COMPTABILITE ANALYTIQUE Pr.

Wafia NOKAIRI

UNIVERSITE HASSAN II
Faculté des sciences juridiques économiques et sociales – Aïn chock, Casablanca
Filière : Economie et gestion

PROFESSEUR : WAFIA NOKAIRI

COURS DE COMPTABILITE ANALYTIQUE

PLAN DU COURS :
❖ LES OBJECTIFS ET LE ROLE DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE
❖ LES CHARGES DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE
❖ LE TRAITEMENT DES CHARGES DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE
❖ LE CALCUL DES COUTS
❖ LE RESULTAT ANALYTIQUE

Objectifs généraux du cours :

Maîtriser les approches et méthodes permettant:

• La détermination des coûts de revient et du résultat analytique ;
• L’analyse du résultat global, en résultat par produit.

Les supports pédagogiques:

• Présentation power point;

• Exercices;
• Etudes de cas.

ANNEE UNIVERSITAIRE : 2023/2024

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COMPTABILITE ANALYTIQUE Pr. Wafia NOKAIRI

INTRODUCTION GENERALE
Pour gérer l'entreprise, il faut mettre en place un “système de gestion” qui est un
ensemble coordonné et structuré de règles, de procédures et d'outils placés dans l'entreprise
pour s'assurer qu'elle crée de la valeur au jour le jour.

Ce système englobe trois composantes :

✓ Système de contrôle : “on est sur la bonne route”;
✓ Système d'information : “nous savons ce que nous faisons”;
✓ Système de pouvoir : “nous savons qui prend quelle décision”.

Dans le cadre de ce cours, il s’agit d’étudier le système d'information comptable interne de

l'entreprise. Le système d’information comptable de l’entreprise comprend :
✓ La comptabilité générale et ;
✓ La comptabilité analytique et de gestion.

1. Rappel des données de base de la comptabilité générale (CG):

La comptabilité générale (CG) est une comptabilité légale qui a pour objet la saisie, la
classification et l’enregistrement des flux externes. L’enregistrement de ces flux abouti à la fin
de l’exercice à l’élaboration des états de synthèse. Cette comptabilité a pour objectif essentiel :
l'établissement des états de synthèse (le bilan et le compte de résultat). Ces états sont d'une
utilité précieuse pour la direction, les actionnaires, l'administration fiscale, ....

Mais, elle reste pauvre pour les gestionnaires internes de l'entreprise (formation du résultat,
évaluation de l'exploitation, établissement de prévisions, contrôle de la rentabilité, .. ;).

La comptabilité générale :
✓ Ne s’intéresse qu’aux flux externes : elle considère l’entreprise comme une boite noire
et ne rend pas compte du processus de transformation des inputs à l’intérieur de
l’entreprise.
✓ Ne permet pas d’évaluer les stocks finaux, ni la production faite par l’entreprise pour
elle-même.
✓ Donne un résultat unique pour tous les produits confondus, toutes les activités
confondues. C’est donc une comptabilité de synthèse qui ne permet pas de savoir les
détails de ce résultat unique ou global.

Exemple : supposons qu’une entreprise fabrique 3 produits :

S1 S2 S3
A + 500 - 1500 - 600
B + 500 0 - 500
C 0 + 2500 + 2100
Total 1000 1000 1000

En comptabilité générale le résultat c’est un bénéfice de 1000. Est-ce que la gestion de cette
entreprise est bonne ?

Le total n’a aucune influence sur la prise de décision = il n’a aucune importance.
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2. Lien entre comptabilité générale et comptabilité analytique (CA) :

La comptabilité analytique (CA) permet de pallier aux lacunes de la comptabilité générale

afin d'analyser l'exploitation interne et servir d'outil de gestion indispensable pour la prise de
décision. La CA essaye de remédier aux insuffisances de la CG. Elle illumine « la boite noire »
en détaillant le processus de transformation.

L’entreprise, d’un point de vue structurel, est considérée comme un « système » ; qui est
composé d’un ensemble de « sous-systèmes » en interaction continue. La CG fourni le résultat
global de l’entreprise. Quant au résultat des « sous-systèmes », il est généré par la CA. Ce qui
permet de détecter les ‘sous-systèmes’ défaillants.

Comparaison entre la CG et la CA :

Eléments de comparaison Comptabilité générale Comptabilité analytique

Au regard de la loi Obligatoire Liberté d’organisation
Règles Normatives Souples et évolutives
Vision de l’entreprise Résultat global Résultat analytique
Horizon Passé Présent, futur
Nature des flux Externes Internes
Classification des charges Par nature Par destination
Objectifs Financier (emprunt, trésorerie…) Economique

3. Définition de la CA :
La CA peut être définie comme la comptabilité des coûts qui traversent la vie de l'entreprise.
C’est une technique quantitative de collecte, de traitement et d’interprétation des données
globales qui conduit à prendre des mesures de détail.

