TRIBUTO

NOCIÓN

Tributo es un término que proviene del latín tributum y que hace referencia a aquello que
se tributa. Tributar es, por otra parte, ofrecer veneración como prueba de admiración o
entregar al Estado cierta cantidad de dinero para las cargas públicas.

Un tributo puede ser un homenaje a una figura reconocida por sus valores artísticos,
deportivos, humanos, etc. Las llamadas bandas tributo son grupos de música que se crean
para interpretar obras de grandes artistas. Por ejemplo: “The Beats es una banda tributo a
The Beatles que tiene éxito en muchos países”, “Queremos hacer un pequeño tributo a
AC/DC en nuestro próximo concierto”, “El club organizó un partido como tributo al
futbolista que acaba de abandonar el deporte profesional”.

Los tributos son ingresos públicos de derecho público1 que consisten en prestaciones
pecuniarias obligatorias, impuestas unilateralmente por el Estado, exigidas por una
administración pública como consecuencia de la realización del hecho imponible al que
la ley vincule en el deber de contribuir. Su fin primordial es el de obtener los ingresos
necesarios para el sostenimiento del gasto público, sin perjuicio de su posibilidad de
vinculación a otros fines.

EL TRIBUTO

Conceptos, definiciones y alcances.

El tributo es una prestación pecuniaria coactiva de un sujeto llamado contribuyente al
Estado y otra entidad pública que tenga derecho a ingresarlo. Esta definición
magistralmente realizada es obra del Profesor DINO JARACH. Analizando esta definición
encontramos que ―el tributo es una prestación coactiva‖, pero esta coerción no deriva de
una manifestación de voluntad de la administración pública, la cual a su iniciativa, tenga el
derecho de imponer a los sujetos particulares. Esto pudo ser verdad en alguna época
histórica, pero no lo es más en el estado moderno de derecho, en el cual está sentado el
principio fundamental de la legalidad de la prestación tributaria, contenido en el al aforismo
latino ―no hay tributos sin ley, donde se ve que la fuente de la coerción es, pues,
exclusivamente la ley.

El tributo es una prestación pecuniaria según DINO JARACH, por que es un objeto de relación
cuya fuente es la Ley entre dos sujetos: de un lado, el que tiene derecho a exigir la
prestación, el Acreedor tributario, es decir el Estado u otra entidad Pública que
efectivamente, por virtud de una Ley positiva posee ese derecho y de otro lado, el Deudor
o los Deudores quienes están obligados a cumplir la prestación pecuniaria.

Según el Profesor HECTOR B. VILLEGAS en su libro titulado CURSO DE FINANZAS DERECHO

FINANCIERO Y TRIBUTARIO, expresa que TRIBUTOS son:
Las prestaciones comúnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio
de su poder de imperio sobre la base de la capacidad contributiva, en
virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demande el
cumplimiento de sus fines.

Analizando los conceptos de esta definición tenemos:

• Prestaciones comúnmente en dinero. Si bien es una característica de nuestra economía

monetaria que las prestaciones sean en dinero, no es forzoso que así suceda. Así por
ejemplo, en muchos países admiten que la Prestación tributaria sea también en especie. El
hecho que la prestación también sea en especie no altera la estructura jurídica básica del
Tributo. Es suficiente que la prestación sea ―pecuniariamente valuable‖ para que
constituya un tributo, siempre que concurran los otros elementos caracterizantes y siempre
que la legislación de determinado país no disponga lo contrario.

• Exigidas en ejercicio del poder de imperio. Elemento esencial del tributo es la coacción
de la facultad de ―compeler‖ al pago de la prestación requerida y que el Estado ejerce en
virtud de su poder de imperio llamado potestad tributaria.
• Sobre la base de la capacidad contributiva. Los tributos deben ser exigidos tomando como
base la capacidad contributiva. Este basamento tiene un doble significado: que quien no
tenga determinado nivel de capacidad contributiva no debe contribuir. Es decir, el tributo
debe ser exigido ―solo a quienes tienen disponibilidad de medios económicos para efectuar
el pago‖.
Por otro lado que el sistema de tributación debe estructurarse en forma tal que los que
manifiestan mayor capacidad contributiva tengan una participación más alta en las entradas
tributarias del Estado.

• En virtud a una Ley. No hay tributos sin ley previa que la establezca lo cual significa un
límite formal a la coacción, así como la capacidad contributiva es un límite substancial de
―racionabilidad‖ y ―justicia‖. El hecho de estar contenido el tributo en ley significa
someterlo al principio de la legalidad enunciada en el aforismo ―no hay tributos sin ley‖.

• Para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines. El objetivo del tributo
es fiscal, es decir, que su cobro tiene su razón de ser en la necesidad de obtener ingresos
para cubrir los gastos que le demanda la satisfacción de las necesidades públicas. Pero este
objetivo no puede ser el único. El tributo puede perseguir también fines extra fiscales o sea,
ajenos a la obtención de ingresos. Así vemos el caso de los tributos aduaneros, protectores,
como fines de desaliento o incentivo a determinadas actividades privadas.

CLASES DE TRIBUTO
El término Tributo alude a la prestación de dar de naturaleza pecuniaria, objeto de una
relación cuya fuente es la ley, la cual es de cargo de aquellos sujetos que realizan los
supuestos descritos por la norma como generadores de la obligación tributaria, a favor del
acreedor (Estado).
Es una prestación usualmente en dinero, establecida en virtud de una ley (principio de
legalidad) que puede ser exigida coercitivamente por potestad tributaria del Estado ante el
incumplimiento de pagos y sirve para cubrir gastos de necesidades públicas.
Mediante el Tributo, los integrantes del Estado contribuyen al sostenimiento del gobierno
en proporción a su respectiva capacidad económica. Como decía Adan Smith, los gastos del
gobierno con respecto a los individuos son como los gastos de un gran campo respecto a
sus colonos, que están obligados a contribuir en la medida de sus intereses en el cultivo del
predio.
Por otro lado, según el contenido de la norma II del Título Preliminar del Código Tributario
Nacional, el término genérico tributo comprende:

a) IMPUESTO:
Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación directa en favor del
contribuyente por parte del Estado. La característica de los impuestos es que existe
independencia entre la obligación de pagarlo y la actividad que el Estado desarrolla con su
producto. Es el tributo típico, el que representa mejor el género y su naturaleza debe
buscarse en la misma necesidad que llevó a la creación del Estado como única forma de
lograr orden y cohesión en al comunidad. Una vez creado, era lógico contribuir a su
sostenimiento. Tenemos por ejemplo, el Impuesto a la Renta y el Impuesto General a las
Ventas (IGV).

