √ √ √ √ √ Regular
25 √ √ √ √ √ Regular
26 √ √ √ √ √ Regular
27 √ √ √ √ √ Regular
28 √ √ √ √ √ Regular
29 √ √ √ √ √ Regular
30 √ √ √ √ √ Regular
31 √ √ √ √ √ Regular
32 √ √ √ √ √ Regular
33 √ √ √ √ √ Regular
34 √ √ √ √ √ Regular
35 √ √ √ √ √ Regular
 59

36 √ √ √ √ √ Regular

37 √ √ √ √ √ Regular
38 √ √ √ √ √ Regular
39 √ √ √ √ √ Regular
40 √ √ √ √ √ Regular
Total # 0 0 0 0 0
Total √ 40 40 40 40 40

Foi analisada a entrada do grão nas indústrias, observando se os valores e quantidades informados no
sistema correspondiam à nota fiscal do armazém, bem como se estas continham os tickets de
amostragem manual, considerando a tolerância permitida de impurezas, e a umidade é considerada
normal, e todo o processo de transferência de grãos. As notas e demais informações de transferência
constam no apêndice II deste estudo.

CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES

As rotinas de transferências dos armazéns para as atividades indústrias da cooperativa correspondem às

normas e controles internos por ela estabelecidos, porém o preço unitário do kg do produto varia em
alguns dias do mês possuem um valor e em outros são diferentes, elevando e diminuindo o valor
muitas vezes durante o mesmo período, assim como a indústria que recebe o grão mais beneficiado tem
o mesmo valor de transferência da outra indústria que recebe o grão com menor beneficiamento. É
necessário estabelecer critérios padronizados para as transferências industriais a fim de não prejudicar
o valor final do produto para cada atividade.

EXECUTADO POR: Janaína Vanessa Soares Koenemann REVISADO POR: Maria Julia dos Santos
LOCAL E DATA: 05/07/2017 LOCAL E DATA: 06/07/2017
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

4.4.5 Papéis de trabalho: comercialização

O quadro 10 apresenta os papéis de trabalhos de auditoria realizados na operação de

comercialização dos grãos recebidos.

Quadro 10 – Papéis de trabalho: comercialização

EMPRESA DE AUDITORIA: JSK Auditoria S.A PT N.
CLIENTE: Cooperativa

SETOR: Comercial 1.5

OBJETO DE EXAME: Contratos e vendas de grãos

CONSTATAÇÕES:

Após o beneficiamento de grãos é efetuado os acordos com os produtores e clientes para vender o grão
em depósito. Os produtores/empresas que entregam o grão devem informar no sistema integrado da
cooperativa - SIC, os lotes de quanto pretende faturar seu grão inscrevendo eles em lotes.
 60

O setor de comercial precisa localizar esses lotes e quando eles atingem o valor esperado pelos
produtores/empresas é realizada a procura de mercado para vender esses grãos, e assim que encontram
clientes, é realizado o contrato de vendas e com a transportadora. Após os acertos de contratos, é
encaminhado para as filiais realizar o carregamento desse grão e emissão da nota fiscal de venda. No
setor de comercialização, foram analisados os contratos de vendas e se as notas de entrada de grão
tiveram a sua devida liquidação ou se estão em aguardo para liquidação de acordo com os lotes
cadastrados no sistema integrado da cooperativa - SIC.

Produtor/ Consulta lotes Contrato NF-e Saldos a Conferência

Situação
Empresa SIC venda venda Fixar lotes no SIC
EE √ √ √ √ √ Regular
RF √ √ √ # # Regular Parcial
RF √ √ √ # # Regular Parcial

RF √ √ √ # # Regular Parcial

LR √ √ # # # Regular Parcial

JÁ √ √ √ # # Regular Parcial

FI √ √ √ # # Regular Parcial

FI √ √ √ # # Regular Parcial

AP √ √ √ # # Regular Parcial

NT √ √ √ # # Regular Parcial

AL √ √ # # # Regular Parcial

EG √ √ # # # Regular Parcial

EM √ √ √ # # Regular Parcial

VN √ √ # # # Regular Parcial

VN √ √ √ √ √ Regular

JAS √ √ √ # # Regular Parcial

LG √ √ # # # Regular Parcial

CS √ √ √ √ √ Regular

LG √ √ √ √ √ Regular

AC √ √ √ # # Regular Parcial

MK √ √ # # # Regular Parcial

MK √ √ # # # Regular Parcial

MK √ √ √ # # Regular Parcial

MK √ √ √ # # Regular Parcial

AR √ √ # # # Regular Parcial

HE √ √ # # # Regular Parcial

PP √ √ √ # # Regular Parcial
 61

LR √ √ √ √ √ Regular

SD √ √ √ # # Regular Parcial

SD √ √ √ # # Regular Parcial

MH √ √ √ # # Regular Parcial

AT √ √ √ √ √ Regular

MR √ √ √ # # Regular Parcial

IH √ √ √ # # Regular Parcial

IH √ √ √ # # Regular Parcial

Total # 0 0 9 20 29

Total √ 35 35 26 15 6

Das 35 (trinta e cinco) entradas, somado aos outros recebimentos ocorridos das mesmas
pessoas/empresas, 6 (seis) ocorreram a venda completa do grão que o produtor/empresa tinha depositado
de todo o período, 20 (vinte) ocorreu a venda parcial e o depositante possui grãos a fixar e 9 (nove) não
ocorreu a venda e o depositante possui o saldo a fixar que pode liquidar quando desejar. Dessa forma
faltam finalizar 29 lotes dos depositantes. O acompanhamento desses lotes é realizado diariamente, para
conferir e finalizar a liquidação de cada produtor/empresa, conforme segue o apêndice III.

CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES

Os controles internos desempenhados pelo setor correspondem às normas e diretrizes internas da

cooperativa, pois os mesmos só efetivam a venda dos grãos assim que o lote inscrito pelo
produtor/empresa é selecionado ao valor que o mesmo deseja receber, e após realiza-se a procura de
mercados e efetivação dos acordos e acertos de recebimentos e pagamentos as partes interessadas e é
encaminhado para as filiais realizar o faturamento, pesagem e demais obrigação de expedição do grão.
Dessa forma, deve ser efetuada diariamente a conferência desses lotes com a liquidação devida a cada
produtor/empresa e conferir se o faturamento foi efetuado corretamente.