La CA est un mode de traitement de données dont les objectifs essentiels sont :

D’une part:
➢ Connaître les coûts des différentes fonctions de l’entreprise;
➢ Déterminer les bases d’évaluation de certains éléments du bilan de l’entreprise;
➢ Expliquer les résultats par secteur d’activité, en calculant les coûts des produits et les
comparer à leur prix de vente.
D’autre part:
➢ Permettre d’établir des prévisions des charges et des produits;
➢ Fournir les informations nécessaires à la gestion et tous les éléments de nature à éclairer
les prises de décision.

4. Concepts fondamentaux

- Coût: Un ensemble de charges correspondant à un découpage jugé pertinent par le

gestionnaire. Aux différents stades d’élaboration d’un produit, plusieurs coûts peuvent
être déterminés : coût d’achat, coût de redistribution, coût de revient…

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- Coût de revient: Accumulation de coûts au stade final d'élaboration d'un objet, vente
incluse. Tout ce que le produit a coûté au cours du cycle d’exploitation, de sa conception
à sa disparition (chez le client ou dans l'entreprise).
Cycle d’un produit : Conception – Production – Distribution;
- Marge: Différence entre un prix (de marché ou interne) et un coût, à n'importe quel stade
du processus C.P.D.
- Résultat: Il se calcule par la différence entre le chiffre d’affaire et le coût de revient.
- Prix de vente: C’est la valeur monétaire que perçoit le vendeur pour le bien vendu.
- Prix d’achat: C’est la valeur monétaire que doit débourser l’acheteur pour acquérir un
bien ou une marchandise.

N.B. :
On confond souvent la notion de coût et celle de prix. Le prix exprime les transactions que
l’entreprise réalise avec l’extérieur :
- prix des marchandises ou des matières achetées ;
- prix de vente des produits vendus.
Le coût, quant à lui, est un ensemble de charges ; il est propre à l’entreprise. Son mode de
calcul et d’analyse dépend de l’organisation et de l’activité de l’entreprise.

CHAPITRE I. LES CHARGES : ELEMENTS CONSTITUTIFS DES COUTS

La CG est influencée par des considérations juridiques et fiscales. Elle enregistre les
charges supportées par l'entreprise dans la classe 6 du PCG. Ces charges sont classées suivant
leur nature (achats, services extérieurs, impôts, charges de personnel, dotations aux
amortissements).

Le passage des charges de la CG aux charges de la CA

Charges non Charges

incorporables supplétives

Charges de la CG Charges incorporées en CA

Charges de la CA = Charges de la CG – Charges non incorporables + charges supplétives

Charges incorporables

Charges de la CG Charges incorporées en

CA
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La CA se libère de ces influences et privilégie une approche économique des phénomènes

étudiés afin de répondre à ses objectifs. Ainsi, les données de la CG subissent des retraitements
avant d’être intégrées dans les coûts calculés par la CA.
Ainsi, afin de calculer ces coûts, la plupart des charges de la CG sont reprises pour leur montant
en CA. Il s’agit des charges incorporables aux coûts.
Cependant, certaines charges de la CG subissent des retraitements avant d’être intégrés dans les
coûts. Ces retraitements ont pour objet soit :
✓ D’éliminer certaines charges (charges non incorporables) ;
✓ D’en substituer certaines (charges de substitution : entrent dans le calcul des coûts
pour un montant différent à celui enregistré par la CG) ;
✓ D’en créer d’autres (charges supplétives).

I. Charges non-incorporables :
Ce sont des charges qui ont été régulièrement comptabilisées en classe 6 suivant les critères de
la comptabilité générale mais, du fait de leur caractère, ne doivent pas intervenir dans le calcul
des coûts de l'entreprise désirant obtenir des coûts significatifs d'une période à une autre. Ces
charges ne reflètent pas les conditions normales d’une exploitation régulière de l’entreprise.
Seront donc exclues des charges à incorporer aux coûts :
• Les charges présentant un caractère exceptionnel ou ne relevant pas de l'exploitation
normale et courante de l'entreprise ; (exemples : des dépenses ne restant pas à la charge
de l'entreprise, des impôts sur les bénéfices, les charges sur exercices antérieurs, de la
participation des salariés...).
• L’impôt sur les résultats;
• Les dotations aux amortissements de certains frais d’établissement (immobilisations en
non-valeurs);
• La fraction des amortissements dérogatoires excédant l’amortissement économique
normal ;
• La dotation aux provisions pour dépréciation ;

N.B : La considération d’une charge comme non incorporable reste une question d’appréciation
de la part du gestionnaire et varie d’une entreprise à une autre.