b) CONTRIBUCIÓN:
Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la
realización de obras públicas o de actividades estatales. Se caracteriza entonces por la
existencia de un beneficio que puede derivar no sólo de la realización de una obra pública
sino de especiales actividades del Estado. Tenemos por ejemplo las contribuciones a
ESSALUD, ONP, SENCICO y SENATI.

c) TASA:
Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el
Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente. No es tasa el pago que se
recibe por un servicio de origen contractual. Son prestaciones obligatorias distintas a los
precios y a las tarifas.

Existe una actividad que el Estado cumple y está vinculada con el obligado al pago. Las tasas,
entre otras pueden ser:

1. Arbitrios: son tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de un servicio

público, como el servicio de limpieza y mantenimiento de parques y jardines.
2. Derechos: son tasas que se pagan por la prestación de un servicio administrativo público
o el uso o aprovechamiento de bienes públicos. Un ejemplo sería el pago por derecho de
solicitar partidas en una Municipalidad.
3. Licencias: son tasas que gravan la obtención de autorizaciones específicas para la
realización de actividades de provecho particular sujetas a control o fiscalización, por
ejemplo licencia para abrir una tienda de abarrotes.

NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS

Su naturaleza jurídica es «una relación de Derecho». Un tributo es una modalidad de

ingreso público o prestación patrimonial de carácter público, exigida a los particulares.
Carácter Coactivo
El carácter coactivo de los tributos está presente en su naturaleza desde los orígenes de
esta figura. Supone que el tributo se impone unilateralmente por los agentes públicos, de
acuerdo con los principios constitucionales y reglas jurídicas aplicables, sin que concurra
la voluntad del obligado tributario, al que cabe impeler coactivamente al pago.
Debido a este carácter coactivo, y para garantizar la auto imposición, principio que se
remonta a las reivindicaciones frente a los monarcas medievales y que está en el origen
de los Estados constitucionales, en Derecho tributario rige el principio de legalidad. En
virtud del mismo, se reserva a la ley la determinación de los componentes de la obligación
tributaria o al menos de sus elementos esenciales.

Carácter Pecuniario
Si bien en sistemas premodernos existían tributos consistentes en pagos en especie o
prestaciones personales, en los sistemas tributarios capitalistas la obligación tributaria
tiene carácter dinerario. Pueden, no obstante, mantenerse algunas prestaciones personales
obligatorias para colaborar a la realización de las funciones del Estado, de las que la más
destacada es el servicio militar obligatorio.
En ocasiones se permite el pago en especie: ello no implica la pérdida del carácter
pecuniario de la obligación, que se habría fijado en dinero, sino que se produce una dación
en pago para su cumplimiento;5 las mismas consideraciones son aplicables a aquellos
casos en los que la Administración, en caso de impago, proceda al embargo de bienes del
deudor.6

Carácter Contributivo
El carácter contributivo del tributo significa que es un ingreso destinado a la financiación
del gasto público y por tanto a la cobertura de las necesidades sociales. A través de la
figura del tributo se hace efectivo el deber de los ciudadanos de contribuir a las cargas del
Estado, dado que éste precisa de recursos financieros para la realización de sus fines. El
Federalista justificaba la atribución de la potestad impositiva a los poderes públicos
afirmando que:

El dinero ha sido considerado, con razón, como el

principio vital del cuerpo político, como aquello que
sostiene su vida y movimiento y le permite ejecutar sus
funciones más vitales.

El Federalista, capítulo XXX7

El carácter contributivo permite diferenciar a los tributos de otras prestaciones
patrimoniales exigidas por el Estado y cuya finalidad es sancionadora, como las multas

EL TRIBUTO
Lic. José Manuel Leyva Ramos

La sociedad tiene ciertas necesidades que deben ser atendidas por el Estado. Por ejemplo
se requiere unas Fuerzas Armadas para proteger las fronteras del territorio nacional.
También es necesario un sistema de administración de justicia (Poder Judicial).

Todas estas actividades estatales necesitan financiamiento. El Estado requiere obtener

dinero para llevar adelante las obras y servicios públicos. Con dinero el Estado puede
comprar materiales de guerra. También con dinero el Estado paga los sueldos de los
jueces.

I.- ¿CÓMO HACE EL ESTADO PARA TENER DINERO?

Al respecto debemos considerar que en la economía de mercado el sector privado,

compuesto por las familias y empresas, genera riqueza económica y obtiene ingresos.

Los trabajadores prestan sus servicios a cambio de un salario. Las empresas ofrecen
bienes y servicios a cambio de una retribución económica.

Parte de los ingresos que son obtenidos por las personas naturales y empresas se
transfieren al Estado, mediante el pago periódico de tributos.

Los ingresos tributarios constituyen la principal fuente de financiamiento de la actividad

estatal. En el Perú, los ingresos tributarios bordean el 80% de los ingresos totales del
Fisco.

Los ingresos no tributarios consisten básicamente en el endeudamiento y la emisión

monetaria. Por ejemplo los Estados suelen recurrir a los Bonos. Mediante este mecanismo
el sector privado presta dinero al Estado.

En materia de emisión monetaria, por ejemplo se advierte que el Fisco siempre posee
cierta cantidad de billetes nuevos. Este dinero suele ser utilizado por el Estado en el pago
de una determinada parte de la deuda externa. También se recurre a este dinero para que
el Estado salga al mercado a comprar cierta cantidad de dólares con la finalidad de evitar
caídas en el precio de esta moneda extranjera.

II.- TRIBUTO: CONCEPTO

Los ingresos tributarios pueden ser apreciados desde diferentes puntos de vista.
2.1. Finanzas Públicas

El tributo es un medio para financiar la actividad estatal.