EXECUTADO POR: Janaína Vanessa Soares Koenemann REVISADO POR: Maria Julia dos Santos

LOCAL E DATA: 07/07/2017 LOCAL E DATA: 08/07/2017

Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

Depois da aplicação dos papéis de trabalhos nas atividades que envolvem o

recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos e sua destinação para industrialização
e comercialização, foi possível verificar a existência de algumas divergências nas operações
das quais foram orientadas nas constatações e recomendações para posterior análise e
correção destes processos.
 62

4.5 AUDITORIA DOS CUSTOS DE TRANSFERÊNCIA DO GRÃO PARA A

COMERCIALIZAÇÃO OU PRODUÇÃO

A ferramenta de custos auxilia para obtenção de controles interno sobre os padrões,

metas e orçamentos em cada setor, que serve para formar os preços de vendas e tomar
decisões mais precisas quanto ao retorno de cada produto/serviço oferecido pela organização,
garantindo no mínimo a margem de segurança operacional em cada atividade. Dessa forma a
auditoria de custos nos processos operacionais de armazenamento, beneficiamento,
transferência e comercialização, buscam mostrar se os métodos e processos utilizados
atualmente pela cooperativa estão adequados às normas e regras contábeis.
Os custos operacionais do grão iniciam desde a parte operacional da equipe técnica
agrícola que fornece suporte ao agricultor, ajudando na escolha adequada das tecnologias de
sementes e adubos para o plantio apropriado dos grãos, assim como se oferece o
acompanhamento de todo o período nestas lavouras, trazendo resultados satisfatórios na hora
de colheita para o produtor. Depois que o grão é colhido, os produtores associados ou não
associados e também algumas empresas que possuem atividade agrícola levam para entrega
na cooperativa, porque ela possui estrutura adequada para proceder com os tratamentos de
beneficiamento e armazenamento do grão, garantindo a qualidade do produto nos posteriores
processos de comercialização e industrialização.
Diante disso, é realizada a composição dos estoques, da quantidade e valores de
transferências e dos dados iniciais dos custos aplicados na cooperativa que foram embasados
nas informações do mês de março de 2017, bem como alguns indicativos foram realizados de
outros períodos no mesmo ano em que não era mês de safra, para comparar todos os custos
aplicados e fazer uma média dos valores aplicados.

4.5.1 Estoque de grãos

Os grãos recebidos no período de março de 2017 foram soja e milho, após o

recebimento desses grãos e da realização de todos os tratamentos necessários no setor de
armazém o produto fica disponível para comercialização, destes a semente bruta de soja
possui um aproveitamento de 100% para comercialização, enquanto que a semente bruta do
milho é utilizada em torno de 92% e até mais na industrialização na própria cooperativa nas
atividades industriais de rações e de alimentos, restando apenas 8% que são eventuais
comercializações dessa semente, comparando com tudo o que foi recebido durante o período.
 63

O grão de milho recebido para industrialização de acordo com a média aplicada demonstra
uma utilização de cerca de 87% nas industrias de rações e 13% nas industrias de alimentação
humana, conforme demonstrado na figura 6.

Figura 6 – Fluxograma estoque grãos

Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

Os dados descritos na figura 6 confirmam a importância da utilização de metodologias

especificas e seguras de controle de estoques e da correta aplicação de custos em cada área
envolvida no processo, a fim garantir o adequado rateio de distribuição dos mesmos e qual o
impacto no produto final e em cada atividade operacional.
O quadro 11 apresenta a quantidade dos grãos de milho e soja recebidos pela
cooperativa no período em estudo, sendo que o milho foi recebido em torno de 4.092 (quatro
mil e noventa e duas) toneladas ao preço médio de R$ 31,74 (Trinta e um reais, e setenta e
quatro centavos) e o soja foi recebido em torno de 4.996 (Quatro mil, novecentos e noventa e
seis) toneladas ao preço médio de R$ 61,78 (Sessenta e um reais e setenta e oito centavos). O
valor a pagar do recebimento total de grãos de milho e de soja foi de R$ 7.309.264,95 (Sete
milhões, trezentos e nove mil, duzentos e sessenta e quatro reais e noventa e cinco centavos).

Quadro 11 – Recebimentos de grãos

RECEBIMENTO MARÇO/2017 DE GRÃOS
TIPO GRÃO LIQUIDO SACAS PREÇO MÉDIO VALOR R$
MILHO 4.092.076 68.201 R$ 31,74 R$ 2.165.031,63
SOJA 4.996.141 83.269 R$ 61,78 R$ 5.144.233,32
TOTAL 9.088.217 151.470 - R$ 7.309.264,95
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)
 64

A filial de negócios em estudo na cooperativa recebeu as quantidades e valores dos

grãos de milho e de soja, conforme o quadro 12.

Quadro 12– Estoque grãos filial

RECEBIMENTO MARÇO/2017 DE GRÃOS (FILIAL)
TIPO GRÃO LÍQUIDO SACAS PREÇO MÉDIO
Soja 958.112 15.969 R$ 27,72
Milho 3.097.535 51.626 R$ 17,67
TOTAL 4.055.647 67.594 -
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

A quantidade de grãos de milho e soja recebidos neste período pela filial em estudo da
cooperativa foi em torno de 3.097 (Três mil e noventa e sete) toneladas correspondente a
51.626 sacas ao preço médio de R$ 17,67 (Dezessete reais e sessenta e sete centavos) e o soja
foi recebido em torno de 958 (Novecentos e cinquenta e oito) toneladas correspondente a
15.969 sacas ao preço médio de R$ 27,72 (Vinte e sete reais e setenta de dois centavos). Os
índices encontrados baseiam-se em médias arredondadas, que foram efetuadas a partir do
valor total dos líquidos dividido pelas sacas de 60 kg (quilos) encontrando a quantidade de
sacas do período com a média do valor total dos recebimentos.
Na análise dos documentos realizados pela auditoria juntamente com os controles
internos existentes, os valores conferem com o processo de transferência para a fabricação e
comercialização do grão com os documentos e registros apurados.

4.5.2 Transferência para as indústrias

As transferências de grãos para a indústria de rações correspondem em média a 87%,

enquanto que para a indústria de alimentos correspondem em média a 13%, destes a média
dos valores da transferência variou para cada atividade conforme as notas analisadas no
período, conforme dados apresentados no quadro 13.

Quadro 13 – Transferências para indústrias

TRANFERÊNCIA PARA INDÚSTRIAS MARÇO/2017 – MILHO

ATIVIDADE QUANTIDADE SACAS % VALOR PREÇO MÉDIO

FABRICA RAÇÕES 4.100.550 68.343 87% R$ 1.970.040,61 R$ 28,64
INDÚSTRIA ALIM. 620.600 10.344 13% R$ 308.535,56 R$ 30,01
TOTAL 4.721.150 78.687 100% R$ 2.278.576,17 -
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)
 65

As notas de transferência do grão de milho possuem um percentual no seu valor

baseada na cotação diária do grão, ou seja, o mesmo valor utilizado nas vendas desse grão,
onde que se estabelece uma margem para cobrir os custos com todo o tratamento do grão.
O intuito dessa auditoria nos valores de transferência dos grãos para as indústrias
servem para verificar se esta correta à metodologia aplicada pela cooperativa, quanto os
valores unitários das transferências internas, foi identificado que são os mesmos os valores da
venda normal do grão. Assim como esta análise serve para verificar se os valores com os
custos dos tratamentos realizados e de toda a parte operacional do armazém, estão realmente
englobados neste valor, ou qual percentual deveria ser aplicado para cobri-los. Ainda sobre a
análise dos valores de transferência foi observado que em alguns dias os valores da mesma
corresponderam ao mesmo valor nas duas indústrias, sendo que ocorrem tratamentos
diferenciados nos grãos, porque uma das indústrias que utiliza o grão mais beneficiado, ou
seja, o grão com melhor qualidade para a fabricação de alimentação humana enquanto que a
outra pode ser um grão com a qualidade inferior, respeitando os limites previamente
estabelecidos pela legislação.

4.5.3 Custos operacionais

Os custos analisados nos períodos correspondem aos gastos ocorridos na filial

estudada nas competências de janeiro a maio de 2017, sendo estes discriminados em
percentuais sobre o custo total, conforme demonstra o quadro 14.

