חשבוניות פיקטיביות בישראל

חשבונית פיקטיבית היא חשבונית הנחזית לכזו שמשקפת עסקה, אך למעשה היא זיוף שמטרתו השתמטות ממס. מסירת חשבונית פיקטיבית היא עבירת מס, וגם השימוש בה בידי מקבלה הוא עבירת מס.

החשבוניות הפיקטיביות משמשות לפשיעה כלכלית, ובזאת הלבנת הון והעלמת מס, בדגש על העלמת מע"מ. בישראל תופעת החשבוניות הפיקטיביות היא בגדר מכת מדינה, ומשמשת כאמצעי הכנסה והעלמת מס בידי ארגוני הפשיעה. לפי דו"ח מבקר המדינה שפורסם בשנת 2014, השימוש והסחר בחשבוניות פיקטיביות גורמים לאוצר המדינה נזק של מיליארדי ש"ח בשנה.

הפיקציה יכולה לבוא לידי ביטוי בכמה אופנים, שהעיקריים בהם: האחד, כאשר החשבונית אינה משקפת עסקה כלל; השני, כאשר הצדדים המופיעים בחשבונית אינם הצדדים האמיתיים לעסקה; השלישי, כאשר השירות המופיע על גבי החשבונית אינו השירות שסופק בפועל.

אופן השימוש בחשבוניות פיקטיביות

גביית מע"מ

ערך מורחב – מס ערך מוסף

ככלל, עסקאות בישראל חייבות במע"מ בשיעור 17%. משיקולי יעילות, גביית המע"מ עבור המדינה נעשית על ידי בעלי העסקים עצמם באופן בו הם גובים מלקוחותיהם תוספת מס של 17% ומעבירים אותה לרשות המיסים. בהתאם, כאשר משלמים בעלי העסקים לספקים, עליהם להוסיף 17% לסכום העסקה (אותו יעביר הספק לרשות המיסים), ועל כן, על מנת למנוע מצב אבסורדי בו כל חוליה בשרשרת האספקה תשלם 17% נוספים, בעל העסק מזדכה על המע"מ ששילם לספק, וזאת באמצעות הגשת חשבונית מס שהוציא לו הספק, לרשות המיסים. המשמעות החשובה לענייננו היא שרשות המיסים למעשה נותנת סכום כסף (או הפחתה בחוב המס) עבור החשבונית.

שימוש בחשבוניות פיקטיביות להשתמטות מתשלום מע"מ

במצב האמור לעיל, אם לבעל עסק לבניית אתרים לא היו הוצאות, והוא ביצע מכירה בודדת ב-100 ש"ח והוציא ללקוח חשבונית על סך 117 ש"ח, עליו להעביר 17 ש"ח לרשות המיסים (הקרוי מס עסקאות). אילו היו לבעל העסק הוצאות (לצורך ביצוע העסקה, למשל תשלום למדריך בניית אתרים) בסכום 100 ש"ח (117 ש"ח כולל מע"מ), יכול היה להציג לרשות המס את החשבונית שקיבל מהספק ולקזז את 17 הש"ח ששילם לספק (הקרוי מס תשומות) מסכום המע"מ שעליו לשלם לרשויות המס.

עם זאת, לבעל העסק בדוגמה לא היו הוצאות, שכן, לצורך העניין, הוא למד לבנות אתרים בעצמו. אם ברצונו להשתמט באופן פלילי מהעברת המע"מ שקיבל מהלקוח לרשות המיסים, עליו ליצור מצג שווא כאילו היו לו הוצאות, ולשם כך הוא נדרש לחשבונית פיקטיבית, עליה ייכתב, למשל, כי שילם לעסק אחר 100 ש"ח בתוספת 17 ש"ח מע"מ, על אף שלא הייתה כל עסקה בינו לבין העסק האחר. לרוב, בעל העסק האחר מקבל סכום כסף מסוים עבור החשבונית הפיקטיבית שהנפיק, ובמקרים אחרים מדובר בבעל עסק המצוי בחובות או הנסחט על ידי ארגון פשיעה.