En este sentido, y en relación a los tributos como recursos financieros, se señala que
desde el punto de vista de las finanzas públicas, los tributos son prestaciones obligatorias,
generalmente en dinero, exigidos por el Estado en virtud de su imperio, para atender sus
necesidades y realizar sus fines políticos, económicos y sociales.

Esto significa que son detraimientos de parte de la riqueza individual o particular que
operan a favor del Estado, pero este detraimiento no equivale al imperio de la
arbitrariedad del Estado, ni podría el Estado en un régimen jurídico de convivencia
civilizada que sustentare el respeto y las garantías de los derechos individuales, forzar o
apartarse de tales postulados básicos.

Esto significa que la tributación se encuentra sujeta a reglas de derecho, según lo

establecido por la Constitución y las leyes correspondientes.

En este mismo sentido, esta subordinación tiene su fundamento en la finalidad esencial

de la tributación que es el “Bienestar General”; los recursos tributarios (sea que los
tributos tengan una finalidad fiscal o extrafiscal) deben tener como objetivo el bienestar
general de la comunidad, y esto se logra cuando el Estado financia adecuadamente su
actividad de proveer y brindar los servicios públicos necesarios a su comunidad.

2.2 Política Económica

El tributo es un medio para producir determinados impactos en la economía a nivel de la

oferta, demanda, precios, etc. Una mayor carga tributaria provoca que las personas tengan
menos ingreso disponible para sus compras (consumos), de tal modo que puede haber una
retracción de la demanda y el consiguiente resentimiento de la oferta empresarial de
bienes y servicios.

2.3. Derecho

El concepto de tributo puede ser enfocado desde el punto de vista del Derecho Tributario
y desde la perspectiva del Derecho Constitucional. Constituyen enfoques diferentes, pero
complementarios. De este modo se logra una visión más enriquecedora e integral del
tributo.

2.4. Concepto de tributo para el Derecho Tributario

Vamos a elaborar un concepto técnico del tributo. Se trata de una definición que va a
tener una finalidad instrumental. Nos explicamos: mediante el concepto técnico del
tributo se facilita el trabajo para distinguir entre los ingresos tributarios y los ingresos no
tributarios.

Un efecto práctico de esta distinción es que -en el caso que un determinado ingreso fiscal
califica como tributo- resulta de aplicación inmediata y exclusiva un conjunto especial de
reglas jurídicas tales como los principios constitucionales tributarios, Código Tributario,
etc.
Para nosotros el tributo es la entrega de dinero por parte de ciertas personas a favor del
Estado, impuesta por éste, mediante el dispositivo legal correspondiente, para financiar
sus actividades.

Como se aprecia, el tributo tiene una serie de elementos, tal como se explica a
continuación.

2.4.1. Conducta

La entrega de dinero que realizan las personas a favor del Estado es una
actuación. En Derecho esta conducta se conoce como “prestación”. Se entiende
por prestación la conducta que debe cumplir el sujeto de la relación jurídico
tributaria.

Más exactamente nos encontramos ante una prestación de dar . Por regla general
se trata de una prestación dineraria; por excepción puede ser una prestación en
especie.

Jorge Bravo Cucci resalta que la prestación de dar se debe llevar a cabo con
carácter definitivo. Es decir cada vez que una persona entrega cierto monto de
dinero al Fisco, se produce una transferencia de recursos para siempre. En
principio no existe la posibilidad que el Estado devuelva dicho monto a la persona
que pagó .

En este sentido el pago anticipado del Impuesto a la Renta no califica como

tributo, toda vez que constituye un ingreso fiscal solamente provisional, suceptible
de ser devuelto por el Estado.

2.4.2. Dinero

El dinero es el objeto sobre el que se centra la prestación de dar.

Rosendo Huamaní Cueva señala la posibilidad que el tributo comprenda la

presencia de otros bienes (muebles o inmuebles) y también servicios, pero son
casos muy excepcionales.

Por ejemplo -si la ley lo permite- una persona puede transferir la propiedad de un
predio a favor del Estado, a título de tributo.

En el caso de servicios, debemos recordar que la Constitución del Perú garantiza

que toda persona tiene derecho a trabajar libremente, con sujeción a la ley 8, en
este sentido el Estado se encuentra obligado a respetar este derecho fundamental,
por lo que el trabajo (servicio) debe ser prestado de manera voluntaria.

En este sentido, puede ocurrir que una Municipalidad establezca un tributo y

autorice la posibilidad del pago a través de servicios, siempre que el contribuyente
opte de manera voluntaria por esta alternativa.
Por lo que, en orden a lo señalado anteriormente, la Municipalidad no podría
obligar a los contribuyentes al pago del tributo en servicios, sin el consentimiento
de estos.

En suma, nosotros consideramos que al constituir los ingresos tributarios la

principal fuente de financiamiento de la actividad estatal, estos ingresos deben
estar constituidos por dinero, no obstante ello, también es cierto que -de manera
excepcional- el legislador puede establecer el pago de tributos en especie o en
servicios, siempre que estos puedan ser valorizables en dinero9, porque de otro
lado se estaría desnaturalizando la razón de ser de los tributos.

2.4.3. Sujetos que soportan la carga tributaria

Básicamente se trata de las personas naturales y jurídicas. Por regla general

estos sujetos pertenecen al sector privado.

Cuando señalamos a estas personas como los sujetos que soportan la carga
tributaria, nos estamos refiriendo tanto a los sujetos pasivos en calidad de
contribuyente legal, como a los contribuyentes de facto (como se da en el caso de
los impuestos indirectos donde generalmente el impuesto se traslada al
consumidor final)

De modo excepcional existen ciertos sujetos del sector público que también
soportan la carga tributaria. Por ejemplo las empresas organizadas como
sociedades anónimas que se constituyen con aportes del Estado (empresas
estatales).

2.4.4. Estado

El tributo es recibido por el Estado, a través de sus órganos de gobierno como por
ejemplo el Gobierno Nacional, Gobierno Regional o Gobierno Local, o mediante
los entes públicos a quienes se les ha dado potestad para ello.

Eduardo Sotelo Castañeda y Luis Vargas León señalan que existe una discusión
sobre la posibilidad que un pago califique como tributo cuando se realiza a favor
de una determinada entidad que no pertenece al Estado.