Quadro 14 – Custos operacionais

CUSTOS OPERACIONAIS - JANEIRO A MAIO DE 2017 %

DESCRIÇÃO JAN FEV MAR ABR MAIO ACUM

Salários/Férias/13°Sal/Alimentação/Passagem 37,20% 27,80% 38,86% 32,39% 29,35% 33,12%
Energia Elétrica 22,48% 30,31% 19,85% 23,89% 21,93% 23,69%
Impostos s/ salários (FGTS/INSS/PIS) 13,04% 13,29% 10,19% 13,65% 23,88% 14,81%
Depreciações e Amortizações 15,83% 12,85% 8,42% 8,49% 13,58% 11,84%
Manutenção e Material p/ consumo 9,46% 7,53% 11,32% 9,51% 8,11% 9,19%
Combustível - Caldeiras e Secadores 0,03% 1,32% 5,57% 6,04% 0,15% 2,83%
Fretes grãos 0,25% 4,17% 4,33% 4,50% 0,90% 2,62%
Assistência Técnica e Social 0,00% 1,43% 0,46% 0,82% 0,93% 0,73%
Impostos e Taxas diversas 0,74% 0,55% 0,68% 0,37% 0,63% 0,59%
Telefone e Internet 0,69% 0,52% 0,32% 0,18% 0,52% 0,45%
Segurança e Proteção do Trabalho 0,27% 0,22% 0,00% 0,15% 0,00% 0,13%
TOTAL 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)
 66

Foi possível perceber que o maior custo ocorre nos encargos da folha de pagamento
dos colaboradores, em que teve seu maior aumento na folha de janeiro e março do ano de
2017, sendo os principais meses de recebimentos do grão em estudo. Dessa forma, a
distribuição dos custos operacionais ocorre em média de 33,12% nos encargos de salários e
gastos com os colaboradores da atividade agrícola, o consumo de energia elétrica corresponde
em média de 23,69%, os impostos sobre a folha de pagamento equivalem em média a 14,81%,
as depreciações dos bens imobilizados correspondem em média a 11,84%. Já os gastos com
manutenção em geral equivalem em média a 9,19%, os gastos com combustíveis para a
caldeira e secadores correspondem a 2,83%, os fretes efetuado nos transportes de grãos
equivalem em média a 2,62%. Enquanto que os demais custos correspondem a menos de 1%,
mas que influenciam no resultado final da atividade.
Para compor os custos referentes aos gastos operacionais de todo o valor de grãos
recebidos e da correta aplicação de valores nas transferências efetuadas pela organização é
preciso compreender as correspondentes normas de contabilidade. Dessa forma, a NBC TC 29
de 11 de dezembro de 2013, dispõe sobre os ativos biológicos e produto agrícola,
estabelecendo que “o produto agrícola colhido de ativos biológicos da entidade deve ser
mensurado ao valor justo, menos a despesa de venda, no momento da colheita. O valor assim
atribuído representa o custo”.
A NBC TG 16 de 29 de maio de 2009 que dispões sobre os estoques descreve como
deve ser realizado o tratamento dos estoques contabilmente, realizando corretamente a
contabilização de todos os custos viabilizando a possibilidade de uso do bem adquirido. Já a
NBC TG 46 dispões sobre a mensuração do valor justo, sendo que o valor justo:

É uma mensuração baseada em mercado e não uma mensuração específica da

entidade. Para alguns ativos e passivos, pode haver informações de mercado ou
transações de mercado observáveis disponíveis e para outros pode não haver.
Contudo, o objetivo da mensuração do valor justo em ambos os casos é o mesmo –
estimar o preço pelo qual uma transação não forçada para vender o ativo ou para
transferir o passivo ocorreria entre participantes do mercado na data de mensuração
sob condições correntes de mercado (ou seja, um preço de saída na data de
mensuração do ponto de vista de participante do mercado que detenha o ativo ou o
passivo).

Diante do embasamento teórico em relação ao valor e quantidade que compõem os

estoques, quanto aos custos que são aplicados e também como o valor que deve ser registrado
na contabilidade, pode se perceber que a cooperativa utilizou os valores de preços de vendas
 67

conforme a cotação diária nas transferências de grãos do milho para as indústrias de alimentos
e indústria de rações, sendo que não houve nenhum parâmetro preciso e específico quanto ao
rateio de todo o tratamento do grão para cada atividade. O estudo foi analisado no período de
março de 2017 e os valores dos custos para os gastos operacionais com toda a operação de
recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos, de acordo com o quadro 15.

Quadro 15 – Custos recebimentos de grãos

PRODUTO TOTAL RECEBIMENTO TOTAL CUSTOS %
Soja R$ 5.144.233,32 (R$ 382.171,16) 70,38 %
Milho R$ 2.165.031,63 (R$ 160.842,75) 29,62 %
TOTAL R$ 7.309.264,95 (R$ 543.013,91) 100 %
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)

Os custos totais com recebimento grãos no mês de março de 2017 atingiram um

montante de R$ 543.013,91 (Quinhentos e quarenta e três mil, treze reais e noventa e um
centavos), sendo que o milho alcançou em média de 29,62% e a soja em torno de 70,38%. Foi
possível analisar que a cooperativa não possui um método de apuração especifico dos custos
utilizando os preços de venda para o grão das transferências industriais, foi constatado ainda,
que há uma estipulação internamente de percentuais para essas transferências, e que estes
custos nessas operações devem ser no mínimo de 5%. Enquanto que os valores de soja são
considerados normais, pois são totalmente comercializados de acordo com o valor de
mercado, aplicando os custos devidos da operação.
Mediante as informações obtidas sobre todos os custos da do período, em relação aos
valores e quantidades recebidas de grãos e os valores e percentuais que são transferidos do
grão de milho para as indústrias da cooperativa, entende-se que é preciso realizar um estudo a
cerca de todos os outros processos operacionais, analisando outros períodos, para estabelecer
critérios sobre o valor ideal que deve ser aplicado nas notas de transferências, sem que haja
prejuízos ou custos elevados para as atividades envolvidas nas operações.

4.6 RELATÓRIO DE AUDITORIA DE PROCESSOS E CUSTOS

Após a finalização do trabalho de Auditoria na cooperativa, a partir de todos os

processos operacionais realizados no setor de amostragem, balança e armazenamento de
grãos, no período de 01/03/2017 a 31/03/2017, foi apresentado ao Presidente e ao Contador da
cooperativa o relatório final de auditoria, baseado em todas as informações e documentação
recebidas e de acordo com a análise das rotinas operacionais e administrativas desenvolvidas.
 68

RELATÓRIO E CONCLUSÕES DA AUDITORIA DE PROCESSOS E DE CUSTOS

REALIZADA NA COOPERATIVA

Ijuí (RS), 17 de Julho de 2017

Prezado Srº Pedro Ricardo Rodrigues

Presidente
Responsável pela Cooperativa

Anexo segue o relatório da auditoria operacional realizada no setor de recebimento

beneficiamento e armazenamento de grãos relativo ao período de 01/03/2017 a 31/03/2017, a
qual esteve baseada na legislação vigente e de acordo com as normas de auditoria.
Perante o exposto, permanecemos a disposição para devidos esclarecimentos.