II. Charges supplétives :

Ce sont des charges incorporées aux coûts, malgré qu’elles ne figurent pas en CG. Cette
incorporation répond à des considérations d’ordre économique et de gestion.
Il s’agit notamment de :
• La rémunération conventionnelle des capitaux ;
• La rémunération du travail de l’exploitant.

1. La rémunération des capitaux propres :

La rémunération des fonds propres n’est pas enregistrée en CG. Pourtant, elle représente une
charge pour l’entreprise. Si l’entreprise finance ses investissements par emprunt, elle supportera

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des charges financières. Donc, elle se prive des intérêts de placement. Ce manque à gagner
représente un coût d’opportunité pour l’entreprise.
On calcule donc une charge d’intérêt fictif non comptabilisée en comptabilité générale mais
incorporée en comptabilité de gestion, afin de rendre la comparaison possible entre ces
entreprises et celles qui recourent aux capitaux empruntés, pour le financement de leur
exploitation.
Exemple : Les capitaux propres d’une entreprise sont de 1.500.000 Dh (capital +réserves
+report à nouveau +provisions réglementées). Le taux moyen des emprunts à long terme est de
7 % l’an. La périodicité de calcul des coûts est mensuelle. Les charges supplétives mensuelles
s’élèveront à : 1.500.000 x 7 % x 1/12=8750 Dh pour l’exercice N. Ces charges fictives sont à
incorporer aux coûts de production des biens et des services.
2. La rémunération du travail de l’exploitant non salarié :
Dans une société, les dirigeants sont rémunérés par des salaires qui sont incorporés aux coûts
car ce sont des charges. Par contre, dans le cas d’entreprise individuelle, l’exploitant se
rémunère par les bénéfices. Cela n’apparaît pas dans les charges de la comptabilité générale. Il
faut donc rétablir l’équilibre en incorporant aux coûts ces rémunérations.
Exemple : un ingénieur exploitant non salarié d’une petite entreprise. Il exerce son activité en
se partageant entre l’aspect technique et le commercial. Un technicien à temps plein est payé
3000 Dh, un commercial à temps plein est payé 2500 Dh. Donc le salaire à incorporer est :
3000* 50% + 2500* 50% = 2750 Dh + 50% de charges patronales =4125 Dh.
III. Charges de substitution :
Les charges de substitution sont des charges qui sont incorporées en comptabilité analytique à
des montants différents de ceux retenus en comptabilité générale. Les charges de substitution
sont calculées en prenant en compte la réalité économique des dépréciations.
1. Charges d’usage : substituées aux amortissements
L’amortissement est calculé en CG selon des critères dictés par la réglementation fiscale, ce qui
donne des montants qui manquent de pertinence et donc ne répondent pas aux objectifs de la
CA.
Ainsi, l’application du système d’amortissement dégressif change inégalement les coûts des
périodes. De même, la prise en compte de durées de vie conventionnelles risque d’augmenter
ou au contraire minimiser les coûts.
La CA permet donc, de déterminer une charge d’usage qui se substitue à l’annuité
d’amortissement enregistrée en CG en répondant à des critères économiques. Cette charge est
définie par le rapport :
Valeur d’usage de l’immobilisation
Durée prévue d’usage
Les charges d’usage diffèrent des amortissements sur trois points essentiels :

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• La base amortissable d’une immobilisation doit être sa valeur actuelle (prix du marché)
et non sa valeur d’origine ; La durée d’amortissement doit être une durée probable
d’utilisation qui peut différer de la durée admise pour l’amortissement ;
• La charge d’usage reste incorporée au coût tant que l’immobilisation reste en service et
même si elle est totalement amortie comptablement.
Exemple 1:
Une machine-outil dont le coût d’acquisition est de 10.000 Dh au début de l’exercice N (amortie
linéairement sur 5 ans).
Au début de l’exercice N+2 sa valeur de remplacement à neuf est estimée à 8.000 Dh. En
comptabilité analytique, sa durée probable d’utilisation est a été fixé à 8 ans.
Calculons la charge d’usage :
• Pour les deux exercices N et N+1 =
La valeur d’usage: 10.000/8 = 1.250 alors que l’annuité d’amortissement: 10.000/5 = 2.000
• A partir de N+2 =
La valeur d’usage : 8.000/8 = 1.000 alors que l’annuité d’amortissement : 10.000/5= 2.000
La différence d’incorporation sur amortissement = charges d’usage – annuité
d’amortissement comptabilisée.