La doctrina predominante, que tiene autorizados voceros como Geraldo Ataliba ,

sostiene que el pago para financiar esta clase de entidades califica como tributo,
así precisa que son tributos parafiscales aquellos creados para ciertas personas
distintas del Estado y recaudados por ellas mismas. Estas personas pueden ser
públicas o privadas siempre que tengan finalidades de utilidad pública.

2.4.5. Imposición

El Estado impone la carga tributaria, sin interesar la voluntad de los sujetos que la
soportan.

De este modo se puede señalar que el pago al Fisco de cualquier impuesto, como
por ejemplo el Impuesto a la Renta, califica como tributo, en la medida que en
 este caso el Estado impone a las personas naturales y jurídicas y entes colectivos
la conducta de transferir parte de sus ingresos hacia el Estado.

En cambio el préstamo de dinero que otorga un banco al Estado no califica como

tributo, toda vez que el banco -de modo voluntario- llega a un acuerdo con el Fisco
para la realización de esta operación.

2.4.6. Dispositivo legal

El tributo se origina en cierto dispositivo legal, a diferencia de otros ingresos

públicos que más bien provienen de distintas fuentes de Derecho. Por ejemplo el
préstamo de dinero que realiza un banco a favor del Estado se origina en el
contrato y no en la ley.

Dentro de este orden de ideas, un tributo se crea (modifica o deroga) mediante el

instrumento normativo establecido por la Constitución para el ejercicio de la
potestad tributaria, lo cual significa que el origen legal del tributo no quiere decir
cualquier dispositivo legal, sino aquel señalado por el legislador, por ejemplo para
el caso peruano, la Constitución ha señalado que el Poder Legislativo ejerce
potestad tributaria y puede crear ciertos tributos mediante una ley; por su parte el
Poder Ejecutivo puede crear determinados tributos mediante Decreto
Legislativo ó Decreto Supremo, según corresponda; los Gobiernos Regionales
pueden crear ciertos tributos a través de la Ordenanza Regional, y los Gobiernos
Locales pueden crear determinados tributos mediante la Ordenanza Municipal .

Ahora bien, tiene que quedar clara la diferencia entre los elementos esenciales del
tributo (contenido esencial) y los presupuestos constitucionales, o principios
constitucionales que deben cumplirse para que un tributo sea constitucional, de tal
manera que en el tema que nos ocupa si se crea un tributo con un instrumento
normativo que no es el debido, no se estaría cumpliendo con el principio de
legalidad y por lo tanto, este podría ser declarado inconstitucional por el Tribunal
Constitucional (para efectos de este trabajo TC), pero en la medida en que
contenga los elementos esenciales del tributo, estaremos ante un tributo, ahora
bien si este tributo no respeta o violenta los principios tributarios tendrá que ser
declarado inconstitucional por el TC.

2.4.7. Finalidad

El objetivo básico del tributo es el financiamiento de la actividad inherente al

Estado (fines fiscales)

También es posible que el tributo persiga otras importantes finalidades

(finalidades extrafiscales) como por ejemplo el Impuesto al Juego Tragamonedas
en la medida que busca desalentar esta clase de juegos porque afectan la salud
mental de los niños y adolescentes del país.

2.5. CONCEPTO DE TRIBUTO PARA EL DERECHO CONSTITUCIONAL

2.5.1. Introducción

Actualmente -a la luz de las modernas tendencias sobre la elaboración del

conocimiento- existe una marcada inclinación por la integración de las diferentes
áreas del saber (Derecho Tributario y Derecho Constitucional). Además se
observa un vigoroso despliegue justamente del Derecho Constitucional con
relación a todas las ramas del Derecho.

En este sentido se señala que la institución tributaria, al igual que las demás
instituciones jurídicas que integran nuestro ordenamiento, no puede ser
suficientemente comprendida ni explicada si no es a la luz de la perspectiva
constitucional.

Ello porque el programa constitucional ilumina y condiciona de tal manera a las

más concretas instituciones jurídicas, que éstas, para responder a criterios de
justicia no deben estar sólo al servicio de sus fines y objetivos específicos, sino
también al servicio de los fines y objetivos constitucionales.

De ahí la necesidad de que el análisis del programa constitucional haya de

constituir uno de los puntos básicos en la elaboración doctrinal de los estudiosos
de cualquier ciencia jurídica.

Por tanto un estudio serio nos lleva necesariamente a recrear el concepto de tributo
a la luz de los nuevos alcances del Derecho Constitucional.

Dentro de este orden de ideas Marcial Rubio Correa 16 sostiene que los principios
y reglas del sistema jurídico nacional -consagrados en la Constitución- también
deben ser tomados en cuenta para formular un concepto de tributo.

Por su parte Rodolfo Spisso señala que el tributo constituye el precio que hay que
pagar para sufragar los gastos del gobierno encargado de cumplir la
Constitución 18, asimismo precisa que el gobierno no crea riqueza, sino que debe
promoverla, por ello, los tributos que se establezcan no deben recaer sobre el
capital sino sólo sobre el gasto o la renta, ya que, de lo contrario se transita hacia
la destrucción de la nación.

En este sentido, los capitales pueden tomarse como manifestación de riqueza, pero
en la medida en que no existan rentas reales o potenciales, no puede haber
contribución (tributo) constitucionalmente exigible.

De otro lado el Tribunal Constitucional Peruano ha señalado el concepto de tributo

de la siguiente forma:

“El tributo se concibe como la obligación jurídicamente pecuniaria, ex lege, que

no constituye sanción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en principio, una
persona pública y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa situación por
voluntad de la ley; constituyendo sus elementos esenciales: a) su creación por ley;
b) la obligación pecuniaria basada en el ius imperium del Estado; y c) su carácter
coactivo, pero distinto a la sanción por acto ilícito” .
Como podemos apreciar el TC adopta la definición de tributo del profesor Geraldo
Ataliba , y en este sentido, los elementos esenciales del tributo son los mismos
que se desprenden de la propia definición adoptada.