Atenciosamente,

Janaína Vanessa Soares Koenemann

Contadora e Auditora - CRC- RS 111111/A-1
 69

JSK AUDITORIA S.A

EMPRESA: COOPERATIVA POR DO SOL

CASO: AUDITORIA OPERACIONAL

SETOR: ARMAZÉM

IJUÍ/RS, 17 DE JULHO DE 2017

 70

INTRODUÇÃO

O trabalho de auditoria realizado no setor de armazenagem da Cooperativa Por do Sol,

foi desenvolvido nos processos operacionais de recebimento, beneficiamento,
armazenamento, transferências para indústrias e comercialização de grãos, no período de
01/03/2017 a 31/03/2017, tendo como objetivo a verificação se os controles internos estão
sendo atendidos neste setor.
Foi analisada uma amostra de 12% dos recebimentos ocorridos no período,
correspondente a verificação e acompanhamento de 35 recebimentos de grãos, desde a sua
chegada até a comercialização e/ou transferência para a industrialização dos mesmos. Dos
grãos recebidos no período a soja corresponde a 100% destinada à comercialização, enquanto
que o milho foi comercializado 8%, sendo 92% direcionado especialmente as atividades
industriais da cooperativa. Dessa forma dos grãos recebidos e armazenados foi
comercializado 18% e o restante foi parcialmente liquidado, sendo que o produtor ou empresa
possui saldo a fixar aguardando o melhor preço de mercado para venda de seu produto. Os
quesitos analisados foram todos os controles internos realizados pelos setores de amostragem,
balança e armazenagem.
Cabe informar que o trabalho foi efetuado de acordo com as Normas Brasileiras de
Auditoria e conforme a Instrução Normativa 29/2011 de 09/06/2011, do Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimentos (MAPA), que dispõe sobre a Lei do Sistema Nacional
de Certificação de Unidades Armazenadoras, do qual regulariza o setor de recebimento,
beneficiamento, armazenagem e comercialização de grãos. O presente trabalho tem como
objetivo a realização de uma auditoria para certificar o cumprimento dos controles internos
dos processos operacionais e custos no recebimento, beneficiamento e armazenamento de
grãos, assim como verificar a necessidade de aprimorar tais controles existentes ou implantar
novos controles internos que auxiliem no gerenciamento de todas as atividades envolvidas.

1 PROCESSOS INTERNOS OPERACIONAIS

Os processos operacionais do recebimento, beneficiamento, armazenamento,

transferências e comercialização de grãos, iniciam-se pelo setor de amostragem, depois
passam pelo setor de balança, e em seguida nas moegas do armazém, do qual passa por
processos de beneficiamento e armazenamento, até estar disponíveis para comercialização ou
 71

transferência para industrialização o grão deve passar por diversos controles internos para
garantir a sua qualidade. Tais procedimentos estão demonstrados no decorrer deste relatório.

1.1 Recebimento – amostragem

O recebimento de grãos possui diversos controles internos que devem ser

rigorosamente cumpridos em todos os processos operacionais de acordo com a legislação
vigente e diretrizes internas anuais estabelecidas pela organização para cada cultura. O setor
de amostragem consiste na etapa inicial deste recebimento, o qual deve seguir todos os
procedimentos de controle internos de analise e certificação da qualidade do grão que esta
sendo recebido para encaminhar corretamente para as demais atividades que decorrem deste
recebimento.
Primeiramente foi conferida a existência do documento fiscal e o correto
preenchimento dos dados mínimos da mesma, caso não ter a nota fiscal não é possível fazer o
recebimento do grão, em função de que o sistema exige as informações da nota fiscal, depois
se coletam amostras do produto em vários pontos do caminhão em até dez pontos, de parte
superior e inferior com o calador para realizar as análises necessárias que cada grão exige
principalmente daqueles que tem tecnologias registradas de outras empresas e estas precisam
dessa geração para cobrar os royalties desses produtos e conferem-se as placas do caminhão e
o nome do motorista que trouxe o produto. Se os resultados das análises estiverem de acordo
com os quesitos mínimos de qualidade se todas as informações da nota fiscal estiverem
corretas efetua-se a geração das informações via sistema com o inicio a partir de um
romaneio, que irá emitir o Ticket de amostragem, que possui todas as informações iniciais da
nota fiscal, do produto, dos dados do motorista, do caminhão, e precisa das assinaturas do
motorista e amostrador, e só após isso o caminhão é liberado para balança para posterior
descarregamento e tratamentos no armazém.
Foi conferida a existência de todos os procedimentos de análise das amostras que são
regidos por normativas internas de recebimento de grãos nas 35 operações de recebimento,
dos quais mostraram a seriedade das informações geradas ao sistema para com todo o
processo operacional. No entanto vale ressaltar a importância do zelo na realização da correta
coleta do grão com o calador nos dez ou mais pontos necessários (de acordo com o tamanho
do veículo), principalmente em períodos do dia em que a visibilidade torna um pouco
dificultosa e fazer todos os testes necessários que cada grão exige que não seja aceito grãos
com qualidade inferior, garantindo de fato a qualidade do produto recebido. Contudo, é de
 72

suma importância que sejam seguidas as instruções de coleta para análise que certificará a
eficiência e eficácia de todo o processo operacional.

1.2 Recebimento – balança

O recebimento de grãos realizados pelo setor de balança, após as análises efetuadas

pelo setor de amostragem torna-se fundamental em todo processo, nele realizam-se as
pesagens do caminhão e a orientação da correta descarga do produto nas moegas que o grão
pertence, sendo ainda neste setor que se realiza a continuação e o término do romaneio que
gera todas as informações sistêmicas da nota fiscal de entrada.
Para esta análise foram constatadas que o setor de balança conta com estruturas de
captura automática dos pesos e assim que o caminhão chega para realizar a pesagem, o
motorista entrega a nota fiscal e o Ticket da amostragem. O balanceiro busca via sistema o
romaneio que o setor de amostragem iniciou e efetua-se a pesagem bruta do caminhão, em
seguida o caminhão é encaminhado para descarga nas moegas de cada grão específico de
acordo as informações do Ticket de amostragem. Após esta descarga, o caminhão retorna para
a balança, onde se efetua a pesagem do caminhão vazio (tara). Em seguida é concluído o
romaneio, o balanceiro assina o ticket de amostragem e realiza a emissão da nota fiscal de
entrada (contra nota) que é entregue ao motorista para liberação do caminhão, e desta nota
permanece apenas o canhoto que é anexado ao ticket de amostragem e na nota inicial para
arquivamento e auxilio de posteriores conferências dos recebimentos.
Analisou-se as 35 operações de recebimentos do período e destas todas apresentavam
os respectivos canhotos das notas fiscais, tickets de amostragem, peso bruto do caminhão e
peso da tara, e também possuíam a nota fiscal de origem deste processo (NFP ou NF), o
Ticket possuía além das informações necessárias do recebimento possuía as três assinaturas
obrigatórias, a do motorista, amostrador e do balanceiro. O peso Líquido dos grãos
correspondiam as informações geradas no sistema com exceção de uma nota que ocorreu uma
divergência maior que 1 (um), pois o cálculo do peso líquido corresponde a realização de
todas as pesagens, depois é descontado primeiramente a umidade, depois as impurezas e
outros descontos necessários de acordo com o grão recebido.
Diante disso, pode se dizer que os controles internos efetuados pelo setor de balança
correspondem ao adequado cumprimentos das normas e diretrizes internas quanto ao
recebimento dos documentos e quanto à correta pesagem que ocorre em quase 100% dos
casos automaticamente, sem a manipulação de valores/pesos pelo colaborador. Conforme
 73