Exemple 2:
Pour un exercice donné, un matériel de transport, est fiscalement amortis sur 10 ans, le matériel
a coûté 120.000 DH.
Le chef d’entreprise pense que le matériel vaut actuellement 125.000 DH, est servira utilement
pendant 8 ans.
Quelle est la charge à incorporer aux coûts ?
Dotation aux amortissements comptable = Valeur d’origine / Durée fiscale = 120000/10=
12.000 DH
Charge d’usage = Valeur actuelle / Durée d’usage = 125000/8= 15.625 DH
Différence d’incorporation /amortissements = charge d’usage – dotation aux amortissements
comptables = 15.625 – 12.000 = +3.625 DH.

2. Charges étalées : substituées aux provisions

Elles se substituent aux dotations aux provisions de la CG. Seules les provisions pour risques
et charges sont pris en compte par la CA. Ainsi, les dotations aux provisions pour dépréciations
des éléments d’actif, relèvent d’une analyse patrimoniale qui n’est pas l’objet du calcul des
coûts. Egalement, les dotations pour provisions réglementées ont un caractère trop fiscal pour
être considérées comme des charges incorporables.
Les provisions pour risques et charges anticipent des dépenses de gestion courante qui sont
intégrables aux coûts mais leurs montants importants et irréguliers d’un exercice à l’autre
entraînent des variations sensibles dans les résultats obtenus. D’où l’importance de retenir en
CA des charges étalées qui répondent à des considérations purement économiques.
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La différence d’incorporation sur provisions (qui peut être soit positive soit négative) =
charge étalée – dotation aux provisions
Exemple :
Une entreprise doit engager dans 4 ans, de grosses réparations évaluées à 600.000 DH.
Elle devait chaque année constituer une provision 600000/4= 150.000 DH.
Pour des raisons de méventes passagères de ses produits, elle ne constitue en C.G qu’une
provision de 37.500 DH (annuelle).
Quelle est la charge à incorporer aux coûts ?
Charge étalée = 150000/12= 12.500 DH
Différence d’incorporation /provisions = charge étalée – dotation aux provisions comptables =
150.000 – 37.500 = 112.500 = +112.500/12 = 9.375 DH

3. L’abonnement des charges ou les charges abonnées:

Il permet d’intégrer aux coûts des charges incorporables de la CG dont la périodicité de calcul
diffère de celle de la CA (en générale, tous les mois). Il s’agit des charges correspondant à une
consommation régulière mais payée périodiquement (ex: loyer, abonnements, assurance,….).
Exemple : le loyer annuel est payé le 31/12 pour 60 000 Dh. Pour le calcul mensuel des coûts
on retient 5000 Dh (60000/12).
Ces retraitements des charges constituent une étape fondamentale pour obtenir des coûts qui
reflètent économiquement les conditions d’exploitation de l’entreprise.
Une fois l’ensemble des charges incorporables est délimité, on peut à ce moment, commencer
le traitement des différents coûts. Pour cela, il faudra en préalable, partager les charges selon
leur destination :
• Les charges dont la destination est connue, intégreront directement les coûts ;
• Les autres charges doivent suivre un traitement particulier avant d’intégrer les coûts.

CHAPITRE II. LE TRAITEMENT DES CHARGES DE LA CA

La méthode des coûts complets partage les charges incorporables en : charges directes et
charges indirectes. Elle est fondée sur le principe d’une prise en compte complète des coûts
directs et des coûts indirects de l’entreprise, par le biais d’une répartition préalable pour les
seconds, dans des «centres d’analyse».
I. Définition des charges directes et charges indirectes :
Le caractère direct ou indirect des charges dépend du mode de cheminement des charges, à
l’intérieur du réseau d’analyse.
1. Les charges directes :
Les charges sont dites ‘directes’, lorsqu’on peut les affecter sans ambiguïté et sans calcul
préalable, au coût d’un produit ou d’un établissement : ce sont des charges dont la destination
est connue. Leur affectation aux coûts s’effectue grâce à un moyen de mesure.

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Par exemple : le montant des charges de main d’œuvre relatif à des heures de travail passées
dans tel atelier. C’est le cas aussi des matières premières consommées pour la fabrication d’un
produit ou l’amortissement d’une machine, servant à la fabrication d’un seul produit,
constituent des charges directes de production de ce produit.
Généralement, les charges directes retenues par les systèmes d’information sont :
• les matières et fournitures, qui sont forcément des charges directes lorsqu’elles entrent
dans la composition des produits fabriqués ;
• l’annuité d’amortissement d’une machine qui sert à fabriquer un seul produit ;
• la main d’œuvre directe : il s’agit des frais de personnel pour la réalisation d’un produit.
Ces éléments sont faciles à identifier et à affecter aux coûts des produits.
2. Les charges indirectes :
Elles concernent plusieurs produits ou même l’ensemble de l’entreprise. Elles ne
peuvent pas être imputées directement aux coûts. La connaissance de leur destination nécessite
un traitement préalable dans des centres d’analyse.
Exemple : les charges d’entretien, les charges d’administration générale, la consommation
d’électricité de l’entreprise, l’assurance des locaux, le loyer…
Le traitement de ces charges indirectes s’effectue à travers trois opérations successives :
1. Répartition sur des centres d’analyse ;
2. Cession de prestations entre centres d’analyse « sous répartition » ;
3. Imputation des coûts des centres d’analyse aux coûts recherchés.