האופן האמור לעיל מאפשר להשתמט מתשלום מע״מ. עם זאת, ניתן במקרים מסוימים לקבל סכום כסף מרשות המיסים בעבור החשבוניות, כך שההונאה אינה מוגבלת רק להפחתת חוב המס. זאת, מאחר שגם אילו בעל עסק שילם לספקים, אך לא הכניס כלל כסף, במקרים מסוימים הוא זכאי לקבל מרשות המיסים את המע"מ עליו שילם בעבור החשבונית. לדוגמה, נניח שאדם פתח עסק למכירת נעליים, קנה מלאי בגובה 1,000 ש"ח, שילם עליו מע"מ בגובה 170 ש"ח, אך לא הצליח למכור את הנעליים ולהכניס כסף. במקרה כזה, אותו אדם יקבל מרשות המיסים, נכון לספטמבר 2022, את סכום המס הנקוב בחשבונית שקיבל מהספק. מצב זה, במקרים מסוימים, מאפשר לגשת עם חשבוניות פיקטיביות לרשות המיסים, ולקבל כסף, במנותק מהשאלה האם קיים לבעל העסק חוב מס והאם יש לו הכנסות.

שימוש בחשבוניות פיקטיביות במקרים אחרים

חשבונית יכולה להיחשב כפיקטיבית גם במקרים נוספים. כך למשל, כאשר השירות או הסחורה המופיעים על גבי החשבונית הם אינם השירות או הסחורה שסופקו בפועל (למשל, חשבונית עבור רכישת סוכריות כאשר בפועל נמכרו כדורי אקדח). הדבר נועד למנוע מצב בו עסקאות לא חוקיות מוסתרות מרשויות החוק באמצעות הצגתם לרשויות המס כעסקאות לגיטימיות, וזאת על אף שהלכה למעשה לא הועלם מס מהקופה הציבורית.

המצב המשפטי

הוצאת חשבונית פיקטיבית בכוונה תחילה מהווה עבירה פלילית לפי סעיף 220(6) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], שנוסחו הוא:

"אדם אשר במזיד, בכוונה להתחמק ממס או לעזור לאדם אחר להתחמק ממס, עבר אחת העבירות המנויות להלן, דינו - מאסר שבע שנים או קנס כאמור בסעיף 61(א)(4) לחוק העונשין ופי שניים מסכום ההכנסה שהעלים, שהתכוון להעלים או שעזר להעלים, או שני הענשים כאחד; ואלו הן:" ... (6) הציג מסמך כוזב למשלם ההכנסה לצורך מניעת ניכוי מס במקור או הפחתתו.

וכן עבירה פלילית לפי סעיף 117(א)(5) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 המכונה "חוק מע"מ":

"מי שהפר כמפורט להלן הוראה מהוראות חוק זה או התקנות על פיו, דינו - מאסר שנה:" ... (5) הוציא חשבונית מס בלי שהיה זכאי לעשות כן או לאחר שנאסר עליו לעשות כן;

מעבר לכך, ובשל היקף התופעה הנרחב, חוקמס ערך מוסף מקנה סמכות לרשות המיסים להטיל סנקציה אזרחית על מי שהוציא את חשבונית המס, ועל מי שניכה באמצעות החשבונית מס תשומות. כך, בהתאם לסעיף 50(א) לחוק מע"מ, אדם שהוציא חשבונית פיקטיבית יהיה חייב בסכום המס הכפול מהסכום המופיע על גבי החשבונית. לדוגמה, במקרה שבעל עסק מוציא חשבונית פיקטיבית על סך 100 ש"ח, שסכום המס בה הוא 17 ש"ח, רשות המיסים רשאית לחייב אותו במס בגובה 34 ש"ח. סנקציה זו מכונה "כפל מס".

באופן דומה, בהתאם לסעיף 50(א1) לחוק מע"מ, רשות המיסים רשאית לחייב בכפל מס עוסק שניכה מס תשומות הכלול בחשבונית פיקטיבית (כלומר, שהציג חשבונית על הוצאה מסוימת שלא התרחשה בפועל, או שלא התרחשה באופן המוצג על גבי החשבונית). יובהר, כי במקרה שהוצאה חשבונית פיקטיבית, הרשות רשאית לחייב בכפל מס גם את מוציא החשבונית, וגם את מקבל החשבונית, כך שלמעשה סכום המס העונשי מגיע לפי 4 מהסכום המופיע על גבי החשבונית.