constatado ocorreu divergência sistemática em uma nota fiscal onde que o valor de diferença
foi superior a 1 (um) entre o valor líquido e valor bruto, não correspondendo exatamente ao
valor que deveria ter sido informado no sistema, mas que este valor não comprometeu no
recebimento, constata-se que esta divergência pode ter ocorrida devido arredondamentos
sistemáticos. No entanto, foi orientado para que isso não torne a acontecer, pois os índices de
descontos e valores brutos e da tara do sistema deve ser o mesmo das informações contidas
tickets, fazendo a correta operação do peso liquido não diminuindo ou aumentando valores
para nenhuma das partes envolvidas no processo.
Constatou-se ainda que na balança ainda seja capaz de ocorrer alguns problemas via
sistema/estrutural que não permita por algum motivo salvar as informações da pesagem de
captura automática, fazendo que o colaborador efetue a pesagem manual, e se isso vier a
acontecer que todo o processo seja documentado, autorizado e conferido pelos gerentes,
porque existe uma grande preocupação neste sentido devido que é a parte com maior
probabilidade de desvios para beneficiar algum dos envolvidos, ou mesmo por falta de
atenção dos colaborado pode ocorrer informações manuais equivocadas, então que essa parte
tenha um pouco mais de cuidado, e que os demais processos permaneçam seguindo as normas
e diretrizes internas zelando pela confiabilidade das informações geradas garantindo a
eficiência e eficácias dos processos operacionais.

1.3 Recebimento – armazém

O recebimento no armazém baseia-se no correto encaminhamento da balança e de

acordo com as informações obtidas na análise da amostragem, onde que o caminhão é
encaminhado para descarga dos produtos nas moegas do armazém das quais possui duas
estruturas de moegas para cada grão, uma para o grão úmido e outra para o grão seco, essas
moegas dispõe estruturas com tombadores e outras que necessitam de realização da descarga
manual, onde são abertas as carrocerias e com o auxilio de rodos os colaboradores retiram
todo o grão do caminhão. Na moega do grão úmido o produto é encaminhado para o secador
que aquece o grão com uma temperatura em torno dos 90° (noventa) graus célsius, tornando o
produto com a umidade ideal que é de 14%. Após a secagem do grão ou o grão que foi
recebido seco, são encaminhados com auxilio de fitas elevadoras para as maquinas de pré-
limpezas, onde o grão seco e inteiro é classificado e separado das impurezas que ele possui. O
produto bom vai para o armazém e fica em armazenamento para posteriores destinação a
comercialização ou transferências para industrialização.
 74

No trabalho de auditoria foi analisado uma amostra de 35 (trinta e cinco) recebimentos

de notas, destes recebimentos apenas 8 (oito) tiveram que passar pelo sistema de secagem do
grão e depois foram encaminhados nas máquinas de pré-limpezas, os restantes, outros 27
(vinte e sete) recebimentos de grãos passaram diretamente das moegas para as máquinas de
pré-limpezas, que separa o grão bom e inteiro das impurezas e dos grãos quebrados.
Contatou-se que os controles internos no recebimento do setor de armazém, no
beneficiamento e armazenamento de grãos atendem as normas internas da cooperativa
zelando pela qualidade do produto final, mas que estes dependem da correta realização da
amostragem mediante a filtragem do grão a ser recebido comprovando a qualidade dos
mesmos, determinando os demais processos a ser efetuados antes da armazenagem final deste
recebimento. O grão seco e limpo é levado para a armazenagem que passa por tratamentos
constantes de manutenções de aeração, termometria e tratamentos fitossanitários, garantindo a
qualidade do grão.
Quanto ao grão armazenado foi observado que ele passa por perdas constantes de peso
durante seu tempo em armazenamento, dessa forma é sugerido que fosse realizado uma
metodologia estatística mensal referente a essa perda do peso grão, de acordo com cada tempo
que ele fica em armazenamento, automatizando a questão para ajustes de estoques manuais
nos finais de cada período, tendo estabelecido um índice adequado para cada grão em vários
tempos que ele permanece armazenado. Contudo, foi possível certificar que este setor também
segue as normas e diretrizes estabelecidas pela organização buscando a eficiência e eficácia
no alcance dos objetivos estabelecidos dos processos operacionais.

1.4 Transferência para as indústrias

Os processos relacionados às transferências de grãos que são utilizados como matérias

primas dos produtos das indústrias mostraram a seriedade na realização dos controles internos
existentes, tanto na fabricação de alimentação humana quanto na fabricação de rações.
Os procedimentos das transferências são inversos ao recebimento, sendo que
primeiramente o caminhão é pesado descarregado (tara), depois ele carrega o grão no
armazém, e retorna para a balança realizando novamente a pesagem, onde que é efetuada a
emissão da nota fiscal de transferência para atividade industrial que solicitou o referido grão
na sua produção. Constatou-se que as informações geradas pela entrada do grão nas indústrias
confirmavam os valores e quantidades informados no sistema pela atividade agrícola, a
 75

amostra de 40 (quarenta) notas de transferência continham os tickets de amostragem manual,

considerando a tolerância permitida de impurezas e a umidade do grão é considerada normal.
Contudo, as rotinas de transferências dos armazéns para as atividades industriais da
cooperativa correspondem às normas e controles internos por ela estabelecidos, porém foi
constatado que o preço unitário do kg (quilo) do produto teve diversas variações durante o
mês, elevando e diminuindo seu valor muitas vezes durante o mesmo período, o que pode
haver equívocos na parametrização destes valores para a indústria que recebe o grão mais
beneficiado e como a outra indústria que recebe o grão com menor beneficiamento. Entende-
se que é necessário o estabelecimento de critérios padronizados para a realização correta das
transferências industriais e da aplicação dos valores, a fim de não prejudicar o valor final do
produto para cada atividade.

1.5 Comercialização

A comercialização de grãos ocorre de acordo com os controles internos existentes que

determinam que o grão só possa ser liquidado no momento que chegar ao valor desejado
inscrito nos lotes do sistema integrado da cooperativa- SIC pelo depositante que são os
produtores associados ou não associados, bem como empresas que possuem grão e precisam
dos serviços de beneficiamento e armazenamento que a cooperativa oferece. Após todo o
beneficiamento de grãos é efetuado os acordos com os produtores e clientes para vender o
grão em depósito. O setor comercial precisa localizar e acompanhar esses lotes e quando eles
atingem o valor esperado pelos depositantes, é realizada a busca de clientes no mercado para
vender esses grãos, e assim que encontram, efetuam o contrato de vendas e contratam a
transportadora. Após os acertos destes contratos, é encaminhado para as filiais efetuar o
carregamento desse grão e emitir a nota fiscal desta venda.
Foram analisados os contratos de vendas e se as notas entrada de grão tiveram a sua
devida liquidação ou estão em aguardo para liquidação de acordo com os lotes cadastrados no
sistema integrado da cooperativa - SIC. Dos grãos em estudo, a soja é 100% comercializada
enquanto que o milho possui cerca de apenas 8% ou menos, pois ele é direcionado para a
industrialização na própria organização. Das 35 (trinta e cinco) entradas somado aos outros
recebimentos ocorridos das mesmas pessoas e empresas, 6 (seis) ocorreram a venda completa
do grão que os mesmos tinham depositado de todo o período, 20 (vinte) ocorreu a venda
parcial e o depositante possui grãos a fixar e 9 (nove) não ocorreu a venda e o depositante
 76