En efecto, el profesor Ataliba señala que los elementos del tributo son: i)
Obligación, ii) Pecuniaria, iii) Ex lege, iv) Que no constituye sanción de acto
ilícito, v) Cuyo sujeto activo es en principio una persona pública, y vi) Cuyo sujeto
pasivo es una persona puesta en esta situación por la ley.

También es importante señalar que el tributo tiene un contenido esencial de corte

político. Las reglas constitucionales que tienen que ver con el aspecto político del
tributo tratan sobre el Deber de Contribuir y los principios tributarios, entre otros.

2.5.2. Deber de Contribuir

2.5.2.1. Estado Social de Derecho

Como sabemos, el Estado Social de Derecho históricamente aparece entre

la Primera y Segunda Guerra Mundial, acontecidas en la primera mitad del
siglo XX , como una reacción a las desigualdades producidas como
consecuencia del capitalismo y la industrialización. Tales fenómenos
sociales, en el marco del modelo vigente hasta entonces –El Estado
Liberal- habían generado que la gran mayoría de integrantes de la sociedad
industrial, especialmente trabajadores y obreros, se mantuvieran en una
situación de postergación en el goce de sus derechos, en un escenario de
creciente opresión .

En ese sentido, nos interesa destacar que para el Estado Social de Derecho
el punto de partida y de llegada es la sociedad, más que el individuo.

Con relación al punto de partida se debe destacar que la sociedad debe

sostener la actividad estatal, vía el tributo.

Dentro de esta perspectiva, Luís Durán Rojo añade que otros recursos de
las Finanzas Públicas tales como el endeudamiento y la emisión monetaria
pasan a un segundo plano.

Respecto al punto de llegada, el Estado Social de Derecho tiene como

finalidad básica sentar las bases materiales para que toda persona
(sociedad) pueda acceder a la libertad y la igualdad.

Ello es así, porque el Estado Social de Derecho aparece en la historia como

un modelo de organización estatal que, partiendo de los valores clásicos
del Estado Liberal, y específicamente de la libertad individual entendida
como no-interferencia, impone al aparato estatal la función de promover y
obtener condiciones materiales para que los individuos –ya jurídicamente
iguales ante la ley- puedan disfrutar de una libertad fáctica o real .
Es así, que el principio del Estado Social proclamaba que la finalidad
esencial del Estado, era procurar el disfrute real y efectivo de todos los
derechos fundamentales, por el mayor número posible de ciudadanos .

Esta finalidad básica es incluso superior a otras finalidades clásicas del

antiguo Estado Liberal como por ejemplo la Defensa Nacional (actividad
de las Fuerzas Armadas).

Como se aprecia el tributo tiene un contenido político de carácter

instrumental; en el sentido que el tributo es el medio para hacer posible un
Estado al servicio de la sociedad.

En este sentido si por ejemplo el Estado crea una suerte de impuesto con
el objetivo de financiar un aumento de sueldos para los profesores de los
colegios estatales, en el contexto de una deficiente calidad del servicio
educativo a los alumnos; entonces –para efectos constitucionales- no existe
“tributo” toda vez que nos encontramos ante una captación de ingresos que
va a satisfacer el interés del Estado (aparato burocrático) y no de la
sociedad.

Por su parte, el Tribunal Constitucional del Perú señala la necesidad de

tomar como punto de partida el concepto de Estado Social de Derecho para
desarrollar temas tributarios, (como el concepto de tributo, por ejemplo).

En este orden de ideas podemos apreciar como el Tribunal Constitucional

Peruano ha establecido cual es la función del tributo en el Estado Social y
Democrático de Derecho.

Así, desde la STC 0008-2003-AI/TC en adelante, cuando el trasfondo de

una controversia gira en torno a la intervención estatal en la vida
económica de los particulares, el TC ha procedido a fundamentar sus
decisiones partiendo de los fines inherentes de Estado (Estado Social y
Democrático de Derecho), y, particularmente, desde los principios rectores
que inspiran nuestro régimen económico, dentro del cual, evidentemente,
también se integra el régimen tributario.

Así ha señalado en la sentencia recaída en el expediente 06089-2006-

PA/TC, que -de un análisis conjunto de los artículos 3 y 43 de la Ley
Fundamental- el Estado Peruano, definido por la Constitución de 1993,
presenta las características básicas del Estado Social y Democrático de
Derecho, al ser un Estado que se ubica como opción intermedia entre los
fines que por su propia naturaleza buscan el Estado Liberal y el Estado
Social.

Ello implica que nuestro Estado Constitucional de acuerdo con tales

características, no obvia los principios y derechos básicos del Estado de
Derecho tales como la libertad, la seguridad, la propiedad y la igualdad
ante la ley, sino que pretende conseguir su mayor efectividad, dotándolos
de una base y un contenido material, a partir del supuesto de que individuo
y sociedad no son categorías aisladas y contradictorias, sino dos términos
en implicación recíproca.

En este mismo orden de ideas el TC ha señalado que “siendo la función

principal del tributo la recaudadora, puede admitirse que en circunstancias
excepcionales y justificadas para el logro de otras finalidades
constitucionales, esta figura sea utilizada con un fin extrafiscal o ajeno a
la mera recaudación, cuestión que, indiscutiblemente, no debe ser óbice
para quedar exenta de la observancia de los principios constitucionales que
rigen la potestad tributaria” .

También ha precisado el TC que “En un Estado social y democrático de

Derecho, el diseño de la política tributaria es un ámbito reservado al
legislador, en el que goza, dentro de los límites establecidos en la
Constitución, de un amplio margen de libertad que deriva de su posición
constitucional y, en última instancia, de su específica legitimidad
democrática” .

De otro lado, la Constitución de 1979 establecía en su artículo 77 que

“todos tienen el deber de pagar los tributos que les corresponden y de
soportar equitativamente las cargas establecidas por la ley para el
sostenimiento de los servicios públicos”.

El Estado social (en el modelo peruano) en la Constitución de 1979 se

caracteriza por ser un Estado que pretende cubrir las necesidades básicas
de la población y además redistribuir la riqueza de manera democrática.

El Actual Estado social de Derecho se distingue y diferencia del Estado

liberal clásico de la larga época oligárquica del país y del Estado de la
época del Gobierno Militar.