Schéma de traitement des charges directes et charges indirectes

II. Le traitement des charges indirectes :

L’analyse des charges indirectes nécessite tout d’abord de procéder à un découpage de

l’entreprise en « centres d’analyses » appelés aussi « sections analytiques ».

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1. Les centres d’analyse :

Il s’agit d’une subdivision comptable d’une entreprise où sont analysés et regroupés les
éléments de charges indirectes avant leur imputation aux coûts.
Deux critères découlent de cette définition :
• Ils doivent correspondre autant que possible à une division réelle de l’entreprise ou à
l’exercice d’une responsabilité ;
• Les charges totalisées dans un centre doivent avoir un comportement commun de telle
sorte qu’il soit possible de déterminer une unité de mesure de l’activité de chaque centre.

Le centre d’analyse peut correspondre :

▪ soit à une division fonctionnelle de l’entreprise, division qui équivaut à une fonction,
comme le financement, l’administration, la sécurité, la gestion du personnel…
▪ soit à une division réelle de l’entreprise, division qui équivaut à un service ; on parle alors
de centre de travail ou opérationnel, tels l’atelier X, l’atelier Y, …

2. La classification des centres d’analyse :

Le centre d’analyse doit être choisi de telle manière que les charges indirectes qu’il
regroupe soient homogènes. L’homogénéité du centre doit permettre, la mesure de son activité
par une unité physique. Ce n’est pas toujours possible, d’où les distinctions entre centres
opérationnels et centres de structure.

a) Centres opérationnels :

Ce sont les centres d’analyse dont l’activité peut être mesurée par une unité physique dite «
unité d’œuvre », comme l’heure machine, l’heure de main d’œuvre directe, l’unité de produit
fabriqué, etc.
Cette unité doit :
▪ caractériser l’activité du centre : le montant des charges doit varier en fonction du nombre
de ces unités ;
▪ permettre une imputation des charges du centre aux coûts des produits ou des commandes
intéressées.

On doit donc être en mesure de déterminer le nombre d’unités d’œuvre correspondant aux
différents produits ou aux différentes commandes.

On calcule :
Coût de l’unité d’œuvre = Coût du centre d’analyse /Nombre d’unités d’œuvre du centre
d’analyse
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b) Centres de structure :

Ce sont les centres d’analyse pour lesquels il n’est pas possible de mesurer une activité par une
unité physique, comme l’administration générale, le financement, etc.
En l’absence d’unité d’œuvre, on calcule un taux de frais en fonction d’une base exprimée en
dirhams.
On calcule : Taux de frais = Coût du centre d’analyse /Base de répartition en Dirhams

3. Des centres d’analyse aux imputations :

Les diverses destinations des coûts des centres, lors de leurs imputations, conduisent à une
classification des centres d’analyse.

a) Les centres principaux :

Ce sont les Centres dont l’activité contribue directement aux principales phases du cycle
d’exploitation. Il peut s’agir de :

▪ Centres de gestion des approvisionnements: service achats, magasins de stockage…

▪ Centres de production : ateliers…
▪ Centres des études techniques et recherches
▪ Centres de distribution: magasins de vente, service de livraison…

b) Les centres auxiliaires :

Ce sont les centres dont les coûts sont imputés à d’autres centres d’analyse car l’essentiel de
leur activité leur est consacré. Il s’agit par exemple de :
▪ Centres de gestion du personnel (embauche, formation, services sociaux..) ;
▪ Centres de gestion des bâtiments (éclairage, hygiène, entretien…) ;
▪ Centres de gestion du matériel (entretien, révision, réparation…) ;
▪ Centres des prestations connexes (transport, reproduction de documents, traitement de
l’information…).

4. La répartition des charges indirectes entre les centres d’analyse :

La répartition des charges indirectes s’effectue en deux temps d’abord une répartition
primaire puis une répartition secondaire.

a) Répartition primaire :

La répartition primaire est l’attribution des charges indirectes aux différents centres, soit :
▪ par affectation si l’on dispose de moyens de mesure des consommations de charges par
nature pour chaque centre (la consommation d’électricité mesurée par compteur,…) ;
▪ par répartition si l’on utilise des clés de répartition entre les centres (consommation
d’électricité proportionnellement aux nombres d’ampoules ou aux surfaces, les frais de

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chauffage répartis par mètre cube, les fournitures de bureau réparties par nombre de
secrétaires…).
A la fin de ce processus de répartition, on totalise tous les centres pour préparer la répartition
suivante.

b) Répartition secondaire :
La répartition secondaire est la répartition des prestations des centres auxiliaires dans le coût
des centres principaux. Cette répartition peut s’effectuer selon deux méthodes :
▪ Par une mesure réelle des prestations fournies : on utilise les consommations de chaque
centre principal ;
▪ Par une estimation arbitraire des prestations fournies aux centres principaux : on utilise alors
une clé de répartition.