possui o saldo a fixar que pode liquidar quando desejar, faltando finalizar 29 lotes dos
depositantes de grão no período.
Os controles internos desempenhados pelo setor de comercialização correspondem às
normas e diretrizes internas estabelecidas pela cooperativa, sendo que só efetivam a venda
dos grãos assim que o lote inscrito pelo produtor/empresa é selecionado ao valor que o
mesmo deseja receber, e após realiza-se a procura de mercados e efetivação dos acordos e
acertos de recebimentos e pagamentos as partes interessadas e é encaminhado para as filiais
realizar o faturamento, pesagem e demais obrigação de expedição do grão. Dessa forma, deve
ser efetuada diariamente a conferência desses lotes com a liquidação devida a cada
produtor/empresa e conferir se o faturamento foi efetuado corretamente.

2 CUSTOS DOS PROCESSOS INTERNOS OPERACIONAIS DE

ARMAZENAMENTO, BENEFICIAMENTO E COMERCIALIZAÇÃO

Ao analisar os custos aplicados no setor de recebimento, beneficiamento e

armazenamento de grãos a partir dos dados coletados e dos relatórios disponibilizados pela
cooperativa no período estudado, foi possível verificar se a mesma realiza corretamente ou
não a distribuição dos custos operacionais, sendo conferidos todos os custos envolvidos na
atividade operacional da atividade agrícola e nas indústrias da organização.
Diante disso, observou-se que os custos operacionais do grão iniciam desde o primeiro
suporte técnico realizado pelos colaboradores da área agrícola para com o agricultor,
auxiliando no plantio adequado e no acompanhamento do desenvolvimento dos grãos para a
colheita. O recebimento, beneficiamento e armazenamento dos grãos possuem outros custos,
alguns períodos são mais elevados a fim de deixa-los em perfeitas condições para a realização
da comercialização ou industrialização na cooperativa. Foi analisada também, a composição
dos estoques dos grãos de soja e de milho recebido no período, e comparando os valores
utilizados nas transferências e os custos totais ocorridos no período.
Na análise e acompanhamento dos recebimentos e destinação dos grãos de soja e de
milho, foi possível verificar que os grãos de soja são designados totalmente para a
comercialização, enquanto que os grãos milho são destinados em torno de 92% para a
industrialização na própria cooperativa, para as suas atividades de indústria de alimentos e a
indústria de rações animais, restando os 8% que foi comercializado no período. Da
industrialização do grão de milho a partir da conferência das notas de transferências, a
 77

indústria de rações mostrou-se a principal consumidora deste grão, consumindo em torno de

87% enquanto que a indústria de alimentos consumiu em torno de 13% do grão.
O intuito da auditoria nos custos que a cooperativa realiza serviu como base para a
verificação da correta aplicação nos valores que sucedem a operação dos grãos armazenados,
como a comercialização e as transferências para as indústrias que a cooperativa possui. Os
valores das comercializações foram aplicados corretamente de acordo com o valor de
mercado. Enquanto que os valores das transferências foi possível identificar que e mesma
utiliza o valor de preço praticado no mercado, ou seja, a cotação diária do grão. Os valores de
transferência assim como o de comercialização, servem para cobrir os custos e despesas
efetuados no recebimento, beneficiamento e armazenamento do grão. Dessa forma foi
observado que os valores de transferências variaram durante o período e que estes tinha
diferença na média dos valores para cada indústria, sendo que a indústria de alimentos possuiu
o valor médio maior do que a indústria de rações, devido ao grão apresentarem melhor
qualidade, sendo este destinado ao consumo humano, o qual necessita de mais
beneficiamentos e controles, respeitando os limites estabelecidos pela legislação.
Os custos ocorridos na atividade de recebimento, beneficiamento e armazenamento de
grãos fundamentam-se no custo com os colaboradores e encargos da folha de pagamento,
seguido do consumo de energia elétrica, nas depreciações dos bens imobilizados do setor, nos
gastos de manutenção e de combustíveis para o secador, dentre outros gastos para manter a
atividade operacional em plenas condições de funcionamento atendendo todos os tratamentos
que o grão necessita.
No período analisado, os custos totais no grão de milho que é utilizado nas
transferências industriais ocorreram em torno de 30%, sendo este fator importante às
considerações mínimas estabelecidas na cooperativa que seria em torno de 5% para cobrir os
custos operacionais nestes procedimentos, mas que não é uma metodologia aplicada, devido
não ter embasamento, ou segurança do valor ideal a ser aplicado nessa operação. Portanto, foi
possível examinar que a cooperativa não possui um parâmetro específico na composição dos
valores nas transferências dos grãos para as indústrias, aplicando diretamente o valor do
mercado, sem fazer o uso adequado e preciso das ferramentas de custos, onde que pode ser
realizada a correta distribuição a partir do rateio dos custos para cada grão e atividade
industrial.
Com base nas informações que foram obtidas, sobre o recebimento de grãos,
composição dos estoques e de os custos ocorridos nos períodos, entende-se que é preciso
realizar um estudo a cerca de todos os processos operacionais no recebimento, beneficiamento
 78

e armazenamento de grãos, com intuito de estabelecer critérios adequados e precisos sobre o

valor que deve ser aplicado nas notas de transferências, realizando dessa forma a correta
alocação de custos do grão no período, sem que haja equívocos nas informações geradas
causando custos elevados e até prejuízos para as atividades envolvidas nestas operações.

CONCLUSÃO DA AUDITORIA

A auditoria realizada na Cooperativa Por do Sol teve como principal objetivo a

identificação de como a auditoria operacional nos processos e nos custos do recebimento,
beneficiamento e armazenamento de grãos poderia contribuir na análise do cumprimento dos
controles internos, assegurando a eficiência e eficácia dos processos para a qualificação da
gestão. A auditoria mostrou o quão rigorosos são os controles internos estabelecidos pela
organização, os quais foram cumpridos adequadamente com base no acompanhamento do
desempenho nas atividades operacionais e na documentação recebida para tais apontamentos,
conforme foi detalhado nos tópicos anteriores do relatório. Entretanto, detectaram-se algumas
divergências nas informações, das quais foram apresentadas nas constatações da auditoria, e
sugere-se que façam a análise e correção das mesmas para melhorar o controle interno e
alcance dos resultados esperado pelas atividades envolvidas em todo o processo. Diante do
exposto, concluímos que o trabalho de auditoria alcançou o seu objetivo, viabilizando o que
os gestores esperavam, mostrando como a auditoria interna pode contribuir na melhoria das
atividades operacionais, identificando erros e falhas, apontando sugestões e soluções com
ações corretivas para os problemas encontrados, fornecendo informações claras e precisas que
auxiliam de forma imediata e segura a tomada de decisão dos gestores. Contudo, a empresa
JSK coloca-se à disposição para quaisquer esclarecimentos e para a realização de outros
trabalhos que a cooperativa necessitar.

Ijuí/RS, 17 de Julho de 2017.