En este sentido, podemos apreciar como el modelo de la Constitución de

1979 buscó recuperar como objetivo fundamental del Estado al hombre
como individuo, como persona y ser social.

Por su parte y aún cuando la Constitución de 1993 (Constitución vigente)

no lo ha señalado de manera expresa, el deber de contribuir lo tienen todos
los ciudadanos, tal como se ha establecido por el TC .

2.5.2.2. Principio de solidaridad

Marcial Rubio explica que –a partir de la concepción del Estado Social de

Derecho, consagrado en el art. 43 de la Constitución- se desarrolla el
principio de solidaridad.

En virtud del principio de solidaridad la sociedad debe financiar la

actividad estatal para que ésta pueda atender las demandas sociales,
sobretodo de los sectores más pobres de la población.
En efecto Luis Durán Rojo afirma que el principio de solidaridad supone
la existencia de un interés colectivo en la recaudación de los ingresos
públicos.

Por su parte, el Tribunal Constitucional del Perú señala que el principio

de solidaridad sirve para explicar el concepto de tributo.

En este mismo orden de ideas el TC señala que “La solidaridad permite

admitir una mayor flexibilidad y adaptación de la figura impositiva a las
necesidades sociales, en el entendido de que nuestro Estado Constitucional
no actúa ajeno a la sociedad, sino que la incorpora, la envuelve y la
concientiza en el cumplimiento de deberes” .

El tributo viene a ser un medio para que la sociedad –a través del

financiamiento de la actividad estatal- tome protagonismo en la mejora de
la calidad de vida, sobretodo de los sectores pobres.

En este sentido si el Estado crea un tributo para financiar al Gobierno

Nacional y resulta que en la respectiva ley no se encuentran comprendidos
todos los que pueden colaborar con el Fisco; entonces –para efectos
constitucionales- no existe tributo en la medida que ciertos sectores
sociales quedan excluidos de esta responsabilidad económica.

Supongamos el caso de un Impuesto a las Apuestas que grava solamente

las apuestas con motivo de eventos hípicos (carrera de caballos) y no grava
las apuestas con motivo de otros eventos como por ejemplo los eventos
futbolísticos (polla del fútbol).

2.5.2.3. Deber de Contribuir

Del principio de solidaridad se desprende el Deber de Contribuir. Luis

Durán Rojo señala que el Deber de Contribuir puede consistir en:

a) La prestación de dar una suma de dinero al Fisco (tributo) y el

cumplimiento de los consiguientes deberes formales tales como la entrega
de comprobantes de pago, tenencia de Libros de Contabilidad,
Declaraciones Juradas, etc.; y,

b) El deber de colaboración en cuya virtud los ciudadanos deben apoyar el

trabajo de fiscalización que realiza la Administración Tributaria, además
los ciudadanos deben suministrar la información sobre terceros cuando lo
requiera la Administración Tributaria y, finalmente, los ciudadanos deben
apoyar la actividad de recaudación por parte de la Administración
Tributaria (retención, percepción y detracción de tributos, etc.)

Por su parte el TC señala en la sentencia recaída en el expediente 06089-

2006-PA/TC que “En este tipo de Estado 34 el ciudadano ya no tiene
exclusivamente el deber de pagar tributos, concebido según el concepto de
libertades negativas propio del Estado Liberal, sino que asume deberes de
colaboración con la Administración, los cuales se convertirán en
verdaderas obligaciones jurídicas. En otras palabras, la transformación de
los fines del Estado determinará que se pase de un deber de contribuir,
basado fundamentalmente en la capacidad contributiva, a un deber de
contribuir basado en el principio de solidaridad”

Como se aprecia, el tributo viene a ser una parte del Deber de Contribuir.
Desde esta perspectiva el tributo consiste en aquella relación jurídico-
constitucional que se entabla entre la sociedad y el Estado y consiste en el
deber que tenemos todos los miembros de la sociedad para apoyar
económicamente la actividad fiscal siempre que ésta vaya dirigida a la
atención de las necesidades humanas.

Es importante resaltar que la referida relación jurídico-constitucional

consiste en cierto deber y no una obligación. El deber tiene un contenido
fundamentalmente político, mientras que la obligación posee un contenido
predominantemente económico.

Con relación al contenido político del deber, hay que partir de la

consideración de que la sociedad es el soporte del Estado. En otras
palabras, solo si la sociedad colabora, el Estado marcha o actúa. Si la
sociedad no colabora –por ejemplo evadiendo el pago de tributos – el
Estado se diluye.

También es interesante resaltar que en el concepto constitucional de tributo

el objetivo de éste tiene que ver con la satisfacción de las necesidades
sociales. Es decir la finalidad del tributo se encuentra vinculada a la
sociedad.

En cambio en el concepto técnico de tributo ocurre que las finalidades de

éste pueden ser fiscales (el tributo financia la actividad fiscal) o
extrafiscales (el tributo persigue ciertos impactos en la economía). En otras
palabras las finalidades del tributo aparecen vinculadas a las Finanzas
Públicas y el mercado.

2.5.2.4. Perú: Constitución de 1993

Con relación a la actual Constitución de 1993, hay que señalar que no

existe una referencia expresa al Deber de Contribuir. A su turno el Tribunal
Constitucional del Perú considera que el Deber de Contribuir es un
principio implícito en nuestra Constituciòn.

De otro lado, como hemos podido apreciar, es debido a la labor del

Tribunal Constitucional del Perú que se ha introducido en nuestro sistema
jurídico el concepto del Deber de Contribuir.

Es así que en nuestro país recién han comenzado los esfuerzos para
replantear los conceptos básicos del Derecho Tributario desde una
perspectiva constitucional, tal como viene sucediendo con el concepto de
tributo.
2.5.3. Principios tributarios

2.5.3.1. Distribuciòn de la riqueza

Ha señalado el TC que “La existencia del Estado presupone que los

servicios y los bienes públicos deben ser costeados por sus habitantes, de
acuerdo con el principio de legalidad, el que debe, a su vez, considerar la
capacidad económica de las personas” .

En este sentido, para el Estado Social de Derecho es muy importante el

tributo en la medida que facilita la distribución de la riqueza (los ricos
deben desprenderse de una porción de su patrimonio para ser transferido
sobretodo hacia los sectores sociales pobres).