5. La cession de prestations entre centres auxiliaires :

Souvent, les sections auxiliaires fournissent des prestations non seulement aux sections
principales, mais également à d’autres sections auxiliaires. Deux cas sont possibles :

Transfert en escalier (ou en cascade) Prestations réciproques

Le coût constaté de chaque centre à un certain Les centres auxiliaires se fournissent

niveau de calcul est transféré aux suivants réciproquement des prestations.
sans réciprocité.
Il est nécessaire d’effectuer un calcul
On vide alors les sections auxiliaires en préalable pour déterminer le total de chaque
procédant selon le principe de l’universalité centre auxiliaire à répartir.
décroissante.
Exemple : la section entretien fournit des
prestations à la section transport qui lui-
même fournit simultanément des prestations
à la section entretien.

Dans le cas des prestations réciproques, deux méthodes pour résoudre ce problème:
❖ Méthode mathématique:
Elle se traduit par la résolution d’un système d’équations. On procède à une mise en équation
telle que pour n centre ayant des transferts croisés entre eux on obtienne un système de n
équations du premier degré à n inconnues.
❖ Transferts à des taux standards :
Ces taux peuvent être estimés a priori ou fondés sur l’étude des coûts historiques constatés.

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CHAPITRE III. L’INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS:

I. Définition et classement des stocks :
Le droit comptable marocain définit les stocks comme l’ensemble des marchandises, matières
et fournitures, propriétés de l’entreprise, qui interviennent dans le cycle d’exploitation pour
être : soit vendus en l’état ; soit consommées par le processus de fabrication.
On distingue entre différents éléments stockables qui peuvent être classés en trois phases de
stockage :

Stocks

Phase approvisionnement Phase production Phase distribution

- Marchandises ; - Produits - Produits finis ;

- matières premières ; intermédiaires ; - Produits résiduels ;
- matières consommables ; - Produits en-cours ; - Emballages ;
- emballages - Produits finis - Marchandises.

Les stocks engendrent plusieurs coûts qu’on peut regrouper en trois types : coût de passation
de commande ; coût de possession du stock : comme les coûts de logement de stock (loyer des
entrepôts, gardiennage, assurance, manutention, amortissement des entrepôts, suivie
administratives) ; les coûts de financement (ressource nécessaire au financement des besoins en
fonds de roulement générer par l’existence des stocks) et coût de dépréciation des stocks ; coût
dû à l’insuffisance ou la rupture des stocks.
II. L’inventaire permanent :
Pour maîtriser les coûts engendrés par les stocks, l’entreprise doit tenir un inventaire permanant
aussi bien en quantité qu’en valeur de ses stocks.
Le premier est généralement assuré par le service des magasins qui est chargé d’enregistrer
toute entrée et toute sortie de stock. L’inventaire permanent en valeur relève généralement de
la responsabilité du service de comptabilité. Il dresse des inventaires permanents permettant de
connaître, à la fois, les mouvements (entrées, sorties et existant) en quantité et en valeur.
Les mouvements de stocks d’une période se caractérisent par des entrées, des sorties et des
niveaux de stocks.
L’inventaire permanent permet de connaître à tout moment, grâce à des fiches de stocks, les
entrées en stock en quantité et en valeur, les sorties et l’état des stocks. Cette méthode détermine
le stock théorique, qui doit être systématiquement comparé au stock réel calculé à partir d’un
inventaire physique à la fin de l’exercice comptable.

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L’inventaire en valeur porte généralement sur les éléments suivants : stock initial ; les entrées
et les sorties
III. L’évaluation des mouvements de stocks :

1. L’évaluation du stock initial :

Le stock initial de la période P est celui du stock final de la période (P-1). Ce dernier est donné
par :
Stock final= (stock initial + entrées de la période) - sortie de la période

2. L’évaluation des entrées en stocks :

Les stocks sont enregistrés :
❖ Au coût d’acquisition, pour les biens achetés par l’entreprise ;
❖ Au coût de production, pour les biens produits par l’entreprise.