סנקציה נוספת הנמצאת בשימוש נרחב על ידי רשות המיסים היא פסילת ספרים, וקנס בגין פסילת ספרים בגובה 1% ממחזור העסק, וזאת מכוח הוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), תשל"ג-1973.

הסנקציות האמורות אינן באות במקום ענישה פלילית, אלא בנוסף לה. במקרים רבים, אנשים שנמצאו אשמים בעבירות הנוגעות לחשבוניות פיקטיביות ואף ריצו את עונשם, חויבו גם במישור האזרחי על ידי רשויות המס.

היקף התופעה

תופעת החשבוניות הפיקטיביות בולטת במיוחד בענף הבנייה. זאת, בין היתר בשל כך שמקור מרכזי להון השחור בענף הוא מהעסקת שוהים בלתי חוקיים. מנתוני רשות המיסים, בשנת 2021 יצאו בסך הכול 365 שומות עם חשד לקיזוז חשבוניות פיקטיביות במשק כולו, בסכום כולל של יותר מ-1.1 מיליארד שקל. מתוך כל אלה, 116 שומות יצאו בענף הבנייה, בסכום כולל של כמעט 229 מיליון שקל - 32% מסך כל השומות שהוצאו עם חשד לקיזוז חשבוניות פיקטיביות בשנת 2021.

מעבר לענף הבנייה, התופעה מצויה גם בתחומים נוספים, כגון כוח אדם, ניקיון, ושמירה. זאת מכיוון שמדובר בענפים שיש בהם ערך מוסף גבוה ושימוש רב בעובדים המועסקים שלא כדין, ועל כן יש צורך בכיסוי העלויות הכרוכות בהעסקתם באמצעות ניכוי חשבוניות פיקטיביות.

מודל חשבוניות ישראל

מודל חשבוניות ישראל נועד לצמצם את תופעת החשבוניות הפיקטיביות. במסגרת המודל נקבע כי רשות המיסים תנפיק מספרי הקצאה לחשבוניות באמצעות מערכת מקוונת. מספרי הקצאה אלה יידרשו כתנאי לניכוי מס התשומות בעסקאות שמעל לתקרה שנקבעה בחוק (25,000 ש"ח לשנת 2024), ובהתאם למתווה הרשום בחוק. מודל "חשבוניות ישראל" יכנס לתוקף ב-5 במאי 2024.

מספר הקצאה הוא מספר ייחודי לחשבונית ספציפית במבנה של 9 ספרות, שמתקבל מרשות המיסים. מספר ההקצאה יופיע על גבי החשבונית בנוסף למספר האסמכתא של החשבונית. כדי לקבל מספרי הקצאה יש להירשם לשירותים הדיגיטליים של רשות המיסים. לאחר מכן ניתן לקבל מספר הקצאה באמצעות תוכנה להפקת חשבוניות המחוברת לשירותי רשות המיסים, או באמצעות יישום ייעודי באתר האינטרנט של הרשות.

החל מ-5 במאי 2024, עוסק שקיבל חשבונית מס מעוסק אחר, בסכום גבוה מ-25 אלף שקל לפני מע"מ (בשנת 2024), יוכל לנכות את המע"מ הגלום בחשבונית רק אם יש לה מספר הקצאה. הסכום הקובע לקבלת מספר הקצאה יירד בהדרגה: 20 אלף שקל ב-2025, 15 אלף שקל ב-2026, 10,000 שקל ב-2027 ו-5,000 שקל ב-2028. בשלב ראשון, כל בקשה למספר הקצאה תיענה בחיוב. החל מ-1 בינואר 2025, רשות המיסים תתחיל לבחון כל בקשה, ותסרב להעניק מספר הקצאה במקרים שבהם עולה חשד כי מדובר בעסקה פיקטיבית.

קישורים חיצוניים

• ליאת לוי, מגלגלים מיליארדים: "המספרים רצים להם בראש. אם לא היו פונים לפשע, הם היו מנהלים את החברות הכי גדולות בישראל", באתר TheMarker‏, 11 בנובמבר 2022