Así precisa el TC que el principio de igualdad, en materia tributaria, se

encuentra íntimamente vinculado a la capacidad contributiva,
garantizando que la carga tributaria sea directamente proporcional a la
capacidad económica de los contribuyentes .

Por esta razón el punto de partida es que el tributo debe recaer solamente
sobre los sujetos que poseen riqueza económica, a efectos de que se pueda
llevar a cabo la referida distribución de la riqueza.

En este sentido los sujetos que poseen un mínimo nivel de riqueza deben
tributar, mientras que los sujetos que no alcanzan dicho mínimo no tienen
que tributar.

En este sentido, es que dentro de la estructura del tributo se tiene que

contemplar elementos que exterioricen capacidad económica mínima para
tributar, nos referimos a la capacidad contributiva.

La capacidad contributiva, también conocida como capacidad económica

de la obligación tributaria, es la potencialidad económica, material o real
que tiene un sujeto para encontrarse en condiciones de enfrentar la carga o
el pago de determinado tributo, tomando en cuenta la riqueza que dicho
sujeto ostenta.

Por ejemplo una suerte de impuesto a la soltería no es tributo para efectos

constitucionales, en la medida que en la base de esta exacción económica
se encuentra una situación civil y no un determinado nivel de riqueza
económica.

2.5.3.2. Parámetros constitucionales

Existe un conjunto de reglas conocidas como principios constitucionales

tributarios. César Landa Arroyo 38 señala que una de las finalidades de
estos principios es lograr que la actividad estatal encargada del diseño del
 tributo otorgue a éste un contenido lo más racional posible. Esta posición
ha sido recogida por el Tribunal Constitucional.

Entre estos principios se encuentran: capacidad contributiva (aptitud

económica para soportar la carga tributaria), igualdad (quienes poseen
mayor riqueza deben soportar más carga tributaria), no confiscatoriedad
(la carga tributaria no puede llevar a una considerable disminución de la
riqueza de las personas) etc.

Por ejemplo, tratándose del Impuesto a la Renta para las personas

naturales, la consideración del principio de igualdad lleva a plantear que a
los sectores sociales de ingresos medios les corresponderìa aplicar una tasa
reducida como por ejemplo del 15%.

En cambio a los sectores sociales de ingresos altos habría que asignarles

una tasa del 15% para un primer tramo de sus ingresos y, luego, podría
aplicarse una tasa del 30% para un segundo tramo en general.

Si el Estado crea un Impuesto a la Renta para las personas naturales con la

tasa única del 30% para todos los casos, resulta que –para efectos
constitucionales- no nos encontramos ante un tributo, en la medida que los
sectores sociales de ingresos medios van a soportar una carga tributaria
mayor que la razonable, en relación con sus ingresos.

2.5.4. Aportes del concepto constitucional de tributo.

Tal como hemos señalado, advertimos que el concepto de tributo se vincula con
temas políticos más generales tales como el Estado Social de Derecho, principio
de solidaridad y el Deber de Contribuir.

Además a partir del concepto constitucional de tributo se puede entender el

concepto técnico de tributo.

En efecto tomando como punto de partida las ideas sobre el Estado Social de
Derecho, principio de solidaridad y deber de contribuir, se puede comprender la
presencia de los elementos que aparecen en el concepto técnico de tributo.

En este sentido las necesidades sociales que deben ser atendidas por el Estado
explican la potestad de éste para imponer cargas tributarias que financien su
actividad.

Esta imposición es realizada por el Fisco a través de un dispositivo legal. Los

miembros de la sociedad, tanto personas naturales como empresas, soportan estas
cargas entregando al Estado una determinada suma de dinero.

2.6. Dinámica de la visión técnica y constitucional

Una visión del tributo desde el punto de vista técnico y constitucional ayuda a
comprender importantes efectos prácticos.
Si un tributo cumple con las reglas constitucionales del Deber de Contribuir y con
los principios tributarios; entonces goza de validez para el Derecho y es capaz de
producir efectos positivos dentro del sistema jurídico.

Entre los efectos positivos se encuentra la posibilidad del nacimiento de la

obligación tributaria en casos concretos, la eventualidad de la cobranza coactiva
de la obligación tributaria por parte de la Administración Tributaria, etc.

En cambio un tributo que no respeta los parámetros constitucionales no es válido,

de tal manera que no va a ser capaz de generar efectos positivos dentro del sistema
jurídico.

Más bien se generan efectos negativos, tales como el advenimiento del proceso de
inconstitucionalidad de la ley con el objetivo de expulsar la carga tributaria del
sistema jurídico, etc.

Es así como podemos llegar a sostener que un ingreso fiscal puede calificar como
tributo desde un punto de vista técnico, sin embargo bien podría carecer de validez
constitucional.

Supongamos el siguiente ejemplo: el Estado, mediante una ley, crea un Impuesto

a la Renta del 80% sobre las utilidades de las empresas. Desde el punto de vista
técnico nos encontramos ante un tributo; toda vez que se trata de una prestación
que consiste en la entrega de una suma de dinero a favor del Estado, por parte de
los agentes económicos que generan utilidades.

Esta carga económica ha sido impuesta por el Estado, mediante un dispositivo

legal, con el objetivo de financiar la actividad fiscal.

Sin embargo –desde la perspectiva constitucional- se trata de un tributo finalmente

inválido, por cuanto se está violando el principio de no confiscatoriedad, según el
cual la carga tributaria no puede provocar la privación de una parte significativa
de la riqueza de las personas.

Eduardo Sotelo Castañeda y Luis Vargas León señalan que en este caso el tributo
existe desde un punto de vista técnico, sin embargo carece de validez
(constitucional), de tal manera que no va a ser capaz de generar efectos jurídicos
positivos.

2.7. Modelo de Código Tributario Para América Latina – OEA/BID 41

Para efectos de este trabajo nos referimos al Modelo de Código Tributario Para
América Latina como MCTAL.

El art. 13 del MCTAL señala que “Tributos son las prestaciones en dinero que el
Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener
recursos para el cumplimiento de sus fines”

Esta norma se inspira en el concepto técnico de tributo. En efecto se considera al

tributo como una prestacion de dar cierta suma de dinero a favor del Estado.
El concepto adoptado por el MCTAL no hace expresa referencia a las personas
que soportan la carga tributaria. Tampoco se establece la necesidad de la
existencia de un dispositivo legal.