3. La valorisation des sorties de stocks :

La tenue de l’inventaire permanent implique, en plus de gérer la valeur à l’entrée (gestion des
stocks et des commandes), le choix des valeurs à retenir à la sortie des stocks. Plusieurs
méthodes sont utilisées pour résoudre ce problème. La méthode choisie est généralement
fonction de l’environnement financier et de la tendance des prix.
Les méthodes de valorisation préconisées par le PCG sont comme suit :
➢ Méthode du coût moyen unitaire pondéré « après chaque période » ;
➢ Méthode du coût moyen unitaire pondéré « à la fin de la période » ;
➢ Méthode du « premier entré, premier sortie » PEPS ou FIFO « First in First out » ;
➢ Méthode du « dernier entré, premier sorti » DEPS ou LIFO « Last In First Out ».

a) Le CMUP à la fin de la période :

Il est calculé selon la formule suivante :

Valeur du stock au début de la période + valeur des entrées

au cours de la période
C.M.U.P de la période =
Quantité du stock au début de la période + Quantité des
entrées au cours de la période

Exercice d’application :
Pour la fabrication d’un produit P, les mouvements des stocks des matières premières M,
pour le mois d’octobre, se présentent comme suit :
01/10 : stock initial : 200 kg à 24 dh/kg
4/10: sortie 40 kg
12/10 : sortie 60 kg
16/10: entrée 100 kg à 46 dh/kg

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21/10 : sortie : 80 kg
26/10 : sortie : 50 kg
30/10 : entrée : 100 kg à 52 dh/ka
Les autres renseignements sont :
-Charges directes et indirectes de production : 13 000 dh
-Charge directes et indirectes de distribution : 3 000 dh
-Vente de 90 kg de produit P à 230 dh/kg et 2 kg de M permet d’obtenir 1 kg de P
-Il n’existait pas de stock initial de P au 1/11
-Aucun produit n’est encours de finition.

Tenez la fiche de stock de M selon la méthode C.M.U.P de la période et déterminez le coût

de production, le coût de revient et le résultat analytique.

b) Le CMUP après chaque entrée :

On calcule après chaque entrée le C.M.U.P selon la formule suivante :
Valeur du stock initial + valeur de l’entrée
C.M.U.P =
Quantité du stock initial + Quantité de l’entrée
Ce calcul est effectué à chaque nouvelle entrée. Le coût unitaire obtenu est utilisé pour valoriser
les sorties jusqu’à l’entrée suivante.
Exercice d’application (Suite) :
Tenez la fiche de stock de M selon la méthode C.M.U.P mobile et déterminez le coût de
production, le coût de revient et le résultat analytique.
c) Méthode du « premier entré, premier sortie » PEPS ou FIFO « First in First out »

Cette méthode dite aussi méthode des lots, considère que les matières ou les produits entrant
les premiers doivent sortir les premiers. On évalue donc les sorties du magasin au coût des
entrées les plus anciennes.

Exercice d’application (suite) :

Tenez la fiche de stock de M selon la méthode FIFO et déterminez le coût de production, le
coût de revient et le résultat analytique.

d) Méthode Dernière Entrée Première Sortie (Last In, First Out - LIFO) :

Cette méthode est exactement l’inverse de la précédente, ce sont les dernières entrées qui
doivent sortir les premières.

Exercice d’application (Suite) :

Tenez la fiche de stock de M selon la méthode LIFO et déterminez le coût de production, le
coût de revient et le résultat analytique.

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CHAPITRE III : LES DIFFERENTES ETAPES DE CALCUL DES COUTS :

Nous venons de voir que le coût des produits (ou des services) destinés à la vente est obtenu en
ajoutant aux charges directes qui les concernent, une quote-part de charges indirectes, qui
correspond au nombre d’unités d’œuvre consommées par ces produits.
Le calcul des coûts à différentes phases doit s’adapter à l’organisation de l’entreprise et à son
activité. La hiérarchie des coûts dépend des étapes du processus d’exploitation. Il faut
déterminer successivement les coûts d’achat, de production et enfin de revient.
I. Le schéma hiérarchique des coûts :
Les coûts des produits sont calculés en différentes étapes selon le cycle d’exploitation de
l’entreprise. Ces étapes diffèrent selon son type d’activité.
Ce schéma de production représente de façon simplifiée les différentes étapes
d’organisation du processus de production de l’entreprise, depuis l’acquisition des matières
premières jusqu’à l’élaboration des produits finis.
1. Le schéma de calcul des coûts d'une entreprise commerciale :
Les entreprises de distribution se caractérisent par l’absence de transformation des biens
achetés.