JSK Auditoria S.A

__________________________________ ________________________________
JANAÍNA V. S. KOENEMANN MARIA JULIA DOS SANTOS
Contadora e Auditora Contadora e Auditora
CRC- RS 111111/A-1 CRC-RS 000000/A-0
 79

5 CONCLUSÃO

Frente aos cenários das organizações estarem extremamente competitivos e com a

busca incessante do aumento de resultados e redução dos custos, faz com que as entidades
organizacionais procurem alternativas inovadoras de controle e qualificação de seus produtos
e serviços prestados. Tornando-se fundamental os processos de verificação e aprimoramento
das ferramentas de controle patrimonial para o alcance da eficiência e eficácia dos recursos.
A auditoria transforma-se em uma ferramenta fundamental para análise dos controles
internos existentes nas organizações, tendo como um de seus propósitos a identificação dos
pontos que possuem ineficiências, possibilitando a partir das constatações e recomendações a
execução de ações corretivas e preventivas que proporcionem a continuidade dos negócios. A
problemática do estudo era como a realização de uma auditoria nos processos operacionais e
nos custos do recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos poderia contribuir no
cumprimento dos controles internos e assegurar a eficácia dos processos para uma
qualificação da gestão.
Nesse contexto, o objetivo desenvolvido do estudo foi identificar como a realização de
uma auditoria operacional é capaz de certificar os cumprimentos dos controles internos
existentes a fim qualificar a gestão em suas tomadas de decisões nos processo e nos custos do
recebimento, beneficiamento, armazenamento, transferências e comercialização de grãos.
Para isto, inicialmente foi efetuada a revisão bibliográfica a cerca de auditoria, auditoria
operacional de processos e de custos, e de acordo com a normatização técnica desta atividade
operacional definida pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA), além
de outras normatizações relacionadas ao tema.
No estudo foram mapeadas todas as atividades envolvidas no processo operacional do
recebimento, beneficiamento, armazenamento, comercialização e industrialização do grão, a
partir das técnicas e ferramentas que auditoria possui, sendo estas a identificação dos
controles internos, a elaboração do programa de auditoria, a aplicação dos papéis de trabalho
de auditoria e por fim a realização do relatório de auditoria, fazendo o uso de nomes fictícios
neste relatório de auditoria em relação à descrição da organização e dos responsáveis pela a
mesma, sendo que os dados e documentos coletados seguem conforme o estudo, sendo dados
verídicos dos períodos analisados de uma cooperativa da região.
Dessa forma, foi possível realizar o detalhamento de cada processo operacional e
analisar todos os controles internos estabelecidos pela cooperativa, verificando se a sua
aplicação esta de acordo com as diretrizes internas estabelecidas e com a legislação vigente
 80

desta área. Diante disso, verificou-se que os controles internos existentes cumprem com as
normativas internas e com as normativas técnicas aplicadas à área de recebimento de grãos,
das quais zelam pela seriedade e confiabilidade das informações geradas a todo o processo
operacional.
Com a realização do trabalho de auditoria foi conferido além dos controles internos, a
análise do recebimento, composição de estoque e aplicação dos custos operacionais no
recebimento, beneficiamento e armazenamento de grãos, com enfoque nas transferências para
as indústrias pertencentes à cooperativa, o que permitiu a compreensão que os custos destas
transferências merecem um pouco mais de atenção, precisando estabelecer critérios
adequados para a mesma, realizando a correta alocação de custos do grão no período para
cada atividade industrial, sem que haja equívocos nas informações geradas.
O presente estudo foi de suma importância para a organização, sendo que a
cooperativa precisava de tais apontamentos, da verificação dos procedimentos realizados nos
setores operacionais de amostragem, balança e armazém, assim como, da devida destinação
do grão em armazenagem. Sendo oportunas as sugestões de melhorias de conferências nos
processos internos a fim de garantir a eficiência e eficácias dos mesmos, melhorando a
qualificação da gestão em suas tomadas de decisões. E abrindo uma oportunidade de
realização de estudos futuros, com aperfeiçoamentos e dados mais amplos e precisos
aplicando uma análise especifica para a correta alocação de custos operacionais nestes setores
para as filiais industriais.
Enquanto acadêmica concluinte do curso de Ciências Contábeis, a escolha deste
trabalho foi muito satisfatória, ficando a certeza que o estudo auxiliou muito no crescimento
profissional e pessoal, possibilitando o aprofundamento de conhecimentos acerca de auditoria,
fazendo a integração da teoria com a prática aprendida durante toda a graduação e em especial
na realização deste trabalho de conclusão de curso.
 81

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APÊNDICES
 85

Apêndice I - Demonstração do cálculo umidade e impureza documentos x sistema

PROD/ IMP OUT. DESC DES OUT VL LIQ
GRÃO % DES UMID % DES KG TARA DIF TOTAL DIF
EMPR (g) DESC UMI IMP DESC SIST
EE MILHO 3 0,6 16,9 8,7 1 14.080 5.550 8.530 -742,11 -46,73 -77,41 7.664 7.664 -0
RF MILHO 15 3 17,2 9,3 1 48.780 16.680 32.100 -2985,30 -873,44 -282,41 27.959 27959 -0
JÁ MILHO 44 8,8 14,1 2,4 1 25.084 10.600 14.484 -347,62 -1244,00 -128,92 12.763 12760 3
RF MILHO 5 1 19,4 12,8 1 50.750 16.740 34.010 -4353,28 -296,57 -293,60 29.067 29066 1
LR MILHO 6 1,2 17,8 10,2 1 12.500 5.700 6.800 -693,60 -73,28 -60,33 5.973 5973 -0
RF MILHO 3 0,6 19,6 13,1 1 61.050 21.350 39.700 -5200,70 -207,00 -342,92 33.949 33949 0
FD SOJA TRANSG RR 13 2,6 13 0 8.870 3.530 5.340 -139 5.201 5.201 0
AP SOJA TRANSG RR 12 2,4 11,6 0 18.030 6.820 11.210 -269 10.941 10.941 0
NT SOJA TRANSG RR 6 1,2 12 0 14.980 6.260 8.720 -105 8.615 8.615 0
AL SOJA TRANSG RR 14 2,8 11,9 0 27.060 8.500 18.560 -520 18.040 18.040 0
EG SOJA TRANSG RR 15 3 13,5 0 10.830 4.350 6.480 -194 6.286 6.286 0
EL SOJA TRANSG RR 11 2,2 12,9 0 6.130 3.130 3.000 -66 2.934 2.934 0
VN SOJA TRANSG RR 4 0,8 10,6 0 8.560 3.300 5.260 -42 5.218 5.218 0
JAS SOJA TRANSG RR 19 3,8 11,5 0 21.560 7.120 14.440 -549 13.891 13.891 0
LG SOJA TRANSG RR 18 3,6 12 0 10.640 4.360 6.280 -226 6.054 6.054 0
CS SOJA INTACTA R 13 2,6 10,1 0 8.510 3.460 5.050 -131 4.919 4.919 0
LG SOJA TRANSG RR 7 1,4 13,6 0 11.290 4.460 6.830 -96 6.734 6.734 0
AC SOJA TRANSG RR 15 3 12,6 0 12.720 4.480 8.240 -247 7.993 7.993 0
VN SOJA TRANSG RR 5 1 12,6 0 8.660 3.310 5.350 -54 5.297 5.296 1
MK SOJA TRANSG RR 8 1,6 11,6 0 7.410 3.270 4.140 -66 4.074 4.074 0
FD SOJA TRANSG RR 9 1,8 13,1 0 7.570 3.550 4.020 -72 3.948 3.948 0
MK SOJA TRANSG RR 10 2 12,2 0 7.000 3.130 3.870 -77 3.793 3.793 0
AA SOJA INTACTA RR 14 2,8 12,7 0 19.600 6.690 12.910 -361 12.549 12.549 0
HE SOJA TRANSG RR 20 4 13,2 0 11.620 4.960 6.660 -266 6.394 6.394 0
MK SOJA TRANSG RR 6 1,2 11 0 7.890 3.140 4.750 -57 4.693 4.693 0
MK SOJA TRANSG RR 8 1,6 11,9 0 7.270 3.270 4.000 -64 3.936 3.936 0
PD SOJA TRANSG RR 6 1,2 12,7 0 8.430 3.330 5.100 -61 5.039 5.039 0
LR SOJA TRANSG RR 9 1,8 13,1 0 7.520 3.120 4.400 -79 4.321 4.321 0
AS SOJA TRANSG RR 9 1,8 13,1 0 14.770 5.770 9.000 -162 8.838 8.838 0
AS SOJA TRANSG RR 12 2,4 14 0 14.940 5.780 9.160 -220 8.940 8.940 0
MH SOJA TRANSG RR 15 3 14 0 8.430 3.340 5.090 -153 4.937 4.937 0
AT SOJA INTACTA R 9 1,8 13 0 21.080 7.020 14.060 -253 13.807 13.807 0
MR SOJA INTACTA R 10 2 17 5,8 20.280 8.040 12.240 -710 -231 11.299 11.299 0
IH SOJA TRANSG RR 7 1,4 14 0 8.270 3.320 4.950 -69 4.881 4.881 0
IH SOJA TRANSG RR 15 3 16,4 5,1 7.540 3.330 4.210 -215 -120 3.875 3.876 -1
395 79 476 67 6 559.704 210.760 348.944 -19.847 -3.091 -1.186 324.820,39 324.818 2
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)
 86