Es interesante anotar que en la exposición de motivos del MCTAL se señala que,

aunque autorizadas opiniones aconsejan excluir de los códigos las definiciones,
para que la doctrina y la jurisprudencia elaboren libremente los conceptos, la
Comisión estimó que en el caso particular del MCTAL destinado a homogeneizar
instituciones y principios, y que, por lo tanto, tiene cierto carácter formativo, era
conveniente incluir las definiciones.

Asimismo señala el MCTAL que el artículo 13 da el concepto de tributo, que es

lo genérico. Se especifica que debe corresponder a prestaciones de dinero, porque
si bien hay algunas prestaciones en especie, ellas son muy excepcionales en el
Estado moderno, por tal razón, la doctrina, casi uniformemente, identifica los
tributos con prestaciones pecuniarias.

2.8, Modelo de Código Tributario – CIAT 43

Para efectos de este trabajo nos referimos al Modelo de Código Tributario -CIAT
como CT-CIAT

El art. 9 de este CT-CIAT precisa que “Los tributos son las prestaciones en dinero
que el Estado exige, en razón de una determinada manifestación de capacidad
económica, mediante el ejercicio de su poder de imperio, con el objeto de obtener
recursos para financiar el gasto público o para el cumplimiento de otros fines de
interés general”

Aqui también se aprecia un concepto técnico del tributo en la parte que se hace
referencia a la prestación de dinero.

La definición adoptada por el CT-CIAT bajo comentario, a semejanza del

MCTAL, no hace expresa referencia a las personas que soportan la carga
tributaria. Tampoco se establece la necesidad de la existencia de un dispositivo
legal.

A diferencia del MCTAL, el CT-CIAT alude a la manifestación de capacidad

económica. Ciertamente se trata de la riqueza económica que poseen los sujetos
que soportan la carga tributaria. El concepto de tributo que propone el CT-CIAT
nos parece más avanzado que el concepto de tributo planteado por el MCTAL, en
la medida que introduce un principio propio del Derecho Constitucional.

Otra diferencia con el MCTAL es que el CT-CIAT se refiere a los fines fiscales y
extrafiscales del tributo. La finalidad fiscal significa que el tributo procura
financiar la actividad del Estado. En cambio la finalidad extrafiscal hace
referencia a que el tributo puede perseguir otros objetivos.

En este mismo orden de ideas, hacemos referencia al comentario del CT-CIAT

del artículo 9, cuando precisa que la definición de tributo adoptada por este
artículo 9 se encuadra en la consagrada tradicionalmente por la doctrina y por
diversos Códigos Tributarios, apenas en ella se explicita la finalidad de financiar
el gasto público del Estado, como forma de poner de manifiesto la naturaleza
eminentemente financiera del tributo, sin que con ello se desconozca la posibilidad
de utilizar, aunque excepcionalmente, la tributación como medio para coadyuvar
la concreción de objetivos extra-fiscales.

2.9. Ley General Tributaria de España (LGTE) – Ley 58/2003

El art. 2 de esta Ley señala que “Los tributos son los ingresos públicos que
consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una administración pública
como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula
el deber de contribuir con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para
el sostenimiento de los gastos públicos.

Los tributos además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el
sostenimiento de los gastos públicos podrán servir como instrumentos de la
política económica general y atender a la realización de los principios y fines
contenidos en la Constitución”

Estas reglas desarrollan un concepto técnico del tributo en la medida que hacen
referencia a las prestaciones pecuniarias.

En este sentido cuando se señala que el tributo es un ingreso público, hay que tener
presente que se consideran ingresos públicos a las sumas de dinero que el Estado
y los demás entes públicos perciben y pueden emplear en el logro de sus fines 45.

Aquí hay que tener presente que el calificativo de público se refiere al titular del
ingreso, ya que o se trata del Estado o de un ente público. Esto significa que el
ingreso público es tal debido a que constituye un ingreso obtenido por un ente
público.

Cuando la ley española señala que el tributo es una consecuencia de la realización

del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, quiere decir que
en la ley se describe el hecho generador del Deber de Contribuir y si un
determinado caso concreto cumple con la indicada descripción legal se produce el
inmediato nacimiento del tributo.

También es interesante advertir la presencia del deber de contribuir que es una

categoría propia del Derecho Constitucional. En este caso se resalta el aspecto
político y no económico del tributo (capacidad contributiva). Esto significa que
aunque la definición de tributo no lo mencione expresamente, el tributo responde
al principio de capacidad contributiva.

En este sentido, es importarte tener presente lo que señala el artículo 31.3 de la

Constitución Española (CE) cuando prescribe que todos contribribuirán al
sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica
mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y
progresividad que, en ningún caso tendrá alcance confiscatorio.
 2.10. Código Tributario del Perú

Nuestro Código Tributario no incluye un concepto de tributo. Teniendo en cuenta

que el Estado constantemente va creando ingresos tributarios e ingresos no
tributarios (canon, regalía minera, etc.); consideramos necesario que el Código
Tributario ofrezca un concepto de tributo.

De esta manera las Autoridades y los agentes económicos podrían saber con
mayor precisión si se encuentran frente a un ingreso tributario o no.

Además, habría mayor seguridad jurídica y certeza sobre los marcos legales
aplicables (principios tributarios, Código Tributario, etc.), de tal manera que se
evitarían controversias interpretativas.

III.- CONCLUSIONES

1.- El tributo es un fenómeno que se presta para diferentes conceptos, dependiendo del
punto de vista de las finanzas públicas, política económica y derecho.

2.- Desde el punto de vista jurídico y sobre todo a la luz del constitucionalismo moderno,
el concepto de tributo debe contemplar necesariamente aspectos técnicos y
constitucionales.

3.- Es difícil encontrar un dispositivo legal que plasme una definición perfecta de tributo,
sin embargo los modelos de Código Tributario en América Latina, así como el Código
Tributario de un determinado país recogen muchos de los aspectos esenciales del
concepto de tributo.