2. Le schéma d'une entreprise de service :

3. Le schéma de production d'une entreprise industrielle :

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II. Le coût d’achat :

Le coût d’achat ou coût d’approvisionnement correspond à la première phase du cycle
d’exploitation de l’entreprise. Il se situe en amont de la hiérarchie des coûts complets.
Le coût d’achat est tout ce qu’ont coûté les biens achetés par l’entreprise jusqu’à la mise en
stock. Il se compose de :
✓ du prix d’achat, net des réductions commerciales et de l’escompte de règlement, hors
taxes;
✓ des frais d’achat et d’approvisionnement (frais de transport, frais de manutention, frais
de douanes, frais d’acquisition, de réception …).
✓ des charges indirectes d’approvisionnement, regroupées dans un ou plusieurs centres
d’analyse. Leur imputation au centre d’approvisionnement s’effectue à travers les unités
d’œuvre ou les assiettes de frais.
Coût d’achat (des matières achetées) = prix d’achat hors taxes + frais sur achat et
approvisionnement
Il convient de noter que les comptes des stocks ne sont établis qu’après avoir calculer le coût
d’achat de ces biens. Il faut bien distinguer le coût d’entrée en stock et le coût de sortie. Le
premier a été calculé en ajoutant au prix des matières premières, les frais d’achat qui lui sont
liés. Le coût à la sortie du stock correspond à la valeur des matières premières indiquées en
sortie qui tient donc compte de la valeur du stock initial.
Exemple d’application
Une entreprise fabrique un produit X à partir des deux matières premières : A et B. Durant le
mois de novembre, les achats sont les suivants : A : 1000 kg à 10 dh/kg, B : 500 kg à 25 dh/kg.
Les frais de transport : A : 2000 dhs et B : 1000 dhs. Les frais d’approvisionnement : 1 000 dhs
pour les 2 matières qu’il faut répartir proportionnellement à leurs poids.
Calculez le coût d’achat mensuel pour chaque matière première.

III. Le coût de production

Le coût de production ne concerne que la production intégralement terminée et mise en stock
ou livrée. Il se compose :

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-Du coût d’achat des matières consommées1

-Charges directes : le coût de la main d’œuvre directe et autres frais directs de fabrication qui
peuvent être affectés aux produits considérés car ils leurs sont spécifiques.
-Charges indirectes relatives à la production : ce sont des éléments qui ne peuvent être classés
dans les catégories précédentes parce qu’ils se rapportent à l’ensemble de produits ou à
plusieurs d’entre eux, leurs montants sont à déterminer en se référant au tableau de répartition
primaire ou secondaire.
Coût de production (des produits finis) = Coût d’achat des matières consommées
+ Charges directes + Charges indirectes relatives à la production
Exemple d’application (suite):
Avec 1000 kg de A et 500 kg de B, l’entreprise fabrique 3500 produits X en deux étapes E1
qui consomme la matière A et E2 qui consomme la matière B. Les autres charges sont : -Main
d’ouvre correspondant à l’étape E1 : 216h ; 65 dh/h -Main d’ouvre correspondant à l’étape
E2 : 100h ; 60 dh/h -Les frais de production sont de 21000 pour E1 et 9500 pour E2
Calculez le coût de production de X
N.B : le coût de production ne concerne que la production totalement achevée et mise en stock
ou livrée en fin de période. Or certains produits ou travaux peuvent ne pas être achevés en fin
de période ; donc une partie des charges de ladite période est consacrée aux produits en cours
d’élaboration (appelés les encours de production).
Dans ce cas, le coût de production sera calculé de la manière suivante :
Coût de production (des produits finis pour la période N) = charges de la production +
coût de production de l’encours initial – coût de production de l’encours final
IV. Le coût de revient :
Le coût de revient d’une marchandise, d’un produit ou d’un service est le total des charges
supportées par l’entreprise depuis la production jusqu'à la distribution du produit vendu.
La composition des coûts de revient diffère selon le type d’activité de l’entreprise :
Dans le cas d’entreprise commerciale :
✓ Coût d’achat des marchandises vendues ;
✓ Coût de distribution.
Pour une entreprise industrielle, il s’agit de la somme de :
✓ Coût de production des produits vendus2 ;
✓ Charges de distribution des produits vendus.

1
Il ne faut inclure que le coût d’achat des matières consommées dans le coût de production et non pas le coût 18
d’achat de matières achetées.

2
Une erreur consiste à prendre en considération dans le calcul de coût de revient le coût de production des
produits fabriqués au lieu des produits vendus.
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Coût de revient = Coût de production des produits vendus + charges de distribution des
produits vendus
Exemple d’application (suite):
Sur 3500 unité de P fabriqués, 3050 ont été vendus. Les frais de distribution sont de 2850.
Déterminez le coût de revient du produit X.

V. Le résultat analytique :
Le résultat analytique d’un objet de coût (produit, service,…) est obtenu de la manière suivante :

Le résultat analytique = prix de vente – coût de revient

Le résultat analytique doit être comparé périodiquement au résultat de la comptabilité générale,

en tenant compte des différences de traitement comptable, afin de contrôler leur concordance.

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