Apêndice II - Demonstração notas de transferências indústrias

NF ATIVIDADE PRODUTO NCM CFOP - Descrição QUANT. VLR TOTAL SACAS VLR UNIT.
1 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 27.730 R$ 13.818,78 462 R$ 29,90
2 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 27.010 R$ 13.459,98 450 R$ 29,90
3 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 29.510 R$ 14.705,82 492 R$ 29,90
4 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.220 R$ 15.557,97 520 R$ 29,90
5 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.880 R$ 15.886,87 531 R$ 29,90
6 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.730 R$ 15.812,12 529 R$ 29,90
7 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 32.060 R$ 15.976,57 534 R$ 29,90
8 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 33.170 R$ 16.529,72 553 R$ 29,90
9 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 13.720 R$ 7.594,02 229 R$ 33,21
10 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 13.380 R$ 7.405,83 223 R$ 33,21
11 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.770 R$ 14.725,40 530 R$ 27,81
12 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 32.110 R$ 14.882,99 535 R$ 27,81
13 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 37.440 R$ 18.657,60 624 R$ 29,90
14 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 36.060 R$ 17.969,90 601 R$ 29,90
15 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 32.100 R$ 15.996,50 535 R$ 29,90
16 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.770 R$ 15.832,05 530 R$ 29,90
17 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.740 R$ 15.817,10 529 R$ 29,90
18 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 31.110 R$ 15.503,15 519 R$ 29,90
19 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 27.000 R$ 13.455,00 450 R$ 29,90
20 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 13.350 R$ 6.652,75 223 R$ 29,90
21 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 17.780 R$ 8.860,37 296 R$ 29,90
22 IND. ALIM. MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 26.960 R$ 13.435,07 449 R$ 29,90
TOTAL 620.600 R$ 308.535,56 10.343 R$ 660,24

NF ATIVIDADE PRODUTO NCM CFOP - Descrição QUANT. VLR TOTAL SACAS VLR UNIT.
23 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 176.090 R$ 83.349,27 2.935 R$ 28,40
24 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 333.390 R$ 154.526,27 5.557 R$ 27,81
25 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 276.760 R$ 128.278,26 4.613 R$ 27,81
26 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 104.500 R$ 48.435,75 1.742 R$ 27,81
27 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 220.020 R$ 104.142,80 3.667 R$ 28,40
28 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 182.760 R$ 86.506,40 3.046 R$ 28,40
29 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 133.080 R$ 62.991,20 2.218 R$ 28,40
30 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 293.560 R$ 138.951,73 4.893 R$ 28,40
31 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 182.620 R$ 86.440,13 3.044 R$ 28,40
32 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 197.730 R$ 109.443,55 3.296 R$ 33,21
33 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 435.830 R$ 217.188,62 7.264 R$ 29,90
34 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 510.670 R$ 254.483,88 8.511 R$ 29,90
35 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 229.330 R$ 114.282,78 3.822 R$ 29,90
36 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 232.630 R$ 107.358,75 3.877 R$ 27,69
37 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 167.800 R$ 77.439,70 2.797 R$ 27,69
38 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 100.260 R$ 46.269,99 1.671 R$ 27,69
39 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 130.390 R$ 60.435,77 2.173 R$ 27,81
40 IND. RAÇÕES MILHO INDUSTRIA 10059010 1151 - Transf. Ind. 193.130 R$ 89.515,76 3.219 R$ 27,81
TOTAL 4.100.550 R$ 1.970.040,61 68.343 R$ 515,43
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)
 87

Apêndice III - Demonstração saldo a fixar produtores

SALDO ENTRADAS SAÍDA SALDO
DEPOSITANTE MOV. MÊS
INCIAL NF'S NF'S FINAL

EE 0 7.664 0 7.656 8
RF 27.959
RF 0 33.949 143.478 234.452 0
RF 29.066
LR 0 5.973 0 5.973 0
JAH 3.348 12.760 0 0 16.108
FIN 0 5.201
13.490 13.490 0
FIN 0 3.948
AP 0 10.941 0 10.941 0
NT 0 8.615 0 8.615 0
AL 0 18.040 0 0 18.040
EG 17.650 6.286 0 0 23.936
EM 0 2.934 4.085 0 0
VN 0 5.218
0 0 10.514
VN 0 5.296
JAS 0 13.891 12.553 26.444 0
LG 15.503 6.054 0 0 21.557
CS 0 4.919 2.013 2.906
LG 8.997 6.734 0 0 15.731
AC 0 7.993 7.801 15.794 0
MK 4.074
1.431 0 0 9.441
MK 3.936
MKM 4.693
0 0 8.486 0
MKM 3.793
AR 0 12.549 0 0 12.549
HE 899 6.394 0 0 7.293
PP 0 5.039 5.384 10.423 0
LR 0 4.321 4.713 4.800 4.234
SD 8.838
0 25.808 43.586 0
SD 8.940
MH 0 4.937 8.451 13.388 0
AT 0 14.454 56.469 46.915 24.008
MR 0 11.299 11.191 22.490 0
IH 0 4.881
25.358 34.115 0
IH 0 3.876
TOTAL 47.828 325.465 318.781 509.581 166.325
Fonte: Conforme dados pesquisa (2017)